\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-668-15 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Sentencia C-668\/15 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION-Rentas de \u00a0 trabajo exentas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION-Inexequibilidad \u00a0 de la expresi\u00f3n \u201cEstos contribuyentes no podr\u00e1n solicitar el reconocimiento \u00a0 fiscal de costos y gastos distintos de los permitidos a los trabajadores \u00a0 asalariados involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios personales o de la \u00a0 realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas por cuenta y riesgo del contratante\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, espec\u00edficas, \u00a0 pertinentes y suficientes \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION FRENTE AL \u00a0PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Ineptitud \u00a0 de la demanda \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION FRENTE AL \u00a0PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Grupo de \u00a0 comparaci\u00f3n de la calidad de los contribuyentes \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO PRO ACTIONE FRENTE AL PRINCIPIO DE IGUALDAD-Violaci\u00f3n por \u00a0 omisi\u00f3n legislativa relativa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA POR VIOLACION \u00a0 DEL PRINCIPIO DE IGUALDAD-Criterios \u00a0 para determinar la transgresi\u00f3n constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION FRENTE AL \u00a0PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-No se \u00a0 transgrede \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Alcance\/EQUIDAD TRIBUTARIA-Manifestaci\u00f3n \u00a0 del derecho a la igualdad en materia tributaria\/EQUIDAD-Caracter\u00edsticas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DISTINCION ENTRE PRINCIPIO DE IGUALDAD Y DE \u00a0 EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia \u00a0 constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MODOS EN QUE PUEDE PRESENTARSE VIOLACION DEL \u00a0 PRINCIPIO DE EQUIDAD-Jurisprudencia \u00a0 constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALCANCE DEL PRINCIPIO DE PROGRESIVIDAD Y DE \u00a0 JUSTICIA TRIBUTARIA-Jurisprudencia \u00a0 constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
RELACION ENTRE IGUALDAD Y EQUIDAD \u00a0 TRIBUTARIA-Jurisprudencia \u00a0 constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Aptitud del cargo por desconocimiento del \u00a0 principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DE NORMA \u00a0 ACUSADA-No es necesario \u00a0 integrar otras disposiciones normativas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-No es necesaria integraci\u00f3n normativa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Reiteraci\u00f3n de jurisprudencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Amplia libertad de configuraci\u00f3n legislativa \u00a0 para la creaci\u00f3n, modificaci\u00f3n y eliminaci\u00f3n de impuestos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIOS EN MATERIA TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional\/PRINCIPIO \u00a0 DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Respeto por los derechos fundamentales y principios \u00a0 constitucionales en la materia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Manifestaci\u00f3n de la igualdad en el campo \u00a0 impositivo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Se auxilia en el juicio de igualdad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Doble dimensi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Principio de progresividad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TRIBUTO-Car\u00e1cter confiscatorio \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Trasgresi\u00f3n al prohibir reconocimiento \u00a0 fiscal de costos y gastos en materia de rentas de trabajo exentas por desconocer \u00a0 capacidad de pago de empleados \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EQUIDAD TRIBUTARIA-Finalidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: expediente D-10678 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad en \u00a0 contra del par\u00e1grafo 4\u00ba (parcial) del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal \u00a0 como fue modificado por el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014, \u201cPor medio de \u00a0 la cual se modifica el Estatuto Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean \u00a0 mecanismos de lucha contra la evasi\u00f3n y se dictan otras disposiciones\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Actores: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Alejandro Delgado Perea y Daniel Delgado \u00a0 Ferrufino \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1 D.C., veintiocho (28) de octubre de \u00a0 dos mil quince (2015) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La \u00a0 Sala Plena de la Corte Constitucional, integrada por la magistrada Mar\u00eda \u00a0 Victoria Calle Correa, quien la preside, los magistrados Myriam \u00c1vila Rold\u00e1n (E), Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez, Gabriel Eduardo Mendoza Martelo, \u00a0 Gloria Stella Ortiz Delgado, Jorge Iv\u00e1n Palacio Palacio, Jorge Ignacio Pretelt \u00a0 Chaljub y Alberto Rojas R\u00edos, en ejercicio de sus atribuciones constitucionales \u00a0 y legales, en especial de las previstas en el numeral 4\u00ba del art\u00edculo 241 de la \u00a0 Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, cumplidos los tr\u00e1mites contemplados en el Decreto 2067 de \u00a0 1991, profiere la siguiente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. ANTECEDENTES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad \u00a0 establecida en los art\u00edculos 241 y 242 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, los \u00a0 ciudadanos Alejandro Delgado Perea y Daniel Delgado Ferrufino presentaron \u00a0 demanda de \u00a0inconstitucionalidad en contra del par\u00e1grafo 4\u00ba (parcial) del \u00a0 art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por el art\u00edculo 26 \u00a0 de la Ley 1739 de 2014, \u201cPor medio de la cual se modifica el Estatuto \u00a0 Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean mecanismos de lucha contra la evasi\u00f3n \u00a0 y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante auto de 20 de marzo de 2015, el Magistrado Sustanciador \u00a0 inadmiti\u00f3 la demanda por considerar que las acusaciones formuladas carec\u00edan de \u00a0 los requisitos suficientes, toda vez que de la lectura del libelo no surg\u00eda una \u00a0 duda m\u00ednima sobre la discrepancia de la disposici\u00f3n demandada con el Texto \u00a0 Superior, que permitiera iniciar un proceso dirigido a desvirtuar la presunci\u00f3n \u00a0 de constitucionalidad que ampara a toda norma legal y haga necesario un \u00a0 pronunciamiento por parte de esta Corporaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Lo anterior, por cuanto la demanda no satisfac\u00eda plenamente los \u00a0 requisitos de claridad, certeza, especificidad y pertinencia necesarios para la \u00a0 debida estructuraci\u00f3n de los cargos de inconstitucionalidad, de acuerdo con el \u00a0 Decreto 2067 de 1991 y la jurisprudencia en esta materia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El 6 de abril de 2015, dentro del t\u00e9rmino previsto para el efecto, \u00a0 los accionantes radicaron en la Secretar\u00eda General de esta Corporaci\u00f3n escrito \u00a0 de subsanaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A trav\u00e9s del Auto de 21 de abril de 2015, \u00a0 el Magistrado Sustanciador admiti\u00f3 la \u00a0demanda, dispuso su fijaci\u00f3n en lista y, \u00a0 simult\u00e1neamente, corri\u00f3 traslado al Procurador General de la Naci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la misma providencia, orden\u00f3 comunicar \u00a0 la iniciaci\u00f3n del proceso al Presidente del Congreso de la Rep\u00fablica, al \u00a0 Ministerio de Justicia y del Derecho, al Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito \u00a0 P\u00fablico y a la Secretar\u00eda Jur\u00eddica de la Presidencia de la Rep\u00fablica, para que, \u00a0 si lo estimaban conveniente, intervinieran con el prop\u00f3sito de impugnar o \u00a0 defender la constitucionalidad de la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De igual forma, en el mencionado auto se \u00a0 invit\u00f3 al Presidente de la Academia Colombiana de Jurisprudencia y al Instituto \u00a0 Colombiano de Derecho Tributario \u2013ICDT\u2013. Asimismo, a los decanos de las \u00a0 facultades de derecho de las universidades de Antioquia, Externado de Colombia, \u00a0 del Atl\u00e1ntico, UIS, San Buenaventura, Los Andes, Libre, Gran Colombia, EAFIT, \u00a0 del Rosario, del Norte, Pontificia Javeriana, del Sin\u00fa, Pontificia Bolivariana, \u00a0 Santo Tom\u00e1s, Sergio Arboleda, del Valle y Aut\u00f3noma de Bucaramanga, para que, \u00a0 intervinieran con la finalidad de rendir concepto sobre la constitucionalidad \u00a0 del precepto demandado, de acuerdo con lo dispuesto en el art\u00edculo 13 del \u00a0 Decreto 2067 de 1991. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La demanda fue originalmente repartida al \u00a0 Magistrado Gabriel Eduardo Mendoza Martelo, pero su ponencia fue derrotada en la \u00a0 Sala Plena. El nuevo reparto correspondi\u00f3 a la ahora Magistrada Ponente, \u00a0 siguiente en orden alfab\u00e9tico. La primera parte de esta sentencia se tom\u00f3 de la \u00a0 ponencia inicial con algunas modificaciones, de acuerdo con la posici\u00f3n \u00a0 mayoritaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
II. EL TEXTO DEMANDADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De conformidad con el Diario Oficial n\u00famero 38.756 de 30 de marzo \u00a0 de 1989, en el que se public\u00f3 el Estatuto Tributario de los Impuestos \u00a0 Administrados por la Direcci\u00f3n General de Impuestos Nacionales y el Diario \u00a0 Oficial No. 49.374 de 23 de diciembre de 2014 en el que se public\u00f3 la Ley 1739 \u00a0 de 2014, a continuaci\u00f3n se transcribe el texto \u00a0 de la disposici\u00f3n parcialmente acusada y se subraya el aparte demandado: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cARTICULO 206. \u00a0 RENTAS DE TRABAJO EXENTAS.\u00a0<Fuente \u00a0 original compilada: L. 75\/86 Art. 35 Inc. 1o.> Est\u00e1n gravados con el impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios la totalidad de los pagos o abonos en cuenta \u00a0 provenientes de la relaci\u00f3n laboral o legal y reglamentaria, con excepci\u00f3n de \u00a0 los siguientes: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Las indemnizaciones por accidente de \u00a0 trabajo o enfermedad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Las indemnizaciones que impliquen \u00a0 protecci\u00f3n a la maternidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. Lo recibido por gastos de entierro del \u00a0 trabajador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. <Ajuste de las cifras en valores \u00a0 absolutos en t\u00e9rminos de UVT por el art\u00edculo\u00a051\u00a0de la Ley 1111 de 2006 (A partir del a\u00f1o gravable 2007). El texto \u00a0 con el nuevo t\u00e9rmino es el siguiente:> El auxilio de cesant\u00eda y los intereses \u00a0 sobre cesant\u00edas, siempre y cuando sean recibidos por trabajadores cuyo ingreso \u00a0 mensual promedio en los seis (6) \u00faltimos meses de vinculaci\u00f3n laboral no exceda \u00a0 de 350 UVT. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuando el salario mensual promedio a que se \u00a0 refiere este numeral exceda de 350 UVT la parte no gravada se determinar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Salario mensual\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 Parte \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Promedio\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 No \u00a0 gravada % \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Entre 350UVT Y410UVT el 90% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Entre 410UVT Y470UVT el 80% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Entre 470UVT Y530UVT el 60% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Entre 530UVT Y590UVT el 40% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Entre 590UVT Y650UVT el 20% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De 650UVT el 0% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. <Ajuste de salarios m\u00ednimos en t\u00e9rminos \u00a0 de UVT por el art\u00edculo\u00a051\u00a0de la Ley 1111 de 2006 (A partir del a\u00f1o gravable 2007). Numeral \u00a0 modificado por el art\u00edculo\u00a096\u00a0de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> Las \u00a0 pensiones de jubilaci\u00f3n, invalidez, vejez, de sobrevivientes y sobre Riesgos \u00a0 Profesionales, hasta el a\u00f1o gravable de 1997. A partir del 1 de Enero de 1998 \u00a0 estar\u00e1n gravadas s\u00f3lo en la parte del pago mensual que exceda de\u00a01.000 UVT. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El mismo tratamiento tendr\u00e1n las \u00a0 Indemnizaciones Sustitutivas de las Pensiones o las devoluciones de saldos de \u00a0 ahorro pensional. Para el efecto, el valor exonerado del impuesto ser\u00e1 el que \u00a0 resulte de multiplicar la suma equivalente a\u00a01.000 UVT, calculados al momento de \u00a0 recibir la indemnizaci\u00f3n, por el n\u00famero de meses a los cuales \u00e9sta corresponda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. <Fuente original compilada: \u00a0 L. 75\/86 Art. 35 Num. 6o.> El seguro por muerte, y las compensaciones por muerte de los \u00a0 miembros de las Fuerzas Militares y de la Polic\u00eda Nacional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
<Fuente original compilada: L. 75\/86 Art. \u00a0 35 Num. 7o. Inc. 2o.> <Inciso CONDICIONALMENTE exequible> En el caso de los \u00a0 Magistrados de los Tribunales y de sus Fiscales*, se considerar\u00e1 como gastos de \u00a0 representaci\u00f3n exentos un porcentaje equivalente al cincuenta por ciento (50%) \u00a0 de su salario. Para los Jueces de la Rep\u00fablica el porcentaje exento ser\u00e1 del \u00a0 veinticinco por ciento (25%) sobre su salario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
<Fuente original compilada: L. \u00a0 75\/86 Art. 35 Num. 7o. Inc. 3o.> En el caso de los rectores y profesores de universidades \u00a0 oficiales, los gastos de representaci\u00f3n no podr\u00e1n exceder del cincuenta por \u00a0 ciento (50%) de su salario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
8. <Fuente original compilada: \u00a0 L. 75\/86 Art. 35 Num. 8o.> El exceso del salario b\u00e1sico percibido por los oficiales y \u00a0 suboficiales de las Fuerzas Militares y de la Polic\u00eda Nacional y de los agentes \u00a0 de \u00e9sta \u00faltima. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
9. <Fuente original compilada: D. 2247\/74 \u00a0 Art. 60.> Para los ciudadanos colombianos que integran las reservas de oficiales \u00a0 de primera y segunda clase de la fuerza a\u00e9rea, mientras ejerzan actividades de \u00a0 piloto, navegante o ingeniero de vuelo,\u00a0en empresas a\u00e9reas nacionales de \u00a0 transporte p\u00fablico y de trabajos a\u00e9reos especiales, solamente constituye renta \u00a0 gravable el sueldo que perciban de las respectivas empresas, con exclusi\u00f3n de \u00a0 las primas, bonificaciones, horas extras y dem\u00e1s complementos salariales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
10. <Numeral modificado por el art\u00edculo\u00a06\u00a0de la Ley 1607 de 2012. El nuevo texto es el siguiente:> El \u00a0 veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos laborales, limitada \u00a0 mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT. El c\u00e1lculo de esta renta exenta se \u00a0 efectuar\u00e1 una vez se detraiga del valor total de los pagos laborales recibidos \u00a0 por el trabajador, los ingresos no constitutivos de renta, las deducciones y las \u00a0 dem\u00e1s rentas exentas diferentes a la establecida en el presente numeral. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PARAGRAFO 1o.\u00a0<Par\u00e1grafo modificado por el art\u00edculo\u00a096\u00a0de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> La \u00a0 exenci\u00f3n prevista en los numerales 1, 2, 3, 4, y 6 de este art\u00edculo, opera \u00a0 \u00fanicamente sobre los valores que correspondan al m\u00ednimo legal de que tratan las \u00a0 normas laborales; el excedente no est\u00e1 exento del impuesto de renta y \u00a0 complementarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PARAGRAFO 2o.\u00a0<Par\u00e1grafo adicionado por el art\u00edculo\u00a096\u00a0de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> La \u00a0 exenci\u00f3n prevista en el numeral 10o. no se otorgar\u00e1 sobre las cesant\u00edas, sobre \u00a0 la porci\u00f3n de los ingresos excluida o exonerada del impuesto de renta por otras \u00a0 disposiciones, ni sobre la parte gravable de las pensiones.\u00a0La exenci\u00f3n del \u00a0 factor prestacional a que se refiere el art\u00edculo\u00a018\u00a0de la Ley 50 de 1990 queda \u00a0 sustituida por lo previsto en este numeral. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PARAGRAFO 3o.\u00a0<Par\u00e1grafo adicionado por el art\u00edculo\u00a096\u00a0de la Ley 223 de 1995. El nuevo texto es el siguiente:> Para tener \u00a0 derecho a la exenci\u00f3n consagrada en el numeral 5 de este art\u00edculo, el \u00a0 contribuyente debe cumplir los requisitos necesarios para acceder a la pensi\u00f3n, \u00a0 de acuerdo con la Ley 100 de 1993. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 4o.\u00a0<Par\u00e1grafo adicionado por el art\u00edculo\u00a026\u00a0de la Ley 1739 de 2014. El nuevo texto es el siguiente:> La \u00a0 exenci\u00f3n prevista en el numeral 10 procede tambi\u00e9n para las personas naturales \u00a0 clasificadas en la categor\u00eda de empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no \u00a0 provengan de una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria, de conformidad con \u00a0 lo previsto en los art\u00edculos\u00a0329\u00a0y\u00a0383\u00a0del Estatuto Tributario. Estos contribuyentes no podr\u00e1n \u00a0 solicitar el reconocimiento fiscal de costos y gastos distintos de los \u00a0 permitidos a los trabajadores asalariados involucrados en la prestaci\u00f3n de \u00a0 servicios personales o de la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas por cuenta y \u00a0 riesgo del contratante. Lo anterior no modificar\u00e1 el r\u00e9gimen del impuesto \u00a0 sobre las ventas aplicable a las personas naturales de que trata el presente \u00a0 par\u00e1grafo, ni afectar\u00e1 el derecho al descuento del impuesto sobre las ventas \u00a0 pagado en la adquisici\u00f3n de bienes corporales muebles y servicios, en los \u00a0 t\u00e9rminos del art\u00edculo\u00a0488\u00a0del Estatuto Tributario, siempre y cuando se destinen a las \u00a0 operaciones gravadas con el impuesto sobre las ventas.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
III. \u00a0 LA DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Normas \u00a0 constitucionales que se consideran infringidas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los demandantes estiman que la disposici\u00f3n objeto de censura \u00a0 constitucional contenida en el art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal como \u00a0 fue modificado por el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014, \u201cPor medio de la \u00a0 cual se modifica el Estatuto Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean \u00a0 mecanismos de lucha contra la evasi\u00f3n y se dictan otras disposiciones\u201d, \u00a0 contraviene lo dispuesto en los art\u00edculos 13, 95.9 y 363 de la Constituci\u00f3n \u00a0 Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Fundamentos de la demanda \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La demanda plantea dos cargos principales en contra de la \u00a0 disposici\u00f3n acusada, los cuales cuentan con los siguientes fundamentos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Primer Cargo. Violaci\u00f3n del principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para el desarrollo del primer cargo los actores parten de la \u00a0 clasificaci\u00f3n de las personas naturales prevista en el art\u00edculo 329 del Estatuto \u00a0 Tributario, adicionado por el art\u00edculo 10 de la Ley 1607 de 2012, de acuerdo con \u00a0 la cual, para los efectos de los cap\u00edtulos I y II del T\u00edtulo V ser\u00e1n empleados: \u00a0 (a) las personas naturales residentes en el pa\u00eds cuyos ingresos provengan, en \u00a0 una proporci\u00f3n igual o superior a un ochenta por ciento (80%), de la prestaci\u00f3n \u00a0 de servicios de manera personal o de la realizaci\u00f3n de una actividad econ\u00f3mica \u00a0 por cuenta y riesgo del empleador o contratante, mediante una vinculaci\u00f3n \u00a0 laboral o legal y reglamentaria o de cualquier otra naturaleza, \u00a0 independientemente de su denominaci\u00f3n, y (b) los trabajadores que presten \u00a0 servicios personales a trav\u00e9s del ejercicio de profesiones liberales o que \u00a0 presten servicios t\u00e9cnicos que no requieran la utilizaci\u00f3n de materiales o \u00a0 insumos especializados o de maquinaria o equipo especializado,\u00a0cuyos ingresos \u00a0 provengan, en una proporci\u00f3n igual o superior a un ochenta por ciento (80%) del \u00a0 ejercicio de dichas actividades. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Respecto a la agrupaci\u00f3n de los trabajadores dependientes e \u00a0 independientes en la categor\u00eda de \u201cempleados\u201d, los demandantes se\u00f1alaron \u00a0 que el elemento com\u00fan entre dichos sujetos corresponde a la prestaci\u00f3n personal \u00a0 de los servicios, pero que el desarrollo de la actividad revela unas diferencias \u00a0 notorias que, a la postre, son la base de la transgresi\u00f3n del principio de \u00a0 equidad como consecuencia de la extensi\u00f3n de los l\u00edmites al reconocimiento de \u00a0 costos y gastos impuestos a los trabajadores dependientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concordancia con lo anterior, los libelistas resaltaron las \u00a0 diferencias entre los trabajadores dependientes e independientes. Aludieron a \u00a0 las disposiciones normativas que rigen la prestaci\u00f3n personal de servicios \u00a0 (C\u00f3digo Sustantivo del Trabajo\/ Leyes Civiles, disposiciones contractuales) y a \u00a0 la forma en que se efectiviza dicha prestaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, resaltaron que mientras que el trabajador dependiente ejerce \u00a0 su labor por cuenta y riesgo del empleador -lo que significa que \u00e9ste le \u00a0 suministra los elementos necesarios que incluyen desde el lugar de trabajo hasta \u00a0 los elementos para su realizaci\u00f3n, papeler\u00eda, equipos de oficina, servicios de \u00a0 comunicaci\u00f3n, etc.- el trabajador independiente est\u00e1 obligado a proveer cada uno \u00a0 de los elementos necesarios para la prestaci\u00f3n del servicio, as\u00ed como a asumir \u00a0 los riesgos de la actividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con la forma de prestaci\u00f3n de servicios por parte de \u00a0 unos y otros, los actores indicaron que en el caso de los trabajadores \u00a0 dependientes est\u00e1 plenamente justificado que los costos o gastos asociados \u00a0 directamente con la prestaci\u00f3n de servicios no sean deducibles, dado que los \u00a0 mismos son suministrados por el empleador, quien, adem\u00e1s, est\u00e1 facultado para \u00a0 deducirlos de su propia renta gravable. Sin embargo, la extensi\u00f3n de dicha \u00a0 limitaci\u00f3n a los empleados independientes desconoce la din\u00e1mica de su ejercicio \u00a0 profesional y le impone una mayor carga tributaria en relaci\u00f3n con los sujetos \u00a0 dependientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para los accionantes, el precepto acusado no consulta las \u00a0 ostensibles diferencias que se presentan en la ejecuci\u00f3n de la prestaci\u00f3n del \u00a0 servicio profesional e inciden en la base gravable del impuesto de renta, lo que \u00a0 conlleva a una violaci\u00f3n del principio de equidad en la medida en que les impone \u00a0 a sujetos no asimilables el mismo tipo de limitaciones para depurar la renta \u00a0 l\u00edquida gravable. En ese sentido y de acuerdo con lo expuesto por la \u00a0 jurisprudencia constitucional, los ciudadanos resaltaron que el principio de \u00a0 equidad se transgrede \u201ctanto por desconocer el mandato de igual regulaci\u00f3n \u00a0 legal cuando no hay razones para un tratamiento desigual, como por desconocer el \u00a0 mandato de regulaci\u00f3n diferenciada cuando no hay razones para un tratamiento \u00a0 igual\u201d[1] \u00a0. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concordancia con lo expuesto, en el cargo se refieren los modos \u00a0 en los que la jurisprudencia ha reconocido que puede presentarse la vulneraci\u00f3n \u00a0 del principio de equidad y se hace el desarrollo correspondiente con base en la \u00a0 norma acusada: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
a)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0El monto a pagar \u00a0 por concepto del tributo no se define atendiendo la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La afectaci\u00f3n del principio de equidad fue explicada por los \u00a0 demandantes a partir de la que constituir\u00e1 la base gravable del tributo del \u00a0 empleado trabajador independiente en relaci\u00f3n con el empleado trabajador \u00a0 dependiente. Para los actores, la extensi\u00f3n de la limitaci\u00f3n del reconocimiento \u00a0 de los gastos y costos genera que la base gravable del trabajador dependiente e \u00a0 independiente sea similar y, en consecuencia, la carga de tributaci\u00f3n igual a \u00a0 pesar de que la base gravable del primero se construye a partir de ingresos \u00a0 netos mientras que la del trabajador independiente se construye sobre sus \u00a0 ingresos brutos, con los cuales deber\u00e1 asumir los gastos de su actividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La limitaci\u00f3n censurada genera que el impuesto a la renta \u00a0 desconozca la verdadera capacidad econ\u00f3mica del trabajador independiente, por \u00a0 cuanto impide que la misma se determine de acuerdo con los gastos y egresos de \u00a0 la prestaci\u00f3n de los servicios. Para evidenciar el desconocimiento de la \u00a0 capacidad econ\u00f3mica, los accionantes refieren c\u00f3mo los mismos ingresos de \u00a0 empleados dependientes e independientes generan el mismo tributo, a pesar de que \u00a0 parte de esos ingresos del independiente debe ser destinado al ejercicio de su \u00a0 labor. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
b) Se \u00a0 regula un tributo en virtud del cual dos sujetos o grupos de sujetos en iguales \u00a0 condiciones resultan gravados de manera desigual sin justificaci\u00f3n suficiente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los demandantes argumentan que esa modalidad de afectaci\u00f3n del \u00a0 principio de equidad se configura en el presente caso de forma negativa, es \u00a0 decir, que la infracci\u00f3n del principio de equidad se desprende del trato \u00a0 paritario que se le otorga, de manera injustificada, a sujetos diferentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en los mismos argumentos referidos en la modalidad (a), \u00a0los censores cuestionan que se impongan las mismas limitaciones en materia de \u00a0 deducci\u00f3n de costos y gastos a sujetos que presentan ostensibles diferencias en \u00a0 las condiciones de ejercicio de la actividad de la que derivan sus ingresos y \u00a0 que determinan el tributo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
c) El tributo tiene implicaciones confiscatorias \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los actores refirieron los eventuales efectos confiscatorios \u00a0 del impuesto a la renta como consecuencia de la prohibici\u00f3n de que se reconozcan \u00a0 los costos y gastos en los que incurre el trabajador independiente en el \u00a0 ejercicio de su labor, ya que dichos costos pueden igualar los ingresos o \u00a0 superarlos, y a pesar de ello constituir\u00edan la base para el c\u00e1lculo del \u00a0 impuesto. En consecuencia, la actividad econ\u00f3mica del particular resultar\u00eda \u00a0 destinada exclusivamente al pago del tributo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tras referir las modalidades de afectaci\u00f3n del principio de \u00a0 equidad, los accionantes destacaron las cargas excesivas que se le imponen al \u00a0 empleado que presta servicios personales por su propia cuenta y riesgo en \u00a0 relaci\u00f3n con las cargas o la situaci\u00f3n de: a) las personas naturales que no \u00a0 clasifican en la categor\u00eda de empleados y b) las personas jur\u00eddicas, quienes s\u00ed \u00a0 pueden solicitar el reconocimiento fiscal de los costos y gastos generados en su \u00a0 actividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Segundo cargo. Violaci\u00f3n del principio de igualdad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Lo primero que conviene destacar es que la demanda inicial refiri\u00f3 \u00a0 a la\u00a0 transgresi\u00f3n del principio de igualdad como un cargo independiente. \u00a0 Sin embargo, en el escrito correctivo se indic\u00f3 que su vulneraci\u00f3n se gener\u00f3 por \u00a0 conexidad. Habida cuenta de esas circunstancias y aunque no se desarroll\u00f3 el \u00a0 cargo con una argumentaci\u00f3n diferenciada, se interpretar\u00e1 la demanda y se \u00a0 extraer\u00e1n los elementos que contiene, orientados a sustentar dicha violaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, los actores caracterizaron unos grupos de sujetos para \u00a0 luego emprender un an\u00e1lisis comparativo entre los mismos respecto a la \u00a0 posibilidad de solicitar el reconocimiento de costos y gastos. En primer lugar, \u00a0 la demanda distingui\u00f3 los grupos de sujetos que hacen parte de la categor\u00eda de \u00a0 empleados, y que corresponden a las personas naturales que perciben el \u00a0 equivalente al 80% de sus ingresos o m\u00e1s de la prestaci\u00f3n de servicios \u00a0 personales por cuenta y riesgo de un contratante (E.C.R.C), y quienes derivan la \u00a0 misma proporci\u00f3n de sus ingresos de la prestaci\u00f3n de servicios personales por su \u00a0 propia cuenta y riesgo (E.C.R.P) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tras fijar la primera pareja comparativa, los actores mostraron las \u00a0 diferencias en el ejercicio de la prestaci\u00f3n de los servicios personales por \u00a0 parte de los sujetos de cada grupo y destacaron que los E.C.R.P. deben asumir \u00a0 los costos y gastos relacionados con el ejercicio de su actividad mientras que \u00a0 en el caso de los E.C.R.C. los asume el empleador o contratante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, se evidenci\u00f3 el trato paritario que introdujo la norma \u00a0 acusada entre los grupos referidos y las consecuencias, de cara a la \u00a0 conformaci\u00f3n de la base gravable y la determinaci\u00f3n del tributo de renta, \u00a0 derivada de la mencionada homologaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Un ejercicio similar al descrito previamente se adelant\u00f3 para \u00a0 efectuar una comparaci\u00f3n entre los empleados que prestan servicios personales \u00a0 por su propia cuenta (i) las personas naturales que no se clasificaron como \u00a0 empleados y (ii) las personas jur\u00eddicas. Estos fundamentos indicaron las \u00a0 diferencias en el c\u00e1lculo de la renta gravable entre unos y otros. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IV. INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Vencido el t\u00e9rmino de fijaci\u00f3n en lista, y en cumplimiento de lo \u00a0 ordenado en auto de 21 de abril de 2015, la Secretar\u00eda General de esta \u00a0 Corporaci\u00f3n inform\u00f3 que de acuerdo a las comunicaciones libradas se recibieron \u00a0 los siguientes escritos de intervenci\u00f3n: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. \u00a0 Academia Colombiana de Jurisprudencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante escrito allegado a esta Corporaci\u00f3n el 12 de mayo de 2015, \u00a0 la Academia Colombiana de Jurisprudencia solicit\u00f3 que se declare inexequible \u00a0la disposici\u00f3n bajo revisi\u00f3n, por los motivos que a continuaci\u00f3n se rese\u00f1an. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La interviniente inici\u00f3 su concepto con un recuento sobre el trato \u00a0 legal que se le ha otorgado a la exenci\u00f3n de las rentas de trabajo. Destac\u00f3 que \u00a0 actualmente dicha exenci\u00f3n corresponde al 25%, la cual se extendi\u00f3 a todos los \u00a0 sujetos clasificados en la categor\u00eda de \u201cempleados\u201d, dado que con \u00a0 independencia de la naturaleza del contrato o de la relaci\u00f3n laboral, los \u00a0 contribuyentes incurren en gastos de car\u00e1cter personal, tales como el vestuario, \u00a0 el transporte, la alimentaci\u00f3n, etc. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, para el interviniente la extensi\u00f3n de \u00a0 la mencionada exenci\u00f3n est\u00e1 justificada. Sin embargo, la prohibici\u00f3n para todos \u00a0 los contribuyentes calificados como \u201cempleados\u201d de restar costos y \u00a0 deducciones, diferentes de los admitidos en la ley para los asalariados, \u00a0 desconoce ostensiblemente el principio de equidad del sistema tributario \u00a0 consagrado en el art\u00edculo 363 Superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, adujo que la prohibici\u00f3n contenida en la \u00a0 disposici\u00f3n censurada es inequitativa, toda vez que la capacidad contributiva de \u00a0 los asalariados difiere ostensiblemente de la de los contribuyentes que ejercen \u00a0 profesiones liberales o prestan servicios independientes, por cuanto para \u00a0 aqu\u00e9llos los costos y deducciones necesarios para producir la renta se \u00a0 encuentran a cargo de los contratantes o empleadores, en tanto que para \u00e9stos \u00a0 las erogaciones debe ser sufragadas por los propios contribuyentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Universidad Santo Tom\u00e1s \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Universidad Santo Tom\u00e1s de Bogot\u00e1, mediante escrito allegado a \u00a0 esta Corporaci\u00f3n el 14 de mayo de 2015, solicit\u00f3 que se declare inexequible \u00a0la disposici\u00f3n demandada, al considerarla transgresora de los art\u00edculos 13, 95 \u00a0 numeral 9 y 363 Superiores, por cuanto asimila a los trabajadores dependientes e \u00a0 independientes a pesar de las disimilitudes que se presentan en la forma de\u00a0 \u00a0 prestaci\u00f3n de los servicios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concordancia con los argumentos de la demanda, los \u00a0 intervinientes indicaron que dicha asimilaci\u00f3n desconoce que los trabajadores \u00a0 independientes est\u00e1n obligados a asumir los costos y gastos derivados de su \u00a0 actividad, mientras que dichos rubros, en el caso de los trabajadores \u00a0 dependientes, son asumidos por sus empleadores, en consecuencia se otorga \u201cun \u00a0 tratamiento de equidad horizontal a sujetos que se encuentran en situaciones \u00a0 materiales diferentes y que, por ende, les corresponde la aplicaci\u00f3n de \u00a0 criterios de equidad vertical\u201d[2] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. Instituto Colombiano de Derecho Tributario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Instituto Colombiano de Derecho \u00a0 Tributario, intervino en el tr\u00e1mite de la acci\u00f3n, mediante escrito en el que \u00a0 solicit\u00f3 que se declare inexequible la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su juicio, las situaciones f\u00e1cticas de \u00a0 las personas naturales asalariadas y las de los trabajadores independientes son \u00a0 diferentes, aun cuando ambas realizan una prestaci\u00f3n personal de sus servicios y \u00a0 obtienen una remuneraci\u00f3n econ\u00f3mica por los mismos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Lo anterior, por cuanto el trabajador \u00a0 independiente se asemeja a un empresario, toda vez que su actividad implica la \u00a0 prestaci\u00f3n de su servicio o la realizaci\u00f3n de su actividad econ\u00f3mica por su \u00a0 cuenta y riesgo, circunstancia que no afecta al trabajador empleado asalariado, \u00a0 ya que dicha eventualidad se encuentra a cargo de su empleador, quien asume los \u00a0 costos y expensas correspondientes y puede detraerlos de su renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con fundamento en las situaciones f\u00e1cticas \u00a0 que diferencian a las dos clases de contribuyentes en alusi\u00f3n, resulta necesario \u00a0 que se les brinde un tratamiento divergente, lo contrario, la asignaci\u00f3n de una \u00a0 misma regla de depuraci\u00f3n de sus rentas desconoce los principios de igualdad y \u00a0 equidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En aras de reforzar la anterior afirmaci\u00f3n, \u00a0 sostuvo que la disposici\u00f3n objeto de reproche constitucional otorga un mismo \u00a0 trato a los sujetos en comento, pese a que no tienen igual capacidad econ\u00f3mica, \u00a0 ya que \u00e9sta se ve disminuida, en el caso de los empleados independientes, por \u00a0 los costos y gastos en los que incurren en el ejercicio de su labor. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, el ordenamiento \u00a0 niega para los asalariados los costos y deducciones -en los que realmente no \u00a0 incurren- relacionados con el desarrollo de su actividad, pero la disposici\u00f3n \u00a0 acusada limita err\u00f3neamente dicho reconocimiento frente a los sujetos \u00a0 clasificados como empleados, quienes prestan sus servicios personales mediante \u00a0 el ejercicio de profesiones liberales o que prestan servicios t\u00e9cnicos que no \u00a0 exigen la utilizaci\u00f3n de materiales o insumos, maquinaria o equipo \u00a0 especializado, desconociendo que quienes realizan la actividad por su cuenta y \u00a0 riesgo, deben incurrir en costos y gastos indispensables de los cuales se \u00a0 encuentran exentos los asalariados, a quienes el empleador les provee todos los \u00a0 medios y recursos necesarios para su consecuci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por consiguiente, afirm\u00f3 que debido a la \u00a0 asimilaci\u00f3n hecha al trabajador asalariado por la disposici\u00f3n acusada, dichos \u00a0 egresos no los puede depurar de la base gravable del impuesto, lo cual, \u00a0 indudablemente, comporta una transgresi\u00f3n a los principios de justicia y \u00a0 equidad, porque se brinda un tratamiento igual pese a encontrarse en una \u00a0 situaci\u00f3n diferente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, agreg\u00f3 que la declaratoria de \u00a0 inconstitucionalidad del precepto demandado tambi\u00e9n restablecer\u00eda la equidad en \u00a0 materia del impuesto sobre las ventas -IVA-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante escrito remitido a esta Corporaci\u00f3n el 15 de mayo de 2015, \u00a0 el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico intervino en el tr\u00e1mite de la \u00a0 presente acci\u00f3n, con el fin de solicitarle a esta Corte que se declare \u00a0inhibida para pronunciarse sobre el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014 o, en \u00a0 su defecto, lo declare exequible. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adujo que la demanda no cumple, por una parte, con el requisito de \u00a0 certeza y, por otra, con el requisito de pertinencia. Lo primero por cuanto los \u00a0 actores presentaron cargos contra normas distintas a las que se pretend\u00edan \u00a0 declarar inexequibles, en la medida en que la censura se centr\u00f3 exclusivamente \u00a0 en la clasificaci\u00f3n de personas naturales dispuesta en la Ley 1607 de 2012 y, lo \u00a0 segundo, toda vez que gran parte del reproche frente a la disposici\u00f3n acusada y \u00a0 la interpretaci\u00f3n que se hace de las medidas tributarias acusadas se funda en \u00a0 consideraciones relacionadas con el r\u00e9gimen laboral. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Manifest\u00f3 el interviniente que en el evento en el que la Corte no \u00a0 considere procedente la solicitud principal se deber\u00e1 declarar la \u00a0 constitucionalidad del segmento censurado, dado que el an\u00e1lisis adelantado en la \u00a0 demanda parte de una err\u00f3nea interpretaci\u00f3n de la disposici\u00f3n realmente atacada, \u00a0 es decir del art\u00edculo 10\u00b0 de la Ley 1607 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En armon\u00eda con lo anterior se\u00f1al\u00f3 que la argumentaci\u00f3n se construy\u00f3 \u00a0 principalmente a partir de un desacuerdo con la clasificaci\u00f3n de las personas \u00a0 naturales y de los sujetos incluidos en la categor\u00eda de \u201cempleados\u201d, pero \u00a0 ese ejercicio ignor\u00f3 la finalidad de la clasificaci\u00f3n, la cual busc\u00f3 superar las \u00a0 inequidades que se presentaban entre personas que ejercen actividades similares, \u00a0 pero cuya forma de contrataci\u00f3n variaba en aras de extender los beneficios \u00a0 tributarios que se reconoc\u00edan \u00fanicamente a los asalariados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como una manifestaci\u00f3n del mencionado prop\u00f3sito, la Ley 1739 de \u00a0 2014 extendi\u00f3 la renta exenta -25%- reconocida en el art\u00edculo 206 del Estatuto \u00a0 Tributario a todos los empleados, la cual excluye, en consecuencia, la \u00a0 posibilidad de deducir costos y gastos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Establecido lo anterior, el Ministerio se pronunci\u00f3 sobre los \u00a0 cargos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Frente al desconocimiento de la capacidad econ\u00f3mica de los \u00a0 trabajadores independientes resalt\u00f3 que los demandantes ignoraron el rol \u00a0 econ\u00f3mico que determin\u00f3 la fijaci\u00f3n de la categor\u00eda de empleado, la cual \u201cimplica \u00a0 necesariamente el ejercicio de una profesi\u00f3n en la que no se asumen de manera \u00a0 significativa ni los costos ni los gastos relativos a la prestaci\u00f3n de \u00a0 servicios\u201d[3]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esa circunstancia, la de no asumir de forma significativa los \u00a0 costos y gastos de la prestaci\u00f3n del servicio se deriva bien de la existencia de \u00a0 una relaci\u00f3n laboral en la que aqu\u00e9llos conceptos los cubre el empleador o de la \u00a0 naturaleza del servicio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concordancia con esa percepci\u00f3n, se separ\u00f3 en una categor\u00eda \u00a0 independiente a los trabajadores por cuenta propia que corresponde a aquellos \u00a0 sujetos que s\u00ed est\u00e1n sometidos a \u201cun riesgo econ\u00f3mico propio al pr\u00e9stamo del \u00a0 servicio\u201d[4] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El interviniente destac\u00f3 la libertad de configuraci\u00f3n legislativa \u00a0 en materia tributaria y, particularmente, en lo que ata\u00f1e a la creaci\u00f3n y al \u00a0 l\u00edmite de las deducciones en la medida en que constituyen un elemento inherente \u00a0 al dise\u00f1o de los tributos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, frente a las comparaciones que se realizaron respecto a \u00a0 las personas naturales no clasificadas como empleados y las sociedades indic\u00f3 \u00a0 que los argumentos relacionados con esos sujetos buscan controvertir el art\u00edculo \u00a0 329 del Estatuto Tributario y no, la norma acusada. Asimismo que la \u00a0 argumentaci\u00f3n se refiere a unas hip\u00f3tesis particulares y concretas que se \u00a0 apartan del car\u00e1cter general y abstracto propio del juicio de \u00a0 constitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales, intervino en el proceso de la referencia para defender \u00a0 la constitucionalidad de la norma acusada, de conformidad con los argumentos que \u00a0 a continuaci\u00f3n se rese\u00f1an. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En primer lugar, afirm\u00f3 que la reforma al Estatuto Tributario que \u00a0 deriv\u00f3 en la modificaci\u00f3n de la clasificaci\u00f3n de las personas naturales busc\u00f3 \u00a0 superar la diferenciaci\u00f3n basada en el tipo de v\u00ednculo \u201ccon el fin de evitar \u00a0 inequidad entre sujetos que (sic) con el mismo nivel de autonom\u00eda y e id\u00e9ntica \u00a0 actividad pero con diferente clase de contrataci\u00f3n\u201d[5], \u00a0 la cual se centr\u00f3 en la naturaleza del ingreso y del riesgo asumido por el \u00a0 trabajador, en aras de desligarlo del criterio de v\u00ednculo laboral. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para simplificar el sistema de tributaci\u00f3n de las personas \u00a0 naturales y evitar las distorsiones que generaban las distintas deducciones, el \u00a0 Legislador, mediante la Ley 1607 de 2012, estableci\u00f3 diferentes sistemas de \u00a0 determinaci\u00f3n de la renta para las personas naturales, a saber, IMAN e IMAS, \u00a0 seg\u00fan la categor\u00eda a la que pertenezcan de conformidad con la legislaci\u00f3n \u00a0 tributaria, cuya finalidad es contrarrestar las m\u00faltiples perforaciones de la \u00a0 base gravable. Dicha clasificaci\u00f3n atiende al nivel de riesgo que cada persona \u00a0 asume en la actividad que desempe\u00f1a y de la fuente de sus ingresos. Asimismo, \u00a0 indic\u00f3 que se mantuvo el sistema de depuraci\u00f3n ordinario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De igual manera, sostuvo que el legislador previ\u00f3 la determinaci\u00f3n \u00a0 de la renta para las personas naturales clasificadas como empleados, en aras de \u00a0 evitar la inequidad. Tambi\u00e9n adujo que, de acuerdo con las reglas del Estatuto \u00a0 Tributario, los asalariados solamente pueden deducir de su declaraci\u00f3n de renta \u00a0 los gastos que est\u00e9n se\u00f1alados por ley, raz\u00f3n por la que no es viable descontar \u00a0 gastos de subsistencia, tales como alimentaci\u00f3n, servicios p\u00fablicos, \u00a0 arrendamientos, calzado, ropa, transporte, diversi\u00f3n, entre otros. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En contra de lo estimado por el actor, manifest\u00f3 que la disposici\u00f3n \u00a0 brinda un tratamiento fiscal diferente a las personas naturales que se \u00a0 encuentran en diferentes categor\u00edas, atendiendo a las diversas condiciones \u00a0 econ\u00f3micas y de riesgo en cada una de ellas, y que los demandantes parten de una \u00a0 premisa falsa al se\u00f1alar que en la disposici\u00f3n acusada se limitan los costos y \u00a0 gastos de los empleados que no son asalariados, en relaci\u00f3n con quienes s\u00ed lo \u00a0 son, toda vez que el precepto demandado establece una igualaci\u00f3n en ese aspecto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo expuesto concluy\u00f3 que los cambios en la legislaci\u00f3n \u00a0 introducidos por la disposici\u00f3n bajo estudio est\u00e1n encaminados a obtener una \u00a0 base gravable del impuesto a la renta acorde a la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente y a la tasaci\u00f3n de impuestos m\u00e1s justos, en concordancia con los \u00a0 principios de equidad y progresividad, logrando que quienes obtienen mayores \u00a0 ingresos paguen m\u00e1s. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. Universidad Externado de Colombia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Universidad Externado de Colombia present\u00f3 escrito en el que \u00a0 solicit\u00f3 a la Corte declararse inhibida para estudiar los cargos \u00a0 formulados contra la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En cuanto al cargo relativo a la violaci\u00f3n del principio de equidad \u00a0 y de justicia tributaria por el hecho de igualar el tratamiento en el impuesto \u00a0 de renta de los asalariados con el de los empleados que no son asalariados, \u00a0 estima que la determinaci\u00f3n de dicha transgresi\u00f3n requiere que se adelante un \u00a0 test de igualdad, pero los demandantes no fueron claros al presentar sus \u00a0 argumentos y evidenciar los elementos propios del test, raz\u00f3n por la que \u00a0 considera que la Corte deber\u00eda abstenerse de estudiar el cargo. Sin embargo, con \u00a0 base en la forma en la que se present\u00f3 y modific\u00f3 la disposici\u00f3n en el tr\u00e1mite \u00a0 legislativo indic\u00f3: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cse evidencia que en principio la norma \u00a0 quer\u00eda limitar los costos y gastos relacionados con las actividades econ\u00f3micas \u00a0 por cuenta y (sic) del contratante, pero que en su versi\u00f3n final, por falta de \u00a0 t\u00e9cnica legislativa, se limitaron tambi\u00e9n los costos y mantiene la categor\u00eda \u00a0 tributaria de empleado aunque en realidad son empresarios \u2013tal como lo subrayan \u00a0 los accionantes-\u201d[6] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo que ata\u00f1e al desconocimiento del principio de equidad \u00a0 horizontal y de justicia tributaria, se\u00f1al\u00f3 que en el caso sub examine \u00a0no se logr\u00f3 demostrar la configuraci\u00f3n de alguna de las tres modalidades de \u00a0 afectaci\u00f3n del principio de equidad, desarrolladas por la jurisprudencia \u00a0 constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, asever\u00f3 que las consecuencias descritas por los \u00a0 accionantes involucran otras disposiciones, verbigracia, el art\u00edculo 329 \u00a0 del Estatuto Tributario, que no fueron censuradas, y que la clasificaci\u00f3n de las \u00a0 personas naturales creadas por la ley estuvo encaminada a un fin razonable que \u00a0 se extrae de la exposici\u00f3n de motivos de la Ley 1739 de 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asimismo, afirm\u00f3 que no se prob\u00f3 que el tributo implicara una \u00a0 verdadera expropiaci\u00f3n de facto de la propiedad privada o de los beneficios de \u00a0 la iniciativa econ\u00f3mica de ese grupo particular de empresarios, puesto que si \u00a0 bien es clara la afectaci\u00f3n, no se demostr\u00f3 que las utilidades se destinen \u00a0 exclusivamente al pago del tributo y, en consecuencia, no existe ganancia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Respecto de la vulneraci\u00f3n del principio de equidad tributaria como \u00a0 consecuencia de la configuraci\u00f3n de reg\u00edmenes tributarios distintos para \u00a0 personas jur\u00eddicas y naturales, sostuvo que dicha diferencia de tratamiento se \u00a0 fundamenta en la libertad de configuraci\u00f3n del legislador y que el actor no \u00a0 estableci\u00f3 de forma clara el t\u00e9rmino de comparaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA \u00a0 NACI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Procurador General de la Naci\u00f3n, mediante concepto No. 5926, del \u00a0 17 de junio de 2015, intervino en el tr\u00e1mite de la presente acci\u00f3n, \u00a0 solicit\u00e1ndole a la Corte Constitucional que declare exequible de forma \u00a0 condicionada la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La vista fiscal procedi\u00f3 a establecer si existen diferencias \u00a0 relevantes entre los empleados asalariados y los no asalariados en lo relativo a \u00a0 los costos y gastos que deben asumir directamente en el cumplimiento de sus \u00a0 labores para efectos de ser depurados en su declaraci\u00f3n de renta. Para ello, \u00a0 revis\u00f3 la regulaci\u00f3n laboral y la relaci\u00f3n de la misma con el orden \u00a0 constitucional y, posteriormente, la compar\u00f3 con la remuneraci\u00f3n de los \u00a0 trabajadores no asalariados en lo atinente a los costos y gastos que estos \u00a0 tienen que asumir para desempe\u00f1ar sus labores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Una vez realizado ese an\u00e1lisis, el Jefe del Ministerio P\u00fablico \u00a0 concluy\u00f3 que frente a la circunstancia en la cual el empleado no asalariado \u00a0 incurre en costos y gastos directos para la ejecuci\u00f3n de contrato que pueden \u00a0 superar el porcentaje de gastos generales presumidos por el legislador para el \u00a0 trabajador asalariado se configura una vulneraci\u00f3n de los principios de justicia \u00a0 y equidad tributarios, toda vez que el empleado en menci\u00f3n no podr\u00eda descontar \u00a0 de su base gravable esos gastos para determinar el impuesto de renta a su cargo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese orden de ideas, consider\u00f3 que lo procedente era la \u00a0 declaraci\u00f3n de inconstitucionalidad de la aplicaci\u00f3n para el empleado no \u00a0 asalariado de la exenci\u00f3n de rentas de trabajo correspondiente al 25%. Sin \u00a0 embargo, de acuerdo con el principio de conservaci\u00f3n del derecho, solicit\u00f3 a la \u00a0 Corte que declare la constitucionalidad condicionada del tratamiento tributario \u00a0 objeto de estudio, bajo el entendido de que s\u00f3lo procede cuando el empleado no \u00a0 asalariado se limita a emplear su capacidad de trabajo intelectual, profesional, \u00a0 t\u00e9cnico o de apoyo en aras de cumplir con el objeto para el cual fue contratado \u00a0 sin suministrar otro recurso, bien o servicio adicional para dicho fin. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
S\u00f3lo as\u00ed, concluy\u00f3, se garantizan los principios de justicia y \u00a0 equidad tributaria respecto de los eventos en los que el asalariado debe asumir \u00a0 los costos y los gastos que se requieren en forma directa para ejecutar el \u00a0 objeto para el que fue contratado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Competencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 241-4 de la \u00a0 Constituci\u00f3n, la Corte Constitucional es competente para decidir la demanda de \u00a0 la referencia, en virtud a que est\u00e1 dirigida en contra de un texto que hace \u00a0 parte de una ley de la Rep\u00fablica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Presentaci\u00f3n del caso y cuestiones \u00a0 preliminares a resolver \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Los ciudadanos plantean dos cargos en contra de la disposici\u00f3n \u00a0 acusada, de acuerdo con la cual las personas naturales clasificadas como \u00a0 empleados \u00a0cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de una relaci\u00f3n laboral, o legal y \u00a0 reglamentaria, s\u00f3lo pueden solicitar el reconocimiento fiscal de los costos y \u00a0 gastos que les son permitidos a los trabajadores asalariados involucrados en la \u00a0 prestaci\u00f3n de servicios personales o en la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas \u00a0 por cuenta y riesgo del contratante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. El primer cargo indica que la norma acusada transgrede el \u00a0 principio de igualdad por una asimilaci\u00f3n injustificada en el l\u00edmite al \u00a0 reconocimiento fiscal de costos y gastos entre grupos de sujetos que, para los \u00a0 demandantes, no pueden equipararse para esos efectos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.1. Para evidenciar la transgresi\u00f3n del art\u00edculo 13 Superior se \u00a0 identificaron diversos grupos, a saber: (i) las personas naturales, clasificadas \u00a0 en la categor\u00eda de empleados, que perciben el equivalente al 80% o m\u00e1s de sus \u00a0 ingresos de la prestaci\u00f3n de servicios personales por cuenta y riesgo propio \u00a0 (E.C.R.P.); (ii) las personas naturales, clasificadas en la categor\u00eda de \u00a0 empleados, que perciben la misma proporci\u00f3n de sus ingresos de la prestaci\u00f3n de \u00a0 servicios personales por cuenta y riesgo de un contratante (E.C.R.C.); (iii) las \u00a0 personas naturales no clasificadas como empleados y (iv) las personas jur\u00eddicas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.2. Establecidos los grupos de comparaci\u00f3n, se resaltaron las \u00a0 diferencias en la prestaci\u00f3n de los servicios entre los sujetos de las dos \u00a0 primeras categor\u00edas y se hizo \u00e9nfasis en los costos y gastos en los que los \u00a0 E.C.R.P. deben incurrir y que, de acuerdo con la norma acusada no pueden \u00a0 deducir, como consecuencia de la asimilaci\u00f3n con los E.C.R.C., quienes no \u00a0 incurren en dichos costos y gastos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. El segundo cargo indica que la norma acusada transgrede \u00a0 el principio de equidad. Como fundamento del cargo, se parte nuevamente de la \u00a0 distinci\u00f3n en la prestaci\u00f3n de servicios personales por parte de los E.C.R.P. y \u00a0 los E.C.R.C. con \u00e9nfasis en los costos y gastos que deben asumir los \u00a0 trabajadores por cuenta propia y cuyo reconocimiento no pueden solicitar, \u00a0 limitaci\u00f3n que incide en la base gravable y viola el principio de equidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1. De acuerdo con esa limitaci\u00f3n se aduce que el monto a pagar \u00a0 por concepto del tributo no se define atendiendo la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente, ya que la extensi\u00f3n del l\u00edmite hace que la base gravable de \u00a0 trabajadores dependientes e independientes sea similar, a pesar de que la base \u00a0 gravable de los primeros se construye sobre ingresos netos, mientras que la de \u00a0 los trabajadores independientes se construye sobre ingresos brutos, con los \u00a0 cuales debe asumir los gastos de su actividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.2. En ese sentido, se censura que se otorgue un trato paritario a \u00a0 sujetos diferentes lo que, adem\u00e1s, tiene implicaciones confiscatorias para los \u00a0 E.C.R.P., dado que los gastos en los que incurran en el ejercicio de su labor \u00a0 pueden igualar o superar sus ingresos, y a pesar de ello constituir\u00edan la base \u00a0 para el c\u00e1lculo del impuesto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. El Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y la Universidad \u00a0 Externado de Colombia le solicitaron a la Corte declararse inhibida para \u00a0 estudiar los cargos formulados. La autoridad p\u00fablica indic\u00f3 que la demanda no \u00a0 cumple con los requisitos de certeza y de pertinencia, dado que los actores \u00a0 presentaron acusaciones contra normas distintas a la que se pretende declarar \u00a0 inexequible y porque los reproches se fundan en consideraciones relacionadas con \u00a0 el r\u00e9gimen laboral, impertinentes de cara a la disposici\u00f3n acusada. Por su \u00a0 parte, el ente universitario extra\u00f1\u00f3 los elementos necesarios para adelantar un \u00a0 test de igualdad y asegur\u00f3 que los argumentos expuestos en la demanda involucran \u00a0 otras disposiciones como el art\u00edculo 329 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. La Academia Colombiana de Jurisprudencia, la Universidad Santo \u00a0 Tom\u00e1s y el Instituto Colombiano de Derecho Tributario solicitaron que se declare \u00a0 inexequible la disposici\u00f3n demandada por desconocer el principio de equidad \u00a0 del sistema tributario consagrado en el art\u00edculo 363 Superior, toda vez que la \u00a0 capacidad contributiva de los asalariados difiere ostensiblemente de la de los \u00a0 contribuyentes que ejercen profesiones liberales o prestan servicios \u00a0 independientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
7. Para ellos, los costos y deducciones necesarios para producir la \u00a0 renta se encuentran a cargo de los contratantes o empleadores, en tanto que para \u00a0 \u00e9stos las erogaciones est\u00e1n a cargo de los propios contribuyentes. Por su parte, \u00a0 el Procurador General de la Naci\u00f3n consider\u00f3 que la disposici\u00f3n debe declararse \u00a0inexequible, de forma condicionada, en el entendido que el l\u00edmite al \u00a0 reconocimiento fiscal de costos y gastos de la norma acusada s\u00f3lo procede cuando el empleado no asalariado se \u00a0 limita a utilizar su capacidad de trabajo intelectual, profesional, t\u00e9cnico o de \u00a0 apoyo en aras de cumplir con el objeto para el cual fue contratado sin \u00a0 suministrar otro recurso, bien o servicio adicional para dicho fin. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
8. En contraposici\u00f3n, el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, \u00a0 la Universidad Externado de Colombia y la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales solicitaron que se declare exequible la disposici\u00f3n acusada, \u00a0 dado que la categor\u00eda de empleados incluye a las personas naturales que no \u00a0 incurren en mayores costos y gastos en el ejercicio de la actividad generadora \u00a0 de renta, al margen de que dicha actividad se ejerza por cuenta y riesgo propios \u00a0 o de un contratante. Como consecuencia de lo anterior, la equiparaci\u00f3n en el \u00a0 l\u00edmite al reconocimiento de los costos y gastos no transgrede el principio de \u00a0 equidad tributaria. Tambi\u00e9n resaltaron la ampl\u00eda libertad de configuraci\u00f3n con \u00a0 la que cuenta el ejecutivo en esas materias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
9. Como quiera que algunos intervinientes cuestionan la aptitud de \u00a0 los cargos presentados e indican que los argumentos se dirigen en contra de \u00a0 otras disposiciones normativas diferentes a la demandada, previo a la fijaci\u00f3n \u00a0 de los problemas jur\u00eddicos de fondo la Corte resolver\u00e1 dos cuestiones \u00a0 preliminares. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
9.1. La primera, consistir\u00e1 en determinar si los cargos por \u00a0 transgresi\u00f3n del principio de igualdad y por afectaci\u00f3n del principio de equidad \u00a0 cumplen con los requisitos de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y \u00a0 suficiencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
9.2. La segunda, consistir\u00e1 en establecer si la Corte debe integrar \u00a0 otras disposiciones normativas al control de constitucionalidad que se adelanta \u00a0 en el tr\u00e1mite de la referencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
10. Definido lo anterior, se efectuar\u00e1 el \u00a0 an\u00e1lisis de fondo correspondiente, que impone precisar el alcance de la \u00a0 disposici\u00f3n acusada y el estudio de las cuestiones de naturaleza constitucional \u00a0 que surjan de la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11. Como lo ha se\u00f1alado la jurisprudencia \u00a0 de esta Corporaci\u00f3n en m\u00faltiples ocasiones, el art\u00edculo 2\u00b0 del Decreto 2067 de \u00a0 1991, fija las condiciones o requisitos m\u00ednimos que deben contener las demandas \u00a0 de inconstitucionalidad, y que deben ser observados por los ciudadanos, quienes \u00a0 deber\u00e1n se\u00f1alar, entre otros: (i) las disposiciones legales contra las que \u00a0 dirigen la acusaci\u00f3n, (ii) las preceptivas constitucionales que considera \u00a0 violadas y (iii) las razones o motivos por los cuales estiman que tales normas \u00a0 superiores han sido desconocidas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11.1. Frente a este \u00faltimo requisito, el \u00a0 deber para los ciudadanos es el de \u201cformular por lo menos un cargo concreto, \u00a0 espec\u00edfico y directo de inconstitucionalidad contra la norma acusada, que le \u00a0 permita al juez establecer si en realidad existe un verdadero problema de \u00edndole \u00a0 constitucional y, por tanto, una oposici\u00f3n objetiva y verificable entre el \u00a0 contenido literal de la ley y la Carta Pol\u00edtica\u201d.[7] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11.2. En atenci\u00f3n a dichas pautas \u00a0 jurisprudenciales, los cargos que presenten los ciudadanos en contra de las \u00a0 normas acusadas deben estar apoyados en razones \u201cclaras, ciertas, \u00a0 espec\u00edficas, \u00a0pertinentes y suficientes\u201d[8] que permitan \u00a0 controvertir a la luz de la Carta Pol\u00edtica, la disposici\u00f3n legal acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11.3. Tales exigencias pueden ser descritas de la siguiente manera: (a) claridad, que supone la existencia de un hilo \u00a0 conductor en la argumentaci\u00f3n que facilite comprender el contenido de la demanda \u00a0 y las justificaciones que la sustentan[9]. (b) certeza, que reclama que la demanda recaiga sobre una proposici\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica real y existente \u201cy no simplemente [sobre una] deducida por el actor\u201d[10] e incluso sobre otras normas vigentes \u00a0 que, en todo caso, no son el objeto concreto de la demanda. (c) especificidad, de acuerdo con la \u00a0 cual la argumentaci\u00f3n debe dar \u00a0 cuenta de la manera \u00a0 en la que la disposici\u00f3n acusada desconoce la Carta Pol\u00edtica, para evidenciar \u00a0 \u201cpor lo menos un cargo constitucional concreto contra la norma demandada\u201d. \u00a0 (d) pertinencia, de acuerdo con la cual el vicio que aparentemente se \u00a0 desprende de la norma acusada debe ser de naturaleza constitucional, es decir, \u00a0 fundado en la apreciaci\u00f3n del contenido de una norma Superior, que se enfrenta \u00a0 al precepto demandado. Y por \u00faltimo, (e) suficiencia, \u00a0que guarda relaci\u00f3n con la exposici\u00f3n de todos los elementos de juicio \u00a0 (argumentativos y probatorios) necesarios para iniciar el estudio de \u00a0 constitucionalidad respecto del precepto demandado, los cuales deber\u00e1n despertar \u00a0 por lo menos una duda m\u00ednima, sobre la constitucionalidad de la norma \u00a0 impugnada[11]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11.4. El \u00e9xito de los cargos en un juicio de control abstracto, por \u00a0 consiguiente, depender\u00e1, en gran medida, de que el actor tenga en consideraci\u00f3n en su demanda, \u00a0 los requisitos establecidos en el art\u00edculo 2\u00b0 del Decreto 2067 de 1991 y la \u00a0 interpretaci\u00f3n que sobre ellos ha adelantado la Corte Constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ineptitud \u00a0 del cargo por violaci\u00f3n del principio de igualdad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12. Habida cuenta de lo observado por \u00a0 algunos intervinientes sobre la aptitud de los cargos, corresponde a la Sala \u00a0 establecer si: \u00bfel reproche de inconstitucionalidad por violaci\u00f3n del principio \u00a0 de igualdad, formulado en contra del par\u00e1grafo 4\u00ba -parcial- del art\u00edculo 206 del \u00a0 Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 \u00a0 de 2014, cumple con los requisitos necesarios para hacer un an\u00e1lisis de fondo \u00a0 sobre su constitucionalidad? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.1. En el an\u00e1lisis de la demanda, la Sala advierte que el \u00a0 cargo por violaci\u00f3n del principio de igualdad no cumple con los requisitos \u00a0 m\u00ednimos de claridad, especificidad, pertinencia y suficiencia, y que la \u00fanica \u00a0 caracter\u00edstica que se acredita es la certeza. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.2. En efecto, el cargo no es claro, en tanto \u00a0 carece de un hilo conductor que indique en qu\u00e9 consiste la violaci\u00f3n y si \u00e9sta \u00a0 se deriva de una confrontaci\u00f3n directa del principio de la igualdad como \u00a0 consecuencia de una asimilaci\u00f3n injustificada o de una omisi\u00f3n legislativa \u00a0 relativa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.3. De otro lado, la estructura de la demanda, no muestra \u00a0 una argumentaci\u00f3n independiente y particular orientada a sustentar la \u00a0 transgresi\u00f3n de ese principio. De hecho, en el escrito correctivo de la demanda, \u00a0 los actores no identifican la violaci\u00f3n del principio de igualdad, sino que \u00a0 aluden a su transgresi\u00f3n por conexidad. En el ac\u00e1pite sobre las normas \u00a0 constitucionales infringidas, los accionantes indicaron: \u201cla norma acusada \u00a0 infringe los art\u00edculos 95.9 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica en conexidad con \u00a0 el art\u00edculo 13 de la Carta\u201d[12]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.4. Del razonamiento de los demandantes no se advierte una \u00a0 coherencia argumentativa que le permita a la Corte comprender si, para ellos, la \u00a0 infracci\u00f3n del derecho a la igualdad se gener\u00f3 por dar un trato paritario a \u00a0 sujetos que no tienen ning\u00fan elemento en com\u00fan o, por ordenar un tratamiento \u00a0 similar a sujetos que, aunque presentan semejanzas ostentan diferencias \u00a0 relevantes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.5. El cargo carece de especificidad[13], \u00a0 ya que contiene diversos razonamientos globales, pero no incluye argumentos \u00a0 concretos sobre la contradicci\u00f3n entre la norma acusada y el principio de \u00a0 igualdad. En efecto, la censura se construy\u00f3 a partir de varios aspectos \u00a0 generales: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0la \u00a0 definici\u00f3n de la categor\u00eda tributaria de empleado de acuerdo con el art\u00edculo 329 \u00a0 del Estatuto Tributario, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0las \u00a0 divergencias (jur\u00eddicas, operativas y econ\u00f3micas) en la prestaci\u00f3n de los \u00a0 servicios personales entre los dos grupos de sujetos clasificados como empleados \u00a0 en el art\u00edculo 329 del Estatuto Tributario, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0los efectos \u00a0 tributarios de la categorizaci\u00f3n prevista en el art\u00edculo 329 del Estatuto \u00a0 Tributario, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0el \u00a0 reconocimiento fiscal de costos y gastos permitido a las personas naturales que \u00a0 no pertenecen a la categor\u00eda de empleados, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(v)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0el \u00a0 reconocimiento fiscal de costos y gastos permitido a las sociedades. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.6. Esos aspectos generales no son parte de la \u00a0 construcci\u00f3n de una argumentaci\u00f3n concreta en el texto de la demanda sobre la \u00a0 supuesta violaci\u00f3n del principio de igualdad. El ac\u00e1pite correspondiente al \u201cdesarrollo \u00a0 argumentativo del concepto de la violaci\u00f3n\u201d enuncia las cinco situaciones \u00a0 para derivar una afectaci\u00f3n del principio de equidad, pero no las usa como \u00a0 elementos espec\u00edficos relevantes para demostrar la infracci\u00f3n del principio de \u00a0 igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.7. Los actores no indican de forma concreta, el papel \u00a0 argumentativo de cada uno de esos cinco elementos como fundamentos para que la \u00a0 Corte pueda adelantar el control constitucional por violaci\u00f3n de la igualdad, ni \u00a0 dan cuenta de un panorama en el que se presente una asimilaci\u00f3n \u00a0 inconstitucional, entre sujetos distintos o con un alto grado de desemejanza. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.8. De acuerdo con lo anterior, los argumentos \u00a0 relacionados con el reconocimiento de gastos y costos como elemento para la \u00a0 determinaci\u00f3n de la base gravable del impuesto de renta, no convergen en una \u00a0 argumentaci\u00f3n espec\u00edfica dirigida a evidenciar un trato discriminatorio o \u00a0 injustificado desde el punto de vista constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.9. El cargo no es suficiente, ya que no contiene \u00a0 todos los elementos necesarios para determinar la violaci\u00f3n del principio de \u00a0 igualdad. En efecto, los elementos que la jurisprudencia constitucional ha \u00a0 exigido para el desarrollo de un juicio de igualdad corresponden a: \u201clos grupos que ser\u00e1n objeto de comparaci\u00f3n; las \u00a0 circunstancias de hecho comunes a esos grupos, que justifican iniciar el examen \u00a0 de igualdad; la existencia de un trato diverso, a partir de un par\u00e1metro de \u00a0 comparaci\u00f3n constitucionalmente relevante; y la inexistencia de razones v\u00e1lidas \u00a0 desde el punto de vista constitucional que justifiquen ese tratamiento distinto.\u201d[14] Sin embargo, los elementos \u00a0 referidos previamente no se extraen de la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.10. El documento incluy\u00f3 tres parejas de comparaci\u00f3n, a \u00a0 saber: (i) empleados cuyos ingresos provienen de la prestaci\u00f3n de servicios \u00a0 personales por cuenta y riesgo de un contratante y empleados cuyos ingresos \u00a0 provienen de la prestaci\u00f3n de servicios personales por cuenta y riesgo propios \u00a0 (ECRP), (ii) personas naturales no clasificadas como empleados y ECRP, y (iii) \u00a0 personas jur\u00eddicas y ECRP. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.12. Con todo, los demandantes omitieron brindarle a la \u00a0 Corte argumentos dirigidos a rebatir la constitucionalidad del fin que persigue \u00a0 la norma acusada, a demostrar que la medida no tiene un objetivo, o que el m\u00f3vil \u00a0 que persigue carece de justificaci\u00f3n a la luz de los preceptos superiores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.13. El cargo no logr\u00f3 despertar una duda constitucional \u00a0 sobre la transgresi\u00f3n del derecho a la igualdad, por cuanto se ocup\u00f3 ampliamente \u00a0 de evidenciar una asimilaci\u00f3n entre sujetos que presentan algunas diferencias y \u00a0 un trato diferente frente a otros sujetos obligados al pago del tributo de \u00a0 renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.14. Aunada a la insuficiencia del cargo desarrollado en \u00a0 torno a la primera pareja comparativa, la Corte advierte que la argumentaci\u00f3n \u00a0 sobre las restantes es a\u00fan m\u00e1s precaria y no logra evidenciar siquiera la \u00a0 viabilidad de la comparaci\u00f3n. El criterio de comparaci\u00f3n que fue enunciado por \u00a0 los demandantes con respecto a los grupos restantes se limita a describir la \u00a0 calidad de contribuyentes obligados al pago del impuesto de renta. Tal est\u00e1ndar \u00a0 es insuficiente, incluso los mismos demandantes reconocieron las siguientes \u00a0 consecuencias derivadas de la normativa, sin ning\u00fan argumento adicional: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0las personas \u00a0 naturales no clasificadas como empleados no se favorecen de la equiparaci\u00f3n de \u00a0 beneficios entre los sujetos clasificados como empleados en la Ley 1607 de 2012, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0las personas \u00a0 naturales no clasificadas como empleados no tienen derecho a descontar la renta \u00a0 exenta del 25% prevista en el numeral 10\u00ba del art\u00edculo 206 del Estatuto \u00a0 Tributario (fl.12 cd. ppal.), y \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0las personas \u00a0 naturales y jur\u00eddicas tributan de forma diferente, mientras las primeras se \u00a0 rigen por una tarifa escalonada, las segundas se rigen por una tarifa fija. Esa \u00a0 diferencias, en palabras de los demandantes, obedece a que: \u201clas empresas son \u00a0 una ficci\u00f3n jur\u00eddica que, en la estructura del impuesto sobre la renta \u2013entre \u00a0 otros motivos por eficiencia tributaria- cumplen la funci\u00f3n de ser agentes \u00a0 intermedios en la tributaci\u00f3n de las personas naturales propietarias directas o \u00a0 indirectas de capital\u201d[15] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.15. Las disimilitudes en la determinaci\u00f3n de la renta \u00a0 gravable para efectos del c\u00e1lculo del impuesto correspondiente rebaten el \u00fanico \u00a0 criterio de comparaci\u00f3n que se ofreci\u00f3: la calidad de contribuyentes, debido a \u00a0 que no permiten un ejercicio de comparaci\u00f3n entre los sujetos para evidenciar el \u00a0 trato discriminatorio aducido. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.16. En consecuencia, el cargo carece de suficiencia \u00a0 respecto de la primera pareja comparativa por no incluir las razones alusivas a \u00a0 la falta de justificaci\u00f3n del trato paritario y, respecto a los grupos \u00a0 restantes, por no identificar un criterio de comparaci\u00f3n relevante, lo que \u00a0 impide que la Corte pueda estudiar o adelantar un juicio de igualdad, en raz\u00f3n a \u00a0 que \u00e9ste no fue propuesto por los demandantes y mal podr\u00eda usurpar el derecho \u00a0 ciudadano a presentar un cargo con su determinaci\u00f3n oficiosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12.17. Finalmente, cabe anotar que el reproche s\u00f3lo cumple \u00a0 con el requisito de certeza, dado que si bien la argumentaci\u00f3n es \u00a0 insuficiente, se deriv\u00f3 del contenido de la norma acusada y no de una \u00a0 construcci\u00f3n artificial por parte de los demandantes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Omisi\u00f3n legislativa relativa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13. Ahora bien, si en virtud del principio pro actione \u00a0la Corte entendiera que, en el presente caso, la violaci\u00f3n del principio de \u00a0 igualdad se origin\u00f3 en una omisi\u00f3n legislativa relativa, el an\u00e1lisis se agotar\u00eda \u00a0 en el estudio formal de los requisitos del cargo, dado que \u00e9ste no contiene los \u00a0 elementos que, de acuerdo con la jurisprudencia, deben concurrir para determinar \u00a0 la transgresi\u00f3n de un postulado constitucional por esa v\u00eda. Tales criterios son: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201ca.- \u00a0 Identificaci\u00f3n de la norma sobre la cual se predica la omisi\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
b.- Se\u00f1alamiento del \u00a0 contenido normativo excluido, cuya consagraci\u00f3n resultar\u00eda necesaria para \u00a0 armonizar el texto legal con los mandatos constitucionales.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
c.- Explicaci\u00f3n de la \u00a0 manera en que la\u00a0omisi\u00f3n excluye de sus \u00a0 consecuencias un caso que, por ser asimilable, deber\u00eda subsumirse dentro de su \u00a0 presupuesto f\u00e1ctico.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
d.- \u00a0 Fundamentaci\u00f3n de que la exclusi\u00f3n no obedece a una raz\u00f3n objetiva y suficiente.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
e.- \u00a0 Demostraci\u00f3n de que la omisi\u00f3n produce una desigualdad injustificada entre los \u00a0 casos que est\u00e1n y los que no est\u00e1n sujetos a las consecuencias previstas por la \u00a0 norma.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
f.- \u00a0 Explicaci\u00f3n de las razones por las que la omisi\u00f3n implica el incumplimiento de \u00a0 un deber constitucional del Legislador.\u201d[16] \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13.1. Con base en esos presupuestos, la Corte concluye que \u00a0 los argumentos sobre omisi\u00f3n legislativa relativa presentados en esta ocasi\u00f3n no \u00a0 son claros porque carecen de un hilo conductor que evidencie, con \u00a0 nitidez, que la norma acusada no incluy\u00f3 un ingrediente o condici\u00f3n necesaria \u00a0 para que la asimilaci\u00f3n que efectu\u00f3 entre los empleados cuyos pagos o abonos en \u00a0 cuenta no provienen de una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria, y los \u00a0 involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios personales o en la realizaci\u00f3n de \u00a0 actividades por cuenta y riesgo del contratante, resulte compatible con los \u00a0 postulados constitucionales, particularmente con el derecho a la igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13.2. No aparece claro el elemento del que adolece la norma \u00a0 y que, para los demandantes, permitir\u00eda superar la supuesta transgresi\u00f3n del \u00a0 principio de igualdad. Tampoco se advierten\u00a0 los casos o sujetos que la \u00a0 disposici\u00f3n excluy\u00f3 y que, por ser asimilables, debieron estar contenidos en el \u00a0 l\u00edmite al reconocimiento fiscal de los gastos y costos. En efecto, la demanda no \u00a0 extra\u00f1a que un grupo de sujetos asimilables: (i) a los empleados cuyos pagos o \u00a0 abonos en cuenta no provengan de una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria, \u00a0 y (ii) a los empleados asalariados involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios \u00a0 personales o en la realizaci\u00f3n de actividades por cuenta y riesgo del \u00a0 contratante, haya sido excluido injustificadamente de las consecuencias \u00a0 jur\u00eddicas de la norma acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13.3. Por otro lado, aunque en un ejercicio de interpretaci\u00f3n del \u00a0 cargo se concluyera que el ingrediente omitido por la norma corresponde a los \u00a0 costos y gastos en los que incurren los empleados cuyos pagos no provienen de \u00a0 una relaci\u00f3n laboral para la prestaci\u00f3n de los servicios personales, lo cierto \u00a0 es que no se brindaron razones sobre la ausencia de un\u00a0 principio de raz\u00f3n \u00a0 suficiente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13.4. En efecto, el ejercicio de argumentaci\u00f3n relacionado con la \u00a0 motivaci\u00f3n de la medida se agot\u00f3 en la siguiente afirmaci\u00f3n: \u201c[s]in \u00a0 justificaci\u00f3n alguna, el legislador coloc\u00f3 en condiciones de igualdad tributaria \u00a0 a dos desiguales\u201d[17]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13.5. As\u00ed las cosas, como quiera que los demandantes no indicaron \u00a0 por qu\u00e9 el ingrediente omitido \u2013costos y gastos de los empleados independientes- \u00a0 es esencial para que la norma acusada armonice con la Carta Pol\u00edtica en t\u00e9rminos \u00a0 de simple igualdad como criterio relacional, se advierte la ineptitud del cargo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aptitud del \u00a0 cargo por violaci\u00f3n del principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14. Descartada la idoneidad del reproche sobre la transgresi\u00f3n del \u00a0 principio de igualdad, pasa la Sala a determinar la aptitud del cargo restante, \u00a0 que denuncia la afectaci\u00f3n del principio de equidad tributaria. En consecuencia, \u00a0 se establecer\u00e1 si: \u00bfel cargo de por violaci\u00f3n del principio de equidad, \u00a0 formulado en contra del par\u00e1grafo 4\u00ba -parcial- del art\u00edculo 206 del Estatuto \u00a0 Tributario, tal y como fue modificado por el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014, \u00a0 cumple con los requisitos necesarios para adelantar un examen de \u00a0 constitucionalidad? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.1. Para resolver el problema anunciado, conviene se\u00f1alar \u00a0 que aunque se ha reconocido que la equidad tributaria es la manifestaci\u00f3n del \u00a0 derecho a la igualdad en esa materia, la Corte ha separado dichos principios y \u00a0 les ha otorgado caracter\u00edsticas particulares. As\u00ed, en relaci\u00f3n con la equidad ha \u00a0 se\u00f1alado que constituye \u201cun criterio con base en el cual se pondera la \u00a0 distribuci\u00f3n de las cargas y de los beneficios o la imposici\u00f3n de los grav\u00e1menes \u00a0 entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o beneficios \u00a0 exagerados. Una carga es excesiva cuando no consulta la capacidad econ\u00f3mica de \u00a0 los sujetos\u00a0 pasivos en raz\u00f3n a la naturaleza y fines del impuesto en \u00a0 cuesti\u00f3n\u201d[18]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.2. En concordancia con esa separaci\u00f3n del principio de \u00a0 equidad se han desarrollado, igualmente, elementos espec\u00edficos para el an\u00e1lisis \u00a0 de un cargo por inequidad tributaria que no se corresponden con las exigencias \u00a0 propias de la violaci\u00f3n del derecho a la igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.3. La distinci\u00f3n entre las exigencias de un cargo que \u00a0 censura el derecho a la igualdad y de un cargo que refiere la violaci\u00f3n del \u00a0 principio de equidad tributaria no se consider\u00f3 por los actores. Estos se \u00a0 ocuparon \u00fanicamente de la inequidad tributaria que comporta la norma acusada y \u00a0 que transgrede, por conexidad, el principio de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.4. Esta circunstancia es relevante para el an\u00e1lisis de la \u00a0 aptitud de la demanda, en tanto que no se pueden considerar los elementos \u00a0 propios del juicio de igualdad cuando la argumentaci\u00f3n se dirigi\u00f3, \u00a0 principalmente, a evidenciar una afectaci\u00f3n de la equidad tributaria, que exige \u00a0 un estudio bajo los contornos particulares de esa censura.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.5. En efecto la Sentencia C-833 de 2013 hizo una \u00a0 distinci\u00f3n entre los principios de igualdad y equidad tributaria en los \u00a0 siguientes t\u00e9rminos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c14. El principio de \u00a0 igualdad consagrado en el art\u00edculo 13 constitucional establece, entre sus \u00a0 contenidos, un mandato de igualdad formal ante la ley, seg\u00fan el cual todas las \u00a0 personas que compartan la misma situaci\u00f3n merecen ser tratadas de la misma \u00a0 manera, mientras que aquellas que se encuentren en situaciones que presenten \u00a0 diferencias constitucionalmente relevantes, deben ser tratadas de manera \u00a0 diferente, siempre y cuando ello no comporte discriminaci\u00f3n injustificada por \u00a0 razones de sexo, raza, origen nacional o familiar, lengua, religi\u00f3n, opini\u00f3n \u00a0 pol\u00edtica o filos\u00f3fica.\u00a0 Asimismo, incorpora un mandato de igualdad \u00a0 material, que ordena al Estado promover las condiciones para que la igualdad sea \u00a0 real y efectiva, adoptando medidas en favor de grupos discriminados o \u00a0 marginados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
15. Aquellos preceptos \u00a0 encuentran un desarrollo espec\u00edfico en materia de pol\u00edtica fiscal, en los \u00a0 principios de generalidad y equidad que, a su vez, est\u00e1n en la base de la idea \u00a0 de justicia tributaria.\u00a0 De acuerdo con lo establecido en los art\u00edculos 95 \u00a0 numeral 9 y 363 de la Constituci\u00f3n, todas las personas tienen el deber de \u00a0 contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado (exigencia \u00a0 de generalidad), pero a la vez el dise\u00f1o del sistema impositivo debe responder a \u00a0 los principios de justicia, equidad, eficiencia y progresividad, los cuales \u00a0 constituyen l\u00edmites constitucionales que enmarcan el ejercicio del poder \u00a0 tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16. El principio de \u00a0 equidad (art\u00edculos 95 num. 9 y 363 CP.), ha sido entendido como un desarrollo \u00a0 espec\u00edfico del principio de igualdad en materia tributaria[19]. \u00a0 Incorpora el mandato de generalidad de la tributaci\u00f3n, en tanto parte de asumir \u00a0 que la carga tributaria se distribuye entre todas las personas con capacidad de \u00a0 pago.[20] \u00a0Pero va m\u00e1s all\u00e1, al fijar criterios sobre la forma en que debe llevarse a cabo \u00a0 dicha distribuci\u00f3n de las cargas fiscales, incluyendo una exigencia de equidad \u00a0 horizontal seg\u00fan la cual el sistema tributario debe tratar de id\u00e9ntica manera a \u00a0 las personas que, antes de tributar, gozan de la misma capacidad econ\u00f3mica, de \u00a0 modo tal que queden situadas en el mismo nivel despu\u00e9s de pagar sus \u00a0 contribuciones. Tambi\u00e9n postula un mandato de equidad vertical, tambi\u00e9n \u00a0 identificado con la exigencia de progresividad, que ordena distribuir la carga \u00a0 tributaria de manera tal que quienes tienen mayor capacidad econ\u00f3mica soporten \u00a0 una mayor cuota de impuesto.[21] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.6. Por su parte, la Sentencia C-169 de 2014[22] \u00a0se ocup\u00f3 de los modos en los que puede presentarse la violaci\u00f3n del principio de \u00a0 equidad: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cPara resolver el cargo de inequidad contra \u00a0 la estructura tributaria del arancel, conviene tener en cuenta que la violaci\u00f3n \u00a0 de dicho principio puede cometerse de tres modos. Una, cuando el monto a pagar \u00a0 por concepto del tributo no se define atendiendo a la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente. Por ejemplo, en la sentencia C-876 de 2002, la Corte sostuvo que \u00a0 una norma desconoc\u00eda el principio de equidad porque establec\u00eda una base gravable \u00a0 presunta no desvirtuable, que pod\u00eda ser superior a la real capacidad de pago del \u00a0 contribuyente y que, en cuanto tal, violaba el principio de equidad (CP arts \u00a0 95-9 y 363).[23] Dos, cuando se regula un tributo en virtud del cual \u00a0 dos sujetos o grupos de sujetos en iguales condiciones resultan gravados de \u00a0 manera desigual, sin justificaci\u00f3n suficiente. Es lo que ocurri\u00f3 en la sentencia \u00a0 C-748 de 2009, donde la Corporaci\u00f3n declar\u00f3 exequible condicionadamente una \u00a0 norma que preve\u00eda una exenci\u00f3n tributaria para los magistrados de Tribunales, y \u00a0 no para los magistrados auxiliares de la Corte Constitucional, la Corte Suprema \u00a0 de Justicia, el Consejo de Estado y el Consejo Superior de la Judicatura, ni \u00a0 tampoco para los magistrados de los Consejos Seccionales de la Judicatura, a \u00a0 pesar de que todos estos estaban hist\u00f3ricamente en un mismo plano o situaci\u00f3n \u00a0 f\u00e1ctica.[24] Tres, cuando el tributo \u00a0 es o tiene implicaciones confiscatorias. No puede \u00a0 haber tributos que impliquen una verdadera expropiaci\u00f3n\u00a0 de facto de la \u00a0 propiedad privada o de los beneficios de la iniciativa econ\u00f3mica de los \u00a0 particulares.[25] Un tributo es confiscatorio \u00a0 \u201ccuando la actividad econ\u00f3mica del particular se destina exclusivamente al pago \u00a0 del mismo, de forma que no existe ganancia\u201d.[26] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.7. Adicionalmente, la Sentencia C-492 de 2015[27] \u00a0reiter\u00f3 el alcance de los principios de progresividad y de justicia \u00a0 tributaria en los siguientes t\u00e9rminos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c42. (\u2026) El principio de progresividad en \u00a0 esta materia est\u00e1 referido en el texto constitucional expresamente al \u201csistema \u00a0 tributario\u201d (CP art 363). Pero seg\u00fan la jurisprudencia esto no hace inviable \u00a0 controlar la constitucionalidad de un tributo o de alguno de sus elementos \u00a0 particulares a la luz de dicho principio. Lo que implica es que el juicio de \u00a0 progresividad consiste, no en establecer si el tributo o elemento, \u00a0 individualmente considerado, se compadece con el principio sino si este o aquel \u00a0 \u201cpodr\u00eda[n] \u00a0 aportar al sistema una dosis de manifiesta [\u2026] regresividad\u201d.[28] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
43. El principio de justicia tributaria, \u00a0 por su parte, ha sido interpretado como una s\u00edntesis de todas las exigencias \u00a0 constitucionales que enmarcan el ejercicio del poder impositivo del Estado (CP \u00a0 art 95-9). Adem\u00e1s de incorporar las exigencias de equidad y progresividad antes \u00a0 mencionadas, tambi\u00e9n reclama un sistema tributario eficiente, capaz de asegurar \u00a0 un efectivo control de la recaudaci\u00f3n de los dineros p\u00fablicos. As\u00ed pues, al lado \u00a0 de la equidad y la progresividad, la eficiencia tambi\u00e9n constituye un componente \u00a0 medular de la justicia tributaria, dado que la ineficiencia en el recaudo de los \u00a0 tributos puede generar una injusta distribuci\u00f3n de la carga fiscal, en tanto el \u00a0 incumplimiento de sus obligaciones impositivas por parte de algunos \u00a0 contribuyentes conduce a que el sostenimiento de los gastos e inversiones \u00a0 p\u00fablicas s\u00f3lo se haga a costa de los contribuyentes cumplidos.[29]\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.8. En ese mismo sentido y tras ocuparse de la relaci\u00f3n \u00a0 entre igualdad y equidad tributaria la Sentencia C-291 de 2015[30] \u00a0indic\u00f3: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEsta relaci\u00f3n hace expl\u00edcitas las razones por las \u00a0 que\u00a0el principio de equidad se auxilia en el juicio de \u00a0 igualdad, con el prop\u00f3sito de determinar si una medida impositiva o la \u00a0 consagraci\u00f3n de una exenci\u00f3n cumplen o no con la obligaci\u00f3n de dar el mismo \u00a0 trato a supuestos de hecho equivalentes o a destinatarios que est\u00e1n en \u00a0 circunstancias similares. Con todo, no son principios id\u00e9nticos, pues los cargos \u00a0 por violaci\u00f3n del principio de igualdad tienen exigencias espec\u00edficas que no \u00a0 tienen los cargos por violaci\u00f3n de la equidad y viceversa.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.9. Dicho lo anterior y evidenciados los contornos propios \u00a0 de la infracci\u00f3n a la equidad tributaria, se advierte que el cargo que ahora \u00a0 ocupa la atenci\u00f3n de la Corte es claro, en la medida que expone una serie \u00a0 de argumentos de forma ordenada y comprensible dirigidos a contextualizar la \u00a0 norma, identificar los sujetos equiparados por la disposici\u00f3n, evidenciar las \u00a0 condiciones dis\u00edmiles en el ejercicio de la actividad generadora de renta, la \u00a0 divergencia en la renta percibida y la imposici\u00f3n de una misma carga tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.10. El cargo es cierto porque recae sobre una \u00a0 proposici\u00f3n real y existente, que corresponde a la norma acusada y se erige \u00a0 sobre las consecuencias y finalidad que la misma prev\u00e9. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.11. El cargo es espec\u00edfico, ya que contiene \u00a0 razonamientos que buscan demostrar una oposici\u00f3n objetiva entre la carga \u00a0 tributaria que comporta la norma y los principios de equidad y justicia \u00a0 tributaria. La argumentaci\u00f3n indica, de forma particular y concreta, la manera \u00a0 en que el fragmento acusado desconoce un factor que incide en la capacidad \u00a0 econ\u00f3mica de las personas naturales clasificadas como empleados y que, por \u00a0 afectar su renta, deber\u00eda considerarse para efectos de la determinaci\u00f3n de la \u00a0 tarifa.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.12. El cargo es pertinente, dado que las razones \u00a0 que exponen los demandantes son de car\u00e1cter constitucional. Los argumentos no se \u00a0 quedan en elucubraciones puramente legales sino que buscan demostrar que, bajo \u00a0 la regencia del precepto acusado, la base gravable que define el impuesto a la \u00a0 renta no atiende a la capacidad de pago de un grupo de contribuyentes y les \u00a0 impone una carga superior, en relaci\u00f3n con otros contribuyentes, a pesar de \u00a0 contar con una capacidad de pago inferior que es consecuencia de los gastos en \u00a0 que incurren por la naturaleza de sus trabajos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.14. Los argumentos mencionados resultan suficientes para \u00a0 predicar la aptitud del cargo por el desconocimiento del principio de equidad \u00a0 tributaria. Cabe precisar que dicha cualidad, la de aptitud del cargo, no \u00a0 resulta afectada por la falta de referencias sobre los motivos que tuvo el \u00a0 Congreso de la Rep\u00fablica para emitir la norma acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.15. Si bien las causas de la regulaci\u00f3n constituyen un \u00a0 par\u00e1metro de an\u00e1lisis, no son el \u00fanico elemento con base en el cual se puede \u00a0 determinar la inequidad o el car\u00e1cter irrazonable de una medida tributaria. En \u00a0 esta materia juega un papel importante la plausibilidad de la disposici\u00f3n, la \u00a0 cual se puede derivar de otros elementos tales como la naturaleza del tributo, \u00a0 el criterio de comparaci\u00f3n y\u00a0 los sujetos comparados, aspectos que s\u00ed son \u00a0 parte de la argumentaci\u00f3n de la demanda.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.16. La ausencia de referencias sobre los motivos del Legislador \u00a0 tampoco basta para considerar que la Corte Constitucional no cuenta con \u00a0 elementos suficientes de an\u00e1lisis, en tanto que la demanda aport\u00f3 otros \u00a0 criterios sobre el contexto de la disposici\u00f3n, relevantes para el juicio, por \u00a0 ejemplo: (i) refiri\u00f3 el origen de la equiparaci\u00f3n tributaria de los grupos de \u00a0 sujetos asimilados, (ii) indic\u00f3 los factores que se deben considerar para \u00a0 establecer la base gravable en vigencia de la norma acusada, e (iii) hizo \u00a0 algunas referencias sobre la naturaleza del impuesto de renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.17. En conclusi\u00f3n, la enunciaci\u00f3n de los motivos del \u00a0 Legislador para expedir esta norma no determina la claridad del cargo ni le \u00a0 impiden a la Corte establecer la finalidad del precepto acusado, m\u00e1xime cuando \u00a0 el principio pro actione permite considerar elementos adicionales para \u00a0 adelantar el control de constitucionalidad, sin que ello comporte una \u00a0 sustituci\u00f3n de los demandantes o un control oficioso. En efecto, para la \u00a0 comprensi\u00f3n de la norma, la demanda acude a elementos normativos diversos para \u00a0 extraer el alcance del precepto acusado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.18. Finalmente, conviene precisar que la determinaci\u00f3n de \u00a0 la transgresi\u00f3n del principio de equidad tributaria no exig\u00eda de los demandantes \u00a0 la elaboraci\u00f3n de un test de igualdad como lo surgiere la intervenci\u00f3n de la \u00a0 Universidad Externado de Colombia[31]. \u00a0 Como ya hab\u00eda sido mencionado, los cargos por violaci\u00f3n del principio de igualdad tienen exigencias \u00a0 espec\u00edficas que no tienen los cargos por violaci\u00f3n de la equidad y viceversa[32], lo que impide que se considere que la \u00a0 ineptitud de un cargo por vulneraci\u00f3n del principio de igualdad se proyecta \u00a0 autom\u00e1ticamente al de inequidad tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14.19. Por consiguiente, el \u00a0 cargo cumple con los requisitos establecidos por la jurisprudencia \u00a0 constitucional, raz\u00f3n por la que se resolver\u00e1 en esta sentencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para el an\u00e1lisis de la \u00a0 constitucionalidad de la disposici\u00f3n acusada no es necesario integrar otras \u00a0 disposiciones normativas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
15. Como quiera que (i) el par\u00e1grafo del que hace parte el \u00a0 precepto acusado remite y se refiere a otras normas tales como los art\u00edculos \u00a0 206.10, 326, 383 y 488 del Estatuto Tributario, (ii) en el cargo presentado por \u00a0 los demandantes se alude a otras disposiciones, por ejemplo, el art\u00edculo 329 \u00a0 ib\u00eddem \u00a0y (iii) los intervinientes Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y de la \u00a0 Universidad Externado de Colombia se\u00f1alaron que la demanda se dirige contra \u00a0 otras normas, le corresponde a la Sala Plena abordar el siguiente problema \u00a0 jur\u00eddico: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16. \u00bfLa Corte debe integrar otras disposiciones normativas \u00a0 al control de constitucionalidad, que adelanta sobre el par\u00e1grafo 4\u00ba parcial del \u00a0 art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el art\u00edculo \u00a0 26 de la Ley 1739 de 2014, por violaci\u00f3n del principio de equidad a fin de \u00a0 adelantar el juicio de constitucionalidad? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16.1. En el presente caso no es necesaria la integraci\u00f3n normativa \u00a0 por cuanto el precepto demandado: (i) cuenta con un contenido claro que lo torna comprensible y \u00a0 devela su sentido, (ii) no est\u00e1 reproducido en otras normas del \u00a0 ordenamiento sobre las que se deba extender el control de constitucionalidad y \u00a0 (iii) no est\u00e1 intr\u00ednsecamente relacionado con otra disposici\u00f3n que, a primera vista, \u00a0 presente serias dudas de inconstitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16.2. El precepto acusado contiene todos los elementos para su comprensi\u00f3n. En \u00a0 efecto, se refiere los destinatarios, que corresponden a los empleados cuyos \u00a0 pagos o abonos en cuenta no provengan de una relaci\u00f3n laboral, legal y \u00a0 reglamentaria. Tambi\u00e9n incluye un mandato concreto respecto a dichos sujetos, \u00a0 que consiste en limitar el reconocimiento fiscal de sus costos y gastos. Para la \u00a0 determinaci\u00f3n de ese l\u00edmite fija como par\u00e1metro los costos y gastos que se le \u00a0 permiten a los asalariados involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios personales \u00a0 o en la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas por cuenta y riesgo del \u00a0 contratante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16.3. Como fue indicado, el prop\u00f3sito del Legislador se logra advertir del \u00a0 precepto acusado y aunque la determinaci\u00f3n de los \u201ccontribuyentes\u201d se \u00a0 desprende de la frase que antecede al vocablo, esa circunstancia no es \u00a0 suficiente para activar la potestad excepcional de integraci\u00f3n de la unidad \u00a0 normativa, ya que el cargo de inconstitucionalidad se concentra en una \u00a0 disposici\u00f3n concreta que, como fue explicado, se limita a la equiparaci\u00f3n en el \u00a0 reconocimiento de costos y gastos entre los sujetos que hacen parte de la \u00a0 categor\u00eda tributaria de empleados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16.4. La improcedencia de la integraci\u00f3n normativa puede entenderse tambi\u00e9n \u00a0 desde los efectos que genera para el juicio de constitucionalidad. Por ejemplo, \u00a0 integrar la totalidad del par\u00e1grafo en el que se encuentra el precepto acusado \u00a0 obligar\u00eda al estudio de constitucionalidad del otorgamiento de la exenci\u00f3n \u00a0 prevista en el par\u00e1grafo 1\u00ba del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario a los \u00a0 empleados que prestan sus servicios por su propia cuenta y riesgo, lo que \u00a0 desborda la competencia de la Corte, la cual qued\u00f3 fijada por la demanda que \u00a0 cita s\u00f3lo un fragmento de la norma acusada y que se refiere a un contenido \u00a0 de\u00f3ntico espec\u00edfico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16.5. Sobre el tema conviene destacar, que no siempre que se requiera acudir a otra norma para la comprensi\u00f3n \u00a0 de un precepto se activa la facultad excepcional de integraci\u00f3n[33] \u00a0dada la recurrencia de ese ejercicio, en la medida que los t\u00e9rminos \u00a0 jur\u00eddicos suelen distar de las acepciones obvias y naturales de las palabras, de \u00a0 manera que la comprensi\u00f3n total de una norma impone, la mayor\u00eda de las veces, \u00a0 considerar otros preceptos, los que, no por ello, conforman una unidad \u00a0 normativa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16.6. Tampoco resulta necesaria, en este caso, la integraci\u00f3n como medida de \u00a0 preservaci\u00f3n de la coherencia del sistema jur\u00eddico, puesto que la eventual \u00a0 inexequibilidad del precepto acusado no provocar\u00eda la pervivencia de una \u00a0 disposici\u00f3n dependiente que, en ausencia de aqu\u00e9l, pierda sentido. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
17. Finalmente, cabe se\u00f1alar que las referencias expuestas \u00a0 en la demanda, respecto de la homologaci\u00f3n que el art\u00edculo 10 de la Ley 1607 de \u00a0 2012 hizo entre los empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de una \u00a0 relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria, y los asalariados involucrados en la \u00a0 prestaci\u00f3n de servicios personales o en la realizaci\u00f3n de actividades por cuenta \u00a0 y riesgo del contratante, emergen como una estrategia de contextualizaci\u00f3n, con \u00a0 prop\u00f3sitos hermen\u00e9uticos. Si se tiene en cuenta la interpretaci\u00f3n integral de la \u00a0 demanda, mal podr\u00eda concluir la Corte que la argumentaci\u00f3n de los actores \u00a0 pretend\u00eda cuestionar la clasificaci\u00f3n de los empleados, ya que se confront\u00f3, de \u00a0 forma particular y concreta, la asimilaci\u00f3n en el l\u00edmite a la solicitud de \u00a0 reconocimiento fiscal de los costos y gastos. Por el contrario, es posible notar \u00a0 que la demanda no formul\u00f3 una censura y m\u00e1s bien expres\u00f3 su anuencia con la \u00a0 igualaci\u00f3n de la exenci\u00f3n de la renta de trabajo correspondiente al 25%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Problemas jur\u00eddicos y estructura \u00a0 de la decisi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
18. Comprobada la aptitud del \u00a0 cargo por la confrontaci\u00f3n del principio de equidad tributaria y la \u00a0 improcedencia de la integraci\u00f3n normativa, pasa la Sala a formular el problema \u00a0 jur\u00eddico constitucional que plantea la demanda: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
18.1. \u00bfEl par\u00e1grafo 4\u00ba parcial del art\u00edculo \u00a0 206 del Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el art\u00edculo 26 de la \u00a0 Ley 1739 de 2014 viola el principio de equidad tributaria por prohibir a los \u00a0 empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de una relaci\u00f3n laboral, o \u00a0 legal y reglamentaria solicitar el reconocimiento fiscal de costos y gastos \u00a0 distintos de los permitidos a los trabajadores asalariados involucrados en la \u00a0 prestaci\u00f3n de servicios personales o de la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas \u00a0 por cuenta y riesgo del contratante? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
18.2. Con el objetivo de dar respuesta al \u00a0 interrogante de naturaleza constitucional planteado, la sentencia abordar\u00e1 los \u00a0 siguientes puntos: (i) el alcance de la disposici\u00f3n acusada; (ii) \u00a0 el principio de equidad tributaria, y (iii) el estudio del cargo \u00a0 concreto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Alcance del aparte normativo \u00a0 acusado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
19. El Libro Primero del \u00a0 Estatuto Tributario[34] \u00a0consagra las regulaciones relativas al impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios, el T\u00edtulo I regula diferentes elementos de la Renta (ingresos, \u00a0 costos, renta bruta, deducciones, renta l\u00edquida, renta gravable especial, \u00a0 tarifas, descuentos tributarios). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
20. As\u00ed mismo, en el cap\u00edtulo 7 \u00a0 y, concretamente, el art\u00edculo 206 se ocupa de rentas exentas de trabajo, fijando \u00a0 las excepciones a la regla conforme a la cual la totalidad de los pagos o abonos en \u00a0 cuenta provenientes de la relaci\u00f3n laboral o legal y reglamentaria est\u00e1n \u00a0 grabados con el impuesto de renta y complementarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
21. Dentro de dichos eventos excepcionales \u00a0 se encuentra el veinticinco por ciento (25%) del valor total de los pagos \u00a0 laborales, suma limitada mensualmente a doscientas cuarenta (240) UVT. Cabe \u00a0 precisar que el c\u00e1lculo de esta renta exenta se efect\u00faa una vez se detrae del \u00a0 valor total de los pagos laborales recibidos por el trabajador, los ingresos no \u00a0 constitutivos de renta, las deducciones y las dem\u00e1s rentas exentas diferentes a \u00a0 la establecida en dicho numeral. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
22. Para la comprensi\u00f3n del par\u00e1grafo 4 del \u00a0 precepto sub judice debe tenerse en cuenta la definici\u00f3n de empleado, \u00a0 que junto con trabajador por cuenta propia son las categor\u00edas tributarias \u00a0 que establece el art\u00edculo 329 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
23. Seg\u00fan este precepto empleado es \u00a0 \u201ctoda persona natural residente en el pa\u00eds cuyos ingresos provengan, en una \u00a0 proporci\u00f3n igual o superior a un ochenta por ciento (80%), de la prestaci\u00f3n de \u00a0 servicios de manera personal o de la realizaci\u00f3n de una actividad econ\u00f3mica por \u00a0 cuenta y riesgo del empleador o contratante, mediante una vinculaci\u00f3n laboral o \u00a0 legal y reglamentaria o de cualquier otra naturaleza, independientemente de su \u00a0 denominaci\u00f3n\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
24. Tambi\u00e9n se considera como empleado a los trabajadores que \u00a0 presten servicios personales mediante el ejercicio de profesiones liberales o \u00a0 que brinden servicios t\u00e9cnicos que no requieran la utilizaci\u00f3n de materiales o \u00a0 insumos especializados o de maquinaria o equipo especializado, siempre que sus \u00a0 ingresos correspondan en un porcentaje igual o superior a (80%) al ejercicio de \u00a0 dichas actividades. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
25. En este contexto, el par\u00e1grafo 4 del art\u00edculo 206 prev\u00e9 que la \u00a0 citada exenci\u00f3n del 25% tambi\u00e9n procede para las personas naturales clasificadas \u00a0 en la categor\u00eda de empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no \u00a0 provengan de una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria. Sin embargo, dicho \u00a0 precepto les proh\u00edbe solicitar el reconocimiento fiscal de costos y gastos \u00a0 distintos de los permitidos a los trabajadores asalariados involucrados en la \u00a0 prestaci\u00f3n de servicios personales o de la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas \u00a0 por cuenta y riesgo del contratante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
26. De esta manera, la finalidad del pasaje normativo acusado es \u00a0 impedir que los empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de una \u00a0 relaci\u00f3n laboral, o legal o reglamentaria soliciten el reconocimiento fiscal de \u00a0 costos y gastos distintos de los permitidos a los trabajadores asalariados \u00a0 involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios personales o de la realizaci\u00f3n de \u00a0 actividades econ\u00f3micas por cuenta y riesgo del contratante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El principio de equidad \u00a0 tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
27. En reiterada jurisprudencia[35] \u00a0la Corte ha manifestado que, en virtud de los art\u00edculos 150-12 y 338 de la \u00a0 Constituci\u00f3n, el Legislador goza de una amplia libertad de configuraci\u00f3n para la \u00a0 creaci\u00f3n, modificaci\u00f3n y eliminaci\u00f3n de los impuestos. Al respecto, la \u00a0 Sentencia C-222 de 1995[36] \u00a0determin\u00f3 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cla atribuci\u00f3n de legislar en \u00a0 materia tributaria, principalmente encomendada al Congreso de la Rep\u00fablica, es \u00a0 lo bastante amplia y discrecional como para permitirle fijar los elementos \u00a0 b\u00e1sicos de cada gravamen atendiendo a una pol\u00edtica tributaria que el mismo \u00a0 legislador se\u00f1ala, siguiendo su propia evaluaci\u00f3n, sus criterios y sus \u00a0 orientaciones en torno a las mejores conveniencias de la econom\u00eda y de la \u00a0 actividad estatal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, mientras las normas que al \u00a0 respecto establezca no se opongan a los mandatos constitucionales, debe \u00a0 reconocerse como principio el de la autonom\u00eda legislativa para crear, modificar \u00a0 y eliminar impuestos, tasas y contribuciones nacionales, as\u00ed como para regular \u00a0 todo lo pertinente al tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los \u00a0 hechos y las bases gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo.\u201d[37] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
28. No obstante, este alto Tribunal tambi\u00e9n \u00a0 ha indicado que las regulaciones tributarias deben respetar los derechos \u00a0 fundamentales y ajustarse a los principios constitucionales en la materia, en \u00a0 particular la legalidad, certeza e irretroactividad de los tributos (art\u00edculo \u00a0 338 CP) y a los principios de equidad, eficiencia y progresividad (art\u00edculo 363 \u00a0 constitucional). La Sentencia C-643 de 2002[38] \u00a0se pronunci\u00f3 sobre estos temas en los siguientes t\u00e9rminos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c9.\u00a0 Por otra parte, bien se sabe que \u00a0 el constituyente ha determinado los principios con arreglo a los cuales debe \u00a0 regularse el sistema tributario. Tales principios son, por una parte, los de \u00a0 legalidad, certeza e irretroactividad y, por otra, los de equidad, eficiencia y \u00a0 progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los primeros est\u00e1n consagrados en el \u00a0 art\u00edculo 338 de la Carta. De acuerdo con el principio de legalidad, todo tributo \u00a0 requiere de una ley previa que lo establezca y la competencia para imponerlo \u00a0 radica en el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos municipales \u00a0 como \u00f3rganos de representaci\u00f3n popular. En virtud del principio de certeza, la \u00a0 norma que establece el impuesto debe fijar el sujeto activo, el sujeto pasivo, \u00a0 el hecho generador, la base gravable y la tarifa. Y en raz\u00f3n del principio de \u00a0 irretroactividad, la ley que impone un impuesto no puede aplicarse a hechos \u00a0 generadores ocurridos antes de su vigencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De otro lado, los principios de equidad, \u00a0 eficiencia y progresividad del sistema tributario est\u00e1n consagrados en el \u00a0 art\u00edculo 363 del Texto Superior. El principio de equidad tributaria es la \u00a0 manifestaci\u00f3n del derecho fundamental de igualdad en esa materia y por ello \u00a0 proscribe formulaciones legales que establezcan tratamientos tributarios \u00a0 diferenciados injustificados tanto por desconocer el mandato de igual regulaci\u00f3n \u00a0 legal cuando no hay razones para un tratamiento desigual, como por desconocer el \u00a0 mandato de regulaci\u00f3n diferenciada cuando no hay razones para un tratamiento \u00a0 igual.\u00a0 El principio de progresividad compensa la insuficiencia del \u00a0 principio de proporcionalidad en el sistema tributario pues como en este \u00e1mbito \u00a0 no basta con mantener en todos los niveles una relaci\u00f3n simplemente porcentual \u00a0 entre la capacidad econ\u00f3mica del contribuyente y el monto de los impuestos a su \u00a0 cargo, el constituyente ha superado esa deficiencia disponiendo que quienes \u00a0 tienen mayor patrimonio y perciben mayores ingresos aporten en mayor proporci\u00f3n \u00a0 al financiamiento de los gastos del Estado; es decir, se trata de que la carga \u00a0 tributaria sea mayor entre mayores sean los ingresos y el patrimonio del \u00a0 contribuyente. Finalmente, el principio de eficiencia implica que debe existir \u00a0 una relaci\u00f3n de equilibrio entre los costos que la administraci\u00f3n debe asumir \u00a0 para el recaudo del tributo y las sumas recaudadas, es decir, se trata de \u00a0 generar el mayor recaudo al menor costo.\u201d[39]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
29. Como puede observarse, el principio de \u00a0 equidad tributaria constituye una manifestaci\u00f3n de la igualdad en el campo \u00a0 impositivo. Como consecuencia, muchas demandas de inconstitucionalidad en \u00a0 materia tributaria se\u00f1alan una vulneraci\u00f3n conjunta de estos dos preceptos. La \u00a0 configuraci\u00f3n de este tipo de cargos explica que, en varias ocasiones, la Corte \u00a0 haya analizado los casos sin determinar claramente sus fronteras. El contorno difuso de estos postulados \u00a0 llev\u00f3 a la Sentencia C-1107 de 2001[40] a dar pautas de distinci\u00f3n y afirm\u00f3 \u00a0 que, mientras el derecho a la igualdad corresponde a un criterio universal de \u00a0 protecci\u00f3n, el principio de equidad adquiere una especial relevancia en el \u00a0 \u00e1mbito tributario, como l\u00edmite al ejercicio de la potestad de configuraci\u00f3n \u00a0 normativa del Legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
30. Por su parte, la Sentencia \u00a0 C-833 de 2013[41] \u00a0se refiri\u00f3 a algunas diferencias entre los principios constitucionales de igualdad, \u00a0 equidad y justicia tributaria. El fallo record\u00f3 que el principio de igualdad \u00a0 consagrado en el art\u00edculo 13 constitucional establece, entre otros, un mandato \u00a0 de igualdad formal ante la ley, seg\u00fan el cual todas las personas que compartan \u00a0 la misma situaci\u00f3n merecen ser tratadas de la misma manera, mientras que \u00a0 aquellas que se encuentren en situaciones que sean diferentes \u2013en t\u00e9rminos \u00a0 constitucionalmente relevantes- deben ser tratadas de manera diferente, siempre \u00a0 y cuando ello no implique una discriminaci\u00f3n injustificada basada en categor\u00edas \u00a0 sospechosas. Asimismo, incorpora un mandato de igualdad material, que ordena al \u00a0 Estado promover las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva, \u00a0 adoptando medidas en favor de grupos discriminados o marginados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
32. Con todo, la jurisprudencia ha hecho \u00a0 algunas precisiones sobre la naturaleza y escenarios de aplicaci\u00f3n del principio \u00a0 de equidad. Por ejemplo la Sentencia C-169 de 2014[42] record\u00f3 las dimensiones estructural e individual de este \u00a0 principio. En efecto, el \u00a0 art\u00edculo 363 de la Carta exige que el sistema tributario \u2013como integridad- sea \u00a0 equitativo, y que la formulaci\u00f3n individual de las normas impositivas respete en \u00a0 la mayor medida posible el citado principio constitucional (art. 95-9 CP).[43] \u00a0La equidad tributaria es \u201cun criterio con base \u00a0 en el cual se pondera la distribuci\u00f3n de las cargas y de los beneficios o la \u00a0 imposici\u00f3n de grav\u00e1menes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas \u00a0 excesivas o beneficios exagerados. Una carga es excesiva o un beneficio es \u00a0 exagerado cuando no consulta la capacidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos en \u00a0 raz\u00f3n a la naturaleza y fines del impuesto en cuesti\u00f3n\u201d.[44] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
33. Esta relaci\u00f3n hace \u00a0 expl\u00edcitas las razones por las que el principio de equidad se auxilia en el juicio de igualdad, con el \u00a0 prop\u00f3sito de determinar si una medida impositiva o la consagraci\u00f3n de una \u00a0 exenci\u00f3n cumplen o no con la obligaci\u00f3n de dar el mismo trato a supuestos de \u00a0 hecho equivalentes o a destinatarios que est\u00e1n en circunstancias similares. Con \u00a0 todo, no son principios id\u00e9nticos, en tanto que los cargos por violaci\u00f3n del \u00a0 principio de igualdad tienen exigencias espec\u00edficas que no tienen los cargos por \u00a0 violaci\u00f3n de la equidad y viceversa.[45] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
34. La jurisprudencia tambi\u00e9n ha \u00a0 enunciado y desarrollado la doble dimensi\u00f3n del principio de equidad tributaria: \u00a0 la equidad horizontal, que hace referencia a los contribuyentes que se \u00a0 encuentran en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica y que deben contribuir de manera \u00a0 equivalente; y la equidad vertical, que implica una mayor carga contributiva \u00a0 sobre aquellas personas que tienen m\u00e1s capacidad econ\u00f3mica[46], \u00a0 esta \u00faltima comprensi\u00f3n se refiere a la progresividad en la tributaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
35. La doble visi\u00f3n del \u00a0 principio de equidad explica que, a pesar de la preponderancia de su componente \u00a0 estructural, sea posible analizar la constitucionalidad de un tributo o de \u00a0 alguno de sus elementos particulares a la luz del principio de progresividad. \u00a0 Tal juicio consiste, no en establecer si individualmente se compadece con el \u00a0 principio de progresividad, sino en determinar si el tributo o elemento \u201cpodr\u00eda aportar al sistema \u00a0 una dosis de manifiesta [\u2026] regresividad\u201d[47] y as\u00ed lo ha desarrollado reiterada \u00a0 jurisprudencia de esta Corporaci\u00f3n.[48] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
36. Sobre la metodolog\u00eda de \u00a0 an\u00e1lisis, la Sentencia C-169 de 2014 \u00a0 enunci\u00f3 varios elementos a considerar para resolver un cargo de inequidad tributaria. Efectivamente, la \u00a0 violaci\u00f3n de dicho principio puede presentarse cuando: (i) el monto a pagar por \u00a0 concepto del tributo no se define atendiendo a la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente[49]; (ii) se regula un tributo en virtud del cual dos sujetos o \u00a0 grupos de sujetos en iguales condiciones resultan gravados de manera desigual, \u00a0 sin justificaci\u00f3n suficiente[50] y (iii) el tributo es, o \u00a0 tiene implicaciones confiscatorias ya que no \u00a0 puede haber tributos que impliquen una verdadera expropiaci\u00f3n\u00a0 de facto de \u00a0 la propiedad privada o de los beneficios de la iniciativa econ\u00f3mica de los \u00a0 particulares.[51] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
37. La jurisprudencia \u00a0 entiende que un tributo es confiscatorio \u201ccuando la actividad econ\u00f3mica del \u00a0 particular se destina exclusivamente al pago del mismo, de forma que no existe \u00a0 ganancia\u201d.[52] La prohibici\u00f3n de impuestos confiscatorios \u00a0 deriva de la protecci\u00f3n constitucional a la \u00a0 propiedad y la iniciativa privadas (art\u00edculos 58 y 333 de la Carta Pol\u00edtica) y \u00a0 de los principios de justicia y equidad tributarias contenidos en los art\u00edculos \u00a0 95-9 y 363 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
38. En este orden de ideas y como lo \u00a0 record\u00f3 la Sentencia C-249 de 2013[53], \u00a0no cualquier \u00a0 sacrificio del principio de equidad por parte de una norma legal es suficiente \u00a0 para juzgarla contraria al ordenamiento superior, por cuanto el Legislador tiene \u00a0 un margen de configuraci\u00f3n normativa que le autoriza para incidir en la equidad \u00a0 \u2013de manera proporcionada- con la finalidad de satisfacer de modo eficaz otro \u00a0 principio constitucionalmente relevante (arts. 150-12 y 338 CP). Como ha dicho \u00a0 la Corte, \u201ctales sacrificios [al principio de equidad] no violan la Carta, \u00a0 siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecuci\u00f3n de otros \u00a0 objetivos tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes\u201d.[54] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
39. En consecuencia, y aunque no \u00a0 son los \u00fanicos par\u00e1metros, no basta con constatar que un tratamiento normativo \u00a0 interfiera en la equidad del sistema tributario (art\u00edculo 363 constitucional). \u00a0 Es indispensable adem\u00e1s preguntarse si este es razonable, persigue fines \u00a0 constitucionales y es eficaz para obtenerlos. Pero ante todo debe cuestionarse \u00a0 si en efecto hay un sacrificio en el principio de equidad que la Constituci\u00f3n \u00a0 exige del sistema fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La prohibici\u00f3n del reconocimiento fiscal de \u00a0 costos y gastos previsto en el par\u00e1grafo 4\u00ba parcial del art\u00edculo 206 del \u00a0 Estatuto Tributario transgrede el principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
40. La restricci\u00f3n que impone el precepto demandado \u00a0 transgrede el principio de equidad tributaria, en su dimensi\u00f3n vertical[55]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
41. En efecto, la medida legislativa desconoce la capacidad \u00a0 de pago de los empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provienen de una \u00a0 relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria, la cual se ve reducida por los gastos \u00a0 y costos en los que incurren en el ejercicio, por cuenta y riesgo propio, de su \u00a0 actividad profesional, de la que, a su vez, derivan sus ingresos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
42. Ese desconocimiento genera una tributaci\u00f3n igual entre \u00a0 sujetos con diversa capacidad econ\u00f3mica: (i)\u00a0 empleados cuyos pagos o \u00a0 abonos en cuenta no provienen de una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria y \u00a0 (ii) empleados asalariados involucrados en la \u00a0 prestaci\u00f3n de servicios personales o de la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas \u00a0 por cuenta y riesgo del contratante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
43. De acuerdo con la jurisprudencia reiterada de la Corte, \u00a0 la equidad tributaria: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) persigue proscribir toda formulaci\u00f3n legal que consagren (sic) \u00a0 tratamientos tributarios diferentes que no tengan justificaci\u00f3n, \u201ctanto por \u00a0 desconocer\u00a0 el mandato de igual regulaci\u00f3n legal cuando no hay razones para \u00a0 un tratamiento desigual, como por desconocer el mandato de regulaci\u00f3n \u00a0 diferenciada cuando no hay razones para un tratamiento igual\u201d[56]. \u00a0 En este sentido, ha dicho la Corte que \u201c[e]l tributo deber ser aplicado a todos \u00a0 aquellos sujetos que tengan capacidad contributiva y que se hallen bajo las \u00a0 mismas circunstancias de hecho, lo cual garantiza el mantenimiento del \u00a0 equilibrio frente a las cargas p\u00fablicas\u201d[57]. \u00a0 Tal planteamiento, a su vez, ha sido recogido en el denominado principio de \u00a0 generalidad, \u201ccuyo enunciado implica que el universo de los sujetos pasivos del \u00a0 tributo debe comprender a todas las personas que tengan capacidad contributiva \u00a0 (criterio subjetivo) y desarrollen la actividad o conjunto de actividades \u00a0 gravadas (criterio objetivo)\u201d.[58]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
44. En este sentido, nada justifica que \u00a0 quienes deben incurrir en costos y gastos para poder desarrollar su actividad \u00a0 econ\u00f3mica sean asimilados a quienes prestan sus servicios sin necesidad de \u00a0 incurrir en dichas erogaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
45. Ahora bien, en relaci\u00f3n con los \u00a0 argumentos que plantean algunos intervinientes sobre la extensi\u00f3n del beneficio \u00a0 de la renta de trabajo exenta correspondiente al 25% de los pagos laborales \u00a0 (art\u00edculo 206.10 E.T.), la Corte advierte que ese tema no se corresponde con la \u00a0 controversia que plante\u00f3 el cargo admitido y que, en todo caso, dicha extensi\u00f3n \u00a0 no conjura la inequidad entre los grupos de sujetos que hacen parte de la \u00a0 categor\u00eda de empleados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
46. Lo anterior, por cuanto esa renta \u00a0 exenta para los trabajadores dependientes se calcula con base en sus ingresos \u00a0 netos, en la medida en que no incurren en gastos para la prestaci\u00f3n de los \u00a0 servicios mientras que la aplicaci\u00f3n de ese beneficio, en vigencia del precepto \u00a0 acusado, se aplica sobre la renta bruta de los empleados sin relaci\u00f3n laboral. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Conclusi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
47. La equiparaci\u00f3n que efectu\u00f3 el fragmento acusado entre los \u00a0 sujetos pertenecientes a la categor\u00eda de empleados en materia de costos y \u00a0 gastos, impide que los empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provengan de \u00a0 una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria puedan solicitar el reconocimiento \u00a0 fiscal de los costos y gastos en los que incurren en el ejercicio de su \u00a0 profesi\u00f3n, de esa manera resultan gravados sus ingresos brutos y no su renta \u00a0 real. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
48. En consecuencia, la norma comporta un sacrificio del principio de equidad \u00a0 tributaria, en la medida en que desconoce la real capacidad econ\u00f3mica de un \u00a0 grupo de contribuyentes y genera una tributaci\u00f3n paritaria entre los \u00a0 trabajadores independientes y los empleados asalariados, quienes cuentan con una \u00a0 mayor capacidad econ\u00f3mica, ya que por la forma en la que prestan sus servicios \u00a0 personales no incurren en los costos y gastos que deben sufragar los empleados \u00a0 que prestan servicios personales por su cuenta y riesgo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
49. La Corte encuentra, por consiguiente, que no es razonable ni \u00a0 proporcional prohibir el reconocimiento de los costos y gastos en los que \u00a0 incurren los empleados independientes para definir la base gravable del impuesto \u00a0 sobre la renta. Efectivamente, esa prohibici\u00f3n (i) desconoce la capacidad \u00a0 econ\u00f3mica de los contribuyentes, (ii) genera una tributaci\u00f3n igual entre sujetos \u00a0 con diversa capacidad econ\u00f3mica y (iii) genera un impacto regresivo en el \u00a0 sistema tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VII. DECISI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Sala Plena de \u00a0 la Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, administrando justicia en \u00a0 nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
RESUELVE \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Declarar \u00a0INEXEQUIBLE la expresi\u00f3n: \u201cEstos contribuyentes no podr\u00e1n solicitar el reconocimiento fiscal \u00a0 de costos y gastos distintos de los permitidos a los trabajadores asalariados \u00a0 involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios personales o de la realizaci\u00f3n de \u00a0 actividades econ\u00f3micas por cuenta y riesgo del contratante\u201d contenida en el par\u00e1grafo 4\u00ba del \u00a0 art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el art\u00edculo \u00a0 26 de la Ley 1739 de 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese, \u00a0 publ\u00edquese y arch\u00edvese el expediente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARIA VICTORIA CALLE CORREA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Presidenta (E) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con aclaraci\u00f3n\u00a0 de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MYRIAM \u00c1VILA ROLDAN \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada (E) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con aclaraci\u00f3n de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS GUILLERMO GUERRERO P\u00c9REZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con salvamento de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con salvamento de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JORGE IVAN PALACIO PALACIO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JORGE IGNACIO PRETELT CHALJUB \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALBERTO ROJAS RIOS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS ERNESTO VARGAS SILVA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con salvamento de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA M\u00c9NDEZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ACLARACI\u00d3N DE VOTO \u00a0 DE LA MAGISTRADA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MYRIAM AVILA \u00a0 ROLDAN \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A LA SENTENCIA \u00a0 C-668\/15 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR \u00a0 VIOLACION DEL PRINCIPIO DE IGUALDAD-Si bien debe cumplir con carga argumentativa mayor no \u00a0 se puede llegar al extremo de pedir de manera detallada el juicio de igualdad\/ACCION \u00a0 PUBLICA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Restricci\u00f3n fuerte que limita el acceso al \u00a0 imponer carga intensa en la estructura del juicio de igualdad (Aclaraci\u00f3n de \u00a0 voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD DE ESTATUTO \u00a0 TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE \u00a0 TRABAJO EXENTAS-Puede \u00a0 resultar contradictorio que a pesar de haber admitido la correcci\u00f3n se concluya \u00a0 que no cumple los mismos requisitos por los que inicialmente fue inadmitida \u00a0 (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: expedientes D-10678 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Demanda de inconstitucionalidad contra: Demanda de inconstitucionalidad en contra \u00a0 del par\u00e1grafo 4o (parcial) del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, \u00a0 tal como fue modificado por el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014 “Por medio de la \u00a0 cual se modifica el Estatuto Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean \u00a0 mecanismos de lucha contra la evasi\u00f3n y se dictan otras disposiciones “. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Gloria Stella Ortiz Delgado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si bien comparto \u00a0 la decisi\u00f3n tomada por la mayor\u00eda, de acuerdo con la cual se declar\u00f3 inexequible \u00a0 la expresi\u00f3n “Estos contribuyentes no podr\u00e1n solicitar \u00a0 el reconocimiento fiscal de costos y gastos distintos de los permitidos a los \u00a0 trabajadores asalariados involucrados en la prestaci\u00f3n de servicios personales o \u00a0 de la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas por cuenta y riesgo del \u00a0 contratante”, contenida en el par\u00e1grafo 4o \u00a0del art\u00edculo 106 del Estatuto Tributario, tal y como fue modificado por el \u00a0 art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014, me permito disentir con relaci\u00f3n al punto \u00a0 que expongo a continuaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La sentencia se inhibi\u00f3 de examinar la \u00a0 constitucionalidad del par\u00e1grafo 4 (parcial) del art\u00edculo 206 del Estatuto \u00a0 Tributario, por la presunta violaci\u00f3n del derecho a la igualdad, al considerar \u00a0 que no cumpl\u00eda con los requisitos de claridad, especificidad y suficiencia, \u00a0 necesarios para hacer un an\u00e1lisis de fondo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De un lado se constat\u00f3 que no se indic\u00f3 en \u00a0 qu\u00e9 consiste la violaci\u00f3n y si \u00e9sta se deriva de una confrontaci\u00f3n directa con \u00a0 el principio de igualdad como resultado de una asimilaci\u00f3n injustificada o una \u00a0 omisi\u00f3n legislativa relativa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, se advirti\u00f3 que la \u00a0 argumentaci\u00f3n relacionada con el reconocimiento de gastos y costos como elemento \u00a0 para la determinaci\u00f3n de la base gravable del impuesto, era muy general y no \u00a0 permit\u00eda identificar de manera concreta la presunta contradicci\u00f3n entre la norma \u00a0 acusada y el principio de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, se se\u00f1al\u00f3 que la demanda no \u00a0 era suficiente porque no cumpli\u00f3 con los requisitos exigidos por la \u00a0 jurisprudencia para el desarrollo del juicio de igualdad. En este sentido, si \u00a0 bien los demandantes plantearon tres parejas de comparaci\u00f3n, no brindaron a la \u00a0 Corte argumentos orientados a demostrar que la medida carece de un objetivo y \u00a0 que el m\u00f3vil que persigue se encuentra desprovisto de justificaci\u00f3n a la luz de \u00a0 la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Conforme a lo \u00a0 anterior se consider\u00f3 que el cargo carece de suficiencia respecto de la primera \u00a0 pareja comparativa -empleados cuyos ingresos provienen de la prestaci\u00f3n de \u00a0 servicios personales por cuenta y riesgo del contratante y empleados cuyos \u00a0 ingresos provienen de la prestaci\u00f3n de servicios personales (ECRP)-; y respecto \u00a0 de los dos grupos restantes -personas naturales no clasificadas como empleados y \u00a0 ECRP y entre personas jur\u00eddicas y ECRP- ni siquiera de identific\u00f3 un criterio de \u00a0 comparaci\u00f3n relevante, i \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Si bien estoy de acuerdo con la \u00a0 decisi\u00f3n inhibitoria por la falta de claridad y especificidad de la demanda, en \u00a0 lo que concierne al requisito de suficiencia, estimo que el juicio fue aplicado \u00a0 de manera muy estricta, exigiendo una carga exagerada a los demandantes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin duda las demandas por violaci\u00f3n del \u00a0 principio de igualdad deben cumplir con una carga argumentativa mayor, sin \u00a0 embargo la Corte no puede llegar al extremo de pedir a los demandantes que \u00a0 elaboren de manera detallada el juicio de igualdad en la demanda. Lo anterior \u00a0 supone una restricci\u00f3n fuerte que limita el acceso a las acciones p\u00fablicas de \u00a0 inconstitucionalidad e impone, dadas las controversias alrededor de la \u00a0 estructura del juicio, una carga intensa a los ciudadanos incompatible con el \u00a0 principio pro actione. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.\u00a0 De otro lado cabe subrayar que la \u00a0 demanda hab\u00eda sido inicialmente inadmitida, pero que luego de presentado el \u00a0 escrito de correcci\u00f3n la Magistrada decidi\u00f3 asumir su examen. En este orden de \u00a0 ideas, puede resultar contradictorio que a pesar de haber admitido su estudio de \u00a0 fondo tras la correcci\u00f3n, en la sentencia se concluya que no se cumplen los \u00a0 mismos requisitos por los que fue inicialmente inadmitida la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No obstante es cierto que en la sentencia \u00a0 se puede llegar a tomar una decisi\u00f3n inhibitoria a\u00fan cuando se admite por auto \u00a0 la demanda, la Corte debe desarrollar reglas m\u00e1s precisas a la hora de inhibirse \u00a0 frente a demandas que han sido previamente corregidas y luego admitidas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MYRIAM AVILA ROLDAN \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada (E) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ACLARACION DE VOTO DE LA MAGISTRADA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MAR\u00cdA VICTORIA CALLE CORREA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A LA SENTENCIA C-668\/15 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA SOBRE ESTATUTO TRIBUTARIO Y \u00a0 MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Sala debi\u00f3 pronunciarse sobre el cargo \u00a0 alusivo a la violaci\u00f3n del principio y derecho a la igualdad (Aclaraci\u00f3n de \u00a0 voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA SOBRE ESTATUTO TRIBUTARIO Y \u00a0 MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Norma era incompatible con el principio de \u00a0 igualdad (Aclaraci\u00f3n de voto)\/DEMANDA SOBRE ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS \u00a0 DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Cumplimiento \u00a0 de requisitos para adelantar el juicio propuesto (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA POR VIOLACION AL PRINCIPIO DE \u00a0 IGUALDAD-Exigencia de carga \u00a0 argumentativa especial (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA SOBRE ESTATUTO TRIBUTARIO Y \u00a0 MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Vulneraci\u00f3n del principio de igualdad \u00a0 (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: expediente D-10678 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad en \u00a0 contra del par\u00e1grafo 4\u00ba (parcial) del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal \u00a0 como fue modificado por el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014, \u201cPor medio de \u00a0 la cual se modifica el Estatuto Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean \u00a0 mecanismos de lucha contra la evasi\u00f3n y se dictan otras disposiciones\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Actores: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Alejandro Delgado Perea y Daniel Delgado \u00a0 Ferrufino \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con \u00a0 el respeto acostumbrado por las decisiones de la Corte Constitucional, explico \u00a0 las razones que me llevan a aclarar mi voto a la sentencia C-668 de 2015 (MP \u00a0 Gloria Stella Ortiz Delgado). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. \u00a0 comparto el sentido de la decisi\u00f3n asumida por la Sala Plena en la sentencia \u00a0 C-668 de 2015, en el sentido de declarar la inexequibilidad parcial del \u00a0 par\u00e1grafo 4\u00ba, del art\u00edculo, por violaci\u00f3n del principio de equidad tributaria. \u00a0 Sin embargo, estimo que la Sala debi\u00f3 pronunciarse tambi\u00e9n sobre el primer \u00a0 cargo, alusivo a la presunta violaci\u00f3n del art\u00edculo 13\u00a0 (principio y \u00a0 derecho a la igualdad). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. \u00a0 La Corte afirm\u00f3 que la demanda no cumpl\u00eda los requisitos de suficiencia en la \u00a0 construcci\u00f3n del cargo por desconocimiento de la igualdad, considerando que la \u00a0 Sala Plena tiene establecido que tales cargos exigen una carga argumentativa \u00a0 calificada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. \u00a0 En mi concepto, esa afirmaci\u00f3n debe entenderse en el contexto de la importancia \u00a0 del principio de igualdad para el estado constitucional colombiano y de la \u00a0 adecuada distribuci\u00f3n de competencias entre el Congreso del Tribunal \u00a0 Constitucional y no como un simple requisito formal. Estimo que en esta \u00a0 oportunidad, la Sala asumi\u00f3 la segunda postura, pues las mismas razones en torno \u00a0 a las que se bas\u00f3 el estudio de la equidad tributaria permit\u00edan adelantar un \u00a0 juicio de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. \u00a0 As\u00ed, en el caso objeto de estudio, la Corporaci\u00f3n declar\u00f3 la inexequibilidad del \u00a0 par\u00e1grafo 4\u00ba del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, por violaci\u00f3n del \u00a0 principio de equidad tributaria, considerando que la medida \u201cdesconoci\u00f3 la \u00a0 capacidad de pago de los empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provienen \u00a0 de una relaci\u00f3n laboral, o legal y reglamentaria, la cual se ve reducida por los \u00a0 gastos y costos en que incurren en el ejercicio de su actividad, por cuenta y \u00a0 riesgo propios\u201d. En la misma direcci\u00f3n, puntualiz\u00f3 que: \u201cese desconocimiento \u00a0 genera una tributaci\u00f3n igual entre sujetos con diversa capacidad econ\u00f3mica: (i) \u00a0 empleados cuyos pagos o abonos en cuenta no provienen de una relaci\u00f3n laboral, o \u00a0 legal y reglamentaria y (ii) empleados asalariados involucrados en la prestaci\u00f3n \u00a0 de servicios personales o de la realizaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas por cuenta \u00a0 y riesgo del contratante\u201d. Y, posteriormente, afirm\u00f3 que no existe justificaci\u00f3n \u00a0 para que aquellas personas que deben incurrir en costo y riesgos por cuenta \u00a0 propia reciban un trato igual, en materia de exenciones tributarias, a quienes \u00a0 prestan sus servicios sin necesidad de incurrir en tales erogaciones (ver, \u00a0 considerandos 42-45). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. \u00a0 Pues bien, esa argumentaci\u00f3n demuestra, precisamente, que la norma era \u00a0 incompatible con el principio de igualdad y que la demanda si cumpl\u00eda los \u00a0 requisitos de la jurisprudencia constitucional para adelantar el juicio \u00a0 propuesto por el accionante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. \u00a0 En ese marco, deseo plantear la siguiente reflexi\u00f3n: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.1. Es prudente la exigencia de una carga argumentativa especial en las \u00a0 demandas por violaci\u00f3n al principio de igualdad por las siguientes razones: la \u00a0 igualdad, en su dimensi\u00f3n formal es un componente esencial del estado de \u00a0 derecho; y, en su faceta material, constituye uno de los aspectos clave del \u00a0 modelo social de un Estado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Es \u00a0 por ello que la Corte, en respeto de las funciones del Congreso, exige a los \u00a0 demandantes identificar los grupos, personas o situaciones entre los que se \u00a0 encuentran las relaciones de igualdad y desigualdad; plantear un par\u00e1metro de \u00a0 comparaci\u00f3n relevante desde el punto de vista constitucional; y presentar \u00a0 suficientes argumentos para cuestionar la razonabilidad de las decisiones \u00a0 legislativas. Ahora bien, lo plausible de esta exigencia no puede confundirse \u00a0 con un formalismo, ajeno a los procedimientos p\u00fablicos de inconstitucionalidad. \u00a0 Y ello ocurri\u00f3 en esta ocasi\u00f3n cuando, despu\u00e9s de descartar el estudio del cargo \u00a0 por violaci\u00f3n al principio de igualdad, la Corte concluy\u00f3 (al resolver el \u00a0 segundo cargo) que el legislador dio un trato igual a dos grupos que se \u00a0 encuentran en diversa situaci\u00f3n de hecho, y que ese trato carece de \u00a0 justificaci\u00f3n. Ello constituye, claramente, una violaci\u00f3n al principio de \u00a0 igualdad y, adem\u00e1s, coincide con el argumento central de la demanda, en relaci\u00f3n \u00a0 con la presunta violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 Superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En \u00a0 esos t\u00e9rminos, aclaro mi voto, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Fecha ut supra, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mar\u00eda Victoria Calle Correa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
SALVAMENTO DE VOTO \u00a0 DEL MAGISTRADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GABRIEL EDUARDO \u00a0 MENDOZA MARTELO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A LA SENTENCIA \u00a0 C-668\/15 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA SOBRE ESTATUTO TRIBUTARIO Y \u00a0 MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Corte debi\u00f3 emitir \u00a0 pronunciamiento inhibitorio por falta de argumentaci\u00f3n (Salvamento de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, espec\u00edficas, \u00a0 pertinentes y suficientes \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA SOBRE ESTATUTO TRIBUTARIO Y \u00a0 MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION EN MATERIA DE RENTAS DE TRABAJO EXENTAS-Falta de suficiencia argumental y certeza \u00a0 normativa frente al principio de igualdad y equidad tributaria (Salvamento de \u00a0 voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: \u00a0 \u00a0expediente D-10678. Demanda de inconstitucionalidad en contra del par\u00e1grafo 4o \u00a0(parcial) del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, tal como fue modificado por \u00a0 el art\u00edculo 26 de la Ley 1739 de 2014, “Por medio de la cual \u00a0 se modifica el Estatuto Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean mecanismos de \u00a0 lucha contra la evasi\u00f3n y se dictan otras disposiciones”. Actores: Alejandro \u00a0 Delgado Perea y Daniel Delgado Ferrufino. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con el respeto acostumbrado por las \u00a0 decisiones que toma esta Corporaci\u00f3n, me permito hacer expl\u00edcita la \u00a0 consideraci\u00f3n que me llev\u00f3 a salvar el voto en esta oportunidad, y que se \u00a0 concreta en que, a mi juicio, el \u00fanico pronunciamiento que cab\u00eda emitir era el \u00a0 inhibitorio por cuanto se incumpli\u00f3 con la ineludible necesidad que le asist\u00eda a \u00a0 los demandantes de argumentar, con la debida acuciosidad y contundencia, la \u00a0 transgresi\u00f3n de las normas superiores que pretend\u00edan hacer valer. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ello, por cuanto, si bien es claro el \u00a0 car\u00e1cter p\u00fablico de la acci\u00f3n de inconstitucionalidad, raz\u00f3n por la cual, no \u00a0 resulta exigible la adopci\u00f3n de una t\u00e9cnica espec\u00edfica para su ejercicio, es \u00a0 imperioso, sin embargo, exponer las razones en que se apoya la demanda, de una \u00a0 forma clara, cierta, espec\u00edfica, pertinente y suficiente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este caso, la Sala debi\u00f3 se\u00f1alar que \u00a0 los cargos formulados por el demandante adolecen de falta de suficiencia \u00a0 argumental y de certeza normativa que impiden un pronunciamiento de fondo acerca \u00a0 del presunto desconocimiento del principio de igualdad y de equidad tributaria, \u00a0 por cuanto, que los demandantes solo se limitaron a exponer razonamientos \u00a0 globales, sin precisar los t\u00e9rminos de la comparaci\u00f3n ni explicar, de manera \u00a0 expresa y clara, el concepto de la violaci\u00f3n de la normativa mencionada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Fecha ut supra, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GABRIEL EDUARDO MENDOZA MARTELO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[1] Sentencia \u00a0 C-643 de 2002. M.P. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. Citada en la demanda de \u00a0 inconstitucionalidad. Folio 40 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[2] Folio 100 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[3] Folio 121 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[4] Folio 122 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[5] Folio 134 \u00a0 del expediente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[6] Folio 164 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[7] Sentencia \u00a0 C-561 de 2002. M.P. Rodrigo Escobar Gil. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[8] Sentencia \u00a0 C-1052 de 2001. M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. Ver tambi\u00e9n las sentencias C-568 de 2004, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda \u00a0 Espinosa, C-856 de 2005 M.P. Clara In\u00e9s Vargas y recientemente la sentencia C-503 de 2014 M.P. Jorge Ignacio Pretelt Chaljub, \u00a0 entre otras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[9] Sentencia \u00a0 C-1052 de 2001. M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[10] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[11] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[12] Folio 30 \u00a0 del expediente. Asimismo, en el concepto de la violaci\u00f3n se indica \u00a0 \u201cLa norma acusada viola los principios superiores de equidad y contribuci\u00f3n \u00a0 equitativa y justa al financiamiento del Estado, y por conexidad con (sic) el \u00a0 principio de equidad tributaria, el de igualdad, previstos en los art\u00edculos 13, \u00a0 95.9 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica\u201d (Folio 31). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[13] Sentencia \u00a0 C-386 de 2015. M.P. Mauricio Gonz\u00e1lez Cuervo. \u201cLa especificidad de la demanda \u00a0 depende de que logre formularse al menos un cargo concreto de \u00a0 constitucionalidad, es decir que los argumentos no pueden ser vagos, abstractos \u00a0 o globales\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[14] Sentencia \u00a0 C-283 de 2014. M.P. Jorge Iv\u00e1n Palacio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[15] Folio 13 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[16] Sentencia \u00a0 C-291 de 2015. M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[17] Folio 41 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[19] La Corte se \u00a0 ha referido a la relaci\u00f3n entre los principios de igualdad y equidad tributaria \u00a0 en las sentencias C-419 de 1995 (MP. Antonio Barrera Carbonell), C-711 de 2001 \u00a0 (MP. Jaime Araujo Renter\u00eda), C-1170 de 2001 (MP. Rodrigo Escobar Gil), C-1060\u00aa \u00a0 de 2001 (MP. Lucy Cruz de Qui\u00f1onez), C-734 de 2002\u00a0 (MP Manuel Jos\u00e9 Cepeda \u00a0 Espinosa), C-1003 de 2004 (MP. Jaime C\u00f3rdova Trivi\u00f1o), C-913 de 2011 (MP. \u00a0 Gabriel Eduardo Mendoza Martelo), C-1021 de 2012 (MP. Jorge Iv\u00e1n Palacio \u00a0 Palacio), entre otras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[20] Sobre la \u00a0 generalidad de la tributaci\u00f3n como componente de la equidad, ver sentencia C-913 \u00a0 de 2011 (MP. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[21] As\u00ed lo ha \u00a0 entendido la Corte en las sentencias C-261 de 2002 (MP. Clara In\u00e9s Vargas \u00a0 Hern\u00e1ndez), C-776 de 2003 (MP. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa, SPV y AV. Jaime \u00a0 Araujo Renter\u00eda), C-1003 de 2004 (MP. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o) y C-1021 de 2012 \u00a0 (MP. Jorge Iv\u00e1n Palacio Palacio), entre otras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[22] M.P. Mar\u00eda \u00a0 Victoria Calle Correa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[23] Sentencia C-876 de \u00a0 2002 (MP. \u00c1lvaro Tafur Galvis. AV. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o y Rodrigo Escobar Gil. \u00a0 SV. Jaime Ara\u00fajo Renter\u00eda, Alfredo Beltr\u00e1n Sierra y Clara In\u00e9s Vargas \u00a0 Hern\u00e1ndez). La norma revisada configuraba la \u00a0base gravable de un impuesto el patrimonio l\u00edquido pose\u00eddo por un contribuyente \u00a0 a 31 de agosto de 2002. Establec\u00eda como presunci\u00f3n que \u201cen ning\u00fan caso\u201d este \u00a0 patrimonio l\u00edquido pod\u00eda ser \u201cinferior al declarado a 31 de diciembre de 2001\u201d. \u00a0 La Corte declar\u00f3 inexequible la regulaci\u00f3n, pues en su criterio implicaba \u00a0 que aquellos contribuyentes que efectivamente hubieran\u00a0 tenido \u201cuna \u00a0 disminuci\u00f3n en su patrimonio l\u00edquido entre el 1 de enero de 2002 y el 31 de \u00a0 agosto de 2002\u201d quedaban en todo caso,\u00a0y sin poder demostrar lo contrario, \u00a0 \u201cobligados\u00a0 a contribuir con base en un patrimonio l\u00edquido que no poseen en \u00a0 realidad\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[24] Sentencia C-748 de \u00a0 2009 (Conjuez Ponente. Rodrigo Escobar Gil). Se sostuvo en dicho fallo, al \u00a0 caracterizar la equidad horizontal y vertical: \u201c[\u2026] La equidad horizontal se refiere a aquellos contribuyentes que se hallen \u00a0 bajo una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica, los cuales deben contribuir de manera \u00a0 equivalente. Por su parte, la equidad vertical, implica que el mayor peso en \u00a0 cuanto al deber de contribuir debe recaer sobre aquellos que tienen m\u00e1s \u00a0 capacidad econ\u00f3mica\u201d. En cuando al enjuiciamiento de la norma sostuvo: \u00a0 \u201c[\u2026] si bien el otorgamiento de beneficios \u00a0 tributarios es de recibo en el ordenamiento jur\u00eddico nacional, mientras se \u00a0 orienten a la consecuci\u00f3n de prop\u00f3sitos directamente relacionados con los \u00a0 valores, principios y derechos consagrados en la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, lo que \u00a0 no resulta admisible es que su aplicaci\u00f3n se realice con exclusi\u00f3n de sujetos \u00a0 que se encuentren en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica que los destinatarios de la \u00a0 norma que los consagra\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[25] Sentencia C-409 de \u00a0 1996 (MP. Alejandro Mart\u00ednez Caballero. Un\u00e1nime). Antes referida. En esa \u00a0 ocasi\u00f3n, la Corte resolvi\u00f3 desfavorablemente un cargo dirigido contra una norma \u00a0 legal, a la que se acusaba de suponer una exacci\u00f3n confiscatoria. Entre las \u00a0 razones de la Corte se destaca esta: \u201c[\u2026] es en \u00a0 gran parte por una decisi\u00f3n del propio contribuyente que se incurre en un caso \u00a0 en donde los costos terminan siendo superiores a los ingresos despu\u00e9s de \u00a0 impuesto, por lo cual el art\u00edculo impugnado no es en s\u00ed mismo confiscatorio\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[26] Sentencia C-1003 de \u00a0 2004 (MP. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. AV. Jaime Ara\u00fajo Renter\u00eda). En esa sentencia se \u00a0 declar\u00f3 exequible una disposici\u00f3n que disminu\u00eda las deducciones del impuesto \u00a0 sobre la renta, entre otras razones porque a juicio de la Corte no era cierto \u00a0 \u2013como lo alegaba el demandante-\u00a0 violara el principio de equidad tributaria \u00a0 en la medida en que resultaba confiscatorio. La Corporaci\u00f3n sostuvo entonces que \u00a0 \u201c[\u2026] un impuesto es confiscatorio cuando la \u00a0 actividad econ\u00f3mica del particular se destina exclusivamente al pago del mismo, \u00a0 de forma que no existe ganancia. En el caso de la norma acusada, ello no tiene \u00a0 lugar dado que no se est\u00e1 gravando de manera excesiva al contribuyente\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[27] M.P. Mar\u00eda \u00a0 Victoria Calle Correa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[28] Sentencia C-333 de 1993 (MP. \u00a0 Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. Un\u00e1nime). \u00a0 En esa ocasi\u00f3n la Corte declar\u00f3 exequible una norma que establec\u00eda como \u00a0 obligatorio un aporte especial, a la administraci\u00f3n de justicia, del 10% de los ingresos brutos obtenidos \u00a0 por los notarios. \u00a0 La demanda planteaba una violaci\u00f3n del principio de progresividad, y la Corte \u00a0 sostuvo que un control de progresividad era viable hacerlo respecto de tributos \u00a0 individualmente considerados. La Corte dijo: \u201c[\u2026] Si bien \u00a0 la cualidad sist\u00e9mica de los principios de equidad, eficiencia y progresividad, \u00a0 no puede ser aprehendida en una revisi\u00f3n de constitucionalidad de una ley \u00a0 singular, ello no quiere decir que su examen no pueda llevarse a cabo frente al \u00a0 contenido concreto de la norma acusada cuando la misma, de conservarse, podr\u00eda \u00a0 aportar al sistema una dosis de manifiesta inequidad, ineficiencia y \u00a0 regresividad. Finalmente, las leyes singulares son los afluentes normativos del \u00a0 sistema que resulta de su integraci\u00f3n y, de otra parte, los principios, como se \u00a0 ha recordado, tienen un cometido esencial de l\u00edmites que, desprovistos de \u00a0 control constitucional, quedar\u00edan inactuados\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[29] Sobre los alcances \u00a0 del principio de justicia tributaria ver sentencias C-690 de 1996 (MP Alejandro \u00a0 Mart\u00ednez Caballero), C-252 de 1997 (MP Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz), C-1060\u00aa de 2001 \u00a0 (CP Lucy Cruz de Qui\u00f1onez). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[30] M.P. Gloria Stella \u00a0 Ortiz Delgado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[31] (f1. 7 cd. \u00a0 ppal.). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[32] Sentencia \u00a0 C-291 de 2015.M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[33] Sentencia \u00a0 C-105 de 2013. M.P. Luis Guillermo Guerrero. \u201cLa aplicaci\u00f3n de esta figura es excepcional por \u00a0 dos razones: Por una parte, porque, en cierta medida, implica un control \u00a0 oficioso del ordenamiento jur\u00eddico, en la medida en el juicio de validez recae \u00a0 sobre disposiciones que no fueron expresamente demandadas. Y por otra parte, \u00a0 porque restringe el car\u00e1cter participativo de las acciones de \u00a0 inconstitucionalidad, en cuanto los intervinientes en el proceso no tienen la \u00a0 oportunidad de pronunciarse sobre los preceptos con los que se conform\u00f3 la \u00a0 unidad y no fueron demandados. Por tal raz\u00f3n, la interpretaci\u00f3n de las causales \u00a0 anteriores debe ser restrictiva.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[34] Decreto ley \u00a0 624 de 30 de marzo de 1989. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[35] Ver por \u00a0 ejemplo la sentencia C-664 de 2009. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[36] MP Jos\u00e9 \u00a0 Gregorio Hern\u00e1ndez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[37] \u201cVer tambi\u00e9n, \u00a0 entre muchas otras, las sentencias C-508 de 2008, C-508 de 2006 y C-776 de 2003\u201d \u00a0 cita tomada de la sentencia C-664 de 2009, MP Juan Carlos Henao.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[38] MP Jaime \u00a0 C\u00f3rdoba. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[39] Sentencia C-643 de 2002, reiterada en la sentencia C-664 de \u00a0 2009. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[40] MP Jaime \u00a0 Araujo Renter\u00eda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[41] MP Mar\u00eda \u00a0 Victoria Calle. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[42] MP Mar\u00eda \u00a0 Victoria Calle. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[43] \u201cSentencia C-734 de 2002 (MP. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. SV. Rodrigo Escobar Gil). En esa oportunidad se demandaba, no todo el \u00a0 sistema tributario, sino individualmente un conjunto limitado de normas que \u00a0 contemplaba el Gravamen a Movimientos Financieros. La Corte la declar\u00f3 \u00a0 exequible. Al examinar el cargo entonces presentado sostuvo expresamente que \u201cla equidad se predica tambi\u00e9n de cada uno de los \u00a0 impuestos\u201d. Cita tomada de la sentencia C-169 de 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[44] Sentencia C-734 de \u00a0 2002, MP Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[45] Sentencia \u00a0 C-587 de 2014, MP Luis Guillermo Guerrero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[46] Sentencia C-748 de \u00a0 2009, MP Rodrigo Escobar Gil. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[47] \u201cSentencia C-333 de 1993 \u00a0 (MP. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. Un\u00e1nime). \u00a0 En esa ocasi\u00f3n la Corte declar\u00f3 exequible una norma que establec\u00eda como \u00a0 obligatorio un aporte especial, a la administraci\u00f3n de justicia, del 10% de los ingresos brutos obtenidos \u00a0 por los notarios. \u00a0 La demanda planteaba una violaci\u00f3n del principio de progresividad, y la Corte \u00a0 sostuvo que un control de progresividad era viable hacerlo respecto de tributos \u00a0 individualmente considerados. La Corte dijo: \u201c[\u2026] Si bien \u00a0 la cualidad sist\u00e9mica de los principios de equidad, eficiencia y progresividad, \u00a0 no puede ser aprehendida en una revisi\u00f3n de constitucionalidad de una ley \u00a0 singular, ello no quiere decir que su examen no pueda llevarse a cabo frente al \u00a0 contenido concreto de la norma acusada cuando la misma, de conservarse, podr\u00eda \u00a0 aportar al sistema una dosis de manifiesta inequidad, ineficiencia y \u00a0 regresividad. Finalmente, las leyes singulares son los afluentes normativos del \u00a0 sistema que resulta de su integraci\u00f3n y, de otra parte, los principios, como se \u00a0 ha recordado, tienen un cometido esencial de l\u00edmites que, desprovistos de \u00a0 control constitucional, quedar\u00edan inactuados\u201d. Cita tomada de la sentencia C-169\u00a0 \u00a0 de 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[48] Por ejemplo, la sentencia C-776 de 2003, \u00a0 MP Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa, declar\u00f3 inexequible una norma tributaria que introduc\u00eda \u00a0 reformas extensas al IVA, sobre la base de que incorporaba al sistema tributario \u00a0 una manifiesta dosis de regresividad. La \u00a0 sentencia C-1060A de 2001, Conjuez \u00a0 Ponente: Lucy Cruz de Qui\u00f1ones, declar\u00f3 tambi\u00e9n inexequible una norma tributaria, en virtud \u00a0 de la cual se les adjudicaba \u00a0 la calidad de rentas de trabajo exentas del gravamen a las rentas, a los gastos \u00a0 de representaci\u00f3n de algunos altos funcionarios oficiales, y adem\u00e1s se presum\u00eda \u00a0 que, para\u00a0efectos tributarios, un porcentaje fijo de sus salarios equival\u00eda a \u00a0 gastos de ese tipo, con lo cual dicho porcentaje se convert\u00eda a su vez en renta \u00a0 de trabajo exenta. La Corte consider\u00f3 que la norma gravaba m\u00e1s severamente las \u00a0 rentas menores que las mayores, con lo cual introduc\u00eda un trato regresivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[49] Por ejemplo, en la \u00a0 sentencia C-876 de 2002, MP \u00c1lvaro Tafur Galvis, la Corte sostuvo que una norma \u00a0 desconoc\u00eda el principio de equidad porque establec\u00eda una base gravable presunta \u00a0 no desvirtuable, que pod\u00eda ser superior a la capacidad de pago del contribuyente \u00a0 y que violaba el principio de equidad (CP arts 95-9 y 363). La norma revisada \u00a0 configuraba la base gravable de un impuesto el \u00a0 patrimonio l\u00edquido pose\u00eddo por un contribuyente a 31 de agosto de 2002. \u00a0 Establec\u00eda como presunci\u00f3n que \u201cen ning\u00fan caso\u201d este patrimonio l\u00edquido pod\u00eda \u00a0 ser \u201cinferior al declarado a 31 de diciembre de 2001\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[50] Es lo que ocurri\u00f3 en la sentencia C-748 de 2009 \u00a0 Conjuez Ponente: Rodrigo Escobar Gil, donde la \u00a0 Corporaci\u00f3n declar\u00f3 exequible condicionadamente una norma que preve\u00eda una \u00a0 exenci\u00f3n tributaria para los magistrados de Tribunales, y no para los \u00a0 magistrados auxiliares de la Corte Constitucional, la Corte Suprema de Justicia, \u00a0 el Consejo de Estado y el Consejo Superior de la Judicatura, ni tampoco para los \u00a0 magistrados de los Consejos Seccionales de la Judicatura, a pesar de que todos \u00a0 estos estaban hist\u00f3ricamente en un mismo plano o situaci\u00f3n f\u00e1ctica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[51] Sentencia C-409 de \u00a0 1996, MP Alejandro Mart\u00ednez Caballero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[52] Sentencia C-1003 de \u00a0 2004 MP Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. En esa sentencia se declar\u00f3 exequible una \u00a0 disposici\u00f3n que disminu\u00eda las deducciones del impuesto sobre la renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[53] MP Mar\u00eda \u00a0 Victoria Calle. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[54] \u201cSentencia \u00a0 C-409 de 1996 (MP Alejandro Mart\u00ednez Caballero. Un\u00e1nime). En esa oportunidad la \u00a0 Corte Constitucional deb\u00eda examinar la conformidad con el principio de equidad \u00a0 tributaria, de una norma que establec\u00eda l\u00edmites a los costos deducibles en que \u00a0 un agente econ\u00f3mico hubiese incurrido en el exterior. La Corporaci\u00f3n se\u00f1al\u00f3 \u00a0 entonces que era cierto \u2013como lo aseguraba el ciudadano demandante- que \u201c[\u2026] estas limitaciones legales pueden tambi\u00e9n\u00a0 \u00a0 implicar ciertos sacrificios en t\u00e9rminos de equidad tributaria concreta, pues el \u00a0 impuesto cobrado puede no corresponder exactamente a la renta efectiva. Sin \u00a0 embargo, esta Corporaci\u00f3n ya hab\u00eda establecido que tales sacrificios no violan \u00a0 la Carta, siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecuci\u00f3n de \u00a0 otros objetivos tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes, pues no \u00a0 s\u00f3lo el Legislador puede buscar conciliar principios en conflicto, como la \u00a0 eficiencia y la equidad sino que, adem\u00e1s, tales principios se predican del \u00a0 sistema tributario en su conjunto, y no de un impuesto espec\u00edfico. As\u00ed, ha dicho \u00a0 al respecto la Corte que “la ideal coexistencia de equidad y eficiencia, no \u00a0 siempre se puede traducir con exactitud en la realidad normativa y en la praxis, \u00a0 en las cuales una ganancia en equidad puede tener un costo en eficiencia y un \u00a0 incremento de \u00e9sta derivar en p\u00e9rdida en aqu\u00e9lla”, por lo cual es posible \u00a0 favorecer un principio incluso afectando el otro, sin que ello sea \u00a0 inconstitucional “hasta el punto en que, atendidas las circunstancias \u00a0 hist\u00f3ricas, un sacrificio mayor carezca de razonabilidad”\u201d Cita tomada de la \u00a0 sentencia C-249 de 2013. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[55]Sentencia \u00a0 C-291 de 2015.M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. \u201cLa jurisprudencia tambi\u00e9n ha \u00a0 enunciado y desarrollado la doble dimensi\u00f3n del principio de equidad tributaria: \u00a0 la equidad horizontal, que hace referencia a los contribuyentes que se \u00a0 encuentran en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica y que deben contribuir de manera \u00a0 equivalente; y la equidad vertical, que implica una mayor carga contributiva \u00a0 sobre aquellas personas que tienen m\u00e1s capacidad econ\u00f3mica\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[56] Sentencia \u00a0 C-643 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[57] Sentencia \u00a0 C-804 de 2001. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[58] Sentencia \u00a0 C-913 de 2011.M.P. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-668-15 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0 Sentencia C-668\/15 \u00a0 \u00a0 ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION-Rentas de \u00a0 trabajo exentas \u00a0 \u00a0 ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA \u00a0 CONTRA LA EVASION-Inexequibilidad \u00a0 de la expresi\u00f3n \u201cEstos contribuyentes no podr\u00e1n solicitar el reconocimiento \u00a0 fiscal […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[101],"tags":[],"class_list":["post-22321","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-2015"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/22321","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=22321"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/22321\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=22321"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=22321"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=22321"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}