\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-665-14 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-No vulnera principio de igualdad \u00a0 ni debido proceso\/SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES \u00a0 PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-No desconoce presunci\u00f3n de buena fe\/SE\u00d1ALAMIENTO \u00a0 DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-No \u00a0 vulnera libertad de empresa\/SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE \u00a0 INTERESES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-No vulnera principios de equidad y \u00a0 progresividad tributaria\/SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE \u00a0 INTERESES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-No aplicaci\u00f3n a contribuyentes de \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios que est\u00e9n sometidos a inspecci\u00f3n y \u00a0 vigilancia de Superintendencia Financiera no vulnera principio de igualdad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte considera que no se viola el principio \u00a0 de igualdad, porque la regla legislativa se aplica a todos, no parte de \u00a0 distinguir entre evasores y no evasores ni tiene el car\u00e1cter sancionatorio que \u00a0 el actor le atribuye. Para la Corporaci\u00f3n tampoco se vulnera el debido proceso, \u00a0 pues la regla ha sido fijada por el legislador a partir de consideraciones que \u00a0 atienden la realidad de los hechos y una vez formulada, se aplica a todos sus \u00a0 destinatarios, con independencia de su nivel de endeudamiento y sin que estos \u00a0 puedan ser admitidos a controvertir, en los casos concretos, las razones que \u00a0 tuvo el legislador para optar por esa regla d\u00e1ndole alcance general. Para la \u00a0 Corte tampoco se desconoce la presunci\u00f3n de buena fe, ya que el precepto no \u00a0 busca sancionar a los evasores ni somete injustificadamente al l\u00edmite en ella \u00a0 previsto a no evasores y de otra parte, el art\u00edculo 83 de la Carta no es barrera \u00a0 que impida al legislador modificar la legislaci\u00f3n tributaria, procurar \u00a0 correctivos a pr\u00e1cticas abusivas o enfrentar la evasi\u00f3n, para lo cual no tiene \u00a0 por qu\u00e9 presumir la mala fe de los contribuyentes. En cuanto a la alegada \u00a0 violaci\u00f3n de la libertad de empresa, la Corte estima que no se configura, pues \u00a0 al fijar un l\u00edmite al endeudamiento para efectos de que los intereses pagados en \u00a0 raz\u00f3n de cr\u00e9ditos que excedan ese l\u00edmite no sean deducibles, el legislador no \u00a0 proh\u00edbe el endeudamiento ni le fija topes que no deban superarse, aunque \u00a0 interviene para incentivar la capitalizaci\u00f3n de las empresas y desestimular la \u00a0 financiaci\u00f3n mediante deudas, lo cual se enmarca dentro del bien com\u00fan que sirve \u00a0 de l\u00edmite a la iniciativa privada y a la actividad econ\u00f3mica, para cuya \u00a0 regulaci\u00f3n el legislador cuenta con un amplio margen configurativo, que \u00a0 encuentra su raz\u00f3n de ser en que las libertades de contenido econ\u00f3mico no son \u00a0 preferentes, imponi\u00e9ndose en relaci\u00f3n con ellas el criterio de \u00a0 inconstitucionalidad manifiesta. Tambi\u00e9n precisa la Corte que la argumentaci\u00f3n \u00a0 vertida en la demanda no logra demostrar la alegada violaci\u00f3n de los principios \u00a0 de equidad y progresividad tributaria, porque sostener que por obra de la \u00a0 disposici\u00f3n demandada las personas que trabajan con cr\u00e9dito pagan m\u00e1s impuestos \u00a0 y que se empeora la situaci\u00f3n de las personas de menores recursos, \u00a0 favoreci\u00e9ndose a los m\u00e1s solventes que no necesitan financiarse con deuda, pasa \u00a0 por alto que los intereses no son el \u00fanico rubro que puede ser gravado, puesto \u00a0 que tambi\u00e9n los recursos propios deben ser declarados, ignora que la deducci\u00f3n \u00a0 de los gastos por intereses es permitida cuando el nivel de endeudamiento se \u00a0 ubica por debajo del l\u00edmite fijado y que la regla fijada por el legislador tiene \u00a0 como destinatarios a las personas que se endeuden,\u00a0 de quienes se espera \u00a0 que, responsablemente, examinen sus posibilidades de endeudamiento y ajusten su \u00a0 conducta a lo preceptuado en un art\u00edculo previamente conocido. El \u00faltimo cargo \u00a0 por violaci\u00f3n del principio de igualdad derivada de la no aplicaci\u00f3n a los \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios sometidos a \u00a0 inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia de lo \u00a0 dispuesto en el art\u00edculo demandado, tambi\u00e9n se despacha desfavorablemente por la \u00a0 Corte y solo en la medida de lo alegado por el demandante, quien se limit\u00f3 a \u00a0 equiparar a los referidos contribuyentes con el resto de los destinatarios del \u00a0 precepto para alegar que la exclusi\u00f3n es injustificada, siendo que la \u00edndole de \u00a0 las actividades desarrolladas por las entidades cuyo objeto es la captaci\u00f3n de \u00a0 recurso del p\u00fablico les obliga a actuar con base en un endeudamiento que, por \u00a0 obvias razones, supera con amplitud el l\u00edmite establecido en el precepto, motivo \u00a0 este que no fue atacado por el demandante, llamado a desvirtuar la presunci\u00f3n de \u00a0 constitucionalidad que en estas materias act\u00faa con indudable fuerza, dado el \u00a0 ampl\u00edsimo margen de configuraci\u00f3n que asiste al legislador y la operancia del \u00a0 criterio de inconstitucionalidad manifiesta que el actor debe demostrar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SUBCAPITALIZACION-Concepto\/INFRACAPITALIZACION-Concepto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SUBCAPITALIZACION MATERIAL Y NOMINAL-Distinci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INFRACAPITALIZACION MATERIAL Y NOMINAL-Distinci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE \u00a0 CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Contenido y \u00a0 alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Determinaci\u00f3n de elementos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-No es absoluta\/LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA \u00a0 TRIBUTARIA-L\u00edmites \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO DE LA \u00a0 REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Facultad impositiva amplia y discrecional y presunci\u00f3n \u00a0 de constitucionalidad de decisi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-Finalidades \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SUBCAPITALIZACION-Filosof\u00eda de la figura consiste en incentivar financiaci\u00f3n de empresas \u00a0 con capital, en lugar de deuda \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SUBCAPITALIZACION Y TRIBUTACION-Relaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SUBCAPITALIZACION-Maneras de regularla \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ENDEUDAMIENTO EXCESIVO-Casos en que se presente conforme legislaci\u00f3n \u00a0 colombiana \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-Congreso no se vali\u00f3 de la \u00a0 distinci\u00f3n entre contribuyentes evasores y no evasores \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-Deducciones quedan cobijadas \u00a0 para aquellos que hayan tenido nivel de endeudamiento situado por debajo del \u00a0 l\u00edmite legalmente establecido \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-Mantiene un margen considerable \u00a0 de endeudamiento que no se considera excesivo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-No impide que se asuman deudas \u00a0 en monto que se considere indispensable, aunque previene las consecuencias del \u00a0 endeudamiento que supere l\u00edmite trazado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Cuando legislador adopta un l\u00edmite y lo establece en la ley, los \u00a0 destinatarios de la respectiva disposici\u00f3n se encuentran frente a una regla de \u00a0 derecho a la que deben someterse \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Cuando legislador se vale de fundamento emp\u00edrico para formular alguna \u00a0 regla, si en sede de control constitucionalidad se demuestra fehacientemente que \u00a0 ese fundamento emp\u00edrico falla, puede verse comprometida la validez \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LEGISLACION TRIBUTARIA-Establecimiento de \u00a0 presunciones que ordinariamente se basan en \u00edndices externos y globales de \u00a0 actividades econ\u00f3micas o de frecuencia en la verificaci\u00f3n de un hecho \u00a0 socialmente consolidado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LEGISLADOR-Adopci\u00f3n \u00a0 de medidas para prevenir efectos contrarios a derechos no vulnera el principio \u00a0 de buena fe \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LEGISLADOR Y PRINCIPIO DE LA BUENA FE-Requisitos para \u00a0 ejercicio de derecho o actividad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al estipular \u00a0 requisitos el legislador no viola el principio de la buena fe, pues no presume \u00a0 nada en contra de ella; no parte del supuesto de la mala fe del gobernado; \u00a0 simplemente se limita a cumplir su funci\u00f3n de salvaguarda del inter\u00e9s general y \u00a0 de ordenamiento m\u00ednimo en lo que respecta al servicio p\u00fablico y al \u00a0 funcionamiento de los entes estatales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LA BUENA FE-No puede ser opuesto \u00a0 a la eficaz protecci\u00f3n del inter\u00e9s p\u00fablico\/PRINCIPIO DE LA BUENA FE-L\u00edmites \u00a0 y condicionamientos constitucionalmente v\u00e1lidos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE \u00a0 EMPRESA-Contenido y alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE \u00a0 TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-Fundamento en razones de eficacia en recaudo tributario orientadas a \u00a0 evitar pr\u00e1cticas evasivas o abusos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE \u00a0 TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-Puede obrar como est\u00edmulo o desest\u00edmulo de ciertas actividades o \u00a0 pr\u00e1cticas del \u00e1mbito econ\u00f3mico \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PREVALENCIA DE \u00a0 DERECHOS PERSONALES SOBRE LOS DE CONTENIDO PATRIMONIAL O ECONOMICO-Jurisprudencia constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTADES \u00a0 ECONOMICAS-No son preferentes en constitucionalismo \u00a0 colombiano ya que est\u00e1n sujetas a una limitaci\u00f3n potencial m\u00e1s amplia que los \u00a0 otros derechos constitucionales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE \u00a0 TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA EFECTOS TRIBUTARIOS-Hecho de que algunos contribuyentes tuvieran que recurrir con m\u00e1s \u00a0 frecuencia al cr\u00e9dito o en cantidad mayor que otros no implica, por s\u00ed mismo, \u00a0 que deben pagar m\u00e1s por concepto de impuesto sobre la renta \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-Inexistencia de connotaci\u00f3n \u00a0 sancionadora \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-10.069 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad en contra del art\u00edculo 109 de la \u00a0 Ley 1607 de 2012, \u201cPor la cual se expiden normas en materia tributaria y se \u00a0 dictan otras disposiciones\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Actor: Jorge Daniel Carre\u00f1o Jim\u00e9nez \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1 D. C., diez (10) de septiembre de dos mil catorce (2014). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La \u00a0 Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones \u00a0 constitucionales y de los requisitos y el tr\u00e1mite establecidos en el Decreto \u00a0 2067 de 1991, ha proferido la siguiente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. ANTECEDENTES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de \u00a0 inconstitucionalidad, establecida en los art\u00edculos 241 y 242 de la Constituci\u00f3n \u00a0 Pol\u00edtica, el ciudadano Jorge Daniel Carre\u00f1o Jim\u00e9nez demand\u00f3 el art\u00edculo 109 de \u00a0 la Ley 1607 de 2012, \u201cPor la cual se expiden normas en materia tributaria y se \u00a0 dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante Auto de catorce (14) de febrero de dos mil \u00a0 catorce (2014), el Magistrado Sustanciador inadmiti\u00f3 la demanda, por considerar \u00a0 que la acci\u00f3n no cumpl\u00eda con los requisitos de claridad, certeza, pertinencia y \u00a0 suficiencia que exigen las acciones p\u00fablicas de inconstitucionalidad, de acuerdo \u00a0 con el Decreto 2067 de 1991 y la jurisprudencia en esta materia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El veintiuno (21) de febrero de 2014, dentro del \u00a0 t\u00e9rmino previsto para la correcci\u00f3n de la demanda, el actor radic\u00f3 en la \u00a0 Secretar\u00eda General de esta Corporaci\u00f3n escrito de subsanaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante Auto de diez (10) de marzo de 2014, el \u00a0 Magistrado Sustanciador decidi\u00f3 admitir la demanda, dispuso su fijaci\u00f3n en lista \u00a0 y, simult\u00e1neamente, corri\u00f3 traslado al se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n \u00a0 para los efectos de su competencia. En la misma providencia orden\u00f3 comunicar la \u00a0 iniciaci\u00f3n del proceso al Congreso de la Rep\u00fablica, al Ministerio de Justicia y \u00a0 Derecho, al Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y a la Secretar\u00eda Jur\u00eddica \u00a0 de la Presidencia de la Rep\u00fablica para que, si lo estimaban conveniente, \u00a0 intervinieran dentro del proceso con el prop\u00f3sito de impugnar o defender la \u00a0 constitucionalidad de la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adem\u00e1s, invit\u00f3 al Presidente de la Academia \u00a0 Colombiana de Jurisprudencia, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario y a \u00a0 los decanos de las Facultades de Derecho de las Universidades de Antioquia, del \u00a0 Atl\u00e1ntico, Industrial de Santander, San Buenaventura, Andes, Libre, Gran \u00a0 Colombia, EAFIT, del Rosario, Externado de Colombia, del Norte, Pontificia \u00a0 Javeriana, del Sin\u00fa, Pontificia Bolivariana, Santo Tomas, Sergio Arboleda, del \u00a0 Valle y Aut\u00f3noma de Bucaramanga, para que intervinieran dentro del proceso, con \u00a0 la finalidad de rendir concepto sobre la constitucionalidad de la disposici\u00f3n \u00a0 demandada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Una vez cumplidos los tr\u00e1mites previstos en el \u00a0 art\u00edculo 242 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica y en el Decreto 2067 de 1991, la Corte \u00a0 Constitucional procede a decidir acerca de la demanda de la referencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
II. EL \u00a0 TEXTO DEMANDADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A continuaci\u00f3n se transcribe \u00a0 el texto del art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012, seg\u00fan su publicaci\u00f3n en el \u00a0 Diario Oficial No. 48.655 de 26 de diciembre de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LEY 1607 DE 2012 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cPor la cual se expiden normas en materia \u00a0 tributaria y se dictan otras disposiciones\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Congreso de Colombia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Decreta \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cap\u00edtulo VI \u00a0 \u00a0<\/p>\n
NORMAS ANTIEVASION \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 109. Adici\u00f3nese el \u00a0 art\u00edculo 118-1 al Estatuto Tributario: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 118-1. Subcapitalizaci\u00f3n. \u00a0 Sin perjuicio de los dem\u00e1s requisitos y condiciones consagrados en este Estatuto \u00a0 para la procedencia de la deducci\u00f3n de los gastos por concepto de intereses, los \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios s\u00f3lo podr\u00e1n deducir \u00a0 los intereses generados con ocasi\u00f3n de deudas, cuyo monto total promedio durante \u00a0 el correspondiente a\u00f1o gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres \u00a0 (3) el patrimonio l\u00edquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del \u00a0 a\u00f1o gravable inmediatamente anterior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En virtud de lo dispuesto en el \u00a0 inciso anterior, no ser\u00e1 deducible la proporci\u00f3n de los gastos por concepto de \u00a0 intereses que exceda el l\u00edmite a que se refiere este art\u00edculo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 1. Las deudas que se \u00a0 tendr\u00e1n en cuenta para efectos del c\u00e1lculo de la proporci\u00f3n a la que se refiere \u00a0 este art\u00edculo son las deudas que generen intereses. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 2. Los contribuyentes del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios, que se constituyan como sociedades, \u00a0 entidades o veh\u00edculos de prop\u00f3sito especial para la construcci\u00f3n de proyectos de \u00a0 vivienda a los que se refiere la Ley 1537 de 2012 s\u00f3lo podr\u00e1n deducir los \u00a0 intereses generados con ocasi\u00f3n de deudas, cuyo monto total promedio durante el \u00a0 correspondiente a\u00f1o gravable no exceda el resultado de multiplicar por cuatro \u00a0 (4) el patrimonio l\u00edquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del \u00a0 a\u00f1o gravable inmediatamente anterior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 4. Lo dispuesto en este \u00a0 art\u00edculo no se aplicar\u00e1 a los casos de financiaci\u00f3n de proyectos de \u00a0 infraestructura de servicios p\u00fablicos, siempre que dichos proyectos se \u00a0 encuentren a cargo de sociedades, entidades o veh\u00edculos de prop\u00f3sito especial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
III. LA DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A juicio del demandante, el art\u00edculo 109 de la Ley \u00a0 1607 de 2012 contraviene lo dispuesto en los art\u00edculos 13, 29, 83, 95.9, 333 y \u00a0 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que la disposici\u00f3n acusada vulnera los \u00a0 principios de igualdad y de equidad tributaria, porque equipara a los \u00a0 contribuyentes que realizan pr\u00e1cticas evasivas con aquellos que no incurren en \u00a0 ellas, pues no distingue entre los que utilizan los pr\u00e9stamos para no \u00a0 capitalizar sus sociedades y as\u00ed afectar la garant\u00eda general de los acreedores y \u00a0 erosionar su base gravable, y las personas que ejercen su derecho a la libertad \u00a0 de empresa a trav\u00e9s de cr\u00e9ditos que les permiten desarrollar su actividad \u00a0 econ\u00f3mica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De igual manera, considera que la regulaci\u00f3n \u00a0 analizada y definida bajo el concepto de subcapitalizaci\u00f3n vulnera el derecho a \u00a0 la igualdad, porque excluye de la limitaci\u00f3n de deducci\u00f3n de intereses por \u00a0 deudas a los contribuyentes del impuesto de renta y complementarios que est\u00e9n \u00a0 sometidos a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de \u00a0 Colombia, sin que dicha diferencia de trato est\u00e9 justificada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advierte que el art\u00edculo 109 de \u00a0 la Ley 1607 de 2012 establece una presunci\u00f3n de derecho que no admite prueba en \u00a0 contrario y que vulnera el principio de la buena fe, pues el legislador asume \u00a0 que todo contribuyente que adquiera pr\u00e9stamos por un monto superior a 3 veces el \u00a0 valor de su patrimonio l\u00edquido durante el a\u00f1o gravable quiere evadir impuestos \u00a0 y, por lo tanto, no puede deducir de sus ingresos los intereses que haya pagado \u00a0 por los mismos. Dicha presunci\u00f3n tambi\u00e9n desconoce el art\u00edculo 29 \u00a0 constitucional, pues impide que el contribuyente que act\u00faa en derecho pruebe que \u00a0 su actividad y su pasivo no obedecen a fines defraudadores fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Agrega que la norma tributaria \u00a0 demandada infringe el mandato constitucional de libertad de empresa, pues al \u00a0 limitar el monto de la deuda cuyos intereses pueden ser susceptibles de \u00a0 deducci\u00f3n para efectos de la liquidaci\u00f3n y pago del impuesto de renta y \u00a0 complementarios restringe la posibilidad de que las empresas acudan a la \u00a0 financiaci\u00f3n, mediante cr\u00e9ditos, para operar, crecer o desarrollar sus negocios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que la equidad \u00a0 tributaria supone el reconocimiento de la realidad econ\u00f3mica, no obstante, en el \u00a0 art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012, el legislador desconoce que la renta \u00a0 gravable de los contribuyentes que trabajan con cr\u00e9dito es aquella que queda \u00a0 luego de pagar los intereses que causan dichos pr\u00e9stamos, especialmente cuando \u00a0 \u00e9stos provienen del sistema financiero o de terceros y no de sus socios o \u00a0 accionistas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Considera el actor que la norma \u00a0 impugnada desconoce el principio de progresividad tributaria, pues no tiene en \u00a0 cuenta que los contribuyentes con menor capacidad econ\u00f3mica deben adquirir m\u00e1s \u00a0 pr\u00e9stamos para desarrollar su actividad econ\u00f3mica, lo que implica que asuman una \u00a0 mayor carga tributaria al no poder deducir los intereses por las deudas que \u00a0 superen el l\u00edmite establecido. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advierte que aun cuando la potestad \u00a0 del legislador en materia tributaria es amplia, ello no implica que sea \u00a0 absoluta, pues debe sujetarse a criterios de justicia y equidad. En ese orden de \u00a0 ideas, si bien la disposici\u00f3n acusada busca reducir la evasi\u00f3n de impuestos, \u00a0 esto no justifica que se sancionen conductas v\u00e1lidas y de uso com\u00fan en la \u00a0 pr\u00e1ctica comercial como la financiaci\u00f3n mediante cr\u00e9ditos, para alcanzar dicho \u00a0 fin, pues dicha pr\u00e1ctica no est\u00e1 proscrita en el pa\u00eds. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De \u00a0 conformidad con lo expuesto, el ciudadano Jorge Daniel Carre\u00f1o Jim\u00e9nez solicita \u00a0 a esta Corporaci\u00f3n que declare la inexequibilidad del art\u00edculo 109 de la Ley \u00a0 1607 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IV. \u00a0 INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Vencido el t\u00e9rmino de fijaci\u00f3n en lista, y en \u00a0 cumplimiento de lo ordenado en Auto de diez (10) de marzo de 2014, la Secretaria \u00a0 General de esta Corporaci\u00f3n inform\u00f3 que, de acuerdo con las comunicaciones \u00a0 libradas, se recibieron los siguientes escritos de intervenci\u00f3n: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Academia Colombiana de Jurisprudencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Refiere que en el derecho comparado se advierten dos \u00a0 formas de implementar el sistema de subcapitalizaci\u00f3n, una, en la que la \u00a0 administraci\u00f3n tiene la facultad de revisar y reclasificar los intereses pagados \u00a0 de conformidad con el tipo de negocio y el sector al que pertenece y, otra, en \u00a0 la que se impone una regla que determina en qu\u00e9 eventos el nivel de \u00a0 endeudamiento se considera excesivo para efectos tributarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, la cl\u00e1usula de subcapitalizaci\u00f3n no impide, de \u00a0 forma injustificada, el derecho a ejercer la liberta de empresa, pues solo \u00a0 impone l\u00edmites tributarios al exceso de endeudamiento. Esta exigencia fomenta \u00a0 una relaci\u00f3n razonable entre los activos de una empresa y sus pasivos \u00a0 contratados con intereses. Sin embargo, advierte que la norma acusada es \u00a0 insuficiente porque no prev\u00e9 un periodo de transici\u00f3n para los contratos que \u00a0 fueron pactados con anterioridad a su entrada en vigencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Universidad Externado de Colombia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Julio Roberto Piza Rodr\u00edguez, Director del \u00a0 Departamento de Derecho Fiscal de la Universidad Externado de Colombia, solicita \u00a0 a la Corporaci\u00f3n declarar exequible la norma acusada, por considerar que no \u00a0 contraviene el derecho a la igualdad, ni los principios de reserva de ley, \u00a0 seguridad jur\u00eddica proporcionalidad, equidad y justicia en materia tributaria, \u00a0 de conformidad con los t\u00e9rminos de la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Expresa, que la disposici\u00f3n acusada no debe \u00a0 considerarse como una regla con car\u00e1cter sancionatorio, pues es un deber del \u00a0 ciudadano contribuir con las cargas p\u00fablicas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que el legislador pretende con la \u00a0 expedici\u00f3n del art\u00edculo 109 de la ley 1607 de 2012 (i) promover la \u00a0 capitalizaci\u00f3n de las empresas y (ii) evitar el fraude y la evasi\u00f3n fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Considera que la norma demandada vulnera el derecho \u00a0 de igualdad y los principios de proporcionalidad, equidad y justicia fiscal, \u00a0 pero por razones diferentes a las que plantea el actor en su demanda, pues \u00a0 empresas con la misma capacidad contributiva pagar\u00e1n montos distintos de \u00a0 impuestos en la medida en que no a todas se les exigen los mismos requisitos de \u00a0 financiaci\u00f3n. En ese orden de ideas, una ratio fija de 3:1, sin posibilidad de \u00a0 admitir prueba en contrario, afectar\u00e1 solo a un grupo de sociedades que se ver\u00e1n \u00a0 sujetas a mayores niveles de imposici\u00f3n que aquellas que tienen la posibilidad \u00a0 de obtener recursos a trav\u00e9s de aumentos de capital. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se\u00f1ala que el art\u00edculo acusado restringe el \u00a0 principio de capacidad contributiva, al negar la deducibilidad en el impuesto \u00a0 sobre la renta de gastos ciertos, legales y leg\u00edtimos, que no constituyen abuso \u00a0 fiscal, pues grava rentas netas que no son susceptibles de enriquecer a su \u00a0 perceptor. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Refiere que la ley no dio un plazo razonable para \u00a0 que las empresas que ten\u00edan una capitalizaci\u00f3n insuficiente, a la fecha de \u00a0 entrada en vigencia del nuevo r\u00e9gimen, pudieran organizarse, violando el \u00a0 principio de seguridad jur\u00eddica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advierte que el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012 \u00a0 desconoce el principio de racionalidad legislativa, pues el legislador no \u00a0 deliber\u00f3 ni midi\u00f3 las razones de conveniencia de la medida adoptada, o el \u00a0 respeto de la misma a la Constituci\u00f3n y sus implicaciones econ\u00f3micas, pero que \u00a0 esto no hace parte de la demanda, raz\u00f3n por la cual la Corte no puede entrar a \u00a0 examinar este asunto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Claudia Marcela Escobar Oliver, en condici\u00f3n de \u00a0 apoderada del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, intervino en el proceso \u00a0 de la referencia, para defender la constitucionalidad de la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aduce que existen dos formas de financiar una \u00a0 actividad econ\u00f3mica, fondos propios (capital) y endeudamiento o pasivo externo, \u00a0 en el primer caso, las utilidades se traducen en dividendos y en el segundo en \u00a0 intereses. Sostiene que los dividendos no son deducibles para la sociedad que \u00a0 los reparte, mientras que los intereses, en principio, s\u00ed lo son. As\u00ed, la \u00a0 subcapitalizaci\u00f3n se presenta en una sociedad cuando tiene niveles anormales de \u00a0 financiaci\u00f3n con deuda frente al capital. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Manifiesta que las normas de subcapitalizaci\u00f3n se \u00a0 introducen en el pa\u00eds, en la d\u00e9cada de los ochenta, por recomendaci\u00f3n de la \u00a0 Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico y con un enfoque \u00a0 objetivo, que implica comparar los fondos propios con el endeudamiento externo y \u00a0 as\u00ed rechazar la deducibilidad fiscal de los intereses que se generen por encima \u00a0 del l\u00edmite del pasivo externo. Indica que implementar el enfoque objetivo da \u00a0 seguridad jur\u00eddica, es f\u00e1cil de aplicar y disminuye los costos de fiscalizaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advierte que el legislador justifica la expedici\u00f3n \u00a0 del art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012 porque \u201cen Colombia existe el sesgo de \u00a0 deducibilidad de los intereses frente a la no deducibilidad de los dividendos, \u00a0 por lo cual las empresas tienden a financiar la mayor parte de sus proyectos a \u00a0 trav\u00e9s del cr\u00e9dito\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Afirma que la disposici\u00f3n acusada no vulnera el \u00a0 derecho a la igualdad, porque para su aplicaci\u00f3n utiliza un criterio objetivo, \u00a0 al establecer un l\u00edmite de deducibilidad de gastos por intereses para todos los \u00a0 que superen un nivel de endeudamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Refiere que la norma demandada no establece ninguna \u00a0 presunci\u00f3n, pues su aplicaci\u00f3n se da solo cuando el contribuyente cumple con una \u00a0 condici\u00f3n que es objetiva y que no implica la calificaci\u00f3n de evasor de \u00a0 impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advierte que de la exposici\u00f3n de motivos en la Ley \u00a0 1607 de 2012 se extrae que \u201cel objetivo de limitar las deducciones por pago de \u00a0 intereses es incentivar la financiaci\u00f3n de las empresas con capital en lugar de \u00a0 deuda promoviendo as\u00ed la solides y liquidez de las empresas frente a terceros\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Considera que el art\u00edculo acusado no vulnera la \u00a0 libertad de empresa, pues no entra\u00f1a una carga excesiva o la exigencia de un \u00a0 requisito de constituci\u00f3n de empresa irracional o desproporcionado. En ese orden \u00a0 de ideas, el legislador tiene la facultad de crear normas con el fin de ejercer \u00a0 control de las actividades empresariales, preservar el inter\u00e9s general y el \u00a0 patrimonio de la Naci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales-DIAN- \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Maritza Alexandra D\u00edaz Granados, en condici\u00f3n de \u00a0 apoderada de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales, intervino en el \u00a0 proceso de la referencia, para defender la constitucionalidad de la disposici\u00f3n \u00a0 acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Define la subcapitalizaci\u00f3n como cualquier \u00a0 desproporci\u00f3n constatable entre la magnitud del capital de responsabilidad, \u00a0 fijado legal o estatutariamente, y el nivel de riesgo de la empresa que en cada \u00a0 caso se programe para llevar a efecto el objeto social. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que en el a\u00f1o gravable 2012 se determin\u00f3 \u00a0 que de 289.577 casos examinados tan solo el 16.52% presentaba una relaci\u00f3n en la \u00a0 que el pasivo total era superior a 3 veces el patrimonio l\u00edquido del \u00a0 contribuyente, en el 83.48% restante, el pasivo era inferior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Considera que la disposici\u00f3n acusada no establece \u00a0 diferencias entre los contribuyentes del impuesto de renta y complementarios, \u00a0 ello implica que, en principio, sea aplicable tanto para las personas naturales \u00a0 como jur\u00eddicas, sin embargo, se\u00f1ala que para el a\u00f1o 2012, 909.756 personas \u00a0 naturales ten\u00edan la calidad de contribuyentes y solo las que no tuvieron la \u00a0 calidad de empleados o asalariados realizaron deducciones por concepto de \u00a0 intereses originados en pr\u00e9stamos para la adquisici\u00f3n de vivienda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed pues, los intereses que paguen las personas \u00a0 asalariadas no son, por regla general, deducibles, pues los mismos no cumplen \u00a0 con los requisitos generales para la deducci\u00f3n de las expensas, de que trata el \u00a0 art\u00edculo 107 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Indica que la disposici\u00f3n acusada no desconoce el \u00a0 principio de buena fe, pues el hecho de que el legislador establezca una \u00a0 restricci\u00f3n no implica, per se, que se presuma la mala fe del obligado \u00a0 fiscal, sino que, por el contrario, con ello se busca la construcci\u00f3n de un \u00a0 sistema tributario m\u00e1s eficiente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Afirma que la diferencia de trato que plantea la \u00a0 norma respecto de las entidades que est\u00e1n vigiladas por la Superintendencia \u00a0 Financiera est\u00e1 justificada en la medida en que \u00e9stas desarrollan actividades \u00a0 que suponen el endeudamiento por la captaci\u00f3n de recursos entre el p\u00fablico, \u00a0 mientras que el resto de contribuyentes acuden al endeudamiento con el fin de \u00a0 financiar las actividades propias del giro ordinario de sus negocios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, considera que la norma objeto de control \u00a0 no vulnera el principio de libertad de empresa, establecido en el art\u00edculo 333 \u00a0 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, pues la limitaci\u00f3n que prev\u00e9 se justifica porque \u00a0 busca contribuir a financiar los gastos en inversiones del Estado dentro del \u00a0 concepto de justicia y equidad y, as\u00ed mismo, cumplir con el deber de concretar \u00a0 en la realidad los principios de equidad, eficiencia y progresividad en los que \u00a0 debe fundarse el sistema tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. Asociaci\u00f3n Bancaria y de Entidades Financieras \u00a0 de Colombia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mar\u00eda Mercedes Cuellar L\u00f3pez, en representaci\u00f3n de \u00a0 la Asociaci\u00f3n Bancaria y de Entidades Financieras, present\u00f3 escrito en el que \u00a0 solicit\u00f3 declarar exequible la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Considera que el legislador en el art\u00edculo 109 de la \u00a0 Ley 1607 de 2012 distingui\u00f3 entre las entidades que tienen por objeto principal \u00a0 la captaci\u00f3n de recursos entre el p\u00fablico y que para ello contraen deudas y las \u00a0 entidades que adquieren pr\u00e9stamos para financiar el cumplimiento de sus fines \u00a0 comerciales, pues para las primeras los pasivos son la condici\u00f3n necesaria de su \u00a0 funcionamiento, mientras que para las segundas son una opci\u00f3n de financiamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. Instituto Colombiano de Derecho Tributario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mauricio Alfredo Plazas Vega, Vicepresidente del \u00a0 Instituto Colombiano de Derecho Tributario solicita a la Corporaci\u00f3n declarar \u00a0 inexequible el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012, pues vulnera los principios \u00a0 de justicia, buena fe, igualdad y libertad de empresa y, a su vez, desconoce la \u00a0 prohibici\u00f3n de aplicar, de forma retroactiva, la ley tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advierte que en el derecho comparado las normas de \u00a0 subcapitalizaci\u00f3n tratan de evitar que los socios de las compa\u00f1\u00edas prescindan de \u00a0 incrementar el capital de las mismas y opten por otorgar pr\u00e9stamos a las \u00a0 compa\u00f1\u00edas de su propiedad, con el fin de recibir intereses en lugar de \u00a0 dividendos y as\u00ed lograr que los pagos por tales conceptos sean deducibles para \u00a0 la sociedad de que se trate. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Refiere que en otras legislaciones se impide la \u00a0 deducci\u00f3n de intereses \u00fanicamente en aquellos casos en los que el endeudamiento \u00a0 se presenta entre el contribuyente y sus socios o vinculados econ\u00f3micos, pues \u00a0 solo en esta situaci\u00f3n dicha estrategia puede estar encaminada a reducir la base \u00a0 gravable para la tasaci\u00f3n del tributo sobre la renta, sin embargo, en Argentina \u00a0 existe la posibilidad de que se permita la deducci\u00f3n de intereses si se \u00a0 demuestra la necesidad del cr\u00e9dito. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Indica que la disposici\u00f3n acusada no limit\u00f3 los \u00a0 alcances de la restricci\u00f3n a las operaciones de endeudamiento de la sociedades \u00a0 con sus socios, vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas del contribuyente \u00a0 sino que, por el contrario, se implement\u00f3 de forma indiscriminada y arbitraria \u00a0 en contraste con lo que impera en el derecho comparado y lo que debe inspirar \u00a0 las cl\u00e1usulas antielusi\u00f3n en materia tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De igual manera, sostiene que el precepto demandado \u00a0 parte del supuesto irreal de considerar que todos los contribuyentes tienen la \u00a0 misma posibilidad de endeudarse o trabajar con sus propios recursos, violando \u00a0 con ello el principio de igualdad, pues crea un privilegio para quienes pueden \u00a0 financiarse con sus propios recursos respecto de aquellos que no pueden hacerlo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Afirma que el legislador, al expedir el art\u00edculo en \u00a0 discusi\u00f3n, no tuvo en cuenta la regla que prev\u00e9 el art\u00edculo 363 de la \u00a0 Constituci\u00f3n Pol\u00edtica referente a que \u201clas leyes tributarias no se aplicaran con \u00a0 retroactividad\u201d, pues no consagr\u00f3 un r\u00e9gimen de transici\u00f3n para los \u00a0 contribuyentes que adquirieron cr\u00e9ditos con anterioridad a la entrada en \u00a0 vigencia de la Ley 1607 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se\u00f1ala que el art\u00edculo cuestionado no tuvo en cuenta \u00a0 que con la derogaci\u00f3n del numeral 5\u00b0 del art\u00edculo 25 del Estatuto Tributario, en \u00a0 Colombia se elimin\u00f3 cualquier posibilidad de no gravar los intereses que se \u00a0 generen a favor del acreedor, que tampoco se consider\u00f3 que las operaciones \u00a0 internacionales que realizan los contribuyentes se rigen por estrictas reglas \u00a0 sobre precios de transferencias que garantizan que las transacciones con \u00a0 vinculados o partes relacionadas del exterior se pacten en funci\u00f3n de precios de \u00a0 mercado o comparables. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Manifiesta que el legislador no considero que si la \u00a0 sociedad le paga al socio intereses y no dividendos disminuye su utilidad y, por \u00a0 consiguiente, su impuesto, pero al mismo tiempo, tambi\u00e9n se aumenta la base \u00a0 gravable del impuesto sobre la renta del socio que los percibe. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, indica que la disposici\u00f3n demandada \u00a0 viola la libertad de empresa porque olvida que la realidad nacional es que las \u00a0 empresas se endeudan para su creaci\u00f3n y consolidaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
7. Universidad Santo Tom\u00e1s \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Jhon Jairo Morales Alzate y Carlos Rodr\u00edguez Mej\u00eda, \u00a0 decano y docente de la Facultad de Derecho de la Universidad Santo Tomas, \u00a0 respectivamente, intervienen en el proceso de la referencia para solicitar que \u00a0 se declare exequible la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Consideran que el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de \u00a0 2012 no vulnera el principio de igualdad, porque no establece ninguna distinci\u00f3n \u00a0 entre los contribuyentes, tampoco desconoce el debido proceso, la buena fe y la \u00a0 libertad de empresa, pues no impide que las sociedades que necesiten recursos lo \u00a0 hagan a trav\u00e9s de cr\u00e9ditos y solo grava el exceso de endeudamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
8. Pontificia Universidad Javeriana \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Vanessa Suelt Cock, Directora del \u00a0 Grupo de Acciones P\u00fablicas de la Pontificia Universidad Javeriana, solicita \u00a0 declarar exequible el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que la norma demandada \u00a0 no vulnera el principio de igualdad porque hace referencia a dos clases de \u00a0 contribuyentes, personas naturales y jur\u00eddicas, que tienen m\u00e1s similitudes que \u00a0 diferencias y que, por lo tanto, no ser\u00eda procedente implementar un trato \u00a0 diferencial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n rindi\u00f3 en \u00a0 t\u00e9rmino el concepto de su competencia y tras aludir al fen\u00f3meno de la \u00a0 subcapitalizaci\u00f3n afirma que \u201cColombia, dentro de su soberan\u00eda fiscal opt\u00f3 por \u00a0 adoptar la regla de la subcapitalizaci\u00f3n en los t\u00e9rminos de la norma demandada \u00a0 con el fin de estimular a las empresas a que se fortalezcan en su capitalizaci\u00f3n \u00a0 propia para tener mayor base patrimonial para responder por el cumplimiento de \u00a0 sus obligaciones en el desarrollo de su objeto social, evitar \u00a0 sobreendeudamientos sin respaldo econ\u00f3mico y patrimonial claro que comprometan \u00a0 la confianza del p\u00fablico en las actividades de captaci\u00f3n por riesgos sist\u00e9micos \u00a0 y los dineros p\u00fablicos que se requerir\u00edan para contrarrestar dichos riesgos \u00a0 sist\u00e9micos, y para evitar comportamientos elusivos de las obligaciones \u00a0 tributarias en materia de impuesto de renta y complementarios a trav\u00e9s de la \u00a0 tendencia a crear empresas y sociedades, especialmente de capital, que quieren \u00a0 obtener ganancias con base en riesgos propios m\u00ednimos, trasladando los mismos al \u00a0 resto de la sociedad colombiana\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se\u00f1ala que \u201cla medida se ajusta a la competencia del \u00a0 Legislador para crear e imponer tributos, especialmente desde los principios de \u00a0 la justicia, la equidad y la eficiencia contributivos, aplicados desde un punto \u00a0 de vista preventivo, m\u00e1xime cuando actualmente est\u00e1n ingresando al pa\u00eds divisas \u00a0 en grandes cantidades que buscan su colocaci\u00f3n en el mercado interno mediante el \u00a0 otorgamiento de cr\u00e9ditos\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Indica que no le asiste raz\u00f3n al demandante en \u00a0 cuanto considera que se viola el principio de trato legal igual en materia de \u00a0 equidad tributaria, porque se equipara a los contribuyentes que tienen pr\u00e1cticas \u00a0 evasoras mediante deudas ficticias con aquellos que no incurren en tales \u00a0 pr\u00e1cticas, debido a que se trata de una medida tributaria preventiva que parte \u00a0 de la base de considerar que todos los contribuyentes del impuesto de renta \u00a0 act\u00faan de buena fe en materia de endeudamiento, teniendo en cuenta que el mismo \u00a0 no est\u00e1 prohibido ni limitado en materia de cuant\u00edas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que lo pretendido es un comportamiento \u00a0 responsable previsivo y preventivo en materia de endeudamiento empresarial, \u00a0 desde los puntos de vista del cumplimiento del objeto social, de la adquisici\u00f3n \u00a0 de obligaciones financieras y de comportamiento fiscal y que en el presente caso \u00a0 no resulta de recibo hacer distinciones entre comportamientos evasores mediante \u00a0 endeudamientos contrarios a la realidad frente al endeudamiento real, porque la \u00a0 evasi\u00f3n tiene otro tratamiento en las normas tributarias colombianas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Afirma que no se viola el debido proceso en lo que \u00a0 tiene que ver con los derechos a la defensa y a la contradicci\u00f3n, por considerar \u00a0 evasores a todos los contribuyentes cuyos pasivos o deudas que causan intereses \u00a0 superen el l\u00edmite establecido en dicha disposici\u00f3n, impidi\u00e9ndoles probar que su \u00a0 actividad y su pasivo no obedecen a fines defraudadores fiscales, ni el \u00a0 principio de la buena fe, por considerar que el legislador presume que los \u00a0 intereses que se causen por encima del tope permitido para ser objeto de \u00a0 deducci\u00f3n como gastos para efectos del impuesto de renta y complementarios \u00a0 tienen el car\u00e1cter o intenci\u00f3n de evasi\u00f3n fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Considera que tampoco se vulnera o restringe la \u00a0 libertad de empresa, porque la norma demandada no limita la intenci\u00f3n ni la \u00a0 capacidad de endeudamiento de las empresas, que permanece ilimitada y que \u00a0 tampoco puede prosperar la acusaci\u00f3n del libelista sobre violaci\u00f3n del principio \u00a0 de equidad tributaria debido a que, seg\u00fan el tama\u00f1o de la empresa, en esa misma \u00a0 proporci\u00f3n se manifiesta su comportamiento crediticio, cuando las mismas act\u00faan \u00a0 responsablemente. As\u00ed, entre m\u00e1s peque\u00f1a es una empresa, mayor resulta el \u00a0 control que ejerce el sector financiero sobre su capacidad de endeudamiento y \u00a0 pago, percibi\u00e9ndose los riesgos m\u00e1s grandes en las empresas que tienden a \u00a0 aumentar su tama\u00f1o v\u00eda cr\u00e9dito. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Afirma que en lo que puede tener algo de raz\u00f3n el \u00a0 demandante es en la presunta violaci\u00f3n del derecho a la igualdad de trato legal \u00a0 porque la legislaci\u00f3n sobre subcapitalizaci\u00f3n excluye de la limitaci\u00f3n de \u00a0 deducci\u00f3n de intereses por deudas, sin justificaci\u00f3n alguna, a los \u00a0 contribuyentes del impuesto de renta y complementarios que est\u00e9n sometidos a la \u00a0 inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese sentido, se debe tener en cuenta que los \u00a0 contribuyentes del impuesto de renta y complementarios que est\u00e9n sometidos a la \u00a0 inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia asumen en \u00a0 el mercado financiero dos tipos de posiciones: una referente a las actividades \u00a0 relacionadas con el manejo, aprovechamiento e inversi\u00f3n de los recursos captados \u00a0 del p\u00fablico y otra atinente a la posici\u00f3n propia que asumen en los mercados y \u00a0 actividades financieras a partir del ejercicio de las labores de captaci\u00f3n de \u00a0 recursos del p\u00fablico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene que en el primer supuesto resulta razonable \u00a0 que el legislador considere que no deba existir l\u00edmite en materia de deducci\u00f3n \u00a0 de intereses por tales deudas, debido a que se presume que esos endeudamientos \u00a0 responden a actividades de inter\u00e9s p\u00fablico, en cuanto a que est\u00e1n encaminadas a \u00a0 garantizar la confianza del p\u00fablico en el sector financiero y a evitar colapsos \u00a0 en materia del flujo del circulante por p\u00e9rdida de dicha confianza, tal como lo \u00a0 establecen los art\u00edculos 150, numeral 19, literal e, y 335 de la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Pero, respecto del segundo supuesto asevera que, \u00a0 trat\u00e1ndose del endeudamiento, el comportamiento de los contribuyentes sometidos \u00a0 a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera en nada difiere \u00a0 del que tienen los dem\u00e1s contribuyentes del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios, por lo que no se justifica que por endeudamientos basados en \u00a0 posici\u00f3n propia los contribuyentes del sector financiero resulten cobijados con \u00a0 el beneficio tributario de la deducci\u00f3n ilimitada de intereses para efectos de \u00a0 disminuir la obligaci\u00f3n relacionada con el impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo anterior solicita a la Corte que \u00a0 declare ajustada al orden superior la regulaci\u00f3n sobre subcapitalizaci\u00f3n, bajo \u00a0 el entendido de que los contribuyentes del impuesto de renta y complementarios \u00a0 que est\u00e9n sometidos a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia \u00a0 Financiera de Colombia tambi\u00e9n se encuentran sometidos a la misma medida de \u00a0 limitaci\u00f3n de deducci\u00f3n de intereses que rige para el resto de contribuyentes \u00a0 del mismo impuesto, cuando las deudas que adquieran y que generen intereses \u00a0 respondan a posici\u00f3n propia y no en funci\u00f3n de garantizar las actividades \u00a0 relacionadas con el manejo, aprovechamiento e inversi\u00f3n de los recursos captados \u00a0 del p\u00fablico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La competencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte Constitucional es competente para conocer \u00a0 de la demanda de la referencia, de conformidad con lo establecido en el art\u00edculo \u00a0 241-4 de la Constituci\u00f3n que le asigna la funci\u00f3n de \u201cdecidir sobre las demandas \u00a0 de inconstitucionalidad que presenten los ciudadanos contra leyes, tanto por su \u00a0 contenido material como por vicios de procedimiento en su formaci\u00f3n\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Planteamiento de la cuesti\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante la Ley 1607 de 2012, el Congreso de la \u00a0 Rep\u00fablica expidi\u00f3 algunas disposiciones en materia tributaria y, \u00a0 espec\u00edficamente, en su art\u00edculo 109 adicion\u00f3 al Estatuto Tributario el art\u00edculo \u00a0 118-1 sobre subcapitalizaci\u00f3n, para lo cual estableci\u00f3 que \u201clos contribuyentes \u00a0 sobre la renta y complementarios solo podr\u00e1n deducir los intereses generados con \u00a0 ocasi\u00f3n de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente a\u00f1o \u00a0 gravable no exceda el resultado de multiplicar por tres (3) el patrimonio \u00a0 l\u00edquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del a\u00f1o gravable \u00a0 inmediatamente anterior\u201d, de modo que \u201cno ser\u00e1 deducible la proporci\u00f3n de los \u00a0 gastos por concepto de intereses que exceda el l\u00edmite a que se refiere este \u00a0 art\u00edculo\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En cuatro par\u00e1grafos adicionales se indic\u00f3 (i) que \u00a0 las deudas que se tendr\u00e1n en cuenta para efectos del c\u00e1lculo pertinente son las \u00a0 generadoras de intereses, (ii) que los contribuyentes del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios, constituidos como sociedades, entidades o veh\u00edculos de \u00a0 prop\u00f3sito especial para la construcci\u00f3n de proyectos de vivienda, en los \u00a0 t\u00e9rminos de la Ley 1537 de 2012, solo podr\u00e1n deducir \u201clos intereses generados \u00a0 con ocasi\u00f3n de deudas, cuyo monto total promedio durante el correspondiente a\u00f1o \u00a0 gravable no exceda el resultado de multiplicar por cuatro (4) el patrimonio \u00a0 l\u00edquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del a\u00f1o gravable \u00a0 inmediatamente anterior\u201d y (iii) que no se aplicar\u00e1 al art\u00edculo \u201ca los \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre renta y complementarios que est\u00e9n sometidos a \u00a0 inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia\u201d, ni (iv) \u00a0 a \u201clos casos de financiaci\u00f3n de proyectos de infraestructura de servicios \u00a0 p\u00fablicos, siempre que dichos proyectos se encuentren a cargo de sociedades, \u00a0 entidades o veh\u00edculos de prop\u00f3sito especial\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En contra del rese\u00f1ado art\u00edculo 109 de la Ley 1607 \u00a0 de 2012 el ciudadano Jos\u00e9 Daniel Carre\u00f1o Jim\u00e9nez present\u00f3 una demanda de \u00a0 inconstitucionalidad que, habiendo sido inadmitida por Auto del 14 de febrero de \u00a0 2014, fue corregida por el actor, quien formul\u00f3 cargos por violaci\u00f3n de los \u00a0 derechos a la igualdad y al debido proceso, del principio de buena fe, de la \u00a0 libertad de empresa y de los principios de equidad y progresividad en materia \u00a0 tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Objeto principal de la censura planteada por el \u00a0 demandante es la fijaci\u00f3n de un l\u00edmite para los efectos de deducci\u00f3n de los \u00a0 intereses originados en deudas, de forma tal que, trat\u00e1ndose de los \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, no ser\u00e1n \u00a0 deducibles los gastos por intereses que excedan el resultado de multiplicar por \u00a0 tres el patrimonio l\u00edquido del contribuyente determinado a 31 de diciembre del \u00a0 a\u00f1o gravable inmediatamente anterior o de multiplicarlo por cuatro, en el caso \u00a0 de los contribuyentes cuyo prop\u00f3sito especial es la construcci\u00f3n de proyectos de \u00a0 vivienda de inter\u00e9s social o prioritario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El cargo por violaci\u00f3n del derecho a la igualdad lo \u00a0 hace consistir el actor en que el mismo l\u00edmite sea aplicable tanto a los \u00a0 contribuyentes \u201ccon deudas ciertas y legales, adquiridas v\u00e1lidamente para el \u00a0 desarrollo de su actividad econ\u00f3mica como fuente de capital para la realizaci\u00f3n \u00a0 de su objeto social\u201d, como \u201ca aquellos contribuyentes evasores cuyos pasivos \u00a0 tienen el \u00fanico fin de erosionar la base gravable del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios\u201d, de lo cual resulta que a ambos tipos de contribuyentes se les \u00a0 da el mismo tratamiento, \u201cpor lo dem\u00e1s sancionatorio\u201d,\u00a0 pese a que se \u00a0 encuentran en \u201csituaciones f\u00e1cticas diferentes y opuestas\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan el demandante, el contribuyente que no es \u00a0 evasor carece de la posibilidad de probar en contrario, siendo que el l\u00edmite \u00a0 normativamente prescrito no deber\u00eda aplicarse a \u201ca los contribuyentes que puedan \u00a0 acreditar la validez y existencia de las obligaciones, de manera que puedan \u00a0 deducir los intereses de las deudas como un costo real de su operaci\u00f3n y \u00a0 funcionamiento, as\u00ed tales deudas superen el l\u00edmite establecido\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A juicio del libelista, al darles tratamiento de \u00a0 evasores a todos los contribuyentes que excedan el l\u00edmite legalmente previsto, \u00a0 impidi\u00e9ndoles a todos deducir la proporci\u00f3n de gastos por concepto de intereses \u00a0 que supere el monto fijado, se traduce, adem\u00e1s, en desconocimiento del debido \u00a0 proceso, y en concreto, de los derechos de defensa y contradicci\u00f3n, pues al \u00a0 contribuyente que act\u00faa conforme a derecho se le niega la oportunidad de \u00a0 demostrar que sus deudas no fueron adquiridas con el prop\u00f3sito de defraudar al \u00a0 fisco, es decir, no se le permite probar en contra de la presunci\u00f3n \u201cde que su \u00a0 pasivo presta un servicio evasor\u201d, ni es juzgado mediante un proceso que le \u00a0 facilite ejercer su derecho a la defensa y \u201ccontradecir la calificaci\u00f3n de \u00a0 evasor que le ha impuesto el legislador\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En opini\u00f3n del actor, lo anterior tambi\u00e9n comporta \u00a0 el desconocimiento del principio constitucional de buena fe, pues al limitar el \u00a0 monto de las deudas de las que pueden deducirse intereses, el legislador asume \u00a0 que tendr\u00edan el car\u00e1cter de evasivas \u201csi exceden del resultado de multiplicar \u00a0 por tres (3) el patrimonio l\u00edquido del contribuyente\u201d, neg\u00e1ndose por ello la \u00a0 posibilidad de deducir los intereses respecto de las deudas que superen el \u00a0 l\u00edmite establecido, \u201ccomo si tales deudas correspondieran a conductas evasoras o \u00a0 elusivas\u201d.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adicionalmente, considera que el l\u00edmite fijado en el \u00a0 precepto demandado viola la libertad de empresa, en la medida en que obliga a \u00a0 los contribuyentes \u201ca recurrir a la capitalizaci\u00f3n de las personas jur\u00eddicas\u201d, \u00a0 dificultando \u201cla financiaci\u00f3n mediante operaciones de cr\u00e9dito\u201d, a las que \u00a0 \u201crecurren com\u00fanmente los contribuyentes para desarrollar sus actividades \u00a0 econ\u00f3micas\u201d, financiaci\u00f3n \u201cv\u00e1lida y permitida en Colombia, sin que exista \u00a0 limitaci\u00f3n alguna al monto en el que cada persona se puede obligar, siendo \u00a0 libertad de los particulares adquirir los cr\u00e9ditos y las obligaciones que \u00a0 consideren pertinentes en desarrollo del principio de la libertad de empresa\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Agrega el actor que se vulneran los principios de \u00a0 equidad y progresividad tributaria, porque \u201clas personas con mayor capacidad \u00a0 econ\u00f3mica pueden financiar directamente su actividad sin recurrir a \u00a0 endeudamiento y, por lo tanto, sin que les afecte la norma demandada, mientras \u00a0 que, por el contrario, las personas con una menor capacidad econ\u00f3mica que no \u00a0 cuentan con recursos propios para desarrollar sus actividades propias, son \u00a0 quienes deben recurrir en mayor grado a endeudamiento y es precisamente a \u00a0 quienes afecta directamente la norma demandada al no permitirles deducir los \u00a0 intereses sobre las deudas que superen el l\u00edmite establecido\u201d, lo cual les \u00a0 obliga a asumir una mayor carga tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, en la demanda se hace referencia a la \u00a0 violaci\u00f3n del derecho a la igualdad que, en criterio del libelista, se genera \u00a0 cuando se establece que el l\u00edmite fijado no es aplicable a los contribuyentes \u00a0 del impuesto sobre la renta y complementarios \u201cque est\u00e9n sometidos a la \u00a0 inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia\u201d, lo que \u00a0 \u201cfavorece a los contribuyentes con mayor capacidad econ\u00f3mica, al permitirles \u00a0 deducir intereses sin ning\u00fan l\u00edmite, mientras que los dem\u00e1s contribuyentes \u00a0 \u00fanicamente pueden deducir intereses por las deudas que no superen el monto \u00a0 establecido\u201d, sin que tal diferenciaci\u00f3n est\u00e9 constitucionalmente justificada, \u00a0 ya que la vigilancia de la Superintendencia Financiera no es argumento v\u00e1lido \u00a0 para basar una distinci\u00f3n, dado que el costo de los intereses \u201ces igual para los \u00a0 contribuyentes\u201d, est\u00e9n o no sometidos a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la \u00a0 mencionada Superintendencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El actor estima que si la distinci\u00f3n radica en las \u00a0 actividades que realizan los contribuyentes sometidos a la inspecci\u00f3n y \u00a0 vigilancia de la Superintendencia Financiera, tampoco ser\u00eda procedente, \u201ccomo \u00a0 quiera que por la naturaleza de la actividad que desarrollan y teniendo en \u00a0 cuenta el principio de progresividad, no habr\u00eda raz\u00f3n para que los dem\u00e1s \u00a0 contribuyentes asuman una mayor carga tributaria\u201d, ni para desconocer el \u00a0 principio de buena fe, pues \u00fanicamente los vigilados por la Superintendencia \u00a0 Financiera gozar\u00edan de la respectiva presunci\u00f3n y \u201cpodr\u00edan deducir intereses de \u00a0 deudas que superen el l\u00edmite impuesto\u201d, sin que se les considere incursos en \u00a0 pr\u00e1cticas evasivas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A la Corte le corresponde determinar (i) si el \u00a0 establecimiento de un l\u00edmite por encima del cual los contribuyentes del impuesto \u00a0 de renta y complementarios deben tributar, sin que proceda la deducci\u00f3n de los \u00a0 gastos por concepto de intereses que excedan el l\u00edmite fijado, introduce entre \u00a0 evasores y no evasores una equiparaci\u00f3n injustificada y violatoria de los \u00a0 derechos a la igualdad y al debido proceso, del principio de buena fe, de la \u00a0 libertad de empresa y de los principios de equidad y progresividad en materia \u00a0 tributaria y tambi\u00e9n (ii) si la no aplicaci\u00f3n del referido l\u00edmite a los \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que est\u00e9n sometidos \u00a0 a inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia atenta \u00a0 contra el derecho a la igualdad y el principio de buena fe. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para contextualizar el an\u00e1lisis de la posible \u00a0 violaci\u00f3n del derecho a la igualdad, la Corporaci\u00f3n se referir\u00e1, en primer \u00a0 t\u00e9rmino, a la figura de la subcapitalizaci\u00f3n, haciendo especial \u00e9nfasis en su \u00a0 incidencia en el \u00e1mbito tributario, luego de lo cual examinar\u00e1 la amplitud de la \u00a0 facultad configurativa del legislador en la materia y el alegato del actor \u00a0 relativo al tratamiento indiferenciado que seg\u00fan \u00e9l, reciben evasores y no \u00a0 evasores con violaci\u00f3n del derecho a la igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La conclusi\u00f3n a la que conduzca el anterior an\u00e1lisis \u00a0 condicionar\u00e1 el estudio de los cargos por la presunta violaci\u00f3n del debido \u00a0 proceso, del principio de buena fe, de la libertad de empresa y de los \u00a0 principios de equidad y progresividad tributaria. Una vez despachadas las \u00a0 anteriores acusaciones, la Corte asumir\u00e1 el an\u00e1lisis de las que se basan en la \u00a0 no aplicaci\u00f3n del l\u00edmite previsto en el art\u00edculo demandado a los contribuyentes \u00a0 del impuesto sobre la renta y complementarios que est\u00e9n sometidos a inspecci\u00f3n y \u00a0 vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. La subcapitalizaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El concepto de subcapitalizaci\u00f3n o \u00a0 infracapitalizaci\u00f3n tiene origen mercantil\u00a0 y, particularmente, en el \u00a0 \u00e1mbito societario, en el cual alude a la desproporci\u00f3n, susceptible de \u00a0 verificaci\u00f3n, entre el capital que soporta la responsabilidad y el grado de \u00a0 riesgo que asume la sociedad para cumplir su objeto social. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Doctrinariamente se ha distinguido la \u00a0 subcapitalizaci\u00f3n material de la nominal, haciendo ver que, en el primer caso, \u00a0 la respectiva sociedad no dispone de los medios necesarios para el desarrollo de \u00a0 su objeto, mientras que en el segundo cuenta con los medios financieros \u00a0 indispensables. La infracapitalizaci\u00f3n es material cuando los socios no aportan \u00a0 los recursos suficientes para el desarrollo de la actividad empresarial y es \u00a0 nominal cuando a los medios efectivamente disponibles se les confiere el \u00a0 tratamiento jur\u00eddico correspondiente al capital proveniente del cr\u00e9dito, \u00a0 sustray\u00e9ndolos as\u00ed del r\u00e9gimen correspondiente al capital propio y de la \u00a0 consiguiente responsabilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este \u00faltimo supuesto los socios financian \u00a0 suficientemente la sociedad, pero sustraen del capital social buena parte de esa \u00a0 financiaci\u00f3n, vali\u00e9ndose, por ejemplo, de figuras tales como el arrendamiento o \u00a0 el pr\u00e9stamo que ellos mismos hacen a la sociedad que han fundado con un capital \u00a0 m\u00ednimo, para dotarla de los medios adecuados al cumplimiento de su objeto, \u00a0 operaci\u00f3n que implica una sustituci\u00f3n del capital que es prenda de la \u00a0 responsabilidad, por un capital en apariencia ajeno que compensa la deficiencia \u00a0 perceptible en el capital propio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se alcanza a percibir en el anterior ejemplo que la \u00a0 financiaci\u00f3n de las sociedades puede provenir de recursos propios o de recursos \u00a0 ajenos y lo mismo puede afirmarse de las personas naturales y de sus actividades \u00a0 que requieren de capital para su desarrollo, debi\u00e9ndose tener en cuenta que, en \u00a0 ambos supuestos la proporci\u00f3n entre los recursos propios y los ajenos se ve \u00a0 alterada al punto de generar subcapitalizaci\u00f3n cuando la responsabilidad \u00a0 patrimonial sufre una modificaci\u00f3n sustancial debida a la carencia de \u00a0 suficientes recursos propios que resultan notoriamente escasos si se les compara \u00a0 con los provenientes de fondos ajenos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La financiaci\u00f3n con recursos propios o ajenos y, por \u00a0 ende, la subcapitalizaci\u00f3n, tienen notable influjo en materia tributaria, porque \u00a0 el origen de los recursos incide de manera distinta en la carga que debe \u00a0 soportar tanto el sujeto financiado, como el que lo financia. La financiaci\u00f3n \u00a0 ajena se procura mediante pr\u00e9stamos que producen intereses a favor de quien \u00a0 desembolsa el cr\u00e9dito, en tanto que la propia se vale de inversiones o \u00a0 aportaciones no provenientes de operaciones crediticias, conforme acontece, \u00a0 verbi gratia, con los aportes que efect\u00faan los participantes en una \u00a0 sociedad, cuya retribuci\u00f3n no son los intereses, sino los dividendos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, la constituci\u00f3n de un pr\u00e9stamo no es \u00a0 objeto de gravamen mediante tributos, mientras que el patrimonio propio, la \u00a0 constituci\u00f3n de una sociedad o el aumento de su capital s\u00ed est\u00e1n sujetos a \u00a0 impuestos, lo que se traduce en una diferencia entre el r\u00e9gimen tributario de \u00a0 los dividendos y el correspondiente a los intereses, pues, al tenor del art\u00edculo \u00a0 118 del Estatuto Tributario, estos \u00faltimos son gastos deducibles y conducentes, \u00a0 por lo tanto, dan lugar a un importante ahorro al momento de pagar el impuesto \u00a0 sobre la renta, nada de lo cual ocurre trat\u00e1ndose de los dividendos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, el prestamista conserva su capital y \u00a0 recibe el pago de intereses, pero el inversionista depende de que haya \u00a0 utilidades para poder recibir recursos por concepto de dividendos, luego el \u00a0 cr\u00e9dito y los intereses resultan m\u00e1s atractivos desde una perspectiva mercantil \u00a0 y tambi\u00e9n desde el punto de vista fiscal, conforme queda demostrado al reparar \u00a0 en que, a diferencia de los dividendos, los intereses son gastos deducibles. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, los intereses, por ser \u00a0 considerados gastos de explotaci\u00f3n, disminuyen el beneficio gravable del deudor \u00a0 y, los dividendos, contrariamente, no tienen para quien los genera la condici\u00f3n \u00a0 de gasto deducible y, por ello, forman parte de la base imponible, situaci\u00f3n \u00a0 que, de manera general, permite advertir que ser\u00eda m\u00e1s deseable acudir a la \u00a0 financiaci\u00f3n mediante recursos provenientes del cr\u00e9dito. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La deducibilidad de los intereses puede actuar como \u00a0 motivante de un endeudamiento excesivo acompa\u00f1ado de una considerable \u00a0 disminuci\u00f3n del capital propio, caso en el cual, para efectos tributarios, se \u00a0 podr\u00e1 hablar de la subcapitalizaci\u00f3n como maniobra elusiva destinada a reducir \u00a0 la carga fiscal por la v\u00eda de la financiaci\u00f3n con recursos ajenos que, con la \u00a0 anotada finalidad, superan desproporcionadamente a los propios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A fin de evitar la difusi\u00f3n de esta pr\u00e1ctica, en \u00a0 diversos pa\u00edses se ha reaccionado jur\u00eddicamente en el sentido de imponer l\u00edmites \u00a0 al endeudamiento excesivo de sociedades o de contribuyentes y eso es, \u00a0 precisamente, lo que ha pretendido el legislador mediante la adici\u00f3n del \u00a0 art\u00edculo 118-A al Estatuto Tributario, dispuesta por la Ley 1607 de 2012, cuyo \u00a0 art\u00edculo 109 introdujo la figura de la subcapitalizaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. La facultad de configuraci\u00f3n del legislador en \u00a0 materia tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Ley 1607 de 2012 contiene una reforma tributaria \u00a0 y de ella hace parte el art\u00edculo 109 que orden\u00f3 adicionar al Estatuto Tributario \u00a0 la preceptiva demandada en esta ocasi\u00f3n, lo que advierte claramente acerca de la \u00a0 adscripci\u00f3n de la subcapitalizaci\u00f3n en un \u00e1mbito material que en forma reiterada \u00a0 ha sido considerado propicio al amplio ejercicio de la potestad configurativa \u00a0 del Congreso de la Rep\u00fablica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, a los \u00f3rganos de representaci\u00f3n pol\u00edtica \u00a0 y, en especial, al legislador se les ha confiado la potestad impositiva del \u00a0 Estado, de modo que, seg\u00fan lo dispuesto en el art\u00edculo 338 superior, en tiempo \u00a0 de paz el Congreso es uno de los \u00f3rganos facultados para \u201cimponer contribuciones \u00a0 fiscales o parafiscales\u201d y para el desarrollo de esta competencia est\u00e1 asistido \u00a0 de un ampl\u00edsimo margen de configuraci\u00f3n que le permite adoptar decisiones \u201cseg\u00fan \u00a0 la pol\u00edtica tributaria que estime m\u00e1s adecuada para alcanzar los fines del \u00a0 Estado\u201d[1]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Refiri\u00e9ndose al alcance de esa facultad \u00a0 configurativa en materia tributaria, la Corte ha sostenido que es \u201cbastante \u00a0 amplia y discrecional\u201d, a tal grado que entra\u00f1ar\u00eda \u201cla m\u00e1s amplia \u00a0 discrecionalidad\u201d capaz de dotar al Congreso de \u201cpoder suficiente\u201d, \u201ccomo para \u00a0 permitirle fijar los elementos b\u00e1sicos de cada gravamen atendiendo a una \u00a0 pol\u00edtica tributaria que el mismo legislador se\u00f1ala, siguiendo su propia \u00a0 evaluaci\u00f3n, sus criterios y sus orientaciones en torno a las mejores \u00a0 conveniencias de la econom\u00eda y de la actividad estatal\u201d[2]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La propia Constituci\u00f3n, en el ya citado art\u00edculo \u00a0 338, se\u00f1ala que cuando el Congreso legisle en materia tributaria, deber\u00e1 fijar \u00a0 en la respectiva ley \u201cdirectamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y \u00a0 las bases gravables, y las tarifas de los impuestos\u201d, de donde, en criterio de \u00a0 la Corporaci\u00f3n, surge \u201cuna autonom\u00eda legislativa\u201d[3] para regular \u00a0 legalmente los asuntos concernientes a la tributaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las amplias atribuciones con que cuenta el Congreso \u00a0 de la Rep\u00fablica para seleccionar los medios que, en cada oportunidad, estime \u00a0 mejores para conseguir los fines de la pol\u00edtica tributaria se extienden tambi\u00e9n \u00a0 al tratamiento de los beneficios tributarios, que comprenden \u201cuna multiplicidad \u00a0 de figuras heterog\u00e9neas, de diverso contenido y alcance\u201d, entre las que se \u00a0 cuentan exenciones, exclusiones, reg\u00edmenes contributivos sustitutivos, \u00a0 suspensiones temporales del recaudo, devoluci\u00f3n de impuestos, incentivos \u00a0 tributarios y deducciones de base[4]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El \u00faltimo de los renglones mencionados tiene un \u00a0 v\u00ednculo directo con la regulaci\u00f3n que ha sido demandada en la presente causa, \u00a0 pues, de conformidad con lo anotado, trat\u00e1ndose del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios, los intereses son deducibles y, de otra parte, porque al \u00a0 precisar que la proporci\u00f3n de gastos por concepto de intereses que exceda el \u00a0 l\u00edmite legalmente fijado no ser\u00e1 deducible, el legislador incide sobre la base \u00a0 gravable y limita la referida deducibilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Teniendo en cuenta lo precedente, podr\u00eda afirmarse \u00a0 que, en principio, el establecimiento del l\u00edmite que el actor cuestiona queda \u00a0 cobijado por el margen de configuraci\u00f3n reconocido al legislador, ya que, tanto \u00a0 lo referente a las deducciones, como lo atinente a la base, hacen parte de los \u00a0 aspectos que el Congreso puede proceder a regular con autonom\u00eda y \u201cbastante\u201d \u00a0 amplitud, pues, trat\u00e1ndose de los impuestos, su facultad configurativa le \u00a0 permite modificarlos, reducirlos, aumentarlos o derogarlos[5], lo que \u00a0 comporta la utilizaci\u00f3n de los medios que tornen posible el objetivo que en cada \u00a0 oportunidad se persiga. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Conforme lo ha explicado la Corte, \u201csi un principio \u00a0 jur\u00eddico universal consiste en que las cosas se deshacen como se hacen, debe \u00a0 preservarse en el orden tributario el de que quien crea los grav\u00e1menes es el \u00a0 llamado a introducir los cambios y adaptaciones que requiera el sistema \u00a0 tributario\u201d[6] \u00a0y, desde luego, esas variaciones pueden versar sobre las deducciones y sobre la \u00a0 base gravable, de manera que cuando se restringe o se elimina una deducci\u00f3n o se \u00a0 modifica la base impositiva, bien puede obtenerse como resultado que el gravamen \u00a0 recaiga sobre algo que no estaba gravado o que en lo sucesivo se deba gravar de \u00a0 una determinada forma algo que antes estaba gravado de otro modo[7]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin perjuicio de las anteriores consideraciones, la \u00a0 Corte llama la atenci\u00f3n acerca de que la amplitud de la potestad de \u00a0 configuraci\u00f3n legislativa en materia tributaria no equivale a la inexistencia de \u00a0 l\u00edmites, como que la propia Constituci\u00f3n los fija al indicar, por ejemplo, en el \u00a0 art\u00edculo 338 que las leyes \u201cque regulen contribuciones en las que la base sea el \u00a0 resultado de hechos ocurridos durante un periodo determinado, no pueden \u00a0 aplicarse sino a partir del periodo que comience despu\u00e9s de iniciar la vigencia \u00a0 de la respectiva ley\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concordancia con lo expuesto, esta Corporaci\u00f3n ha \u00a0 se\u00f1alado que en una democracia constitucional, ninguna potestad, \u201cpor amplia que \u00a0 sea es absoluta\u201d, por lo que \u201cel Congreso no puede ejercer su poder impositivo \u00a0 de una manera incompatible con los mandatos constitucionales, lo cual excluye su \u00a0 ejercicio arbitrario, es decir, imposible de justificar a partir de razones \u00a0 acordes con la Constituci\u00f3n\u201d y tampoco \u201cpuede ejercerla de una forma contraria a \u00a0 los derechos fundamentales\u201d[8]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Procede, entonces, examinar las acusaciones del \u00a0 demandante que, por cierto, involucran el posible desconocimiento de derechos \u00a0 fundamentales, pero ha de advertirse que, en virtud de la amplitud de la \u00a0 libertad de configuraci\u00f3n legislativa en materia tributaria, se presume que la \u00a0 decisi\u00f3n adoptada por el Congreso bajo la forma de ley \u201ces constitucional y la \u00a0 carga de demostrar lo contrario recae sobre quien controvierta el ejercicio de \u00a0 su facultad impositiva\u201d[9], \u00a0 puesto que la soberan\u00eda impositiva no requiere \u201cde justificaci\u00f3n especial para \u00a0 ser ejercida en raz\u00f3n a la confianza que se confiere al legislativo en dicha \u00a0 materia\u201d[10]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esa confianza y la consiguiente amplitud de la \u00a0 facultad de configuraci\u00f3n legislativa tambi\u00e9n tienen su origen en la leg\u00edtima \u00a0 finalidad que los tributos persiguen en atenci\u00f3n a los fines sociales del Estado \u00a0 que, conforme se ha indicado, gu\u00edan la adopci\u00f3n de la pol\u00edtica tributaria que \u00a0 haya de seguirse[11]. \u00a0 As\u00ed pues, antes de emprender el examen de los cargos de inconstitucionalidad \u00a0 formulados, resulta de gran importancia destacar que, al tenor de lo dispuesto \u00a0 en el art\u00edculo 95-9 de la Carta, la tributaci\u00f3n corresponde al deber de \u00a0 contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones estatales que es el \u00a0 correlato de la potestad impositiva del Estado orientada, entre otros \u00a0 prop\u00f3sitos, al logro de un orden econ\u00f3mico justo[12].\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.1. Cargo por violaci\u00f3n del derecho a la \u00a0 igualdad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De conformidad con el orden en que se han expuesto \u00a0 los cargos de inconstitucionalidad, el primero de los ataques se ha planteado \u00a0 por la presunta violaci\u00f3n del derecho a la igualdad que el actor hace consistir \u00a0 en que la preceptiva demandada distingue, sin fundamento v\u00e1lido, entre evasores \u00a0 y no evasores, someti\u00e9ndolos al mismo l\u00edmite y otorg\u00e1ndoles igual tratamiento, \u00a0 pese a que algunos contribuyentes se endeudan para procurar el desarrollo de su \u00a0 actividad econ\u00f3mica, mas no para erosionar la base del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostiene el demandante que el art\u00edculo acusado \u00a0 persigue atacar la evasi\u00f3n tributaria y que, con tal finalidad, se le imprimi\u00f3 a \u00a0 la regulaci\u00f3n un car\u00e1cter sancionatorio, calificando, en forma desbordada, como \u00a0 evasi\u00f3n \u201cla deducci\u00f3n de intereses correspondientes a deudas v\u00e1lida y realmente \u00a0 adquiridas, los cuales en s\u00ed mismos, constituyen un costo de operaci\u00f3n \u00a0 econ\u00f3mica\u201d que no deber\u00eda estar sometido al l\u00edmite contemplado en el precepto \u00a0 censurado, a fin de que sea posible \u201cdeducir los intereses de las deudas como un \u00a0 costo real de su operaci\u00f3n y funcionamiento, as\u00ed tales deudas superen el l\u00edmite \u00a0 establecido\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte debe considerar las finalidades que el \u00a0 legislador busc\u00f3 mediante la adopci\u00f3n del art\u00edculo demandado y examinar los \u00a0 mecanismos que el Congreso de la Rep\u00fablica incorpor\u00f3 en la ley con el prop\u00f3sito \u00a0 de obtener esas finalidades, para evaluar los argumentos esgrimidos en la \u00a0 demanda y determinar si en la formulaci\u00f3n legal se diferencia entre dos grupos \u00a0 de contribuyentes y si lo dispuesto tiene el car\u00e1cter sancionatorio que el \u00a0 demandante anota. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El proyecto que finalmente se convirti\u00f3 en la Ley \u00a0 1607 de 2012 fue presentado por el Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y en \u00a0 la respectiva exposici\u00f3n de motivos se consignaron las razones que condujeron a \u00a0 la adopci\u00f3n de la subcapitalizaci\u00f3n, habi\u00e9ndose indicado al efecto que la \u00a0 filosof\u00eda de esta figura \u201cconsiste en incentivar la financiaci\u00f3n de las empresas \u00a0 con capital, en lugar de deuda, promoviendo as\u00ed la solidez y liquidez de las \u00a0 empresas frente a terceros y limitando el costo fiscal de las deducciones por \u00a0 pago de intereses\u201d[13]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La relaci\u00f3n que ya se alcanza a advertir entre la \u00a0 subcapitalizaci\u00f3n y la tributaci\u00f3n es explicada con mayor \u00e9nfasis a \u00a0 continuaci\u00f3n, al se\u00f1alar que \u201ceste tipo de normas tiende a crear adem\u00e1s, una \u00a0 mayor neutralidad frente a las opciones de capitalizaci\u00f3n de las empresas, que \u00a0 generalmente tienen el sesgo que favorece a la deuda sobre el capital, en raz\u00f3n \u00a0 de la deducibilidad de intereses\u201d[14]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Todav\u00eda con m\u00e1s precisi\u00f3n se apunt\u00f3 que en \u201cColombia \u00a0 existe el sesgo de la deducibilidad de los intereses frente a la no \u00a0 deducibilidad de los dividendos, por lo cual las empresas tienden a financiar la \u00a0 mayor parte de sus proyectos a trav\u00e9s del cr\u00e9dito\u201d, lo que \u201cfrecuentemente\u201d \u00a0 ocurre \u201ca trav\u00e9s del uso de cr\u00e9ditos subordinados con los socios o de \u00a0 colaterales prestados por partes vinculadas en el extranjero\u201d, de modo que \u201clos \u00a0 socios reciben el retorno de la inversi\u00f3n a manera de intereses deducibles en \u00a0 Colombia, reduciendo a su vez el patrimonio para efectos fiscales\u201d[15]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A lo anterior se a\u00f1ade que \u201cla falta de reglas \u00a0 claras relativas al cr\u00e9dito mercantil originado en la adquisici\u00f3n de acciones, \u00a0 cuotas o partes de inter\u00e9s, as\u00ed como las distintas interpretaciones asumidas por \u00a0 las autoridades administrativas (superintendencias), judiciales y doctrinarias \u00a0 acerca de la naturaleza y tratamiento contable y tributario de dicho cr\u00e9dito \u00a0 mercantil, no solo han creado incertidumbre y confusi\u00f3n entre los \u00a0 contribuyentes, sino que han dado lugar a la utilizaci\u00f3n del cr\u00e9dito mercantil y \u00a0 de amortizaci\u00f3n como mecanismo para generar gastos deducibles que en muchas \u00a0 ocasiones no corresponden a una realidad econ\u00f3mica\u201d[16]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En vista de lo anterior, la evitaci\u00f3n de abusos y la \u00a0 certeza jur\u00eddica que se debe brindar a los contribuyentes condujeron a \u201caclarar \u00a0 el tratamiento tributario que tiene el cr\u00e9dito mercantil\u201d[17], destac\u00e1ndose \u00a0 entre las finalidades de la norma propuesta la capitalizaci\u00f3n empresarial, \u00a0 favorable a conferirle solidez a la prenda general de los acreedores y, en el \u00a0 orden fiscal, atacar la evasi\u00f3n de impuestos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El legislador acogi\u00f3 las finalidades mencionadas y \u00a0 dentro del cap\u00edtulo atinente a las \u201cnormas antievasi\u00f3n\u201d, incluy\u00f3 el art\u00edculo \u00a0 sobre subcapitalizaci\u00f3n, explicando que \u201cen la actualidad muchas personas \u00a0 jur\u00eddicas y entidades prefieren financiar sus operaciones mediante cr\u00e9ditos (en \u00a0 muchas ocasiones otorgados por sus socios, accionistas, o partes vinculadas) y \u00a0 no mediante capital, debido al car\u00e1cter deducible que tienen los intereses \u00a0 generados con ocasi\u00f3n de dichos cr\u00e9ditos\u201d, por lo que \u201cel actual tratamiento \u00a0 tributario de los intereses ha contribuido a la no capitalizaci\u00f3n de las \u00a0 personas jur\u00eddicas y entidades, lo que adem\u00e1s de afectar la prenda general de \u00a0 los acreedores de dichas personas jur\u00eddicas y entidades, ha erosionado la base \u00a0 de tributaci\u00f3n del impuesto sobre la renta, sobre todo cuando los acreedores son \u00a0 sociedades o entidades extranjeras, o personas residentes en el exterior, seg\u00fan \u00a0 el caso\u201d[18]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En cuanto al dise\u00f1o de los instrumentos legales para \u00a0 lograr los prop\u00f3sitos rese\u00f1ados, ya en la comentada exposici\u00f3n de motivos el \u00a0 gobierno indic\u00f3 que \u201ccon el objetivo de limitar las deducciones por pago de \u00a0 intereses a compa\u00f1\u00edas vinculadas, por recomendaci\u00f3n de la OCDE, se introducen a \u00a0 finales de los a\u00f1os 80, por primera vez las reglas de la subcapitalizaci\u00f3n\u201d[19]. Estas reglas \u00a0 obedecen a, por lo menos, tres modelos de regulaci\u00f3n que se han ensayado en \u00a0 distintos pa\u00edses. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El legislador colombiano escogi\u00f3 el segundo modelo, \u00a0 de acuerdo con el cual la fijaci\u00f3n de lo que se considera endeudamiento excesivo \u00a0 es establecida por la ley, que se\u00f1ala un l\u00edmite general y \u00fanico seg\u00fan una \u00a0 proporci\u00f3n de 3 a 1, que es de 4 a 1 trat\u00e1ndose de las entidades constituidas \u00a0 como veh\u00edculo informal y dedicadas a la construcci\u00f3n de vivienda de inter\u00e9s \u00a0 social, seg\u00fan los t\u00e9rminos de la Ley 1537 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A este respecto, en la citada exposici\u00f3n de motivos \u00a0 se puso de manifiesto que \u201cen la regi\u00f3n se ha identificado la proporci\u00f3n de 3:1 \u00a0 como una raz\u00f3n adecuada de deuda frente a capital, en la medida en que permite a \u00a0 la empresa endeudarse hasta por el triple del monto del capital\u201d y \u201cen ese \u00a0 sentido, cualquier deuda con vinculados econ\u00f3micos que exceda dicha proporci\u00f3n \u00a0 se considerar\u00e1 excesiva y dar\u00e1 lugar a la recalificaci\u00f3n de los intereses como \u00a0 dividendos para fines fiscales, rechazando as\u00ed la deducibilidad de todo pago \u00a0 relacionado con la deuda excesiva\u201d[20]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Situ\u00e1ndose en la misma l\u00ednea, el legislador dispuso \u00a0 que, en virtud del precepto sobre subcapitalizaci\u00f3n, no cabe la deducibilidad \u00a0 respecto de \u201cla porci\u00f3n de intereses generados con ocasi\u00f3n de deudas cuyo monto \u00a0 total exceda la suma resultante de multiplicar por tres el patrimonio l\u00edquido \u00a0 del contribuyente a 31 de diciembre del a\u00f1o inmediatamente anterior a aquel en \u00a0 el que se generen dichos intereses\u201d[21]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La circunstancia de que el l\u00edmite venga fijado por \u00a0 el legislador con car\u00e1cter \u00fanico advierte con total nitidez que, aun cuando uno \u00a0 de los prop\u00f3sitos del precepto sea frenar la evasi\u00f3n de impuestos, el Congreso \u00a0 no se vali\u00f3 de la distinci\u00f3n entre contribuyentes evasores y no evasores, ya que \u00a0 postul\u00f3 una regla general aplicable a todos los que se encuentren en id\u00e9ntico \u00a0 supuesto de hecho, de modo que quedar\u00e1n cobijados por la deducci\u00f3n aquellos que \u00a0 en el correspondiente periodo fiscal hayan tenido un nivel de endeudamiento \u00a0 situado por debajo del l\u00edmite legalmente establecido, en tanto que quienes se \u00a0 hayan endeudado por encima del l\u00edmite previsto no ser\u00e1n beneficiarios de la \u00a0 deducci\u00f3n tributaria en lo que hace al exceso, lo cual significa que operar\u00e1 la \u00a0 deducci\u00f3n, pero solamente hasta el tope de la proporci\u00f3n establecida por el \u00a0 legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al introducir esta regla el Congreso de la Rep\u00fablica \u00a0 incidi\u00f3 sobre la base gravable, pero de una manera que clarifica la situaci\u00f3n \u00a0 que en relaci\u00f3n con el monto de los cr\u00e9ditos van a enfrentar en adelante todos \u00a0 los destinatarios de la ley, prop\u00f3sito clarificador que advierte acerca de que \u00a0 el contenido del precepto demandado, lejos de ser sancionatorio, mantiene un \u00a0 margen considerable de endeudamiento que no se considera excesivo, no impide que \u00a0 se asuman deudas en el monto que se considere indispensable, aunque previene las \u00a0 consecuencias del endeudamiento que supere el l\u00edmite trazado, no para prohibirlo \u00a0 ni para sancionarlo, sino sencillamente para advertir que, traspasada esa l\u00ednea, \u00a0 no procede deducir los gastos en que se incurra por concepto de intereses. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La generalidad de la regulaci\u00f3n advierte con \u00a0 suficiencia acerca de que el desest\u00edmulo a ciertas pr\u00e1cticas evasoras no lo \u00a0 busca la disposici\u00f3n censurada a partir de una distinci\u00f3n entre contribuyentes \u00a0 evasores y no evasores, ni vali\u00e9ndose de la amenaza con sanciones, pues se \u00a0 circunscribe a fijar un l\u00edmite que, trat\u00e1ndose de la deducci\u00f3n tributaria de los \u00a0 gastos por pago de intereses, tiene una consecuencia en relaci\u00f3n con las deudas \u00a0 que no lo superan y otra, distinta, respecto de las deudas que lo rebasan. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuesti\u00f3n distinta es que las cargas o las bondades \u00a0 surgidas de los cambios en la legislaci\u00f3n tributaria recaigan, con diversa \u00a0 intensidad, sobre unos u otros destinatarios, de lo cual ha sido consciente la \u00a0 Corte al se\u00f1alar que \u201clas modificaciones que se hacen a las normas tributarias \u00a0 y, en general, las pol\u00edticas de intervenci\u00f3n econ\u00f3mica que se adelantan, afectan \u00a0 directa o indirectamente, a algunos individuos y benefician, directa o \u00a0 indirectamente, a otros\u201d, dado que \u201cen un Estado social de derecho, las \u00a0 pol\u00edticas de intervenci\u00f3n, incluidas las tributarias, no son econ\u00f3micamente \u00a0 neutrales; por el contrario, ellas persiguen fines particulares, para lo cual se \u00a0 alteran las condiciones econ\u00f3micas de los particulares\u201d, de donde se desprende \u00a0 que el an\u00e1lisis de constitucionalidad de estas leyes \u201cno puede realizarse a \u00a0 partir de los beneficios o de las dificultades que generen en un individuo o en \u00a0 un sector en particular, salvo que se desconozcan o se vulneren sus derechos \u00a0 constitucionales o que el Congreso transgreda con ellas el marco establecido en \u00a0 la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica\u201d[22]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan se ha anotado, en raz\u00f3n de la gran amplitud \u00a0 del margen de configuraci\u00f3n legislativa en materia tributaria, el Congreso de la \u00a0 Rep\u00fablica puede definir de entre varias pol\u00edticas tributarias cu\u00e1l adoptar y de \u00a0 entre una pluralidad de medios para lograr los objetivos propuestos escoger los \u00a0 que estime adecuados, correspondi\u00e9ndole a quien alegue la trasgresi\u00f3n de \u00a0 contenidos constitucionales demostrarla fehacientemente, cosa que no ha ocurrido \u00a0 en la presente causa en relaci\u00f3n con la alegada violaci\u00f3n del derecho a al \u00a0 igualdad, pues el actor no ha logrado comprobar que en la disposici\u00f3n acusada \u00a0 tiene asidero una distinci\u00f3n palmaria entre evasores y no evasores, tampoco que \u00a0 el medio para enfrentar las conductas evasoras sea la amenaza de una sanci\u00f3n y \u00a0 menos aun que dispense un tratamiento injustificado a quienes se endeudan por \u00a0 encima del l\u00edmite, sin tener la intenci\u00f3n de erosionar la base del impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.2. Cargo por violaci\u00f3n del derecho al debido \u00a0 proceso \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con fundamento en su comprensi\u00f3n, de acuerdo con la \u00a0 cual se le confiere tratamiento de evasores a los contribuyentes que excedan el \u00a0 l\u00edmite establecido en la ley, el demandante aduce violaci\u00f3n del derecho al \u00a0 debido proceso y, en particular, de los derechos de defensa y de contradicci\u00f3n, \u00a0 puesto que al contribuyente no se le da oportunidad de demostrar que el monto de \u00a0 su endeudamiento no obedece al prop\u00f3sito de defraudar al fisco. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si se tiene en cuenta que, de conformidad con lo \u00a0 apuntado, la disposici\u00f3n censurada se limita a modificar la base gravable del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios mediante la imposici\u00f3n de un l\u00edmite, \u00a0 antes inexistente, y que la no deducibilidad de los gastos por intereses que \u00a0 excedan el l\u00edmite fijado no puede ser asimilada a una sanci\u00f3n, es evidente que \u00a0 el cargo por violaci\u00f3n del derecho al debido proceso no est\u00e1 llamado a \u00a0 prosperar, por cuanto se plantea a partir de un fundamento inadecuado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A lo anterior cabe a\u00f1adir que el sistema adoptado \u00a0 por la legislaci\u00f3n colombiana en materia de subcapitalizaci\u00f3n consiste en el \u00a0 establecimiento de un l\u00edmite \u00fanico y general, basado en una presunci\u00f3n que el \u00a0 legislador formula a partir de un juicio que \u00e9l mismo ha realizado y que cumple \u00a0 su efecto cuando el l\u00edmite resultante de esa apreciaci\u00f3n queda establecido en el \u00a0 precepto legal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se queja el actor de que al contribuyente no se le \u00a0 permite probar en contra de esa presunci\u00f3n y de que no haya un proceso en el que \u00a0 se le permita defenderse y contradecirla, pero acontece que cuando el legislador \u00a0 adopta un l\u00edmite y lo establece en la ley, los destinatarios de la respectiva \u00a0 disposici\u00f3n se encuentran frente a una regla de derecho a la que deben \u00a0 someterse, sin que importe que el motivo que sirvi\u00f3 de fundamento al legislador \u00a0 para adoptarla les parezca mas o menos probable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Claro est\u00e1 que esta Corte ha precisado que cuando el \u00a0 legislador se vale de un fundamento emp\u00edrico para formular alguna regla, si en \u00a0 sede de control de constitucionalidad se demuestra fehacientemente que ese \u00a0 fundamento emp\u00edrico falla, puede verse comprometida la validez del precepto que \u00a0 contiene la regla, pero en esta oportunidad no se ha esgrimido ning\u00fan argumento \u00a0 que cuestione la proporci\u00f3n de 3 a 1 en la que el Congreso ha fundado, para \u00a0 efectos tributarios, la regla sobre subcapitalizaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Siendo esto as\u00ed, lo que el actor pretende es que se \u00a0 permita probar en contra de la presunci\u00f3n, bajo el entendimiento de que no \u00a0 siempre el endeudamiento que supere el l\u00edmite establecido tiene prop\u00f3sitos \u00a0 evasivos, pero si se admite que el sistema adoptado consiste, precisamente, en \u00a0 la fijaci\u00f3n del l\u00edmite en una regla de derecho a la que todos deben someterse, \u00a0 resulta claro que los destinatarios del mandato, aun cuando pudieran verse \u00a0 afectados, no pueden desplegar una actividad probatoria orientada a cuestionar \u00a0 el l\u00edmite legalmente establecido, o las razones que condujeron al legislador a \u00a0 formular la regla de derecho, lo que, en otros t\u00e9rminos, implica que no procede \u00a0 admitirlos a demostrar que, a pesar de haber superado el l\u00edmite de \u00a0 endeudamiento, no lo hicieron para incurrir en pr\u00e1cticas de evasi\u00f3n o que, por \u00a0 ello, merecen la deducci\u00f3n tributaria tambi\u00e9n en lo referente al exceso. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se nota en lo precedente que el sistema adoptado en \u00a0 el art\u00edculo demandado es de \u00edndole objetiva y que, como tal, parte de la \u00a0 fijaci\u00f3n previa de un l\u00edmite que no puede ser controvertido ex post, a lo \u00a0 cual cabe agregar que el legislador no adopt\u00f3 un sistema subjetivo que imponga \u00a0 el an\u00e1lisis de cada operaci\u00f3n o que, as\u00ed sea excepcionalmente, admita la prueba \u00a0 en contrario, motivos por los cuales el control de constitucionalidad no puede \u00a0 ser el escenario ni el pretexto para cambiar o remodelar el sistema o los medios \u00a0 que el legislador prefiri\u00f3 a otros, por razones que tienen que ver, exempli \u00a0 gratia, con la mayor o menor dificultad que entra\u00f1e la implementaci\u00f3n de \u00a0 alguna medida o la mayor o menor seguridad jur\u00eddica que brinde uno u otro \u00a0 sistema. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si as\u00ed se procediera, se desconocer\u00eda el ampl\u00edsimo \u00a0 margen de configuraci\u00f3n que la Carta le reconoce al Congreso de la Rep\u00fablica en \u00a0 materia tributaria y para crear, derogar o modificar impuestos. Esta amplia \u00a0 potestad tiene su fundamento, adem\u00e1s, en el deber que, seg\u00fan el art\u00edculo 95-9 \u00a0 superior, tienen las personas y ciudadanos, de \u201ccontribuir al financiamiento de \u00a0 los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad\u201d, \u00a0 deber que, por cierto, no otorga un derecho a gozar indefinida e ilimitadamente \u00a0 de las deducciones tributarias que en alg\u00fan momento haya establecido el \u00a0 legislador, ni obliga al Congreso a mantenerlas sin variaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, es pertinente reiterar que, conforme lo \u00a0 ha expresado la Corte, es \u201crecurso obligado de la legislaci\u00f3n tributaria\u201d el \u00a0 establecimiento de presunciones que \u201cordinariamente se basan en \u00edndices externos \u00a0 y globales de actividades econ\u00f3micas o de frecuencia en la verificaci\u00f3n de un \u00a0 hecho, socialmente consolidado\u201d. Puntualiz\u00f3 la Corporaci\u00f3n que, seg\u00fan \u201cla \u00a0 naturaleza de la presunci\u00f3n y de la pol\u00edtica fiscal que la anime\u201d, puede o no \u00a0 \u201cadmitir prueba en contrario\u201d y que, en todo caso, las presunciones se han \u00a0 mostrado efectivas \u201cpara dificultar el ejercicio de ciertas modalidades de \u00a0 evasi\u00f3n y elusi\u00f3n fiscales y abarcar en el universo de contribuyentes y rentas, \u00a0 categor\u00edas de contribuyentes y tipos de rentas esquivas a su inclusi\u00f3n con grave \u00a0 desmedro de la equidad tributaria\u201d[24]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.3. Cargo por violaci\u00f3n del principio de buena \u00a0 fe \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En un cargo adicional el demandante plantea que al \u00a0 establecer un l\u00edmite y prever que en lo que lo supere, los gastos por concepto \u00a0 de intereses no ser\u00e1n deducibles, el legislador asumi\u00f3 que el exceso equivale \u00a0 siempre al prop\u00f3sito de evadir, lo que, en su criterio, desconoce el principio \u00a0 de buena fe previsto en el art\u00edculo 83 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para responder a este cargo la Corte debe insistir \u00a0 en que la fijaci\u00f3n de un l\u00edmite objetivo de car\u00e1cter general no avala las \u00a0 conclusiones del actor, a lo cual procede agregar que el alcance de la \u00a0 presunci\u00f3n de buena fe no excluye que el legislador adopte medidas correctivas \u00a0 de situaciones que puedan generar abusos, ni impide que el Congreso prevea \u201cla \u00a0 posibilidad de que se den ciertos comportamientos contrarios a derecho y adopte \u00a0 medidas para prevenir sus efectos, ni que se\u00f1ale de manera general requisitos \u00a0 para el ejercicio de ciertas actividades\u201d[25]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este sentido la Corporaci\u00f3n ha enfatizado que \u201cel \u00a0 principio de buena fe no implica que las autoridades deban regular los asuntos \u00a0 suponiendo siempre que las personas se portan siempre bondadosamente y cumplen \u00a0 voluntariamente con todas sus obligaciones\u201d, pues \u201clos ordenamientos jur\u00eddicos \u00a0 existen en gran medida como un reconocimiento de las imperfecciones del ser \u00a0 humano, que hace necesaria la imposici\u00f3n coactiva de ciertos comportamientos y \u00a0 del cumplimiento de determinadas obligaciones, precisamente porque es razonable \u00a0 pensar que algunas personas estar\u00edan dispuestas a no acatar esas pautas \u00a0 normativas\u201d[26]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, ante unas circunstancias que \u00a0 propician o favorecen la evasi\u00f3n tributaria, es obvio que el legislador debe \u00a0 estar en condiciones de reaccionar, de orientar la pol\u00edtica tributaria con miras \u00a0 a prevenirlas y a adoptar las medidas que corrijan o desestimulen tales \u00a0 conductas o actitudes y mal podr\u00eda pensarse que \u201cel principio de buena fe se \u00a0 levante como barrera infranqueable que impida a las autoridades el cumplimiento \u00a0 de su funci\u00f3n\u201d[27], \u00a0 o al legislador exigir requisitos, replantear alg\u00fan beneficio tributario o \u00a0 procurar normativamente el cumplimiento del deber constitucional de contribuir \u00a0 al sostenimiento de los gastos e inversiones estatales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En resumidas cuentas, al establecer requisitos \u201cel \u00a0 legislador no viola el principio de la buena fe, pues no presume nada en contra \u00a0 de ella, no parte del supuesto de la mala fe del gobernado; simplemente se \u00a0 limita a cumplir su funci\u00f3n de salvaguarda del inter\u00e9s general y de ordenamiento \u00a0 m\u00ednimo en lo que respecta al servicio p\u00fablico y al funcionamiento de los entes \u00a0 estatales\u201d, de donde fluye que el mentado principio no puede ser opuesto a \u201cla \u00a0 eficaz protecci\u00f3n del inter\u00e9s p\u00fablico\u201d que, siendo postulado fundamental del \u00a0 Estado Social de Derecho le impone a la buena fe \u201cl\u00edmites y condicionamientos \u00a0 que son constitucionalmente v\u00e1lidos\u201d [28]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.4. Cargo por violaci\u00f3n de la libertad de \u00a0 empresa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Otra de las acusaciones planteadas por el actor \u00a0 versa sobre la posible violaci\u00f3n de la libertad de empresa que se producir\u00eda \u00a0 porque, a su juicio, el art\u00edculo acusado obliga a capitalizar las personas \u00a0 jur\u00eddicas haciendo m\u00e1s dif\u00edcil la financiaci\u00f3n mediante el cr\u00e9dito que, seg\u00fan la \u00a0 demanda, es permitida en Colombia con una libertad tal que la persona puede \u00a0 optar por el endeudamiento sin limitaci\u00f3n alguna en el monto de las obligaciones \u00a0 que quiera asumir y ello dentro de las garant\u00edas propias de la libre empresa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ciertamente el art\u00edculo 333 de la Carta prescribe \u00a0 que la \u201cactividad econ\u00f3mica y la iniciativa privada son libres\u201d, pero a rengl\u00f3n \u00a0 seguido a\u00f1ade que lo son \u201cdentro de los l\u00edmites del bien com\u00fan\u201d, al paso que el \u00a0 art\u00edculo 334 superior encarga al Estado de la direcci\u00f3n general de la econom\u00eda, \u00a0 autoriz\u00e1ndolo para intervenir y, tal como lo ha considerado la Corte, \u201cla \u00a0 pol\u00edtica tributaria no tiene como \u00fanica meta financiar los gastos de las \u00a0 autoridades p\u00fablicas sino que es tambi\u00e9n una de las maneras como el Estado \u00a0 interviene en la econom\u00eda\u201d, como que, por ejemplo, \u201cel establecimiento de altos \u00a0 aranceles a las importaciones busca no tanto financiar gastos p\u00fablicos como \u00a0 proteger a la industria nacional, lo cual muestra que la tributaci\u00f3n es un \u00a0 componente de la pol\u00edtica econ\u00f3mica general del Estado, y no puede ser \u00a0 desvinculada de la misma\u201d[29]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Siendo as\u00ed, la fijaci\u00f3n de un l\u00edmite que impide \u00a0 deducir los gastos por intereses cuando es traspasado su tope m\u00e1ximo tiene un \u00a0 claro fundamento en razones de eficiencia en el recaudo tributario orientadas a \u00a0 evitar pr\u00e1cticas evasivas o abusos y, seg\u00fan la perspectiva desde la que se \u00a0 aprecie, tambi\u00e9n puede obrar como est\u00edmulo o desest\u00edmulo de ciertas actividades \u00a0 o pr\u00e1cticas del \u00e1mbito econ\u00f3mico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si se observa la regulaci\u00f3n vertida en el art\u00edculo \u00a0 109 de la Ley 1607 de 2012 y se analiza la historia de su establecimiento, sin \u00a0 mayor esfuerzo se percibe que junto a los prop\u00f3sitos relativos a la cuesti\u00f3n \u00a0 tributaria aparece otro que tiene que ver con el est\u00edmulo a la capitalizaci\u00f3n \u00a0 empresarial y con el consiguiente desest\u00edmulo a la financiaci\u00f3n mediante \u00a0 endeudamiento, aspectos estos \u00faltimos que el actor considera re\u00f1idos con la \u00a0 libertad de empresa alegando que el cr\u00e9dito carece de l\u00edmites y que su nivel es \u00a0 del resorte exclusivo de la iniciativa particular. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cabe precisar que aun cuando no existe en la \u00a0 Constituci\u00f3n un l\u00edmite referente a la financiaci\u00f3n de empresas y que, por lo \u00a0 tanto, es posible, en principio, recurrir al endeudamiento hasta el tope que se \u00a0 considere adecuado, no es menos cierto que pueden ser establecidas restricciones \u00a0 en ejercicio de las facultades de intervenci\u00f3n y mediante la ley, con \u00a0 finalidades que sean razonables y ajustadas a la preceptiva superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De la disposici\u00f3n demandada no puede derivarse ni \u00a0 una sanci\u00f3n ni una prohibici\u00f3n del endeudamiento, pues el l\u00edmite fijado lo \u00fanico \u00a0 que hace es advertir que cuando se supera el tope establecido se desencadena \u00a0 como consecuencia la no deducci\u00f3n del gasto por intereses, lo que significa, de \u00a0 una parte, que no se impide incurrir en el exceso, pero que respecto de tal \u00a0 exceso no operar\u00e1 un beneficio tributario y, de la otra, que la comentada \u00a0 deducci\u00f3n opera en la proporci\u00f3n de endeudamiento que se sit\u00fae por debajo del \u00a0 l\u00edmite trazado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese contexto, el no otorgar la deducci\u00f3n cuando \u00a0 el cr\u00e9dito ha superado el l\u00edmite estimula la financiaci\u00f3n con recursos propios, \u00a0 lo que, por contera, fortalece la prenda general de los acreedores y hace m\u00e1s \u00a0 s\u00f3lida la responsabilidad, as\u00ed como la garant\u00eda de terceros, debiendo destacarse \u00a0 que al disponerlo as\u00ed el precepto legal incide en la econom\u00eda de un modo que no \u00a0 comporta imposici\u00f3n ni prohibici\u00f3n de conductas, aunque origina un desest\u00edmulo \u00a0 cuyo prop\u00f3sito \u00faltimo consiste en resguardar ciertas condiciones que le impriman \u00a0 solidez a la econom\u00eda evitando la generalizaci\u00f3n del endeudamiento excesivo como \u00a0 mecanismo de financiaci\u00f3n y procurando, a la vez, un manejo econ\u00f3mico sano, como \u00a0 resultado de una asunci\u00f3n responsable de cr\u00e9ditos, que tienda a consultar la \u00a0 situaci\u00f3n real de las empresas y a prevenir eventuales crisis. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las razones ligadas al bien com\u00fan, dentro de cuyos \u00a0 l\u00edmites, seg\u00fan el art\u00edculo 333 superior, son libres la actividad econ\u00f3mica y la \u00a0 iniciativa privada, aparecen aqu\u00ed con plena evidencia y justifican ampliamente \u00a0 el establecimiento de un l\u00edmite que, se repite, es aplicable a todos, sea que su \u00a0 endeudamiento se mantenga por debajo del tope establecido o que lo supere, caso \u00a0 en el cual se producir\u00e1 la consecuencia tributaria formulada con car\u00e1cter \u00a0 general por el legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Conforme lo indic\u00f3 la Corte en otra oportunidad, el \u00a0 establecimiento de l\u00edmites a los costos deducibles \u201crestringe la libertad \u00a0 econ\u00f3mica en la medida en que la orienta de determinada manera, pero no por ello \u00a0 la medida es inconstitucional\u201d[30], \u00a0 a lo que procede a\u00f1adir que su adopci\u00f3n se inscribe dentro del amplio margen de \u00a0 configuraci\u00f3n de que dispone el Congreso de la Rep\u00fablica, margen cuya amplitud \u00a0 no depende solo de la \u00edndole tributaria de la regulaci\u00f3n acusada, sino tambi\u00e9n \u00a0 de las posibilidades que se le han reconocido al legislador para la regulaci\u00f3n \u00a0 de las libertades de tipo econ\u00f3mico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, la Corte en su jurisprudencia ha adoptado \u00a0 la doctrina norteamericana de las libertades preferentes o preferred freedoms \u00a0 que se funda en una distinci\u00f3n entre los derechos personales y los de contenido \u00a0 patrimonial o econ\u00f3mico, otorg\u00e1ndole una preferencia a los primeros, lo que \u00a0 repercute en la intensidad del juicio de constitucionalidad, ya que el \u00a0 escrutinio de las injerencias estatales es m\u00e1s estricto trat\u00e1ndose de los \u00a0 derechos del \u00e1mbito personal y mucho m\u00e1s laxo en el caso de las libertades \u00a0 econ\u00f3micas, respecto de las cuales la inconstitucionalidad generadora de la \u00a0 separaci\u00f3n de las disposiciones del ordenamiento jur\u00eddico, debe ser manifiesta y \u00a0 clara. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-265 de 1994 esta Corporaci\u00f3n \u00a0 explic\u00f3 que \u201clas libertades de la persona y los derechos de participaci\u00f3n ocupan \u00a0 en la Constituci\u00f3n colombiana una posici\u00f3n preferente con respecto a las \u00a0 libertades puramente econ\u00f3micas\u201d, lo que se traduce en que en los asuntos \u00a0 patrimoniales o de finalidad lucrativa, la Corte \u201cdeber\u00e1 respetar en general las \u00a0 razones de conveniencia invocadas por los \u00f3rganos de representaci\u00f3n pol\u00edtica\u201d, \u00a0 seg\u00fan un criterio de \u201cinconstitucionalidad manifiesta\u201d, mientras que en las \u00a0 materias sin contenido econ\u00f3mico o esencialmente patrimonial \u201cse impone una \u00a0 interpretaci\u00f3n restrictiva de las posibilidades de interferencia estatal\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en estos postulados la Corte pudo concluir \u00a0 en otra ocasi\u00f3n que la imposici\u00f3n de un l\u00edmite a los costos deducibles no es \u00a0 inconstitucional, \u201cpues esta Corporaci\u00f3n tiene bien establecido que las \u00a0 libertades econ\u00f3micas no son preferentes en el constitucionalismo colombiano ya \u00a0 que est\u00e1n sujetas a una limitaci\u00f3n potencial m\u00e1s amplia que los otros derechos \u00a0 constitucionales, pues al Estado corresponde la direcci\u00f3n general de la \u00a0 econom\u00eda\u201d. Con id\u00e9ntico fundamento, a la misma conclusi\u00f3n llega ahora la Sala \u00a0 Plena en relaci\u00f3n con el l\u00edmite establecido en el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de \u00a0 2012 y con la acusaci\u00f3n por el pretendido desconocimiento de la libertad de \u00a0 empresa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.5. Cargo por violaci\u00f3n de los principios de \u00a0 equidad y progresividad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aduce el actor, adicionalmente, la violaci\u00f3n del \u00a0 principio de equidad en cuanto los contribuyentes que trabajan con cr\u00e9dito \u00a0 pagar\u00edan m\u00e1s impuestos sobre sus rentas que los dem\u00e1s y tambi\u00e9n del principio de \u00a0 progresividad, dado que las personas con mayor capacidad econ\u00f3mica no tendr\u00edan \u00a0 necesidad de recurrir al cr\u00e9dito, lo que, en cambio, no sucede con la personas \u00a0 de menor capacidad econ\u00f3mica, precisadas a acudir en mayor grado al \u00a0 endeudamiento, de manera que la disposici\u00f3n les afectar\u00eda directamente, \u00a0 oblig\u00e1ndolas a asumir una carga tributaria mayor. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En temprana jurisprudencia ha indicado la Corte que \u00a0 cuando pretende enfrentar la evasi\u00f3n, la legislaci\u00f3n tributaria tiende a \u00a0 responder a las variadas formas como, en la realidad, los contribuyentes \u00a0 intentan dificultar la tarea de la administraci\u00f3n dirigida hacer efectivas las \u00a0 obligaciones tributarias y que si las pr\u00e1cticas evasoras cumplen su cometido, se \u00a0 afecta la equidad en la medida en que del grupo de contribuyentes igualmente \u00a0 obligados, algunos se sustraen del cumplimiento de los deberes propios de la \u00a0 tributaci\u00f3n, cuando lo equitativo ser\u00eda que todos observaran cumplidamente estas \u00a0 obligaciones[31]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Puestas as\u00ed las cosas, una disposici\u00f3n que contiene \u00a0 una regla general que establece un l\u00edmite aplicable a todos, sin distinci\u00f3n de \u00a0 la capacidad econ\u00f3mica y como mecanismo para enfrentar la evasi\u00f3n, fomenta la \u00a0 equidad tributaria y, sin embargo, el actor considera que no es as\u00ed, porque los \u00a0 contribuyentes que acuden al cr\u00e9dito pagar\u00edan m\u00e1s impuestos que quienes no \u00a0 recurren al endeudamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La apreciaci\u00f3n de este planteamiento enfrenta varios \u00a0 problemas, entre los que se cuenta su dif\u00edcil verificaci\u00f3n que hace de \u00e9l apenas \u00a0 una afirmaci\u00f3n desprovista de elementos que permitan comprobarla \u00a0 fehacientemente, a lo cual se suma que se predica del precepto demandado, siendo \u00a0 que la equidad lo ser\u00eda m\u00e1s del sistema impositivo que de un impuesto espec\u00edfico \u00a0 o de una medida legal concreta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Empero, la afirmaci\u00f3n del demandante, tal como \u00a0 aparece consignada en la demanda, resulta controvertible, puesto que el hecho de \u00a0 que algunos tuvieran que recurrir con mayor frecuencia al cr\u00e9dito o en cantidad \u00a0 mayor que otros contribuyentes no implica, por s\u00ed mismo, que deban pagar m\u00e1s por \u00a0 concepto de impuesto sobre la renta, porque la base imponible no est\u00e1 conformada \u00a0 \u00fanicamente por los gastos en que se incurra para pagar intereses, sino que \u00a0 tambi\u00e9n involucra factores tales como la renta propia que, como se sabe, se \u00a0 encuentra sometida al respectivo impuesto y tambi\u00e9n debe ser declarada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Que haya contribuyentes que prefieran la \u00a0 financiaci\u00f3n mediante recursos propios a la proveniente del endeudamiento, \u00a0 significar\u00eda, de una parte, que la disposici\u00f3n puede estar logrando sus \u00a0 finalidades relativas a la capitalizaci\u00f3n empresarial y, de la otra, que en la \u00a0 medida en que no respondan al supuesto del endeudamiento y del consiguiente pago \u00a0 de intereses no se les aplicar\u00eda el precepto demandado, el cual, en \u00a0 consecuencia, ser\u00eda plenamente aplicable a los contribuyentes que efectivamente \u00a0 hayan recurrido al cr\u00e9dito y de acuerdo con el nivel de endeudamiento, de modo \u00a0 que quienes no superen el l\u00edmite fijado podr\u00e1n deducir los gastos por intereses, \u00a0 mientras que no podr\u00e1n hacerlo quienes rebasen el mencionado l\u00edmite. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esas condiciones la regla prevista en el art\u00edculo \u00a0 censurado se aplica a la totalidad de quienes hayan financiado sus operaciones \u00a0 vali\u00e9ndose del cr\u00e9dito, debi\u00e9ndose distinguir entre los distintos niveles de \u00a0 endeudamiento para determinar si procede la deducci\u00f3n o no, lo que de ninguna \u00a0 manera significa que los contribuyentes cuyas actividades se financien mediante \u00a0 el cr\u00e9dito inexorablemente deban pagar m\u00e1s por concepto de impuesto sobre la \u00a0 renta, ni se revela contrario a la Constituci\u00f3n. En cualquier caso, como \u00a0 contrapartida de la amplia libertad de configuraci\u00f3n que le ata\u00f1e al legislador \u00a0 en materia tributaria, la inconstitucionalidad solo podr\u00eda derivarse de razones \u00a0 m\u00e1s poderosas que han debido ser aportadas por el demandante, habida cuenta de \u00a0 que la argumentaci\u00f3n que esgrimi\u00f3 no alcanza a desvirtuar los motivos del \u00a0 legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, adicionalmente se alega la vulneraci\u00f3n \u00a0 del principio de progresividad, por cuanto las personas con mayor capacidad \u00a0 econ\u00f3mica no tendr\u00edan que recurrir al cr\u00e9dito, cuyos recursos ser\u00edan buscados \u00a0 por las personas de menor capacidad, sobre las que recaer\u00eda el peso de la \u00a0 regulaci\u00f3n contenida en el precepto censurado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se alcanza a percibir en este alegato la connotaci\u00f3n \u00a0 sancionadora, erradamente atribuida por el demandante a la disposici\u00f3n \u00a0 cuestionada, que se limita a establecer un l\u00edmite con car\u00e1cter general y en \u00a0 relaci\u00f3n con quienes acudan a la financiaci\u00f3n por la v\u00eda del cr\u00e9dito, \u00a0 circunstancia esta que no desencadena de inmediato la consecuencia de no poder \u00a0 deducir los gastos por intereses, ya que la no deducibilidad solo se prev\u00e9 \u00a0 respecto de los niveles de endeudamiento que sean excesivos por superar el \u00a0 l\u00edmite legalmente prescrito. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La apreciaci\u00f3n general del actor carece de la \u00a0 contundencia necesaria para desvirtuar los motivos que el legislador tuvo al \u00a0 introducir en el ordenamiento la disposici\u00f3n cuestionada y, por lo tanto, no \u00a0 tiene suficiente fuerza para enervar lo que el Congreso plasm\u00f3 normativamente en \u00a0 ejercicio de su ampl\u00edsima facultad de configuraci\u00f3n. Esto no le impide a la \u00a0 Corte se\u00f1alar que la previsi\u00f3n contenida en el precepto invita a la \u00a0 responsabilidad de los contribuyentes que, conoci\u00e9ndola, pueden adaptar a ella \u00a0 su comportamiento econ\u00f3mico y tributario, sabiendo de antemano que si superan el \u00a0 l\u00edmite de endeudamiento fijado no proceder\u00e1 la deducci\u00f3n y que la mantienen si, \u00a0 aun endeud\u00e1ndose, lo hacen por debajo de ese l\u00edmite. Tampoco este cargo est\u00e1 \u00a0 llamado a prosperar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.6. Cargo por violaci\u00f3n del derecho a la \u00a0 igualdad, debida a la exclusi\u00f3n de contribuyentes sometidos a la inspecci\u00f3n y \u00a0 vigilancia de la Superintendencia Financiera de Colombia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El \u00faltimo de los cargos lo formula el actor por la \u00a0 violaci\u00f3n del derecho a la igualdad generada en la no aplicaci\u00f3n del l\u00edmite \u00a0 previsto a los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que \u00a0 est\u00e9n sometidos a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera \u00a0 de Colombia. El demandante estima que esta medida favorece a los contribuyentes \u00a0 con mayor capacidad econ\u00f3mica, sin justificaci\u00f3n constitucional alguna, por \u00a0 cuanto ni la vigilancia por la mencionada Superintendencia, ni las actividades \u00a0 que realizan tales contribuyentes justifican el tratamiento diferenciado, que \u00a0 afectar\u00eda a los contribuyentes con menor capacidad econ\u00f3mica, con \u00a0 desconocimiento de la progresividad y de la buena fe que solo se presumir\u00eda \u00a0 respecto de los beneficiados con la excepci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De nuevo considera la Corte que hall\u00e1ndose dotado el \u00a0 legislador de un gran margen de potestad configurativa, la presunci\u00f3n de \u00a0 constitucionalidad favorece ampliamente la regulaci\u00f3n proporcionada por el \u00a0 Congreso, ante lo cual la carga de demostrar la inconstitucionalidad recae sobre \u00a0 quien controvierta el ejercicio de su facultad impositiva\u201d[32]. Al efecto, \u00a0 deben esgrimirse razones contundentes que hagan ver la manifiesta \u00a0 inconstitucionalidad de una regulaci\u00f3n que, adem\u00e1s de tributaria, tiene un \u00a0 contenido econ\u00f3mico innegable, propicio al mayor despliegue de la injerencia del \u00a0 Estado, encargado de la direcci\u00f3n general de la econom\u00eda y facultado para \u00a0 intervenirla. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed pues, la Corte se pronuncia sobre esta \u00a0 acusaci\u00f3n, pero \u00fanicamente hasta donde lo permita la argumentaci\u00f3n del actor, \u00a0 dado que es \u00e9l quien debe aportar las razones en contra de una regulaci\u00f3n \u00a0 dictada con fundamento en la soberan\u00eda impositiva que, conforme se ha reiterado, \u00a0 no requiere \u201cde justificaci\u00f3n especial para ser ejercida en raz\u00f3n a la confianza \u00a0 que se confiere al legislativo en dicha materia\u201d[33]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El cargo que presenta el demandante tan solo llama \u00a0 la atenci\u00f3n sobre el tratamiento diferenciado a los contribuyentes sometidos a \u00a0 inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera, consider\u00e1ndolo \u00a0 injustificado, ya que, seg\u00fan \u00e9l, ni la vigilancia de la Superintendencia, ni la \u00a0 \u00edndole de las actividades desarrolladas por esos contribuyentes tienen el peso \u00a0 suficiente para fundar una distinci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este planteamiento parte de equiparar a los \u00a0 contribuyentes sometidos a inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia \u00a0 Financiera de Colombia con el resto de contribuyentes a quienes se aplica la \u00a0 regla dictada por el legislador, pues solo la equiparaci\u00f3n permite sostener que \u00a0 no cabe la diferenciaci\u00f3n y que todos deben estar sometidos a la misma regla. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, en distintas intervenciones se ha \u00a0 llamado la atenci\u00f3n acerca de la situaci\u00f3n especial de los contribuyentes \u00a0 sometidos a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la Superintendencia Financiera que, en \u00a0 su caso, justificar\u00eda que no se les aplicara lo dispuesto en el precepto acusado \u00a0 en relaci\u00f3n con el l\u00edmite de endeudamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, en la intervenci\u00f3n de la Academia Colombiana de \u00a0 Jurisprudencia se lee que la exclusi\u00f3n \u201ctiene l\u00f3gica por la forma en que los \u00a0 negocios financieros operan, puesto que la condici\u00f3n de funcionamiento de las \u00a0 instituciones de cr\u00e9dito parte de la idea de colocar los cr\u00e9ditos y endeudarse \u00a0 con otros actores a menor tasa, pero a la vez existe una regulaci\u00f3n y control \u00a0 que previene el abuso en esa clase de instituciones, m\u00e1s r\u00edgida que la del \u00a0 C\u00f3digo de Comercio para otras entidades\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales se\u00f1ala que el demandante propone \u201cuna comparaci\u00f3n de sujetos que no \u00a0 son iguales, elemento que determina en principio una diferencia de trato, \u00a0 precisamente porque son sujetos diferentes\u201d, puesto que la actividad que \u00a0 desarrollan los sujetos vigilados por la Superintendencia Financiera \u201cpresupone \u00a0 el endeudamiento en raz\u00f3n a la captaci\u00f3n de recursos entre el p\u00fablico de \u00a0 conformidad con lo establecido en las normas del Estatuto Org\u00e1nico del Sistema \u00a0 Financiero que as\u00ed lo permiten\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su turno, en la intervenci\u00f3n de la Asociaci\u00f3n \u00a0 Bancaria y de Entidades Financieras de Colombia, ASOBANCARIA, se expone que el \u00a0 legislador distingui\u00f3 \u201centre las entidades que tienen por objeto principal la \u00a0 captaci\u00f3n de recursos entre el p\u00fablico, lo que generalmente genera deudas o \u00a0 pasivos, de las entidades que contraen deudas para financiar el cumplimiento de \u00a0 sus fines comerciales\u201d, pues \u201cpara las primeras los pasivos son la condici\u00f3n \u00a0 necesaria de su funcionamiento; para las segundas son una opci\u00f3n de \u00a0 financiamiento\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De los conceptos rese\u00f1ados se deduce que el actor no \u00a0 logr\u00f3 desvirtuar la presunci\u00f3n de constitucionalidad que acompa\u00f1a al precepto \u00a0 demandado y que el an\u00e1lisis de la Corte no puede ir m\u00e1s all\u00e1 de lo argumentado \u00a0 en la demanda, pues, se repite, en materias en las que la facultad de \u00a0 configuraci\u00f3n es ampl\u00edsima, el demandante est\u00e1 llamado a exponer las razones \u00a0 conducentes a la inconstitucionalidad, de manera que si de lo que se trata es de \u00a0 desvirtuar las razones del legislador, el actor, en lugar de limitarse a alegar \u00a0 la equiparaci\u00f3n aludida, ha debido empe\u00f1arse en demostrar que la \u00edndole de la \u00a0 actividad cumplida por los contribuyentes del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios que est\u00e9n sometidos a la inspecci\u00f3n y vigilancia de la \u00a0 Superintendencia Financiera de Colombia no justifica la no aplicaci\u00f3n del l\u00edmite \u00a0 a estos contribuyentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte, no puede, entonces, ir m\u00e1s all\u00e1 en su \u00a0 an\u00e1lisis y, dado que los t\u00e9rminos en que la demanda est\u00e1 concebida le impiden \u00a0 profundizar en la acusaci\u00f3n, no se ocupar\u00e1 de la solicitud del se\u00f1or Procurador \u00a0 General de la Naci\u00f3n, quien, fundado en la distinta posici\u00f3n que, a su juicio, \u00a0 asumen estos contribuyentes, solicita la declaraci\u00f3n de exequibilidad \u00a0 condicionada del art\u00edculo demandado, \u201cbajo el entendido que los contribuyentes \u00a0 del impuesto a la renta y complementarios que est\u00e9n sometidos a la inspecci\u00f3n y \u00a0 vigilancia de la Superintendencia Financiera tambi\u00e9n se encuentran sometidos a \u00a0 la misma medida de limitaci\u00f3n de deducci\u00f3n de intereses que rige para el resto \u00a0 de contribuyentes del mismo impuesto, cuando las deudas que adquieran y que \u00a0 generen intereses respondan a posici\u00f3n propia y no en funci\u00f3n de garantizar las \u00a0 actividades relacionadas con el manejo, aprovechamiento o inversi\u00f3n de los \u00a0 recursos captados del p\u00fablico\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Entrar a dilucidar esta cuesti\u00f3n implicar\u00eda \u00a0 habilitar o complementar la acusaci\u00f3n formulada en la demanda y ello no lo puede \u00a0 hacer la Corporaci\u00f3n que no tiene facultades oficiosas, ni puede enmendar la \u00a0 demanda, ya que si lo hiciera actuar\u00eda indebidamente como juez y como parte. Por \u00a0 lo tanto, la Corte reitera que ha adelantado el an\u00e1lisis de la \u00a0 constitucionalidad del par\u00e1grafo 3\u00ba del art\u00edculo cuestionado \u00fanicamente en la \u00a0 medida de lo efectivamente alegado por el actor, debido a lo cual la declaraci\u00f3n \u00a0 de la exequibilidad se circunscribir\u00e1 a los cargos aducidos en la demanda, pues \u00a0 tal decisi\u00f3n no puede fundarse en las razones adicionales que opusieron algunos \u00a0 intervinientes, respecto de los cuales, se insiste, la Corte se inhibe o \u00a0 abstiene de pronunciarse. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. Conclusi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se declarar\u00e1 la exequibilidad del precepto \u00a0 cuestionado y se limitar\u00e1 la decisi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
a los cargos examinados en esta sentencia, habida \u00a0 cuenta de las condiciones de la demanda y de que distintos intervinientes han \u00a0 extendido su razonamiento a asuntos que no hacen parte de lo propuesto en el \u00a0 libelo, incluso considerando que aun cuando advierten cierto problemas de \u00a0 inconstitucionalidad, la Corte no deber\u00eda ocuparse de ellos, pues \u201cno hacen \u00a0 parte de la demanda\u201d, como se lee, por ejemplo en la intervenci\u00f3n del Centro de \u00a0 Estudios Fiscales de la Universidad Externado de Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
7. S\u00edntesis de la providencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al examinar los cargos que el actor esgrimi\u00f3 en \u00a0 contra de la constitucionalidad del art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012, que con \u00a0 las finalidades de propender la capitalizaci\u00f3n de las empresas y de enfrentar la \u00a0 evasi\u00f3n, estableci\u00f3 un l\u00edmite de endeudamiento que cuando es superado impide la \u00a0 deducci\u00f3n de los gastos por intereses a los contribuyentes del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios, la Corte Constitucional los despach\u00f3 desfavorablemente, \u00a0 tras efectuar algunas consideraciones sobre la subcapitalizaci\u00f3n y sobre el \u00a0 amplio margen de configuraci\u00f3n que le corresponde al legislador en materia \u00a0 tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, la Corte consider\u00f3 que no se viola el \u00a0 principio de igualdad, porque la regla legislativa se aplica a todos, no parte \u00a0 de distinguir entre evasores y no evasores ni tiene el car\u00e1cter sancionatorio \u00a0 que el actor le atribuye. Para la Corporaci\u00f3n tampoco se vulnera el debido \u00a0 proceso, pues la regla ha sido fijada por el legislador a partir de \u00a0 consideraciones que atienden la realidad de los hechos y una vez formulada, se \u00a0 aplica a todos sus destinatarios, con independencia de su nivel de endeudamiento \u00a0 y sin que estos puedan ser admitidos a controvertir, en los casos concretos, las \u00a0 razones que tuvo el legislador para optar por esa regla d\u00e1ndole alcance general. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la Corte tampoco se desconoce la presunci\u00f3n de \u00a0 buena fe, ya que el precepto no busca sancionar a los evasores ni somete \u00a0 injustificadamente al l\u00edmite en ella previsto a no evasores y de otra parte, el \u00a0 art\u00edculo 83 de la Carta no es barrera que impida al legislador modificar la \u00a0 legislaci\u00f3n tributaria, procurar correctivos a pr\u00e1cticas abusivas o enfrentar la \u00a0 evasi\u00f3n, para lo cual no tiene por qu\u00e9 presumir la mala fe de los \u00a0 contribuyentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En cuanto a la alegada violaci\u00f3n de la libertad de \u00a0 empresa, la Corte estim\u00f3 que no se configura, pues al fijar un l\u00edmite al \u00a0 endeudamiento para efectos de que los intereses pagados en raz\u00f3n de cr\u00e9ditos que \u00a0 excedan ese l\u00edmite no sean deducibles, el legislador no proh\u00edbe el endeudamiento \u00a0 ni le fija topes que no deban superarse, aunque interviene para incentivar la \u00a0 capitalizaci\u00f3n de las empresas y desestimular la financiaci\u00f3n mediante deudas, \u00a0 lo cual se enmarca dentro del bien com\u00fan que sirve de l\u00edmite a la iniciativa \u00a0 privada y a la actividad econ\u00f3mica, para cuya regulaci\u00f3n el legislador cuenta \u00a0 con un amplio margen configurativo, que encuentra su raz\u00f3n de ser en que las \u00a0 libertades de contenido econ\u00f3mico no son preferentes, imponi\u00e9ndose en relaci\u00f3n \u00a0 con ellas el criterio de inconstitucionalidad manifiesta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tambi\u00e9n precis\u00f3 la Corte que la argumentaci\u00f3n \u00a0 vertida en la demanda no logra demostrar la alegada violaci\u00f3n de los principios \u00a0 de equidad y progresividad tributaria, porque sostener que por obra de la \u00a0 disposici\u00f3n demandada las personas que trabajan con cr\u00e9dito pagan m\u00e1s impuestos \u00a0 y que se empeora la situaci\u00f3n de las personas de menores recursos, \u00a0 favoreci\u00e9ndose a los m\u00e1s solventes que no necesitan financiarse con deuda, pasa \u00a0 por alto que los intereses no son el \u00fanico rubro que puede ser gravado, puesto \u00a0 que tambi\u00e9n los recursos propios deben ser declarados, ignora que la deducci\u00f3n \u00a0 de los gastos por intereses es permitida cuando el nivel de endeudamiento se \u00a0 ubica por debajo del l\u00edmite fijado y que la regla fijada por el legislador tiene \u00a0 como destinatarios a las personas que se endeuden,\u00a0 de quienes se espera \u00a0 que, responsablemente, examinen sus posibilidades de endeudamiento y ajusten su \u00a0 conducta a lo preceptuado en un art\u00edculo previamente conocido. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El \u00faltimo cargo por violaci\u00f3n del principio de \u00a0 igualdad derivada de la no aplicaci\u00f3n a los contribuyentes del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios sometidos a inspecci\u00f3n y vigilancia de la \u00a0 Superintendencia Financiera de Colombia de lo dispuesto en el art\u00edculo \u00a0 demandado, tambi\u00e9n ha sido despachado desfavorablemente por la Corte y solo en \u00a0 la medida de lo alegado por el demandante, quien se limit\u00f3 a equiparar a los \u00a0 referidos contribuyentes con el resto de los destinatarios del precepto para \u00a0 alegar que la exclusi\u00f3n es injustificada, siendo que la \u00edndole de las \u00a0 actividades desarrolladas por las entidades cuyo objeto es la captaci\u00f3n de \u00a0 recurso del p\u00fablico les obliga a actuar con base en un endeudamiento que, por \u00a0 obvias razones, supera con amplitud el l\u00edmite establecido en el precepto, motivo \u00a0 este que no fue atacado por el demandante, llamado a desvirtuar la presunci\u00f3n de \u00a0 constitucionalidad que en estas materias act\u00faa con indudable fuerza, dado el \u00a0 ampl\u00edsimo margen de configuraci\u00f3n que asiste al legislador y la operancia del \u00a0 criterio de inconstitucionalidad manifiesta que el actor debe demostrar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VII. DECISION\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte \u00a0 Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, administrando justicia en nombre del \u00a0 pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
RESUELVE: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Declarar EXEQUIBLE, por los cargos examinados \u00a0 en esta Sentencia, el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012, que adicion\u00f3 el \u00a0 art\u00edculo 118-01 al Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
C\u00f3piese, notif\u00edquese, comun\u00edquese, c\u00famplase, \u00a0 publ\u00edquese, ins\u00e9rtese en la Gaceta de la Corte Constitucional y arch\u00edvese el \u00a0 expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con aclaraci\u00f3n de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARIA VICTORIA CALLE CORREA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MAURICIO GONZALEZ CUERVO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS GUILLERMO GUERRERO PEREZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JORGE IVAN PALACIO PALACIO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JORGE IGNACIO PRETELT CHALJUB \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA SACHICA DE MONCALEANO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada (E) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Secretario General (E) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ACLARACION DE VOTO DEL MAGISTRADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS ERNESTO VARGAS SILVA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A LA SENTENCIA C-665\/14 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SE\u00d1ALAMIENTO DE TOPE EN RELACION CON DEDUCCION DE INTERESES PARA \u00a0 EFECTOS TRIBUTARIOS-No viola el derecho a la \u00a0 igualdad, debido proceso y libertad de empresa (Aclaraci\u00f3n de voto)\/SUBCAPITALIZACION \u00a0 Y NO DEDUCCION DE INTERESES POR CREDITOS PARA PAGO DE IMPUESTO DE RENTA Y \u00a0 COMPLEMENTARIOS CUANDO EXCEDAN PATRIMONIO LIQUIDO DEL CONTRIBUYENTE-No viola \u00a0 el derecho a la igualdad, debido proceso y libertad de empresa (Aclaraci\u00f3n de \u00a0 voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-10069 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 109 de la Ley 1607 de 2012, \u201cPor \u00a0 la cual se expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Gabriel Eduardo Mendoza Martelo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con el debido respeto por las decisiones de esta \u00a0 Corte, aclaro mi voto al presente fallo mediante el cual se decide \u201cdeclarar \u00a0 exequible, por los cargos examinados en esta Sentencia, el art\u00edculo 109 de la \u00a0 Ley 1607 de 2012, que adicion\u00f3 el art\u00edculo 118-01 al Estatuto Tributario\u201d, \u00a0 respecto de los siguientes asuntos tratados: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En esta oportunidad se demand\u00f3 \u00a0 una norma que consagra la subcapitalizaci\u00f3n y fija una regla o criterio fijo y \u00a0 objetivo para la no deducci\u00f3n\u00a0 de los intereses por cr\u00e9ditos de los \u00a0 contribuyentes, para el pago del impuesto de renta y complementarios cuando \u00a0 \u00e9stos excedan tres veces el patrimonio l\u00edquido del contribuyente determinado a \u00a0 31 de diciembre del a\u00f1o gravable inmediatamente anterior, por violaci\u00f3n de la \u00a0 igualdad \u2013art.13-, ya que supone que da un tratamiento igual a evasores y no \u00a0 evasores, as\u00ed como por vulneraci\u00f3n del debido proceso \u2013art.29-, la buena f\u00e9 \u00a0 \u2013art.83-, y la libertad de empresa \u2013arts-333 y 363-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Considero que el precepto \u00a0 demandado no viola ninguno de estos preceptos superiores, ya que (i) en primer \u00a0 lugar el legislador cuenta con una amplia libertad configurativa en materia \u00a0 tributaria; (ii) pero adem\u00e1s no se desconoce ni la igualdad, ni el debido \u00a0 proceso, ni la buena f\u00e9, ni la libertad de empresa, ya que lo que hace el \u00a0 legislador es consagrar una norma que fija una regla, criterio o par\u00e1metro \u00a0 objetivo, sin hacer distinciones discriminatorias desde el punto de vista \u00a0 constitucional, ni afectar otros derechos fundamentales de los contribuyentes \u00a0 personas naturales o jur\u00eddicas; y (iii) la norma tiene una clara finalidad \u00a0 constitucional la cual es evitar la evasi\u00f3n de impuestos a trav\u00e9s de la \u00a0 estrategia utilizada del excesivo endeudamiento de los contribuyentes (personas \u00a0 naturales o jur\u00eddicas) con el fin de que los intereses de los cr\u00e9ditos les sean \u00a0 descontados del impuesto de renta y complementarios. Esta estrategia de evasi\u00f3n \u00a0 se utiliza no solo en el pa\u00eds sino igualmente en la mayor\u00eda de pa\u00edses a nivel \u00a0 internacional, de manera que el legislador busca evitar de ese modo la llamada \u00a0 subcapitalizaci\u00f3n, como forma de evadir impuestos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con fundamento en lo expuesto, aclaro mi voto a esta \u00a0 providencia judicial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Fecha ut supra, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS ERNESTO VARGAS SILVA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[1] \u00a0Sentencia C-222 de 1995. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[2] \u00a0Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[3] \u00a0Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[4] \u00a0Sentencia C-341 de 2007. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[5] \u00a0Sentencia c-335 de 1994. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[6] \u00a0Sentencia 222 de 1995. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[7] \u00a0Sentencias C-341 de 1998 y C-250 de 2003. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[8] \u00a0Sentencia C-007 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[10] \u00a0Sentencia C-007 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[11] \u00a0Sentencia C-222 de 1995. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[12] \u00a0Sentencia C-007 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[13] Cfr. Gaceta \u00a0 del Congreso No. 666 de 2012. P\u00e1ginas 56 y 57. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[14] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[15] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[16] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[17] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[18] As\u00ed se lee en \u00a0 el informe de ponencia para primer debate al proyecto de ley 166 de 2012 C\u00e1mara, \u00a0 134 de 2012 Senado, publicado en la Gaceta del Congreso No. 829 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[19] Gaceta del \u00a0 Congreso No. 666 de 2012. P\u00e1ginas 56 y 57. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[20] \u00a0Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[21] Informe de \u00a0 ponencia para primer debate al proyecto de ley 166 de 2012 C\u00e1mara, 134 de 2012 \u00a0 Senado. Gaceta del Congreso No. 829 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[22] \u00a0Sentencia C-007 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[23] \u00a0Gaceta del Congreso No. 666 de 2012. P\u00e1gina 57. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[24] \u00a0Sentencia C-015 de 1993. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[25] \u00a0Sentencia C-780 de 2003. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[26] \u00a0Sentencia C-490 de 2000. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[27] \u00a0Sentencia T-460 de 1992. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[28] \u00a0Sentencia C-412 de 2001. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[29] \u00a0Sentencia C-409 de 1996. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[30] \u00a0Sentencia C-409 de 1996. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[31] \u00a0Sentencia C-015 de 1993. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[32] \u00a0Sentencia C-341 de 1998. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[33] \u00a0Sentencia C-007 de 2002.<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
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