C-264-13

           C-264-13             

Sentencia C-264/13    

(Bogotá D.C., mayo 8 de 2013)    

NORMAS TRIBUTARIAS DE CONTROL Y PARA LA COMPETITIVIDAD-Medios   de pago para efectos de la aceptación de costos, deducciones, pasivos e   impuestos descontables    

OBLIGATORIEDAD DE UTILIZAR INSTRUMENTOS BANCARIOS DE   PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Constituye un límite a la libertad económica y de   empresa que se ajusta a la constitución, por no afectar su núcleo esencial    

Al analizar el artículo 771-5 del Estatuto Tributario a la luz de las   reglas aplicables a los límites a la libertad económica y de empresa, y a la luz   de la libertad impositiva del Estado y sus límites, la Corte encuentra que el   cargo planteado en la demanda de que se da cuenta en el Expediente D-9314 no   está llamado a prosperar. De las razones que soportan esta afirmación, merece   destacarse, por ser la que guarda una relación más estrecha con la argumentación   del cargo, la de que el límite gradual y progresivo, previsto en la norma   demandada, ni siquiera en el peor de los escenarios hipotéticos, vulnera el   núcleo esencial de dicha libertad o resulta ser irrazonable o desproporcionado.    

UNIDAD NORMATIVA EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Integración/UNIDAD NORMATIVA-Concepto/INTEGRACION   DE UNIDAD NORMATIVA-Procedencia     

OBLIGATORIEDAD DE UTILIZAR INSTRUMENTOS BANCARIOS DE   PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Cosa   juzgada constitucional por los cargos de violación a los principios de equidad   tributaria y buena fe    

LIBERTAD ECONOMICA Y DE EMPRESA-Límites    

LIBERTAD ECONOMICA Y DE EMPRESA-Jurisprudencia constitucional/LIMITACION   A LA LIBERTAD ECONOMICA Y DE EMPRESA-Requisitos    

LIBERTAD DE EMPRESA-Concepto/NUCLEO ESENCIAL DE LA   LIBERTAD DE EMPRESA-Contenido    

Es necesario traer a cuento la Sentencia C-263 de 2011, porque en   ella la Corte precisa el contenido del núcleo esencial de la libertad de   empresa, en los siguientes términos:   La libertad de empresa comprende la facultad de las personas de “(…) afectar o   destinar bienes de cualquier tipo (principalmente de capital) para la   realización de actividades económicas para la producción e intercambio de bienes   y servicios conforme a las pautas o modelos de organización típicas del mundo   económico contemporáneo con vistas a la obtención de un beneficio o ganancia”.   Esta libertad comprende, entre otras garantías, (i) la libertad contractual, es   decir, la capacidad de celebrar los acuerdos que sean necesarios para el   desarrollo de la actividad económica, y (ii) la libre iniciativa privada. Su núcleo   esencial comprende, entre otras prerrogativas, (i) el derecho a un   tratamiento igual y no discriminatorio entre empresarios o competidores que se   hallan en la misma posición; (ii) el derecho a concurrir al mercado o retirarse;   (iii) la libertad de organización y el derecho a que el Estado no interfiera en   los asuntos internos de la empresa como la organización empresarial y los   métodos de gestión; (iv) el derecho a la libre iniciativa privada; (v) el   derecho a la creación de establecimientos de comercio con el cumplimiento de los   requisitos que exija la ley; y (vi) el derecho a recibir un beneficio económico   razonable.    

FACULTAD IMPOSITIVA-Jurisprudencia constitucional/FACULTAD   IMPOSITIVA-Límites/FACULTAD IMPOSITIVA-Definición/FACULTAD   IMPOSITIVA-Alcance      

En la Sentencia C-335 de 1994 se define la libertad impositiva como   la facultad del legislador de crear, modificar y eliminar impuestos, tasas y   contribuciones nacionales, y para regular todo lo pertinente al tiempo de su   vigencia, sus sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, las   tarifas y las formas de cobro y recaudo. En ejercicio de esta libertad, el   legislador puede prever exenciones, como se reconoce de manera explícita en la   Sentencia C-393 de 1996. Esta libertad está sujeta a una serie de límites que,   según la Sentencia C-1060 A de 2000, obedecen a dos fundamentos   constitucionales: (i) el deber de contribuir a la financiación de los gastos   públicos (art. 95.9 C.P.) dentro de criterios de justicia y equidad; y (ii) el   diseño de un sistema tributario fundado en los principios de equidad, eficiencia   y progresividad, cuyas leyes no se pueden aplicar de manera retroactiva (art.   363 C.P.). En la Sentencia C-426 de 2005 se define el principio de equidad   tributaria como una manifestación específica del principio de igualdad, y se   concreta en la proscripción de tratos legales tributarios diferentes   injustificados, sea porque no hay razón para el trato desigual o sea porque se   de un mismo trato pese a existir razones para dar un trato desigual. En la   Sentencia C-989 de 2004 se define el principio de progresividad tributaria como   una manifestación del principio de equidad, y se concreta en el deber de gravar   igual a quienes tienen la misma capacidad de pago (equidad horizontal) y de   diferente manera a quienes tienen distinta capacidad de pago (equidad vertical).   En las Sentencias C-419 de 1995 y C-261 de 2002 se define el principio de   eficiencia a partir de la relación costo beneficio. Esta relación tiene dos   aspectos a considerar: el económico, en tanto la eficiencia alude a un recurso   técnico del sistema tributario encaminado a lograr el mayor recaudo de tributos   con el menor costo de operación; y el social, en tanto la eficiencia alude al   mecanismo conforme al cual la imposición acarree el menor costo social para el   contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal. Para el caso sub examine   también es relevante la Sentencia C-406 de 1996, por medio de la cual se declara   exequible la expresión “costos”, contenida en el artículo 84 de la Ley 223 de   1995, que modifica el artículo 122 del Estatuto Tributario. Esta norma establece   un límite a los costos y deducciones por expensas en el exterior para obtener   rentas de fuente en el país. El límite es el 15% de la renta líquida del   contribuyente, computada antes de descontar dichos costos o deducciones, salvo   seis excepciones. Luego de recordar algunos conceptos tributarios la Corte pone   de presente, y esto es lo relevante para el caso, que el límite se aplica   incluso si los costos o expensas efectivas hubieren sido superiores a él. Es   decir, que la mera circunstancia de que los costos existan, estén soportados y   se puedan demostrar en una cuantía superior al límite fijado para su   reconocimiento, no es suficiente para desconocer el límite previsto en la ley.   El argumento que sostuvo el actor en este caso es semejante al que ahora se   examina: los costos se deben reconocer en su totalidad, pues siempre quedan   incorporados al producto o servicio que es objeto del gravamen. El fijar un   límite que desconozca esta realidad es una medida discriminatoria, injusta y   confiscatoria. Los intervinientes que sostienen la postura contraria, se basan   en que el Estado, en ejercicio de su libertad impositiva, puede fijar este   límite si con ello contribuye a obtener objetivos que tienen sustento   constitucional. En su análisis la Corte, a partir de la Sentencia C-364 de 1993,   advierte que los impuestos confiscatorios están prohibidos y que, por tanto, la   libertad impositiva del Estado está sometida a un límite cuantitativo, dado por   el umbral de la carga tributaria máxima. Al examinar el tema de los costos, el   tribunal encontró que la mera existencia de un límite máximo a la posibilidad de   reconocerlos o restarlos, no implica per se la configuración de un impuesto   confiscatorio, ni una violación de la equidad tributaria. Y al profundizar su   análisis sostiene que: La limitación a las deducciones de costos es factible,   pues si bien los costos -a diferencia de los gastos- aparecen directamente   relacionados con la producción de los bienes y los servicios por una empresa y   se encuentran, por así decirlo, incluidos en el propio producto, diversas   consideraciones de política general pueden hacer legítima tales limitaciones.   Así, en aquellos casos en que es muy difícil para las autoridades verificar si   un particular ha o no incurrido en un costo para obtener una determinada renta,   estas limitaciones legales a las posibilidades de restar tales costos se   fundamentan en objetivos de eficiencia en el recaudo tributario, a fin de evitar   elusiones o evasiones a los impuestos, lo cual tiene claro sustento   constitucional (CP art. 363). Igualmente, tales limitaciones pueden tener   también otras finalidades de política económica general, como estimular ciertas   actividades o desestimular otras, pues la política tributaria no tiene como   única meta financiar los gastos de las autoridades públicas sino que es también   una de las maneras como el Estado interviene en la economía (CP art. 334). Así,   a veces, el establecimiento de altos aranceles a las importaciones busca no   tanto financiar gastos públicos como proteger a la industria nacional, lo cual   muestra que la tributación es un componente de la política económica general del   Estado, y no puede ser desvinculada de la misma.  La Corte reconoce que el   establecimiento de márgenes máximos a los costos deducibles restringe la   libertad económica, en la medida en que la orienta de determinada manera, pero   no por ello la medida es inconstitucional, pues esta Corporación tiene bien   establecido que las libertades económicas no son preferentes en el   constitucionalismo colombiano ya que están sujetas a una limitación potencial   más amplia que los otros derechos constitucionales, pues al Estado corresponde   la dirección general de la economía. Igualmente, es cierto también que estas   limitaciones legales pueden también  implicar ciertos sacrificios en   términos de equidad tributaria concreta, pues el impuesto cobrado puede no   corresponder exactamente a la renta efectiva. Sin embargo, esta Corporación ya   había establecido que tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean   irrazonables y se justifiquen en la persecución de otros objetivos tributarios o   económicos constitucionalmente relevantes, pues no sólo el Legislador puede   buscar conciliar principios en conflicto, como la eficiencia y la equidad sino   que, además, tales principios se predican del sistema tributario en su conjunto,   y no de un impuesto especifico. Así, ha dicho al respecto la Corte que “la ideal   coexistencia de equidad y eficiencia, no siempre se puede traducir con exactitud   en la realidad normativa y en la práxis, en las cuales una ganancia en equidad   puede tener un costo en eficiencia y un incremento de ésta derivar en pérdida en   aquélla”, por lo cual es posible favorecer un principio incluso afectando el   otro, sin que ello sea inconstitucional “hasta el punto en que, atendidas las   circunstancias históricas, un sacrificio mayor carezca de razonabilidad”. Al   examinar el caso concreto, la Corte encuentra que la norma demanda tiene el   doble objetivo de evitar la evasión y de favorecer la producción nacional de   servicios. Lo primero se sustenta en que resulta muy difícil y costoso para las   autoridades controlar la veracidad de las declaraciones de los contribuyentes   sobre sus actividades económicas en el exterior. Lo segundo se basa en que al   encarecer la producción en el exterior, por la vía del límite en los costos   reconocibles, se estimula la producción en el país, que no tiene este límite.   Ambos objetivos tienen para la Corte amplio sustento constitucional, y el   instrumento empleado resulta adecuado para su logro, sin que se pueda decir que   implique un trato inequitativo, discriminatorio, confiscatorio o que afecte de   manera desproporcionada la libertad económica.    

OBLIGATORIEDAD DE UTILIZAR INSTRUMENTOS BANCARIOS DE   PAGO PARA OBTENER BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Alcance/LIMITE   A LA LIBERTAD ECONOMICA Y DE EMPRESA-Motivos implícitos y explícitos    

LIMITES AL RECONOCIMIENTO DE COSTOS-Jurisprudencia constitucional    

LIMITE A LA LIBERTAD ECONOMICA Y DE EMPRESA-Fundamento   jurídico    

Demanda de inconstitucionalidad: en contra del artículo 26 de la Ley 1430 de 2010,   “Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para la   competitividad”.    

Referencia: Expedientes D-9314 y D-9323 Acumulados.    

Actor: Iván Alexander Villamizar Mora y otros.    

Magistrado Ponente: MAURICIO GONZÁLEZ CUERVO.    

I.   ANTECEDENTES.    

1.   Texto normativo demandado.    

Los ciudadanos Iván Alexander Villamizar Mora, José Fernando   Gómez Cataño, Fabio Alonso Arroyave y Néstor Marino Bastidas Alzate demandaron la inconstitucionalidad del artículo 26 de la Ley 1430 de 2010.   El texto demandado es el siguiente:    

LEY 1430 DE 2010    

(Diciembre 29)    

“Por medio de la cual se dictan normas   tributarias y de control para la competitividad”    

Diario Oficial No. 47.937 de 29 de   diciembre de 2010    

ARTÍCULO 26. MEDIOS DE PAGO PARA EFECTOS DE LA   ACEPTACIÓN DE COSTOS, DEDUCCIONES, PASIVOS E IMPUESTOS DESCONTABLES. Se   adiciona el Estatuto Tributario con el siguiente artículo:    

Lo dispuesto en el presente artículo no impide el   reconocimiento fiscal de los pagos en especie ni la utilización de los demás   modos de extinción de las obligaciones distintos al pago, previstos en el   artículo 1625 del Código Civil y demás normas concordantes.    

Así mismo, lo dispuesto en el presente artículo solo   tiene efectos fiscales y se entiende sin perjuicio de la validez del efectivo   como medio de pago legítimo y con poder liberatorio ilimitado, de conformidad   con el artículo 8o de la Ley 31 de 1992.    

PARÁGRAFO. Podrán tener reconocimiento fiscal como   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos en efectivo que   efectúen los contribuyentes o responsables, independientemente del número de   pagos que se realicen durante el año, así:    

– En el primer año, el menor entre el ochenta y cinco   por ciento (85%) de lo pagado o cien mil (100.000) UVT, o el cincuenta por   ciento (50%) de los costos y deducciones totales.    

– En el segundo año, el menor entre el setenta por   ciento (70%) de lo pagado u ochenta mil (80.000) UVT, o el cuarenta y cinco por   ciento (45%) de los costos y deducciones totales.    

– En el tercer año, el menor entre el cincuenta y cinco   por ciento (55%) de lo pagado o sesenta mil (60.000) UVT, o el cuarenta por   ciento (40%) de los costos y deducciones totales.    

A partir del cuarto año, el menor entre cuarenta por   ciento (40%) de lo pagado o cuarenta mil (40.000) UVT, o el treinta y cinco por   ciento (35%) de los costos y deducciones totales.    

Esta gradualidad prevista en el presente artículo   empieza su aplicación a partir del año gravable 2014.    

2. Demandas acumuladas: pretensiones y razones.    

En sesión   del 26 de septiembre de 2012, la Sala Plena de la Corte resolvió acumular el   Expediente D-9323 al Expediente D-9314, para que se tramiten de manera conjunta   y se decidan en la misma sentencia.    

2.1.   Expediente D-9314.    

2.1.1.   Pretensión.    

Los   ciudadanos Iván Alexander Villamizar Mora y José Fernando Gómez Cataño solicitan   que se declare inconstitucional el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, por   vulnerar el artículo 333 de la Constitución Política.    

2.1.2.   Cargo.    

Luego de   exponer lo dicho por la Corte en varias sentencias sobre la libertad económica y   de empresa, en especial en cuanto atañe a los requisitos que deben cumplir las   normas que la limiten, el actor aduce que la norma demandada desconoce la   diversidad de empresas y comerciantes que ejercen la actividad mercantil, en   particular a los pequeños comerciantes, cuyos negocios se hacen por medio de   pagos en efectivo.    

Para algunos   agentes económicos incorporarse al proceso de bancarización puede afectar su   actividad comercial, pues esta incorporación supone incurrir en una serie de   costos de transacción en tiempo y en dinero, en ocasiones muy onerosos, que no   se generan cuando se emplea el efectivo. Además, no reconocer en su integridad,   para efectos fiscales, la existencia de los pagos en efectivo soportados en   facturas y en otros documentos sentados en la contabilidad, afecta de manera   grave el patrimonio de estas personas, a las que se pone en la coyuntura de   asumir el mayor costo de transacción que implica la bancarización o asumir la   grave consecuencia de que sus pagos en efectivo, reales y soportados, no son   reconocidos sin parcialmente como costos, deducciones, pasivos o impuestos   descontables.     

2.2.   Expediente D-9323.    

2.2.1.   Pretensión.    

Los   ciudadanos Fabio Alonso Arroyave Botero y Néstor Marino Bastidas Alzate   solicitan que se declare inconstitucional el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010,   por vulnerar el artículo 83 de la Constitución Política.    

2.2.2.   Cargo.    

Después de   analizar la norma demandada y sus efectos, los actores señalan que ésta se basa   en una evidente desconfianza respecto de los contribuyentes que emplean en sus   pagos el efectivo, a pesar de que este medio de pago es acorde con la ley. Esta   desconfianza implica establecer una especie de presunción de mala fe en su   contra, que no es posible desvirtuar de ninguna manera, así existan medios de   prueba idóneos, ya que para obtener el reconocimiento fiscal integral de sus   pagos, los contribuyentes están forzados a emplear algunos de los medios que   gestiona de manera exclusiva el sistema financiero.    

La norma   demandada genera la paradoja de que el efectivo es un medio de pago legítimo y   con poder liberatorio de las obligaciones, pero para fines fiscales no se lo   reconoce sino de manera parcial, aunque haya un acervo de soportes y documentos   que pueden servir de prueba de su existencia, y sin que medie siquiera un   proceso en el cual el contribuyente pueda hacer valer sus derechos. Al mismo   tiempo, los pagos hechos por medio del sistema financiero se reconocen sin   miramientos en su integridad, como si la administración hubiese optado por   confiar sólo en el sistema financiero, para el cual sí sería aplicable la   presunción de buena fe.    

3.   Intervenciones.    

3.1.   Intervención de la UAE, Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, DIAN:   exequibilidad.    

Pese a   considerar que la demanda D-9314 es inepta, pues los actores se limitan a   presentar una apreciación personal, que alude a confrontaciones legales, pero   que no desarrolla de manera adecuada el cargo de que la norma demandada vulnera   el artículo 333 de la Carta, la DIAN solicita a la Corte que declare exequible   el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010.     

La solicitud   de exequibilidad se basa en que corresponde a la ley, y no a la Constitución,   determinar los medios de prueba idóneos para ciertos propósitos, conforme a   criterios de necesidad y conveniencia, como ocurre en este caso. Con base en la   ponencia para primer debate de la ley sub examine, visible en la Gaceta   del Congreso 932 de 2010, arguye que esta necesidad y conveniencia se predican   dada la informalidad de la economía colombiana, cuyas transacciones en efectivo   son difíciles de monitorear y representan una fuente de evasión tributaria, lo   que se supera por medio de la bancarización.    

3.2.   Intervención del Ministerio de Hacienda y Crédito Público: exequibilidad.    

Precisa que   la norma demandada no impide reconocer para efectos fiscales los pagos en   efectivo, sino que limita de manera gradual este reconocimiento a un porcentaje.   Este límite obedece a dos objetivos fiscales: asegurar el cumplimiento de las   obligaciones tributarias sustanciales y formales y combatir los fenómenos de la   evasión y de la elusión tributaria; y a un objetivo extra fiscal: combatir el   lavado de activos.    

Con base en   los requisitos que se fijan en la Sentencia C-385 de 2008 para limitar la   libertad económica, arguye que la limitación tiene como fuente la ley; que no   afecta el núcleo esencial de esta libertad; que obedece a motivos adecuados y   suficientes; que obedece al principio de solidaridad; y que responde a criterios   de razonabilidad y proporcionalidad.    

Con base en   la Sentencia C-393 de 1996, relativa a exenciones tributarias, arguye que la   norma demandada no vulnera el principio de buena fe, pues el legislador goza de   libertad para configurar la base gravable de los tributos y para establecer   condiciones o límites que las modifiquen. Su discurso se refuerza a partir de   las Sentencias C-604 de 2000 y C- 007 de 2002, relativas a los derechos   adquiridos y a la confianza legítima en materia tributaria.    

3.3.   Intervención del Departamento Nacional de Planeación: exequibilidad.    

Luego de   repasar el proceso de formación de la norma demandada, advierte que ésta prevé   una medida idónea para adecuar el sistema tributario a las nuevas tecnologías,   lo cual redunda en la eficiencia del sistema, sin generar una carga   desproporcionada o irrazonable al contribuyente. Destaca que se trata de una   medida que favorece el interés general, en tanto y en cuanto genera menores   costos de transacción al Estado, que favorece incluso al propio contribuyente,   al hacer más sencillo y expedito su pago. Se trata de un mero cambio de hábitos   en materia de pago.    

Trae a   cuento la Sentencia C-989 de 2004, en la cual la Corte estudia el incentivo   tributario de devolver dos puntos porcentuales del IVA a las personas que hagan   sus pagos con dinero plástico. En esta sentencia la Corte considera que el   incentivo es razonable y proporcionado, pues propende a mejorar la eficiencia   del sistema y, en esta medida, no vulnera el derecho a la igualdad.    

Reitera los   argumentos dados por el Ministerio de Hacienda y Crédito Público respecto de los   límites a la libertad económica y, con base en la Sentencia C-015 de 1993,   relativa a la posibilidad de establecer presunciones en materia tributaria,   señala que el exigir requisitos a los contribuyentes no implica per se   vulnerar el principio de la buena fe, pues esto, además de contribuir a la   eficiencia del sistema tributario, al contribuir a evitar la evasión y la   elusión, no rompe el equilibrio de las cargas impositivas.    

3.4.   Intervención del Instituto Colombiano de Derecho Tributario: inexequibilidad.    

Plantea dos   planos de análisis para el caso: el primero, relativo a la equidad y   razonabilidad de limitar la posibilidad de deducir pagos efectivamente   realizados, para estimular los pagos por medio del sistema financiero; y, el   segundo, relacionado con las implicaciones del deber de solidaridad en materia   tributaria.    

En el primer   plano, se advierte que esta medida es eficaz para combatir el fraude y la   evasión fiscal, como lo demuestra la experiencia de otros países, en los cuales   existe. Sin embargo, en el contexto colombiano, es menester considerar dos   importantes circunstancias: el bajo índice de bancarización, que pasó de 51% en   2006 a 62% en 2010, porcentaje muy inferior al de economías semejantes, y el   gravamen a los movimientos financieros, que aumentó el uso del dinero en   efectivo del 49.5% en 2007 al 67.85% en el 2010. A estas dos circunstancias debe   sumarse una tercera: la informalidad de la economía, al punto que el propio   sistema tributario prevé gravámenes sobre ingresos brutos e incluso sobre no   ingresos, como en el caso de gravamen a los movimientos financieros. En vista de   las anteriores circunstancias, la norma demandada resulta inequitativa e   irrazonable, pues afectara a las personas no bancarizadas en sus relaciones, ya   que al no poder deducir de manera integral los pagos que les hagan en efectivo,   sus clientes se verán en la necesidad de eliminarlos como proveedores. Además,   dado el costo de transacción del sistema financiero, en no pocas ocasiones éste   puede equivaler a una parte significativa del pago realizado.    

En el   segundo plano, se debe distinguir entre el deber de colaborar en el recaudo de   los impuestos de las formas de extinguir las obligaciones. Este deber involucra   cargas como la de inscribirse en el registro único tributario RUT, expedir   factura, llevar contabilidad en legal forma, enviar las comunicaciones que la   ley exige, presentar declaraciones, etc. El pago en efectivo es un medio válido   para extinguir las obligaciones, por lo que afectarlo en su cuantía para fines   tributarios, por el mero hecho de no hacerse por un canal financiero, va en   contra de la realidad e invierte la prevalencia constitucional de lo sustancial   sobre lo formal. Además, al asumir de manera mutilada e incompleta en su cuantía   un hecho existente, se restringe al deudor la posibilidad de aducir medios de   prueba, para demostrar lo que ocurrió en la realidad.    

3.5.   Intervención del ciudadano Paul Cahn-Speyer Wells, Miembro del Consejo Directivo   del Instituto de Derecho Tributario: exequibilidad.    

El ciudadano   discrepa de la opinión mayoritaria del Instituto de Derecho Tributario,   considera que los cargos apuntan en realidad a la vulneración del derecho a la   igualdad, tanto por equiparar a quienes tienen capacidad económica para cubrir   los costos de transacción que implica usar el sistema financiero como por   otorgar un beneficio a favor de éste último.    

Con base en   argumentos semejantes a los expuestos por la DIAN, el Ministerio de Hacienda y   Crédito Público y el Departamento Nacional de Planeación, sostiene que los   límites a la libertad económica satisfacen los requisitos previstos en las   decisiones de la Corte, y se justifican en el principio de eficiencia   tributaria, y en el control de la evasión y la elusión.    

4.   Concepto del Procurador General de la Nación: inexequibilidad.     

El   Ministerio Público considera que es necesario analizar la norma demandada en el   contexto económico al cual va dirigida su aplicación. En una primera   aproximación parecería que ésta, en tanto busca realizar la eficiencia   tributaria y, por esta vía, asegurar el estricto recaudo de rentas y caudales   públicos, se enmarca dentro del margen de configuración impositiva del   legislador. No obstante, la competencia del legislador tiene límites, como los   principios reconocidos en la Sentencia C-748 de 2009.    

Al estudiar   la proporcionalidad de la medida que adopta la norma demandada, valga decir, su   adecuación, necesidad y proporcionalidad en estricto sentido, en nuestro   particular contexto económico, encuentra que ésta no resulta proporcional, pues:   (i) condicionar el reconocimiento fiscal de la totalidad de un pago, a que se   haga por medio del sistema financiero, no es proporcional en sentido estricto,   ya que afecta la libertad económica y los derechos del consumidor; (ii) la   medida en comento tampoco es estrictamente necesaria para controlar la evasión,   pues a pesar de todo subsiste el régimen probatorio idóneo para verificar los   pagos, al cual se puede acudir, o al cual se puede mejorar con otras medidas   distintas al empleo de la estructura informática de las entidades financieras;   (iii) se puede afectar tanto los derechos de las personas que quieran o   necesiten recibir sus pagos en efectivo, como su situación respecto de otras   personas, frente a las cuales las pone en desventaja negocial; (iv) se altera el   valor primario del circulante, en cuanto a la credibilidad que deben tener las   personas en su poder liberatorio.    

Agrega que   la eficiencia tributaria no puede medirse sólo a partir del recaudo en sí mismo   considerado, sino que se debe considerar el contexto económico y social, a fin   de valorar también el costo social que se impone al contribuyente, como se   plantea en la Sentencia C-776 de 2003.      

II. CONSIDERACIONES.            

1. Competencia.    

La Corte es competente para pronunciarse sobre la   constitucionalidad del artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, atendiendo lo   dispuesto en el numeral 4 del artículo 241 de la Constitución Política.    

2. Cuestiones previas.    

2.1. Vigencia de la norma demandada.    

Es menester advertir que el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que   adiciona el artículo 771-5 al Estatuto Tributario, fue modificado por el   artículo 164 de la Ley 1607 de 2012, en los siguientes términos:    

ARTÍCULO 164°. Adiciónese el  artículo 771-5 del   Estatuto Tributario con el siguiente parágrafo:    

Parágrafo 2°. Tratándose de los pagos en efectivo que   efectúen operadores de  Juegos de Suerte y Azar, la gradualidad prevista en   el parágrafo anterior se aplicará de la siguiente manera:    

– En  el  primer  año,  el    setenta  y cuatro  por  ciento  (74%)  de  los    costos,  deducciones,  pasivos  o impuestos descontables totales.    

– En  el  segundo  año,  el    sesenta  y cinco  por ciento  (65%)  de  los    costos, deducciones,  pasivos o impuestos descontables totales.    

– En  el  tercer  año,  el    cincuenta  y ocho  por  ciento  (58%)  de  los    costos,  deducciones,  pasivos  o impuestos descontables totales.    

– A partir del cuarto año, el cincuenta y dos por   ciento (52%) de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables   totales.    

2.2. Integración normativa.    

En vista de la anterior circunstancia, acaecida con posterioridad a   la admisión de la demanda y a la presentación de los textos de las   intervenciones y del Concepto del Ministerio Público, se verifica que la norma   demandada, el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que   adiciona el artículo 771-5 al Estatuto Tributario está vigente   y, en vista de la adición hecha por el artículo 164 de la Ley 1607 de 2012, se   hace necesario analizar la posibilidad de integrar la unidad normativa.    

La unidad normativa es un mecanismo excepcional en los procesos de   control de constitucionalidad de la ley, cuya integración y procedencia[1]  está enmarcada en tres hipótesis, a saber:     

En primer lugar,   procede la integración de la unidad normativa cuando un ciudadano demanda una   disposición que, individualmente, no tiene un contenido deóntico claro o   unívoco, de manera que, para entenderla y aplicarla, resulta absolutamente   imprescindible integrar su contenido normativo con el de otra disposición que no   fue acusada. En estos casos es necesario completar la proposición jurídica   demandada para evitar proferir un fallo inhibitorio. En segundo término, se   justifica la configuración de la unidad normativa en aquellos casos en los   cuales la disposición cuestionada se encuentra reproducida en otras normas del   ordenamiento que no fueron demandadas. Esta hipótesis pretende evitar que un   fallo de inexequibilidad resulte inocuo. Por último, la integración normativa   procede cuando pese a no verificarse ninguna de las hipótesis anteriores, la   norma demandada se encuentra intrínsecamente relacionada con otra disposición   que, a primera vista, presenta serias dudas de constitucionalidad. En   consecuencia, para que proceda la integración normativa por esta última causal,   se requiere la verificación de dos requisitos distintos y concurrentes: (1) que   la norma demandada tenga una estrecha relación con las disposiciones no   cuestionadas que formarían la unidad normativa; (2) que las disposiciones no   acusadas aparezcan, a primera vista, aparentemente inconstitucionales.  A   este respecto, la Corporación ha señalado que “es legítimo que la Corte entre a   estudiar la regulación global de la cual forma parte la norma demandada, si tal   regulación aparece prima facie de una dudosa constitucionalidad[2].    

La lectura del artículo 164 de   la Ley 1607 de 2012 revela que éste no configura en sí mismo una proposición   jurídica autónoma. En efecto, el texto del parágrafo que se adiciona al artículo   771-5 del Estatuto Tributario se limita a regular en el tiempo la aplicación   gradual de la regla contenida en el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, por   medio del cual se había adicionado un nuevo artículo, el 771-5, al Estatuto   Tributario. Sin la regla a aplicar, su regulación temporal carece de sentido,   al punto de que no es posible comprenderla o aplicarla.    

Basta considerar las consecuencias de una posible declaración de   inexequibilidad del artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que contiene la regla,   para la interpretación del artículo 164 de la Ley 1607 de 2012, que prevé su   aplicación en el tiempo, para advertir que de darse esta posibilidad este último   artículo carecería por completo de sentido. Por lo tanto, este caso se enmarca   dentro de los parámetros de la primera hipótesis prevista por la jurisprudencia   de la Corte para integrar la unidad normativa. En consecuencia, el análisis   jurídico se realizará sobre la totalidad del artículo 771-5 del Estatuto   Tributario, establecido en el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010 y adicionado   por el artículo 164 de la Ley 1607 de 2012.      

2.3.   Existencia de cosa juzgada constitucional.    

Respecto de la constitucionalidad del artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que   adiciona el artículo 771-5 al Estatuto Tributario, este tribunal ya se pronunció   en la Sentencia C-249 de 2013, proferida dentro del trámite del Expediente   D-9297, en los siguientes términos:    

Primero.- INHIBIRSE   de emitir un pronunciamiento de fondo en lo que se refiere a la acusación por   supuesta violación del derecho al debido proceso, contra el artículo 26 de la   Ley 1430 de 2010.    

Segundo.-    Declarar  EXEQUIBLE el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010 por los cargos   analizados.    

En esa   oportunidad, en la demanda se señalaba como vulnerados los artículos 2, 4, 29,   83, 95.9, y 363 de la Constitución. Estas normas se organizaban en tres cargos   de inconstitucionalidad: a partir del derecho a un debido proceso, y de los   principios de equidad tributaria y de buena fe. La Corte se inhibe de   pronunciarse respecto del primer cargo, por plantearse a partir de una   interpretación no razonable de la norma demandada, que no satisface el mínimo   argumentativo de certeza, y declara exequible la norma demandada respecto de los   otros dos cargos. En el caso sub examine es relevante tener en cuenta el   análisis que hizo este tribunal de la norma demandada a la luz del principio de   la buena fe, a saber:    

La   norma no desconoce la presunción de buena fe.    

38. La   Corte no comparte el último planteamiento del actor, sostenido también por el   ICDT, de acuerdo con el cual la norma parte de la mala fe de los contribuyentes,   al desconocer parcialmente los efectos tributarios del pago en efectivo. La   norma persigue un mayor control fiscal, y en esa medida un mayor control sobre   las actividades y negocios de los contribuyentes, pero esto no es sinónimo de   presunción de mala fe. Al crear una medida que estimule la bancarización, la   cual a su vez promueve una mejor veeduría fiscal, el legislador no presume que   el contribuyente esté evadiendo impuestos o defraudando al fisco, y tanto es así   que si este hace sus pagos por los medios específicos establecidos en los   incisos primero y segundo, puede obtener pleno reconocimiento fiscal por sus   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, sin tener que demostrar   su buena fe. Una norma que presumiera la mala fe, en cambio, le exigiría algo de   esa índole.    

39. Lo   que ocurre, de acuerdo con el precepto acusado, cuando los contribuyentes hacen   sus pagos en efectivo, no es que el Estado sospeche de la licitud de su   proceder, ni tampoco que asuma de antemano su mala fe, sino que no les reconoce   plenos efectos fiscales, como un instrumento para desestimular el uso del   efectivo. Ese instrumento es útil para reconducir los pagos hacia el sistema   financiero, y así lograr que todas las transacciones resulten más transparentes   al control de la administración tributaria. Como atrás se dijo, en esa medida la   norma busca materializar el fin constitucional imperativo de conformar un   sistema tributario eficiente (CP art. 363). La disposición es por otra eficaz   para alcanzar ese cometido. Y por esa razón no viola el artículo 83 de la   Constitución. El reproche por supuesto desconocimiento de la presunción de buena   fe, no logra desvirtuar la constitucionalidad del artículo 26, Ley 1430 de 2010.   Por consiguiente, la Corte Constitucional también declarará exequible el   precepto por este cargo.    

En   vista de las anteriores circunstancias, respecto del cargo planteado en el   Expediente D-9323 se configura el fenómeno de la cosa juzgada constitucional y,   en consecuencia, este tribunal declarará ESTARSE A LO RESUELTO en la Sentencia   C-249 de 2013. Por tanto el análisis de la Corte sólo se adelantará respecto del   cargo planteado en el Expediente D-9314, esto es, por la posible vulneración de   la libertad económica y de empresa.     

3.   Problemas jurídicos a resolver.    

Esclarecida la disposición sobre la cual la Corte se pronunciará de fondo, los   problemas jurídicos a resolver son:    

Al   regular los medios de pago aceptables, a partir del año gravable 2014, para   reconocer en materia fiscal costos, deducciones, pasivos e impuestos   descontables, el artículo 771-5 del Estatuto Tributario: (i)  ¿vulnera la   libertad económica y de empresa, prevista en el artículo 333 de la Constitución,   al no reconocer la totalidad de los pagos hechos en efectivo como costos,   deducciones, pasivos o impuestos descontables? (ii) Al exigir que para efectos   de su reconocimiento fiscal, los pagos deban hacerse por medio del sistema   financiero, con el costo que de ello se sigue, el artículo 771-5 del Estatuto   Tributario ¿obliga de manera injustificada y onerosa a los contribuyentes a   asumir mayores costos de transacción en su actividad económica?    

4. Cargo: Vulneración de la libertad económica y de empresa (art. 333   de la C.P.).    

4.1. Concepto de inconstitucionalidad.    

4.1.1. Si   bien los actores reconocen que la ley puede limitar la libre actividad económica   y de empresa, consideran que esta limitación está sometida a una serie de   requisitos destacados por la jurisprudencia de la Corte, los cuales no   encuentran satisfechos. Por lo tanto, afirman que la limitación es   injustificada, y muestran que obligar a los contribuyentes, por la vía del   reconocimiento de los costos fiscales, a incorporarse al proceso de   bancarización puede afectar, merced a los costos que ello implica, su actividad   comercial y, por ende, su patrimonio.    

De la   justificación del límite a la libertad económica y de empresa, sobre la base de   la posibilidad de acceder al sistema financiero y del costo de este acceso,   también se ocupan en sus intervenciones el Instituto Colombiano de Derecho   Tributario y el Ministerio Público.    

4.1.2. El   primero acepta que el límite es eficaz para combatir el fraude y la evasión   fiscal. No obstante, pone de presente tres circunstancias que juzga relevantes   para el caso: el bajo índice de bancarización de la población, el gravamen a los   movimientos financieros y la informalidad de la economía. Estas circunstancias   generan, y lo muestra con cifras[3], un creciente   uso del dinero en efectivo en la economía. A partir de esta situación, afirma   que las personas no bancarizadas pueden sufrir de dos maneras las consecuencias   de la norma demandada: una, en caso de recibir un pago, el verlo reducido, pues   le descontarán el costo de transacción del sistema financiero; y dos, en una   hipótesis más extrema, el no recibir pago alguno y ser excluidas como   proveedores, al no haber la posibilidad de que quien haga el pago pueda obtener   su reconocimiento fiscal.    

4.1.3. El   segundo, también a partir del contexto económico en el cual se aplicaría la   norma, considera que el límite a la libertad económica y de empresa no es   proporcional, en la medida en que no resulta adecuada, necesaria y proporcional   en sentido estricto. Y no lo resulta, porque existen otros medios de control del   fraude y la evasión menos gravosos para los contribuyentes y  sus   proveedores, a los que se pone en una desventaja negocial, entre ellos los   previstos en materia probatoria en el Estatuto Tributario, sin poner en   entredicho el valor primario del circulante y sin afectar su uso en la economía[4].     

4.2. La libertad   económica y de empresa y sus límites.    

4.2.1. De la libertad   económica y de empresa y de su alcance en diversos ámbitos se ha ocupado la   Corte en numerosas oportunidades[5]. En el ámbito tributario, que es la   sujeta materia de este análisis, es relevante la Sentencia C-830 de 2010, en la   cual se reitera la jurisprudencia del tribunal sobre esta materia, cuyos   principales elementos pasan a verse enseguida.     

En la Sentencia T-425 de   1992, la libertad económica y de empresa se define como la facultad que tienen   las personas para llevar a cabo actividades de carácter económico, según sus   preferencias o habilidades y con el propósito de crear, mantener o incrementar   su patrimonio.    

En la Sentencia C-616 de 2001, se   precisa el alcance de esta libertad, que se predica de empresas organizadas y no   organizadas, de personas naturales y jurídicas, para decir:    

La libertad económica que, se encuentra reconocida y garantizada por   la Constitución, dentro de los límites del bien común y del interés social,   constituye uno de los fundamentos del Estado Social de Derecho. De esta manera,   así como la libertad de empresa se orienta a permitir la posibilidad real del   individuo de desarrollar actividades económicas que considera necesarias para la   satisfacción de sus intereses, también, se autoriza al Estado para intervenir y   crear las condiciones necesarias para que éstas se materialicen en armonía con   los valores superiores previstos en la Carta.    

Dada su importancia dentro del Estado Social y Democrático de   Derecho, en la Sentencia C-361 de 2002 se advierte que para limitar la libertad   económica y de empresa es menester satisfacer cinco requisitos, a saber: (i) el   límite debe ser impuesto por la ley; (ii) el límite no puede afectar el núcleo   esencial de la libertad de empresa; (iii) el límite debe obedecer a motivos   adecuados y suficientes que lo justifiquen; (iv) el límite debe obedecer al   principio de solidaridad; y (v) el límite debe responder a criterios de   razonabilidad y proporcionalidad.    

4.2.2. Aunque no se relacione en la Sentencia   C-830 de 2010, que recopila la   jurisprudencia sobre la materia, es necesario traer a cuento la Sentencia C-263   de 2011, porque en ella la Corte precisa el contenido del núcleo esencial de la   libertad de empresa, en los siguientes términos:    

La libertad de empresa   comprende la facultad de las personas de “(…) afectar o destinar bienes de   cualquier tipo (principalmente de capital) para la realización de actividades   económicas para la producción e intercambio de bienes y servicios conforme a las   pautas o modelos de organización típicas del mundo económico contemporáneo con   vistas a la obtención de un beneficio o ganancia”. Esta libertad comprende,   entre otras garantías, (i) la libertad contractual, es decir, la capacidad de   celebrar los acuerdos que sean necesarios para el desarrollo de la actividad   económica, y (ii) la libre iniciativa privada. Su núcleo esencial comprende, entre otras prerrogativas, (i) el   derecho a un tratamiento igual y no discriminatorio entre empresarios o   competidores que se hallan en la misma posición; (ii) el derecho a concurrir al   mercado o retirarse; (iii) la libertad de organización y el derecho a que el   Estado no interfiera en los asuntos internos de la empresa como la organización   empresarial y los métodos de gestión; (iv) el derecho a la libre iniciativa   privada; (v) el derecho a la creación de establecimientos de comercio con el   cumplimiento de los requisitos que exija la ley; y (vi) el derecho a recibir un   beneficio económico razonable.    

4.3. La libertad impositiva y sus límites.    

4.3.1. Además de los anteriores elementos de juicio, dado que la   norma demandada prevé la regla aplicable para reconocer en materia tributaria   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, es útil ocuparse también   de la libertad impositiva y de sus límites[6].    

4.3.2. En la Sentencia C-335 de 1994 se define la libertad impositiva   como la facultad del legislador de crear, modificar y eliminar impuestos, tasas   y contribuciones nacionales, y para regular todo lo pertinente al tiempo de su   vigencia, sus sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, las   tarifas y las formas de cobro y recaudo. En ejercicio de esta libertad, el   legislador puede prever exenciones, como se reconoce de manera explícita en la   Sentencia C-393 de 1996.    

Esta libertad está sujeta a una serie de límites que, según la   Sentencia C-1060 A de 2000, obedecen a dos fundamentos constitucionales: (i) el   deber de contribuir a la financiación de los gastos públicos (art. 95.9 C.P.)   dentro de criterios de justicia y equidad; y (ii) el diseño de un sistema   tributario fundado en los principios de equidad, eficiencia y progresividad,   cuyas leyes no se pueden aplicar de manera retroactiva (art. 363 C.P.).    

En la Sentencia C-426 de 2005 se define el principio de equidad   tributaria como una manifestación específica del principio de igualdad, y se   concreta en la proscripción de tratos legales tributarios diferentes   injustificados, sea porque no hay razón para el trato desigual o sea porque se   de un mismo trato pese a existir razones para dar un trato desigual.    

En la Sentencia C-989 de 2004 se define el principio de progresividad   tributaria como una manifestación del principio de equidad, y se concreta en el   deber de gravar igual a quienes tienen la misma capacidad de pago (equidad   horizontal) y de diferente manera a quienes tienen distinta capacidad de pago   (equidad vertical).    

4.3.2. En las Sentencias C-419 de 1995 y C-261 de 2002 se define el   principio de eficiencia a partir de la relación costo beneficio. Esta relación   tiene dos aspectos a considerar: el económico, en tanto la eficiencia alude a un   recurso técnico del sistema tributario encaminado a lograr el mayor recaudo de   tributos con el menor costo de operación; y el social, en tanto la eficiencia   alude al mecanismo conforme al cual la imposición acarree el menor costo social   para el contribuyente en el cumplimiento de su deber fiscal.    

Para el caso sub examine también es relevante la Sentencia   C-406 de 1996, por medio de la cual se declara exequible la expresión “costos”,   contenida en el artículo 84 de la Ley 223 de 1995, que modifica el artículo 122   del Estatuto Tributario. Esta norma establece un límite a los costos y   deducciones por expensas en el exterior para obtener rentas de fuente en el   país. El límite es el 15% de la renta líquida del contribuyente, computada antes   de descontar dichos costos o deducciones, salvo seis excepciones.    

Luego de recordar algunos conceptos tributarios la Corte pone de   presente, y esto es lo relevante para el caso, que el límite se aplica incluso   si los costos o expensas efectivas hubieren sido superiores a él. Es decir, que   la mera circunstancia de que los costos existan, estén soportados y se puedan   demostrar en una cuantía superior al límite fijado para su reconocimiento, no es   suficiente para desconocer el límite previsto en la ley.        

4.3.3. El argumento que sostuvo el actor en este caso es semejante al   que ahora se examina: los costos se deben reconocer en su totalidad, pues   siempre quedan incorporados al producto o servicio que es objeto del gravamen.   El fijar un límite que desconozca esta realidad es una medida discriminatoria,   injusta y confiscatoria. Los intervinientes que sostienen la postura contraria,   se basan en que el Estado, en ejercicio de su libertad impositiva, puede fijar   este límite si con ello contribuye a obtener objetivos que tienen sustento   constitucional.    

En su análisis la Corte, a partir de la Sentencia C-364 de 1993,   advierte que los impuestos confiscatorios están prohibidos y que, por tanto, la   libertad impositiva del Estado está sometida a un límite cuantitativo, dado por   el umbral de la carga tributaria máxima. Al examinar el tema de los costos, el   tribunal encontró que la mera existencia de un límite máximo a la posibilidad de   reconocerlos o restarlos, no implica per se la configuración de un impuesto   confiscatorio, ni una violación de la equidad tributaria. Y al profundizar su   análisis sostiene que:    

La limitación a las deducciones de costos es factible,   pues si bien los costos -a diferencia de los gastos- aparecen directamente   relacionados con la producción de los bienes y los servicios por una empresa y   se encuentran, por así decirlo, incluidos en el propio producto, diversas   consideraciones de política general pueden hacer legítima tales limitaciones.   Así, en aquellos casos en que es muy difícil para las autoridades verificar si   un particular ha o no incurrido en un costo para obtener una determinada renta,   estas limitaciones legales a las posibilidades de restar tales costos se   fundamentan en objetivos de eficiencia en el recaudo tributario, a fin de evitar   elusiones o evasiones a los impuestos, lo cual tiene claro sustento   constitucional (CP art. 363). Igualmente, tales limitaciones pueden tener   también otras finalidades de política económica general, como estimular ciertas   actividades o desestimular otras, pues la política tributaria no tiene como   única meta financiar los gastos de las autoridades públicas sino que es también   una de las maneras como el Estado interviene en la economía (CP art. 334). Así,   a veces, el establecimiento de altos aranceles a las importaciones busca no   tanto financiar gastos públicos como proteger a la industria nacional, lo cual   muestra que la tributación es un componente de la política económica general del   Estado, y no puede ser desvinculada de la misma.      

7- La Corte reconoce que el establecimiento de márgenes   máximos a los costos deducibles restringe la libertad económica, en la medida en   que la orienta de determinada manera, pero no por ello la medida es   inconstitucional, pues esta Corporación tiene bien establecido que las   libertades económicas no son preferentes en el constitucionalismo colombiano ya   que están sujetas a una limitación potencial más amplia que los otros derechos   constitucionales, pues al Estado corresponde la dirección general de la economía[7].    

Igualmente, es cierto también que estas limitaciones   legales pueden también  implicar ciertos sacrificios en términos de equidad   tributaria concreta, pues el impuesto cobrado puede no corresponder exactamente   a la renta efectiva. Sin embargo, esta Corporación ya había establecido que   tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean irrazonables y se   justifiquen en la persecución de otros objetivos tributarios o económicos   constitucionalmente relevantes, pues no sólo el Legislador puede buscar   conciliar principios en conflicto, como la eficiencia y la equidad sino que,   además, tales principios se predican del sistema tributario en su conjunto, y no   de un impuesto especifico. Así, ha dicho al respecto la Corte que “la ideal   coexistencia de equidad y eficiencia, no siempre se puede traducir con exactitud   en la realidad normativa y en la práxis, en las cuales una ganancia en equidad   puede tener un costo en eficiencia y un incremento de ésta derivar en pérdida en   aquélla”, por lo cual es posible favorecer un principio incluso afectando el   otro, sin que ello sea inconstitucional “hasta el punto en que, atendidas las   circunstancias históricas, un sacrificio mayor carezca de razonabilidad”[8].    

4.3.4. Al examinar el caso   concreto, la Corte encuentra que la norma demanda tiene el doble objetivo de   evitar la evasión y de favorecer la producción nacional de servicios. Lo primero   se sustenta en que resulta muy difícil y costoso para las autoridades controlar   la veracidad de las declaraciones de los contribuyentes sobre sus actividades   económicas en el exterior. Lo segundo se basa en que al encarecer la producción   en el exterior, por la vía del límite en los costos reconocibles, se estimula la   producción en el país, que no tiene este límite. Ambos objetivos tienen para la   Corte amplio sustento constitucional, y el instrumento empleado resulta adecuado   para su logro, sin que se pueda decir que implique un trato inequitativo,   discriminatorio, confiscatorio o que afecte de manera desproporcionada la   libertad económica.    

4.4. Alcance y proyección de la   norma demandada.    

4.4.1. El artículo 771-5 del   Estatuto Tributario dispone que, para efectos de su reconocimiento fiscal como   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables, los pagos que hagan los   contribuyentes o responsables deben realizarse por medio de depósitos en cuentas   bancarias, giros o transferencias bancarias, cheques girados al primer   beneficiario, tarjetas de crédito, débito u otro tipo de tarjetas o bonos que   sirvan como medio de pago en la forma y condiciones que autorice el Gobierno.    

Para los pagos en efectivo, que es   la materia sobre la que se basa el cargo, se prevé un reconocimiento parcial a   partir del año gravable 2014, según lo dispuesto en los dos parágrafos del   artículo en comento, como pasa a verse.    

4.4.2. En el primer parágrafo se   establece un régimen general, aplicable a los pagos en efectivo que podrán tener   reconocimiento, con independencia de su número en el año, así: en 2014 el límite   es el menor valor entre el 85% de lo pagado o 100.000 UVT o el 50% de los costos   y deducciones totales; en 2015 el límite es el menor valor entre el 70% de lo   pagado o 80.000 UVT o el 45% de los costos y deducciones totales; en el 2016 el   límite es el menor valor entre el 55% de lo pagado o 60.000 UVT o el 40% de los   costos y deducciones totales; y en 2017 y los años siguientes el límite es el   menor valor entre el 40% de lo pagado o 40.000 UVT o el 35% de los costos y   deducciones totales.    

En el segundo parágrafo se   establece un régimen especial, aplicable a los pagos en efectivo que hagan los   operadores de juegos de suerte y azar, así: en 2014 el límite es el 74% de los   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales; en 2015 el límite   es el 65% de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales;   en 2016 el límite es el 58% de los costos, deducciones, pasivos o impuestos   descontables totales; y en 2017 y los años siguientes el límite es el 52% de los   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables totales.    

4.4.3. Para poder vislumbrar en   cifras el alcance del límite, incluso en su aplicación más restrictiva en el año   2017 y siguientes, vale la pena destacar que sólo podrán tener reconocimiento   fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables los pagos en   efectivo que se hagan por el 40% de lo pagado o por $1.041.960.000 pesos (que   equivale a 40.000 UVT calculadas para el año 2012) o por el 35% de los costos y   deducciones totales; y en el caso de los operadores de suerte y azar el límite   es el del 52% de los costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables   totales.    

Como se acaba de ver, ni siquiera   en el escenario de limitación más extremo, los pagos en efectivo que pueden   tener reconocimiento fiscal son desdeñables, pues en lo porcentual no hay   guarismo inferior al 35%, y en lo monetario, en ningún caso la suma será   inferior a mil millones de pesos.    

4.5. El caso concreto.    

4.5.1. Conforme a los parámetros   anteriores, corresponde constatar si en el caso concreto el artículo 771-5 del   Estatuto Tributario satisface los requisitos para limitar la libertad económica   y de empresa[9]  y si respeta los límites de la libertad impositiva[10].    

4.5.2. El artículo 771-5 fue   adicionado al Estatuto Tributario por el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, a   su vez adicionado por el artículo 164 de la Ley 1607 de 2012. Al ser ambas   normas leyes en sentido material y formal, se cumple el requisito de que el   límite está impuesto por ley.    

4.5.3. El límite al reconocimiento   fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables de los pagos   en efectivo, no brinda un trato diferencial y discriminatorio a empresarios o   competidores que se hallan en la misma posición; no afecta su derecho a   concurrir al mercado o a retirarse de él; no desconoce su libertad de   organización ni interfiere en los asuntos internos de la empresa como la   organización empresarial y los métodos de gestión; no conculca el derecho a la   libre iniciativa privada; no menoscaba el derecho a crear establecimientos de   comercio con el cumplimiento de los requisitos de ley; y no desconoce el derecho   a recibir un beneficio económico razonable. Por lo tanto, se cumple el requisito   de no afectar el núcleo esencial de la libertad de empresa.    

4.5.3.1. Según se desprende de la   exposición de motivos del Proyecto de ley 174 de 2010, Cámara, cuyo artículo 16   a la postre se convertiría en el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que   adicionó el artículo 771-5 al Estatuto Tributario:         

El artículo 16,   que es en esencia, el mismo artículo 29 del proyecto de ley de formalización y   primer empleo, busca generar mecanismos de control efectivos a través del   incentivo a la utilización de transacciones financieras, por medio de la   exigencia de usar estos canales para efectos del reconocimiento fiscal de los   costos, deducciones, pasivos o impuestos descontables.    

Para ello, los   contribuyentes que quieran el reconocimiento de sus costos en las respectivas   declaraciones, deben haber hecho transacciones a través de canales bancarios   expresamente definidos en la ley, y en las condiciones que fije el reglamento.    

La aplicación de   esta medida genera múltiples beneficios para la economía, puesto que se dan   condiciones para la formalización de las empresas a través del uso del sistema   financiero, lo cual redunda, además, en eficiencia y seguridad tanto para la   administración como para el contribuyente.    

Se prevé una   transición, de tal manera que en el primer año de la vigencia de la ley se podrá   reconocer hasta el 85% de lo que se haya pagado en efectivo, como costo,   deducción, pasivo o impuesto descontable; en el año 2012 se podrá deducir hasta   el 60%, en el 2013 hasta el 40%, y a partir de 2014, no se podrá dar   reconocimiento fiscal a esos pagos como costos.    

4.5.3.2. El artículo en comento obedece de manera   explícita a cuatro motivos: generar mecanismos de control efectivos, incentivar   el uso de transacciones financieras, dar condiciones para formalizar las   empresas, y propender por la eficiencia y seguridad tanto para la administración   como para el contribuyente. El primer motivo podría entenderse también, como lo   hace el Ministerio de Hacienda y Crédito Público en su intervención, en una   doble dimensión: asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias y   combatir los fenómenos de la evasión y la elusión tributaria. En cuanto a los   motivos implícitos, como lo pone de presente este interviniente, podría   considerarse el de combatir el lavado de activos.    

4.5.3.3. Tanto por sus motivos explícitos como por sus motivos   implícitos, el límite a la libertad económica y de empresa establecido en el   artículo 771-5 del Estatuto Tributario, cuenta con una justificación adecuada y   suficiente. porque: (i) los contribuyentes tienen el deber constitucional de   contribuir a financiar los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos   de justicia y equidad (art. 95.9 C.P.), valga decir, su tributación debe   reflejar su realidad económica, sin trampas, distorsiones o engaños; y (ii) el   Estado tiene el deber de concretar en la realidad los principios de equidad,   eficiencia y progresividad en los que debe fundarse el sistema tributario (art.   363 C.P.). Los mecanismos de control a la tributación aseguran que tanto los   contribuyentes como el Estado cumplan sus deberes constitucionales.    

4.5.3.4. No se puede pasar por alto, como lo advierten los propios   actores, que la solicitud de reconocimiento fiscal de costos, deducciones,   pasivos o impuestos descontables, suele hacerse en la mayoría de los casos por   empresarios y comerciantes, incluidos pequeños actores económicos, para quienes   los costos de transacción de sistema financiero pueden resultar onerosos. En   todo caso, el contar con mecanismos para controlar la elusión y la evasión de   los tributos, tiene evidentes consecuencias en las finanzas públicas y, por   ende, en las tareas del Estado. Reducir y, en la medida de lo posible, eliminar   fenómenos como la elusión y la evasión de los tributos, son objetivos que   obedecen al principio de solidaridad, pues quienes tienen el deber de contribuir   a los gastos e inversiones del Estado, deben cumplir con su deber y no dejar   sobre los hombros de los demás la carga de sostener al Estado o de soportar el   aumento de su deuda, o la frustración de no recibir o de postergar los gastos o   inversiones públicas.    

4.5.4. Para juzgar si el límite a la libertad económica y de empresa   previsto en el artículo 771-5 es razonable y proporcional, es menester empezar   por considerar su alcance y proyección[11]. Y al hacerlo   se debe advertir que el límite al reconocimiento fiscal de los pagos hechos en   efectivo no es absoluto, sino parcial, conforme a una progresión en el tiempo.   También debe advertirse que la norma original, que es del año 2010, prevé que su   aplicación se hará apenas cuatro años más tarde, en el año 2014. Como se   advirtió atrás, aún en el peor de los escenarios: el año gravable 2017 y los   años siguientes, hay un significativo porcentaje 35% y un no menos significativo   valor de más de mil millones, para solicitar el reconocimiento fiscal de los   pagos hechos en efectivo.    

4.5.5. Los argumentos de las actores y de los dos intervinientes que   solicitan una declaración de inexequibilidad: el Instituto Colombiano de Derecho   Procesal y el Ministerio Público, tienen un punto de partida común: el contexto   de la economía colombiana. A partir de este contexto, los actores destacan lo   oneroso de los costos de transacción del sistema financiero colombiano; el   instituto advierte la incidencia del bajo índice de bancarización, del gravamen   a los movimientos financieros y la informalidad de la economía; el Ministerio   Público señala que hay otros medios menos gravosos para controlar el fraude, la   elusión y la evasión tributaria, entre ellos aplicar el régimen probatorio   previsto en el Estatuto Tributario, que afectan menos el valor primario del   circulante y su uso en la economía.    

4.5.5.1. Este contexto ya fue examinado por la Corte en la Sentencia   C-249 de 2013, en los siguientes términos:    

23. (…) El Instituto Colombiano de Derecho Tributario   señala que en muchos municipios del país no hay acceso físico al sistema   financiero. Sin embargo, el informe presentado en el año 2011 por la   Superintendencia Financiera sobre la evolución de las tarifas del sistema   financiero, da cuenta de algo diferente. De acuerdo con este, para finales del   año 2010 había una cobertura casi total de la geografía nacional por parte de   sucursales o corresponsales bancarios. Esto significa que en el territorio   nacional todas las personas tienen acceso físico a los instrumentos necesarios   para efectuar pagos bancarios. Según este informe, “[p]ara el cierre de 2006,   solo el 70.5% de los más de 1.100 municipios colombianos contaba con alguna   presencia física bancaria (oficinas o corresponsales bancarios). Para diciembre   de 2010, este porcentaje alcanzó el 97% , con una presencia nacional de 9.689   corresponsales bancarios”[12].     

(…)    

26. Sin embargo, en este punto la Corte considera   preciso aclarar que no es irrelevante dentro de este juicio lo que aducen tanto   el demandante como el Instituto Colombiano de Derecho Tributario, en el sentido   de que el acceso y la permanencia en el sistema financiero impliquen costos, no   solamente tributarios, sino en general contractuales. Este es un hecho   inocultable, que la Corte Constitucional tiene en cuenta dentro del control de   constitucionalidad de la norma demandada, pues si bien las personas tienen en   principio oportunidades de ingresar a la banca, y de realizar movimientos dentro   de ella, lo cierto es que esto implica gastos, y que estos gastos pueden no   tener el mismo impacto en todas las personas, pues no todas cuentan con igual   capacidad de pago. En concepto de la Corte, por razones de transparencia en el   razonamiento, es importante resaltar en general cuáles son los gastos de que   acaba de hablarse, para definir si estos también tienen una implicación en el   juicio de constitucionalidad.    

(…)    

30. La Corte Constitucional constata que uno de los índices de   bancarización de la economía en Colombia no alcanzan el 100%, y en el tercer   trimestre del año pasado estaba según la Asobancaria en el 66.5%.[13] Este   resultado es, por cierto, fruto de medir la bancarización con arreglo a   indicadores específicos que no son los únicos válidos, pero que resultan útiles   en la medida en que dan cuenta de la vinculación de las personas con los   productos financieros.[14] Un   nivel de bancarización como ese se debe en buena medida a los costos que el uso   de productos y servicios bancarios les apareja a sus usuarios.[15]  La norma demandada busca estimular la bancarización de la economía, pero es   verdad que esto significa más cargas para quienes no hacen actualmente sus pagos   por medios financieros. Asimismo, la Corte está de acuerdo con que estas cargas   no impactan a todos los usuarios de la banca del mismo modo, y que para algunos   el peso de las mismas puede ser superior que para otros.[16]    

31. Por ello no es irrazonable pensar que la norma, en el contexto   actual del sistema financiero, puede aparejar un tratamiento prima facie  inequitativo en tanto tiene entre sus efectos el de aumentar las cargas de   quienes buscan pleno reconocimiento fiscal para sus pagos, y es posible que no   todas las personas tengan capacidad para soportarlas sin experimentar una   disminución de sus ganancias. No obstante, por las razones que antes se   expusieron; es decir, por la oportunidad que en principio todos tienen de   acceder al sistema financiero, y por el plazo que se les da para beneficiarse   con el estímulo que contempla la norma demandada, esta impresión preliminar se   ve al menos parcialmente equilibrada. Y en concepto de la Sala resulta incluso   compensada por completo, una vez se tienen cuenta los siguientes factores.    

32. De un lado, ya está vigente una   reforma legislativa al Gravamen a los Movimientos Financieros. El   artículo 3 de la Ley 1430 de 2010“Por medio de la cual se dictan normas tributarias de control y para   la competitividad”,  establece que la tarifa del cuatro por mil se reducirá progresivamente, y   finalmente desaparecerá. En efecto, de acuerdo con la Ley, el GMF empezará por   reducirse a dos por mil (2*1000) entre los años dos mil catorce (2014) y dos mil   quince (2015). Luego, se reducirá a uno por mil (1*1000) entre los años dos mil   dieciséis (2016) y dos mil diecisiete (2017), para finalmente desaparecer por   completo a partir del año dos mil dieciocho (2018). Simultáneamente, según el   artículo 45 de la misma Ley 1430, desde el año dos mil trece (2013) es deducible   en la declaración de renta el cincuenta por ciento (50%) de lo que se pague por   impuesto del Gravamen a los Movimientos Financieros, en concordancia con el   precepto que ahora se estudia.    

33. Esta reforma supone entonces un alivio en las cargas de   quienes acceden y permanecen en el sistema financiero, y reduce en buena medida   los costos en los cuales pueden incurrir al efectuar movimientos al interior del   mismo. Es cierto que cuando este Gravamen a Movimientos Financieros desaparezca,   es posible que sigan existiendo cuotas y costos para los usuarios de productos y   servicios bancarios. Pero un repaso por cada una de esas cuotas y costos muestra   razonablemente que un usuario puede escoger no tener todos los productos, ni   usar todos los servicios, sino los que resulten estrictamente indispensables   para obtener el pleno reconocimiento fiscal que establece la norma acusada para   sus costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables. Con lo cual, el   impacto de las cargas sobre el contribuyente, derivadas de adelantar sus pagos   por el sistema financiero, se relativiza y depende del manejo de cada usuario.    

4.5.5.2. En vista de las anteriores circunstancias del contexto de la   norma, si bien puede ser cierto que el gravamen a las transacciones financieras   puede ir en contravía del objetivo de incentivar la bancarización, al añadirle   un costo fiscal, y propiciar un incremento en el uso del efectivo como medio de   pago, este argumento, al igual que el de la informalidad de la economía, no son   suficientes para desvirtuar la razonabilidad y proporcionalidad del límite. Y no   lo son, pues los destinatarios de la norma demandada, en su mayoría empresarios   y comerciantes, y sus proveedores de bienes o servicios, tuvieron un plazo   razonable para adecuarse al mandato de la ley; se beneficiarán de la reducción   progresiva del impuesto a las transacciones financieras; pueden usar algunos de   los canales financieros que les sean menos gravosos; y tienen la organización y   la capacidad suficientes para asumir lo que implica adaptarse a lo previsto por   la ley.    

Si bien existen costos, no son tan onerosos como para hablar de que   se supere el umbral de la carga tributaria máxima. Este aserto se refuerza al   considerar la ratio de la Sentencia C-406 de 1996, en la cual la Corte   declaró exequible una norma que establece límites al reconocimiento de costos.   En efecto, en el caso sub examine el límite previsto en el artículo 771-5   para el reconocimiento fiscal como costos, deducciones, pasivos o impuestos   descontables de los pagos en efectivo, además de obedecer a motivos adecuados y   suficientes que lo sustentan, no supera el umbral de la carga tributaria máxima,   que es un parámetro cuantitativo infranqueable. De otra parte, la libertad   económica y de empresa “está sujeta a una limitación más amplia que otros   derechos constitucionales, pues al Estado corresponde la dirección general de la   economía”.    

4.6. Conclusión.    

Al analizar el artículo 771-5 del Estatuto Tributario a la luz de las   reglas aplicables a los límites a la libertad económica y de empresa, y a la luz   de la libertad impositiva del Estado y sus límites, la Corte encuentra que el   cargo planteado en la demanda de que se da cuenta en el Expediente D-9314 no   está llamado a prosperar. De las razones que soportan esta afirmación, merece   destacarse, por ser la que guarda una relación más estrecha con la argumentación   del cargo, la de que el límite gradual y progresivo, previsto en la norma   demandada, ni siquiera en el peor de los escenarios hipotéticos, vulnera el   núcleo esencial de dicha libertad o resulta ser irrazonable o desproporcionado.    

5. Razón   de la decisión.    

5.1.   Síntesis.    

5.1.1.   Dentro de las cuestiones previas, la Corte declaró la integración normativa   entre el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que adicionó el artículo 771-5 al   Estatuto Tributario, y el artículo 164 de la Ley 1607 de 2012, que adicionó un   parágrafo al artículo 771-5 del Estatuto Tributario[17].   En consecuencia, el examen de constitucionalidad se hizo sobre la totalidad del   contenido del artículo 771-5 del Estatuto Tributario.    

5.1.2.   También como cuestión previa, la Corte estableció la configuración del fenómeno   de la cosa juzgada constitucional, respecto del cargo planteado en el Expediente   D-9323, relativo al principio de buena fe y a la presunción de buena fe. En   consecuencia, decidió ESTARSE A LO RESUELTO en la Sentencia C-249 de 2013, en la   cual ya se había analizado este cargo. Por lo tanto, el análisis sólo se   adelantó respecto del cargo planteado en el Expediente D-9314, esto es, por la   posible vulneración de la libertad económica y de empresa.     

5.1.3. En el   análisis del cargo se estudió la libertad económica y de empresa y sus límites,   para señalar el alcance de ésta y los requisitos que deben satisfacer sus   límites; se consideró la libertad impositiva y sus límites, para destacar los   deberes de los contribuyentes, los principios constitucionales en los que debe   fundarse el sistema tributario y el rol del Estado, y para incorporar a la   argumentación la Sentencia C-406 de 1996, que contiene un precedente relevante   para el caso; se precisó el alcance y proyección de la norma demandada, para   establecer los motivos a los que obedece y determinar cuantitativamente, a   partir de sus parámetros porcentuales y en UVT, su impacto; y se descendió al   caso concreto, para examinar el artículo 771-5 del Estatuto Tributario a la luz   de los antedichos elementos de juicio, conforme al análisis de su contexto   económico, hecho en la Sentencia C-249 de 2013, encontrando que sí satisface los   requisitos previstos para limitar la libertad económica y de empresa y que, por   tanto, no la vulnera.    

5.2.   Fundamento jurídico de la decisión.    

La libertad económica y de empresa puede limitarse, en materia   tributaria, al no reconocer la totalidad de los pagos en efectivo como costos,   deducciones, pasivos o impuestos descontables, siempre que el límite: (i) esté   previsto en la ley, (ii) no afecte el núcleo esencial de la libertad de empresa,   (iii) obedezca a motivos adecuados y suficientes que lo justifiquen, (iv)   obedezca al principio de solidaridad y (v) responda a criterios de razonabilidad   y proporcionalidad.    

III. DECISIÓN    

En mérito de lo expuesto,   la Sala Plena de la Corte Constitucional, administrando justicia en nombre del   Pueblo y por mandato de la Constitución,    

RESUELVE:    

Primero.- Declarar ESTARSE A LO RESUELTO en la Sentencia C-249 de   2013, en la cual se declaró EXEQUIBLE el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, que   adiciona el artículo 771-5 al Estatuto Tributario, por el cargo de vulnerar el   artículo 83 de la Constitución, relativo al principio de la buena fe y a la   presunción de la buena fe.    

Segundo.- Declarar EXEQUIBLE el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010,   adicionado a su vez por el artículo 164 de la Ley 1607 de 2012, que adicionan el   artículo 771-5 del Estatuto Tributario, por el cargo analizado en esta   sentencia.    

Cópiese, notifíquese,   comuníquese, insértese en la Gaceta de la Corte Constitucional y archívese el   expediente. Cúmplase.    

JORGE IVÁN PALACIO PALACIO    

Presidente    

        

MARIA VICTORIA CALLE CORREA    

Magistrada                    

MAURICIO GONZÁLEZ CUERVO    

Magistrado   

                     

    

LUIS GUILLERMO GUERRERO PÉREZ    

Magistrado                    

GABRIEL EDUARDO MENDOZA M.    

Magistrado   

                     

    

Magistrado                    

JORGE IGNACIO PRETELT CHALJUB    

Magistrado   

                     

    

ALBERTO ROJAS RÍOS    

Magistrado                    

LUIS ERNESTO VARGAS SILVA    

Magistrado      

MARTHA VICTORIA SACHICA MENDEZ    

Secretaria General    

      

ACLARACIÓN DE   VOTO DEL MAGISTRADO    

LUIS ERNESTO   VARGAS SILVA    

A LA SENTENCIA   C-264/13    

Con el acostumbrado respeto por las   decisiones de la Corte, en esta oportunidad me permito aclarar el voto porque si   bien comparto el sentido de la decisión, considero que el cargo examinado en   esta ocasión ya había sido objeto de análisis en la sentencia C-249/13, y por   tanto, la decisión de cosa juzgada ha debido ser respecto de todos los cargos   formulados en la presente demanda y no solo sobre el principio y presunción de   buena fe.    

En efecto, a   pesar de que en esta oportunidad se demanda otro artículo constitucional (el 333   de la C.P), los argumentos presentados por el demandante son similares a los   decididos previamente por esta Corporación en la sentencia C-249 de 2013. En tal   sentido, es preciso recordar los fundamentos que consideró la Sala Plena en esa   oportunidad para declarar exequible el artículo 26 de la Ley 1430 de 2010, a saber:    “En definitiva, la Corte concluye que el legislador no viola la equidad   tributaria, cuando limita el reconocimiento fiscal de costos, deducciones,   pasivos e impuestos descontables pagados en efectivo, y en cambio les da un   reconocimiento tributario pleno a los pagados por los medios establecidos en la   norma, distintos al efectivo, entre los cuales ocupan un lugar preponderante los   medios bancarios. Esta regulación se ajusta al principio de equidad, primero   porque los contribuyentes tienen en principio la oportunidad de acceder al   sistema financiero voluntariamente; segundo porque se les da un tiempo para que   lo hagan; tercero porque los costos que les implica el uso de los productos y   servicios financieros tienden parcialmente a desmontarse y los que persisten   pueden administrarse de un modo ponderado; cuarto porque la norma persigue una   finalidad imperiosa y es eficaz para alcanzarla; y quinto porque la   materialización de esa finalidad permite mejorar el recaudo fiscal.”[18]    

En consecuencia, en mi concepto la   decisión de estarse a lo resuelto ha debido extenderse a los cargos planteados   en esta oportunidad.    

Atendiendo a estas razones, me veo   obligado a presentar aclaración de voto en la providencia de la referencia.    

Fecha ut supra,    

LUIS ERNESTO VARGAS SILVA    

Magistrado    

[1] Sobre la integración de unidad normativa, su   procedencia, aplicación, necesidad y configuración, entre otras, ver las   Sentencias C-055 y C-144 de 2010, C-124 y C-634 de 2011 y C-491 de 2012.    

[2] Cfr. C-144 de 2010.    

[3] Supra 3.4.    

[4] Supra 4.    

[5] Entre las más recientes, en las Sentencias C-228 de 2010, C-186,   C-263, C-830 de 2011, C-197 y C-368 de 2012.    

[6] De esta materia se ocupa la Corte, entre   otras, en las Sentencias C-252 de 1997, C-1060 A de 2001,  C-855 de 2009,   C-1371 de 2000, C-397 y C-903 de 2011.    

[7]Ver,   entre otras, las Sentencias C-265 de 1994   y C-445 de 1995.    

[8] Sentencia C-015 de 1993 Fundamento   Jurídico No 4.    

[9] Supra 4.2.    

[10] Supra 4.3.    

[11] Supra 4.4.    

[12] Superintendencia Financiera, Dirección de   Investigación y Desarrollo. “Informe. Evolución de las tarifas de los servicios   financieros”, Julio de 2011. Antes del fragmento citado, el informe dice algo   relevante: “[…] Un hecho significativo en el aumento de la bancarización   consistió en la política de acuerdo entre el Gobierno y la banca, en la que   surgió la figura de los corresponsales bancarios. Lo anterior en respuesta a la   necesidad de ampliar la cobertura de los instrumentos financieros en poder de   más personas en todo el territorio nacional. Mediante estos corresponsales se   abrió la posibilidad de que poblaciones que antes no tenían acceso a ningún   servicio, empezaran progresivamente a disponer de los mismos, con lo cual se ha   fortalecido el funcionamiento de los sistemas de pago”.    

[13] Asociación   Bancaria y de Entidades Financieras. “Informe de inclusión financiera. Cifras a   septiembre de 2012”. Dice: “[…] A continuación se presentan los avances en los   indicadores de inclusión financiera registrados con corte a septiembre de 2012.   En este reporte se examina el ámbito del acceso a los productos y servicios   financieros, desde el punto de vista del número de personas que los poseen. Se   destaca el resultado observado en el indicador de bancarización que alcanza   66-5% de la población adulta, con lo cual 20.5 millones de personas tiene al   menos un producto financiero.”    

[14] Ver la publicación del Banco de la   República, cuyas autoras fueron Laura Capera Romero y Ángela González Arbeláez   “Un índice de bancarización para Colombia”, en Reporte de Estabilidad   Financiera, septiembre de 2011. En lo pertinente dicen: “[…] Los avances de   la bancarización han sido aproximados en la literatura a través de indicadores   de cobertura o profundización financiera, tales como la ampliación de la   infraestructura de los establecimientos, el crecimiento del depósito y la   reducción de los costos de transacción. No obstante, estas medidas permiten   identificar los avances en la vinculación de los servicios financieros en la   actividad cotidiana de los individuos, los cuales son indispensables [para]   lograr un impacto significativo en el crecimiento económico. […] la   bancarización es un proceso asociado al establecimiento de relaciones estables y   amplias entre los usuarios y las entidades que conforman el sistema financiero;   por tanto, su medición requiere indicadores que permitan establecer la capacidad   efectiva que tienen los usuarios para acceder a este tipo de servicios a lo   largo del tiempo. Una estimación adecuada de esta capacidad debe incluir, además   de las medidas tradicionales de profundización financiera e infraestructura del   sistema financiero, una estimación de los costos y requisitos que deben cumplir   los usuarios para abrir o mantener activos los diferentes servicios   financieros”.                  

[15] Asociación   Bancaria y de Entidades Financieras. “4×1000: cada vez más inconveniente y   costoso para todos”, en La Semana Económica Nro. 453, 23 de abril   de 2004. Dice en lo pertinente, sobre el Gravamen a Movimientos Financieros (que   es uno de los costos posibles, derivados de usar servicios bancarios): “[…]   Desde que fue adoptado este último impuesto, el funcionamiento de los mercados   financieros se ha visto perturbado notoriamente. Entre otros efectos, se   destacan: la mayor preferencia por el efectivo, […] el aumento en los costos de   operación del sistema de pagos de alto valor y el consecuente proceso de   desbancarización de la economía”.    

[16] Gaceta del Congreso No. 213 del 28 de   abril de 2011. En diversas intervenciones, diferentes Representantes a la Cámara   manifestaron su preocupación por los impactos que esta reforma podría traer en   la imposición de cargas sobre algunas personas. El H. Representante a la Cámara   Orlando Velandia Sepúlveda se refirió en estos términos al respecto: “[…] Yo […]   durante seis años ocupé el cargo de Subdirector Nacional de la DIAN, y creo que   muchos de los artículos que veo en esta Reforma Tributaria apuntan a solucionar   problemas estructurales y de control tributario […]. Y me parece que este es uno   de esos artículos […]. Pero, señor Ministro, quiero decirle que pone en una   situación complicada a miles de empresarios colombianos, que cuando ven este   artículo en el que se les dice que no podrán ser reconocidos como costos,   deducciones, pasivos o impuestos descontables los pagos que se hagan en efectivo   es inducirlos, como ya lo decía el doctor Salas, a que entren a formalizarse a   través del sistema financiero. || Si el sector financiero en  Colombia   tuviese la oferta de servicios que nosotros esperásemos y los costos de las   operaciones financieras en Colombia no tuviesen hoy la categoría de altísimos   costos en América Latina, una de las más altas del mundo, pues vaya y venga,   señor Ministro. Por eso he presentado esa proposición firmada por varios de los   compañeros, no solo del Partido Liberal sino de otras bancadas, para que se   elimine este artículo que va a poner en serias dificultades. Cuando a mí se me   imposibilita llevar a los costos en mi depuración tributaria, pues lo único que   estamos haciendo es aumentar la carga tributaria”, p. 105.    

[17] Supra 2.2.    

[18] Sentencia C-249 de 2013.