C-412-96<\/p>\n
Sentencia C-412\/96 <\/p>\n
MATERIA TRIBUTARIA-Libertad del legislador\/EQUIDAD TRIBUTARIA-Regulaciones <\/p>\n
En materia tributaria, el Legislador cuenta con una amplia libertad para establecer categor\u00edas y regulaciones diferenciadas. Una regulaci\u00f3n tributaria que no utilice criterios potencialmente discriminatorios, ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental, no viola el principio de igualdad si la clasificaci\u00f3n establecida por la norma es un medio razonablemente adecuado para alcanzar un objetivo constitucionalmente admisible. <\/p>\n
BASE GRAVABLE-Productos nacionales e importados\/IMPUESTO-Consumo de cerveza importada <\/p>\n
En principio no se puede objetar que la decisi\u00f3n del Legislador desconozca el principio de igualdad pues si bien el hecho generador es el mismo para productores e importadores, a saber el consumo en el territorio colombiano de tales productos, el momento de causaci\u00f3n es diverso. Por ende, si el momento de causaci\u00f3n -esto es, cuando seg\u00fan la ley, se hace efectiva la obligaci\u00f3n de pagar el tributo- es distinto, entonces es razonable que la ley establezca tambi\u00e9n una forma de c\u00e1lculo diverso de la base gravable, esto es, del valor de referencia sobre el cual se aplica la correspondiente tarifa impositiva. <\/p>\n
IMPUESTO-Momento de causaci\u00f3n <\/p>\n
El legislador puede establecer que el impuesto se causa al ocurrir el hecho gravado, pero tambi\u00e9n puede la ley, dentro de ciertos l\u00edmites, adelantar o aplazar la causaci\u00f3n del tributo en relaci\u00f3n con la realizaci\u00f3n material del hecho, sin que con ello se desconozca la Constituci\u00f3n. En ning\u00fan lugar la Constituci\u00f3n exige que el momento de causaci\u00f3n de un impuesto sea id\u00e9ntico para todos los sujetos gravados, por lo cual, el Legislador tiene la facultad de establecer distintos momentos de exigibilidad de la obligaci\u00f3n tributaria, siempre y cuando esa diferenciaci\u00f3n tenga fundamentos objetivos y razonables en t\u00e9rminos de la pol\u00edtica tributaria o econ\u00f3mica del Estado. <\/p>\n
BASE GRAVABLE MINIMA DE REFERENCIA-Legitimidad <\/p>\n
En principio, la Corte no encuentra ninguna objeci\u00f3n al establecimiento de bases gravables m\u00ednimas de referencia, dentro de m\u00e1rgenes de razonabilidad, pues pueden existir importantes razones tributarias, o incluso de pol\u00edtica econ\u00f3mica general, que las justifiquen. <\/p>\n
BASE GRAVABLE MINIMA DE REFERENCIA-Productos importados <\/p>\n
PRINCIPIO DE PREDETERMINACION DE LOS TRIBUTOS-Naturaleza\/REPRESENTACION POPULAR EN MATERIA TRIBUTARIA-Naturaleza <\/p>\n
La predeterminaci\u00f3n de los tributos est\u00e1 articulada al principio de representaci\u00f3n popular en materia tributaria y es garant\u00eda de las personas. Seg\u00fan tal principio \u00fanicamente los \u00f3rganos de representaci\u00f3n popular plural pueden establecer los impuestos. Adem\u00e1s, hay unos elementos m\u00ednimos que debe contener el acto jur\u00eddico que impone la contribuci\u00f3n para poder ser v\u00e1lido. <\/p>\n
Referencia: Expediente D-1215 <\/p>\n
Norma acusada: Art\u00edculo 189 (parcial) de la Ley 223 de 1995. <\/p>\n
Actor: Jaime Alberto Vargas Cifuentes <\/p>\n
Temas: <\/p>\n
Igualdad tributaria y libertad del legislador. <\/p>\n
Principio de predeterminaci\u00f3n de los tributos. <\/p>\n
Magistrado Ponente: <\/p>\n
Dr. ALEJANDRO MART\u00cdNEZ CABALLERO. <\/p>\n
Santa Fe de Bogot\u00e1, cuatro (4) de septiembre de mil novecientos noventa y seis (1996). <\/p>\n
La Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, integrada por su Presidente Carlos Gaviria D\u00edaz, y por los Magistrados Jorge Arango Mej\u00eda, Antonio Barrera Carbonell, Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz, Jos\u00e9 Gregorio Hern\u00e1ndez Galindo, Hernando Herrera Vergara, Alejandro Mart\u00ednez Caballero, Fabio Mor\u00f3n D\u00edaz y Vladimiro Naranjo Mesa <\/p>\n
EN NOMBRE DEL PUEBLO <\/p>\n
Y <\/p>\n
<\/p>\n
POR MANDATO DE LA CONSTITUCION <\/p>\n
Ha pronunciado la siguiente <\/p>\n
SENTENCIA <\/p>\n
I. ANTECEDENTES <\/p>\n
El ciudadano Jaime Alberto Vargas Cifuentes presenta demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 189 (parcial) de la Ley 223 de 1995, la cual fue radicada con el n\u00famero D-1215. Cumplidos, como est\u00e1n, los tr\u00e1mites previstos en la Constituci\u00f3n y en el Decreto No. 2067 de 1991, procede la Corte a decidir el asunto por medio de esta sentencia. <\/p>\n
A continuaci\u00f3n se transcribe el art\u00edculo 189 de la Ley 223 de 1995 y se subraya la parte demandada: <\/p>\n
LEY 223 DE 1995 <\/p>\n
POR LA CUAL SE EXPIDEN NORMAS SOBRE RACIONALIZACI\u00d3N TRIBUTARIA Y SE DICTAN OTRAS DISPOSICIONES <\/p>\n
EL CONGRESO DE COLOMBIA <\/p>\n
DECRETA <\/p>\n
(…) <\/p>\n
Art\u00edculo 189. Base Gravable. La base gravable de este impuesto est\u00e1 constituida por el precio de venta al detallista. <\/p>\n
En el caso de la producci\u00f3n nacional, los productores deber\u00e1n se\u00f1alar los precios para la venta de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcoh\u00f3licas a los vendedores al detal, de acuerdo con la calidad y contenido de las mismas, para cada una de las capitales de departamento en donde se hallen ubicadas f\u00e1bricas productoras. Dichos precios ser\u00e1n el resultado de sumar los siguientes factores: <\/p>\n
a) El precio de venta al detallista, el cual se define como el precio facturado a los expendedores en la capital del Departamento donde est\u00e1 situada la f\u00e1brica, excluido el impuesto al consumo; <\/p>\n
b) El valor del impuesto al consumo. <\/p>\n
En el caso de los productos extranjeros, el precio de venta al detallista se determina como el valor en aduana de la mercanc\u00eda, incluyendo los grav\u00e1menes arancelarios, adicionado con un margen de comercializaci\u00f3n equivalente al 30%. <\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 1\u00ba.- No formar\u00e1 parte de la base gravable el valor de los empaques y envases, sean retornables o no retornables. <\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 2\u00ba.- En ning\u00fan caso el impuesto pagado por los productos extranjeros ser\u00e1 inferior al promedio del impuesto que se cause por el consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcoh\u00f3licas, seg\u00fan el caso, producidos en Colombia. <\/p>\n
III. LA DEMANDA. <\/p>\n
El actor considera que el aparte de la norma demandada viola los art\u00edculos 13, 58, 95 ord 9\u00ba, 333, 338 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. <\/p>\n
Seg\u00fan su criterio, el inciso demandado desconoce la igualdad, pues a pesar de que es id\u00e9ntico el hecho generador en el impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, la norma grava de manera diferente a los importadores y a los productores. Dice al respecto el actor: <\/p>\n
El art\u00edculo de la Ley 223 de 1995 regula un s\u00f3lo hecho generador del impuesto al consumo, cual es “el consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, en la jurisdicci\u00f3n de los departamentos”. Pero a pesar de que se trata de un solo hecho generador, el inciso acusado grava el consumo sobre dos bases gravables diferentes, siendo que no se debe permitir, seg\u00fan ha se\u00f1alado esa H. Corporaci\u00f3n en la sentencia arriba citada “regulaci\u00f3n diferente de supuestos iguales o an\u00e1logos…” El inciso acusado tiene as\u00ed el efecto, conjuntamente con los art\u00edculos 188, 190 y dem\u00e1s relativos de la ley acusada, de gravar a los importadores de manera diferente que a los productores, en el caso de un impuesto que como el de consumo, no justifica tal distinci\u00f3n entre quienes conforme al art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, son iguales. Si estuvi\u00e9ramos frente a diferentes hechos generadores, como sucede v.gr. en el caso del IVA (importaci\u00f3n frente a ventas), se justificar\u00eda razonablemente un trato diferente. Sin embargo, como se indic\u00f3 antes, en este caso se trata de un solo hecho generador, bajo el cual los iguales deben ser tratados con igualdad. <\/p>\n
Igualmente considera el actor que ese inciso, “al incluir un margen de comercializaci\u00f3n del 30% para efectos de liquidar el impuesto al consumo, atenta contra la libertad de actividad econ\u00f3mica y la iniciativa privada y contra la libre competencia econ\u00f3mica consagradas en el art\u00edculo 333 de la Carta Pol\u00edtica, as\u00ed como contra el derecho de propiedad privada”, pues coloca a los importadores o distribuidores de productos importados ante una disyuntiva: “o aumentan los precios de venta, quedando en desigualdad de condiciones de competencia frente a los dem\u00e1s sujetos pasivos del impuesto, o mantienen precios competitivos a costa de sus utilidades, en la medida en que se liquida el tributo sobre un margen de comercializaci\u00f3n que no necesariamente existe.” Adem\u00e1s, agrega el demandante, “al gravar un margen ficto de comercializaci\u00f3n, impone un tributo sobre una base distinta a la de los bienes y riquezas del contribuyente, con lo cual viola las garant\u00edas de justicia y equidad predicadas en el art\u00edculo 95 ordinal 9\u00ba de la Constituci\u00f3n.” <\/p>\n
Finalmente, el actor considera que el par\u00e1grafo acusado desconoce el principio de equidad tributaria, pues ordena que el impuesto al consumo de cervezas y similares provenientes del extranjero no podr\u00e1 ser inferior al promedio del impuesto al consumo de estos productos nacionales, con lo cual no se tiene en cuenta la capacidad de pago del sujeto pasivo importador o distribuidor responsable del tributo. A los importadores “no se les grava su riqueza, sino que se les grava sobre la base de la riqueza promedio de los productores.” Adem\u00e1s, de esa manera se viola la igualdad y progresividad de los tributos pues “no puede ser m\u00e1s que regresivo un impuesto que, de antemano, imponga a los distribuidores o importadores de productos extranjeros un nivel de tributaci\u00f3n que dependa de los resultados de los dem\u00e1s sujetos pasivos de este impuesto.” <\/p>\n
IV. INTERVENCI\u00d3N DE AUTORIDADES P\u00daBLICAS <\/p>\n
4.1. Intervenci\u00f3n de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas. <\/p>\n
La ciudadana Doris Pinz\u00f3n Amado, en representaci\u00f3n de la Subdirecci\u00f3n Jur\u00eddica de la Unidad Administrativa Especial Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas, interviene en el proceso para defender la constitucionalidad de la norma acusada. <\/p>\n
La interviniente comienza por hacer un recuento de la evoluci\u00f3n hist\u00f3rica del impuesto al consumo de cerveza, el cual fue creado por el Decreto Legislativo 1655 de 1966 “como un impuesto de car\u00e1cter departamental cuyo recaudo estaba destinado a hacer parte del presupuesto de dicha entidad territorial y fue \u00e9l el que estableci\u00f3 su tarifa, base gravable, etc.” Sin embargo, la Ley 223 de 1995 cambi\u00f3 su naturaleza, pues consagr\u00f3 que se trata de un impuesto nacional cuyos recursos son cedidos a los departamentos. Luego la ciudadana estudia la naturaleza jur\u00eddica de este tributo y concluye que se trata de un impuesto indirecto, pues “no se grava a la persona en relaci\u00f3n con su capacidad contributiva, sino el acto o hecho que constituye una manifestaci\u00f3n de dicha capacidad”. En efecto, “dicho tributo pretende gravar una actividad como lo es el consumo de cerveza, sifones y refajos, independientemente del sujeto que la realice y tiene como fundamento el hecho de que el consumo de esta clase de bebidas no constituye un alimento imprescindible para la subsistencia del hombre, pero si una manifestaci\u00f3n de su capacidad adquisitiva”. Esto es importante, seg\u00fan la interviniente, pues “nos permite deducir que quien soporta la carga del gravamen es quien paga por la adquisici\u00f3n del producto gravado y no quien lo importa o lo distribuye como lo ha pretendido se\u00f1alar el actor en su demanda.” En s\u00edntesis, se\u00f1ala la ciudadana, es necesario diferenciar el sujeto activo, el sujeto pasivo y el contribuyente. As\u00ed se entiende por sujeto activo, “aquel que tiene derecho a percibir el pago del gravamen”, que en el impuesto estudiado es la Naci\u00f3n, no obstante que su producto se encuentra cedido en favor de los departamentos (art. 185 Ley 223 de 1991). En cambio, la situaci\u00f3n es m\u00e1s compleja en relaci\u00f3n con el sujeto pasivo. Dice al respecto la ciudadana: <\/p>\n
En materia de impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos, el art\u00edculo 187 se ha referido \u00fanicamente al sujeto pasivo de “iure” que para este caso lo puede ser el importador, el productor, el transportador y el vendedor al detal, como responsables que son del pago del gravamen, lo cual no significa que en este caso no exista la figura del sujeto pasivo econ\u00f3mico financiero, pues es claro que a quien se le liquida y se le hace pagar el tributo es al consumidor final (art\u00edculos 186 y 187 de la Ley 223 de 1995), por efecto de lo que la doctrina ha dado en denominar el fen\u00f3meno de la \u00b4traslaci\u00f3n del impuesto\u00b4. <\/p>\n
Teniendo en cuenta que en el caso del impuesto al consumo de cervezas quien ostenta la calidad de sujeto pasivo de iure es distinto del sujeto pasivo econ\u00f3mico financiero, no se puede aceptar el argumento del actor seg\u00fan el cual la norma acusada ser\u00eda inexequible en raz\u00f3n a que no consulta la capacidad contributiva del importador, etc., pues como se evidencia en ning\u00fan momento deb\u00eda observarla dado que no es \u00e9l quien soporta el pago del impuesto. (subrayas originales)”. <\/p>\n
De otro lado, y con base en las sentencias C-265\/94 y C-445\/95, la ciudadana considera que “en materia econ\u00f3mica y por ende tributaria, el juez constitucional tan solo puede reconocer la inconstitucionalidad de la disposici\u00f3n sometida a su an\u00e1lisis en aquellos eventos en que su contradicci\u00f3n con la Carta Pol\u00edtica sea manifiesta, ya que de lo contrario se impone el respeto a las razones de conveniencia esgrimidas por el legislador.” Y, seg\u00fan su criterio, esa violaci\u00f3n manifiesta no existe, dado que por efectos del fen\u00f3meno de la “traslaci\u00f3n” del gravamen, “se debe diferenciar entre el sujeto pasivo y\/o responsable (que para el caso expuesto por el demandante ser\u00eda el importador) y entre le contribuyente del mismo, quien es el que realmente soporta la carga econ\u00f3mica del impuesto (consumidor final)”. Por ello es l\u00f3gico que la ley no consulte la capacidad contributiva del importador, pues \u00e9l no es quien paga el impuesto. <\/p>\n
En todo caso, considera la interviniente, es natural que la ley regule de manera diferente la base gravable del producto nacional frente al importador “dado que se trata de dos supuestos distintos, no obstante que est\u00e1n enmarcados dentro de un mismo hecho gravable.” As\u00ed, seg\u00fan su criterio: <\/p>\n
En esta modalidad de impuesto espec\u00edfico si bien es cierto que el hecho gravable es el consumo de cervezas, sifones y refajos, se debe precisar que la determinaci\u00f3n del precio de venta al consumidor, que en principio constituye la base para su liquidaci\u00f3n, responde a dos criterios distintos de determinaci\u00f3n que por supuesto deben recibir un tratamiento desigual. <\/p>\n
Frente al productor nacional, es claro que \u00e9l est\u00e1 en capacidad de determinar de manera uniforme el precio de venta de su producto, puesto que \u00e9l mismo responde al valor que es asignado por el sujeto de la oferta y la demanda de productos similares elaborados en el pa\u00eds y su utilidad est\u00e1 determinada por la relaci\u00f3n existente entre ese precio y el total de costos y gastos que fueron necesarios para su elaboraci\u00f3n. <\/p>\n
Ahora bien, frente a los productos importados dicho valor no es tan sencillo determinarlo dado que el porcentaje de comercializaci\u00f3n que se agrega al bien al momento de su venta queda sujeto al arbitrio del importador que act\u00faa como comercializador del mismo y que bien puede incrementarlo en un 10% para mejorar sus ventas o en un 70% como efecto vinculante con el consumidor, al que el precio alto le estar\u00eda garantizando la alta calidad del producto. En raz\u00f3n a que la base gravable debe ser determinada de manera uniforme frente a un mismo supuesto f\u00e1ctico, el legislador decidi\u00f3 establecer que este elemento de la obligaci\u00f3n tributaria, trat\u00e1ndose de productos extranjeros, estar\u00eda conformado por \u00b4…el valor en aduana de la mercanc\u00eda, incluyendo los grav\u00e1menes arancelarios, adicionado con un margen de comercializaci\u00f3n equivalente al 30%.\u00b4. <\/p>\n
No obstante que se critica la determinaci\u00f3n del margen de comercializaci\u00f3n, se debe precisar que presumir un 30% de utilidad sobre el total del costo de introducci\u00f3n del producto al pa\u00eds es razonable. Adem\u00e1s, es conveniente advertir que dicho margen de comercializaci\u00f3n no fue determinado por el legislador al azar, ya que para estos efectos recibi\u00f3 asesor\u00eda de la Direcci\u00f3n de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, encargada de realizar estudios en materia de impuestos territoriales, quien con fundamento en datos estad\u00edsticos demostr\u00f3 que en esta clase de actividades \u00e9ste es el porcentaje promedio que se agrega al producto importado al momento de comercializarlo. De otra parte no puede pasarse por alto que la introducci\u00f3n de este criterio de determinaci\u00f3n de la base gravable tuvo por objeto fortalecer las finanzas departamentales que son alimentadas con los recursos provenientes del recaudo del tributo, para quienes resultaba indispensable que existiera claridad y uniformidad en la liquidaci\u00f3n y pago del impuesto frente a productos importados, pues no de otra forma, se conceb\u00eda un efectivo control por parte de estas entidades territoriales sobre el cumplimiento de las obligaciones derivadas del impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos. <\/p>\n
De acuerdo con lo anterior queda claro que el legislador al determinar los componentes de la base gravable en el consumo de cervezas, sifones y refajos de origen extranjero, no s\u00f3lo tuvo en cuenta diferencias objetivas que se advierten en la determinaci\u00f3n del precio de venta entre productos nacionales y extranjeros, sino adicionalmente razones de pol\u00edtica fiscal que se solicita a esa Honorable Corporaci\u00f3n sean tenidas en cuenta al momento de analizar la constitucionalidad de los apartes acusados. <\/p>\n
Finalmente, la ciudadana se\u00f1ala que el texto del par\u00e1grafo 2\u00ba del art\u00edculo 189 de la ley no es totalmente “claro en cuanto a la forma en que ser\u00e1 aplicado a los sujetos pasivos responsables del recaudo del impuesto” pero considera que ese hecho “por s\u00ed mismo no conduce a que se declare su inexequibilidad, ya que bien puede el reglamento entrar a determinar el procedimiento que permita conocer cual es el promedio del impuesto al consumo que genera la venta de cervezas, sifones y refajos de producci\u00f3n Nacional y que va a constituir el l\u00edmite por debajo del cual no podr\u00e1n liquidar dicho impuesto los importadores.” Concluye al respecto la ciudadana: <\/p>\n
“Teniendo en cuenta que esta parte de la norma acusada no establece como obligaci\u00f3n del importador el que deba determinar cual es el promedio del impuesto al consumo que generan los productos nacionales (cerveza, sif\u00f3n y refajo) y que tampoco asigna dicha funci\u00f3n a ning\u00fan ente, se debe concluir que dicho procedimiento deber\u00e1 ser regulado a trav\u00e9s de la modalidad de decreto reglamentario, puesto que es la \u00fanica forma en que la norma podr\u00e1 ejecutarse y, una vez se expida el Decreto correspondiente y se determine el procedimiento a seguir, podr\u00e1 el accionante acudir a la jurisdicci\u00f3n contencioso administrativa, si es que a\u00fan considera que tal labor se le deja al importador y esto desconoce la Constituci\u00f3n. Pero en esta oportunidad no es dable que se produzca pronunciamiento sobre este punto en raz\u00f3n a que la norma no contiene el mandato que reconoce el accionante y de interpretarlo, se entrar\u00eda a establecer conclusiones hipot\u00e9ticas que igualmente producir\u00edan fallos fundamentados en supuestos no probados, lo cual ri\u00f1e con la naturaleza de las sentencias de inconstitucionalidad que se deben fundamentar en hechos ciertos.” <\/p>\n
4.2. Intervenci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico. <\/p>\n
El ciudadano Manuel \u00c1vila Olarte, en representaci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, interviene en el proceso para defender la constitucionalidad de la norma acusada. <\/p>\n
Seg\u00fan su criterio, es necesario distinguir el hecho generador de un tributo o hecho gravable y el momento de causaci\u00f3n del mismo. As\u00ed, el hecho generador, “previsto como uno de, los elementos de la obligaci\u00f3n tributaria por el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, es el suceso que origina, que da nacimiento a la obligaci\u00f3n tributaria.” En cambio, la causaci\u00f3n del tributo “hace referencia al momento en que se hace efectivo el mismo”, lo cual no tiene que ver con el principio de la legalidad tributaria sino que es “una expresi\u00f3n del principio constitucional de la eficiencia tributaria”, por lo cual “puede la ley, sin que por ello se viole mandato constitucional alguno, establecer un momento de causaci\u00f3n del tributo, que haga m\u00e1s eficiente el recaudo”. Por consiguiente, se\u00f1ala el interviniente, como hecho gravable y causaci\u00f3n son fen\u00f3menos tributarios distintos “no existe obst\u00e1culo constitucional alguno para que los mismos correspondan desde el punto de vista temporal a momentos distintos.” Concluye entonces al respecto el ciudadano: <\/p>\n
“Es esto anterior lo que sucede con el impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos. Mientras que el hecho gravable lo constituye el consumo de tales bienes en el territorio nacional, la causaci\u00f3n es distinta para los productores nacionales y para los importadores, como pasa a rese\u00f1arse: <\/p>\n
As\u00ed, para los primeros, lo es el momento en que el productor los entrega en f\u00e1brica o planta para su distribuci\u00f3n, venta o permuta en el pa\u00eds mientras para los segundos lo es el momento en que los mismos se introducen al pa\u00eds. El que la causaci\u00f3n corresponda para productores nacionales e importadores a situaciones diferentes, es consecuencia de la naturaleza misma de las cosas, ya que una es la actividad de producci\u00f3n y otra la de importaci\u00f3n. <\/p>\n
En tal sentido el que como consecuencia de lo anterior, se establezcan dos bases gravables para los productores y para los importadores de los productos a los que refiere la disposici\u00f3n demandada, no viola de ninguna manera el principio constitucional de la igualdad. <\/p>\n
De aceptarse el argumento del actor, se tendr\u00eda que por ejemplo la base gravable del producto nacional tendr\u00eda que ser el valor de aduana de la respectiva mercanc\u00eda con la inclusi\u00f3n de grav\u00e1menes arancelarios, lo que va en contrav\u00eda de la naturaleza misma de las cosas, pues las mercanc\u00edas producidas por el productor nacional, no pasan por la aduana, pues no se est\u00e1 en presencia de una importaci\u00f3n, sino de producci\u00f3n nacional que por obvias razones no debe ser importada. <\/p>\n
Por tal raz\u00f3n, el que el hecho gravable para el impuesto sea el mismo, valga decir, para productores nacionales e importadores, no hace que la base gravable tenga que ser la misma, cuando el momento de causaci\u00f3n del respectivo impuesto, sea distinto para uno y para otros.” <\/p>\n
Luego el interviniente, con fundamento en varias sentencias de esta Corporaci\u00f3n, estudia el alcance del principio de igualdad tributaria y se\u00f1ala que no es relevante que las bases gravables sean diferentes cuando establecen un impuesto “para sujetos pasivos esencialmente distintos”, como sucede en este caso, pues los unos son importadores y los otros productores nacionales. Eso significa, seg\u00fan el ciudadano, que tampoco hay vulneraci\u00f3n del principio de progresividad pues “no es impuesto regresivo aquel que tome en cuenta las condiciones reales de una econom\u00eda, tal como se hace en la disposici\u00f3n demandada, sino aquel que para nada tenga en cuenta la capacidad econ\u00f3mica del sujeto pasivo del respectivo tributo, lo que no acontece tampoco.” <\/p>\n
Finalmente, el ciudadano se\u00f1ala que en el Estado social de derecho, la libertad econ\u00f3mica puede ser limitada por la intervenci\u00f3n del Estado en general y, en particular, por el propio sistema tributario. Por ello considera que el establecimiento, por la norma impugnada, de un margen de comercializaci\u00f3n del treinta por ciento para los importadores, no vulnera la libre competencia econ\u00f3mica, pues “no pretende distorsionar las condiciones del mercado, a trav\u00e9s del establecimiento de condiciones de desigualdad para los importadores, sino por el contrario, equiparar las condiciones en que, dentro de un r\u00e9gimen de libre competencia, concurra la producci\u00f3n nacional con la extranjera”. Concluye entonces el ciudadano: <\/p>\n
“En efecto, mientras que en el caso de la producci\u00f3n nacional, el distribuidor compra el respectivo producto, incluyendo dentro del precio del mismo, el margen de ganancia que leg\u00edtimamente pretende el productor en tal ejercicio econ\u00f3mico, en el caso de la producci\u00f3n extranjera, las mercanc\u00edas se introducen en el pa\u00eds, sin que en el territorio nacional, se haya generado un mayor valor para el importador, equivalente al margen de ganancia al cual se ha hecho referencia. Por tal raz\u00f3n, ese margen de comercializaci\u00f3n, introducido como parte de la base gravable, pretende equiparar las condiciones de competencia entre estas dos clases de sujetos pasivos, productores e importadores, en el marco de la intervenci\u00f3n estatal en la econom\u00eda a trav\u00e9s del sistema impositivo.” <\/p>\n
V. INTERVENCI\u00d3N CIUDADANA. <\/p>\n
Seg\u00fan su criterio, aunque el hecho generador del impuesto para productores nacionales o importadores es el mismo (consumo en el territorio nacional de cervezas, sifones y mezclas de bebidas no alcoh\u00f3licas), el momento de la causaci\u00f3n del tributo es diverso, ” pues en el caso de la producci\u00f3n nacional el impuesto se causa cuando el productor hace entrega de la mercanc\u00eda en f\u00e1brica para su distribuci\u00f3n, a tiempo que en el caso de productos extranjeros el gravamen se causa en el momento de la introducci\u00f3n al pa\u00eds”. Y ello explica, seg\u00fan su criterio, la diferencia de la base gravable. Seg\u00fan sus palabras: <\/p>\n
“El legislador ha considerado que el precio de venta del productor al distribuidor es una cifra que involucra la recuperaci\u00f3n del costo de fabricaci\u00f3n y distribuci\u00f3n, as\u00ed como la utilidad del fabricante, raz\u00f3n por la cual, al determinar la base en el caso de productos importados, ha estimado pertinente, ordenar que se compute el costo de la mercanc\u00eda en la aduana, m\u00e1s los grav\u00e1menes arancelarios y un margen de comercializaci\u00f3n, que estim\u00f3 en un 30%, precisamente con el objeto de establecer una base gravable igualitaria entre el producto nacional y el producto importado. <\/p>\n
Por consiguiente, lejos de violarse el principio de la igualdad consagrado en la Constituci\u00f3n, la disposici\u00f3n acusada est\u00e1 procurando mantener una igualdad entre los productos colombianos y los extranjeros, lo cual permite concluir que la norma acusada no solo no viola la Carta, sino que cumple adecuadamente con el precepto de igualdad y equidad en el tributo. <\/p>\n
La circunstancia de que el legislador haya presumido una utilidad del 30% no implica inexequibilidad de la norma a juicio del Instituto, pues el legislador bien puede establecer presunciones legales y de derecho para la efectividad de sus mandatos, siempre y cuando que dichas presunciones se fundamenten en aquellos hechos que normalmente ocurren en la vida social.” <\/p>\n
Los intervinientes tampoco aceptan el argumento del demandante en relaci\u00f3n con la capacidad de pago del sujeto importador, “ya que el impuesto de consumo, por su naturaleza misma, est\u00e1 destinado a ser repercutido por el importador o productor, raz\u00f3n por la cual la capacidad de pago es preciso examinarla en el sujeto consumidor de la mercanc\u00eda y no en el sujeto responsable del pago del impuesto de consumo.” <\/p>\n
Finalmente, los ciudadanos se\u00f1alan que si bien el actor “no hace consideraci\u00f3n alguna sobre la posible violaci\u00f3n del art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n”, es necesario que la Corte, en ejercicio del control integral que debe ejercer, declare la inconstitucionalidad del segundo par\u00e1grafo del art\u00edculo impugnado por violar ese art\u00edculo constitucional. En efecto, seg\u00fan su criterio: <\/p>\n
Conforme al inciso 1\u00ba del art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n Nacional, las leyes deben se\u00f1alar \u00b4directamente\u00b4 las bases gravables y las tarifas de los impuestos, con el objeto de que la cuant\u00eda de los mismos resulte claramente consagrada en las normas legales que son su fuente jur\u00eddica. <\/p>\n
Al ordenar el legislador que \u00b4en ning\u00fan caso el impuesto por los productos extranjeros ser\u00e1 inferior al promedio del impuesto que se cause por el consumo\u00b4 de los productos colombianos, est\u00e1 abriendo la posibilidad de una indeterminaci\u00f3n en la cuant\u00eda del tributo, ya que \u00e9ste no depender\u00e1 de la base gravable y de la tarifa establecidas en la ley, sino de circunstancias de facto que se ir\u00e1n presentando peri\u00f3dicamente, en raz\u00f3n de los resultados arrojados por las estad\u00edsticas tributarias sobre liquidaci\u00f3n del impuesto al consumo de cervezas, sifones y refajos. <\/p>\n
Puede decirse en esta forma que la cuant\u00eda del impuesto, en determinados casos, no ser\u00e1 el resultado de la aplicaci\u00f3n de los elementos consagrados en la ley, sino de factores completamente extra\u00f1os a la misma. <\/p>\n
VI. DEL CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACI\u00d3N. <\/p>\n
El Procurador General de la Naci\u00f3n, Orlando V\u00e1zquez Vel\u00e1zquez, rinde el concepto fiscal de rigor y solicita a la Corte que declare la exequibilidad del aparte acusado del art\u00edculo 189 de la Ley 223 de 1995, con excepci\u00f3n del par\u00e1grafo 2\u00ba, frente al cual pide la inexequibilidad. <\/p>\n
La Vista Fiscal comienza se\u00f1alando que la Ley 223 de 1995 ha dado al impuesto a la cerveza el car\u00e1cter de tributo nacional, cuyo producto se encuentra cedido a los departamentos y al Distrito Capital “en proporci\u00f3n al consumo de los productos gravados en sus jurisdicciones.” Es adem\u00e1s un impuesto indirecto, pues no grava directamente la capacidad de pago del contribuyente sino hechos o actos “que constituyen una manifestaci\u00f3n de dicha capacidad por parte de un sujeto indeterminado que a la postre soporta toda la carga impositiva al adquirir un producto gravado.” <\/p>\n
Estas caracter\u00edsticas del impuesto a la cerveza permiten, seg\u00fan el Procurador, desvirtuar los cargos del demandante. As\u00ed, si bien el hecho imponible es el mismo, no hay violaci\u00f3n de la igualdad, pues “el per\u00edodo de causaci\u00f3n del tributo es distinto para uno y otro caso, seg\u00fan lo indica la preceptiva 188 de la misma ley; as\u00ed en el evento de los productos nacionales el impuesto nace cuando el productor hace entrega de la mercanc\u00eda en la factor\u00eda para su distribuci\u00f3n, mientras que para los extranjeros el gravamen tiene origen en el momento de su ingreso o introducci\u00f3n al territorio nacional”. Por ello, se\u00f1ala la Vista Fiscal, “la existencia de dos bases gravables diferentes para productores e importadores, atendiendo al momento de causaci\u00f3n del impuesto, no desconoce en absoluto el tuitivo constitucional de la igualdad.” Adem\u00e1s, agrega el Procurador, debido al fen\u00f3meno de la traslaci\u00f3n y a la naturaleza indirecta del impuesto a la cerveza, “se puede deducir que quien soporta a la postre la carga fiscal es quien paga por la adquisici\u00f3n del producto gravado y no su importador o distribuidor. ” <\/p>\n
Finalmente, el Ministerio P\u00fablico se\u00f1ala que comparte la tesis de aquellos intervinientes que se\u00f1alan que el par\u00e1grafo 2\u00ba es inexequible pues hace depender el monto del gravamen “de las fluctuaciones del mercado que recopile la estad\u00edstica tributaria, con lo cual se viola el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n. <\/p>\n
VII. FUNDAMENTO JUR\u00cdDICO <\/p>\n
Competencia. <\/p>\n
1- Conforme al art\u00edculo 241 ordinal 4\u00ba de la Constituci\u00f3n, la Corte es competente para conocer de la constitucionalidad de los apartes acusados del art\u00edculo 189 de la Ley 223 de 1995, ya que se trata de la demanda de un ciudadano contra una norma legal. <\/p>\n
Igualdad tributaria y libertad del Legislador. <\/p>\n
2- Seg\u00fan el actor, la norma impugnada viola la igualdad tributaria, pues establece una base gravable distinta y m\u00e1s alta para el impuesto a las cervezas importadas en relaci\u00f3n con las nacionales, a pesar de que el hecho gravable es el mismo. Adem\u00e1s, de esa manera se desconoce, seg\u00fan el demandante, el principio de equidad, pues no se tiene en cuenta que la capacidad de pago de los importadores no tiene por qu\u00e9 ser mayor que la de los productores nacionales. Por el contrario, seg\u00fan la Procuradur\u00eda y los intervinientes, el art\u00edculo es exequible porque el momento de causaci\u00f3n del impuesto es diferente para los importadores y los productores nacionales, lo cual justifica el establecimiento de distintas bases gravables. Adem\u00e1s, seg\u00fan ellos, el problema de la capacidad econ\u00f3mica del importador no es un tema relevante, pues el impuesto a la cerveza es indirecto y entonces opera el fen\u00f3meno de la traslaci\u00f3n del gravamen al consumidor. Por lo anterior, entra entonces la Corte a examinar si la norma impugnada viola o no la igualdad y equidad tributarias. <\/p>\n
2- Conforme a los criterios establecidos en anteriores decisiones, y en particular en la sentencia C-445\/95, la Corte considera que en este caso el juicio constitucional de igualdad no puede ser muy estricto, pues en materia tributaria, el Legislador cuenta con una amplia libertad para establecer categor\u00edas y regulaciones diferenciadas. Por eso, esta Corporaci\u00f3n considera que una regulaci\u00f3n tributaria que no utilice criterios potencialmente discriminatorios (CP art. 13), ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental, no viola el principio de igualdad si la clasificaci\u00f3n establecida por la norma es un medio razonablemente adecuado para alcanzar un objetivo constitucionalmente admisible. <\/p>\n
3- Ahora bien, en este caso, con el fin de racionalizar y fortalecer la eficiencia en el cobro del impuesto a la cerveza, sifones y refajos, la Ley 223 de 1995 establece una diferencia en la base gravable de los productores nacionales y los importadores. La Corte considera que en principio no se puede objetar que tal decisi\u00f3n del Legislador desconozca el principio de igualdad pues, como bien lo se\u00f1ala la propia ley y lo resaltan Vista Fiscal y los intervinientes, si bien el hecho generador es el mismo para productores e importadores, a saber el consumo en el territorio colombiano de tales productos (art. 186), el momento de causaci\u00f3n es diverso. En efecto, el art\u00edculo 188 de esa ley se\u00f1ala que en el caso de productos nacionales, el impuesto al consumo de la cerveza se causa en el momento en que el productor los entrega en f\u00e1brica o en planta para su distribuci\u00f3n, venta o permuta en el pa\u00eds, o para publicidad, promoci\u00f3n, donaci\u00f3n, comisi\u00f3n o los destina a autoconsumo. En cambio, en el caso de productos extranjeros, el impuesto se causa en el momento en que los mismos se introducen al pa\u00eds, salvo cuando se trate de productos en tr\u00e1nsito hacia otro pa\u00eds. <\/p>\n
Por ende, si el momento de causaci\u00f3n -esto es, cuando seg\u00fan la ley, se hace efectiva la obligaci\u00f3n de pagar el tributo- es distinto, entonces es razonable que la ley establezca tambi\u00e9n una forma de c\u00e1lculo diverso de la base gravable, esto es, del valor de referencia sobre el cual se aplica la correspondiente tarifa impositiva. <\/p>\n
4- Con todo, se podr\u00eda objetar que la ley no puede establecer momentos de causaci\u00f3n diferentes a un mismo tributo, pues el hecho gravable previsto por la norma tributaria es el mismo. La Corte no comparte tal criterio, pues en materia tributaria el Legislador tiene amplia libertad para definir los alcances y los elementos de los distintos tributos, como esta Corporaci\u00f3n ya hab\u00eda se\u00f1alado al precisar que “la Constituci\u00f3n no entra en el detalle de c\u00f3mo se recaudan los impuestos decretados por el Congreso, porque ello ser\u00eda contrario a la t\u00e9cnica jur\u00eddica”1. Esto significa que el Legislador puede establecer que el impuesto se causa al ocurrir el hecho gravado, pero tambi\u00e9n puede la ley, dentro de ciertos limites, adelantar o aplazar la causaci\u00f3n del tributo en relaci\u00f3n con la realizaci\u00f3n material del hecho, sin que con ello se desconozca la Constituci\u00f3n. As\u00ed, en determinados momentos, razones de eficiencia tributaria en la recaudaci\u00f3n, que tienen fundamento constitucional expreso (CP art. 363), pueden aconsejar un adelanto de la causaci\u00f3n con respecto a la realizaci\u00f3n del hecho gravable, por lo cual la Corte ha reconocido que tales t\u00e9cnicas legislativas no violan per se la Carta, por lo cual la Corporaci\u00f3n ha declarado exequibles los mecanismos de extinci\u00f3n anticipada de la obligaci\u00f3n tributaria -como las retenciones y los anticipos- por considerar que encuentran amplio sustento en el principio de eficiencia tributaria (CP art. 363)2. <\/p>\n
En ese orden de ideas, en ning\u00fan lugar la Constituci\u00f3n exige que el momento de causaci\u00f3n de un impuesto sea id\u00e9ntico para todos los sujetos gravados, por lo cual, como bien lo se\u00f1ala uno de los intervinientes, el Legislador tiene la facultad de establecer distintos momentos de exigibilidad de la obligaci\u00f3n tributaria, siempre y cuando esa diferenciaci\u00f3n tenga fundamentos objetivos y razonables en t\u00e9rminos de la pol\u00edtica tributaria o econ\u00f3mica del Estado. <\/p>\n
5- La Corte considera que en este caso el tratamiento legislativo se ajusta a los anteriores par\u00e1metros de constitucionalidad. As\u00ed, si bien el hecho gravado es el consumo, lo cierto es que la causaci\u00f3n no coincide con tal hecho pues, por razones de recaudo, ocurre en otros momentos, tanto para el productor nacional como para el importador. Y esa distinci\u00f3n, si bien no es obligatoria, es leg\u00edtima, pues no es arbitario que el impuesto para el producto nacional se cause a la entrega en f\u00e1brica, mientras que para el producto extranjero se cause a su entrada al pa\u00eds, pues en ambos casos, es el inicio del proceso de distribuci\u00f3n para el consumo. Adem\u00e1s, seg\u00fan lo se\u00f1alan los intervinientes, de esa manera se permite un mejor y m\u00e1s eficiente cobro de este impuesto a los productos importados, objetivo de pol\u00edtica econ\u00f3mica que es constitucionalmente leg\u00edtimo. <\/p>\n
Siendo ello as\u00ed, entonces tampoco viola la igualdad que la ley establezca dos sistemas de c\u00e1lculo distintos para la determinaci\u00f3n de la base gravable, a saber, para la producci\u00f3n nacional, el precio facturado a los expendedores en la capital de departamento en donde se encuentra la f\u00e1brica, mientras que para los importadores es el precio CIF de importaci\u00f3n, m\u00e1s aranceles, adicionado por un margen de comercializaci\u00f3n del treinta por ciento. Se trata pues de un margen de comercializaci\u00f3n presumido por la ley, pero que no por ello es inconstitucional, pues esta Corporaci\u00f3n ya hab\u00eda aceptado la legitimidad de las presunciones en el campo tributario. Dijo entonces la Corte: <\/p>\n
Consagraci\u00f3n de presunciones. Se trata de un recurso obligado de la legislaci\u00f3n tributaria para establecer hechos cuya prueba puede ser m\u00e1s f\u00e1cilmente suministrada por el contribuyente, como quiera que la obtenci\u00f3n directa y singular de la respectiva informaci\u00f3n ser\u00eda demasiado costosa y dif\u00edcil para la Administraci\u00f3n. Las presunciones ordinariamente se basan en \u00edndices externos y globales de actividad econ\u00f3mica o de frecuencia en la verificaci\u00f3n de un hecho, socialmente convalidados. Seg\u00fan la naturaleza de la presunci\u00f3n y la pol\u00edtica fiscal que la anime, ella puede o no admitir prueba en contrario. En todo caso, el establecimiento de presunciones se ha mostrado efectivo para dificultar el ejercicio de ciertas modalidades de evasi\u00f3n y elusi\u00f3n fiscales y abarcar en el universo de contribuyentes y rentas, categor\u00edas de contribuyentes y tipos rentas esquivas a su inclusi\u00f3n con grave desmedro de la equidad tributaria3. <\/p>\n
Adem\u00e1s, esta presunci\u00f3n no parece arbitraria, si se tiene en cuenta que de esa manera se pretende equilibrar el valor declarado de un bien importado en puerto, con el precio al detallista de una cerveza nacional ya colocada en el punto de expendio. En efecto, el precio de la cerveza nacional ya incluye el margen de ganancia del productor, y no tiene grandes costos de transporte y distribuci\u00f3n, pues es el facturado a los expendedores en la capital del departamento en donde esta situada la fabrica. En cambio, a la cerveza importada es necesario adicionarle los m\u00e1rgenes de utilidad del importador, as\u00ed como los fletes de reparto, que son los componentes usuales del precio de venta al detallista del producto importado. No es pues una presunci\u00f3n legal arbitraria pues, seg\u00fan lo se\u00f1ala uno de los intervinientes, diversos estudios estad\u00edsticos de la Direcci\u00f3n de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico han concluido que en esta clase de actividades \u00e9ste es el porcentaje promedio que se agrega al producto importado al momento de comercializarlo. <\/p>\n
<\/p>\n
6- La Corte tambi\u00e9n coincide con los intervinientes en que el argumento del actor relativo a la capacidad econ\u00f3mica de los importadores no es relevante, pues por ser el impuesto a la cerveza indirecto, el gravamen se traslada al consumidor. Por ello la doctrina suele distinguir entre sujeto pasivo de iure y sujeto pasivo de facto o socioecon\u00f3mico. As\u00ed, el primero es quien tiene la obligaci\u00f3n de pagar el impuesto, mientras que el segundo es quien efectivamente soporta las consecuencias econ\u00f3micas del mismo. En los tributos directos, como el impuesto a la renta, en general ambos sujetos coinciden, pero en cambio, en los impuestos indirectos, como el presente impuesto al consumo, el sujeto pasivo de iure no soporta econ\u00f3micamente la contribuci\u00f3n, pues traslada su costo al consumidor final. Por consiguiente, en este tipo de tributos, no es relevante constitucionalmente la capacidad de pago de los importadores y productores, a pesar de ser los responsables del impuesto, pues no son ellos quienes soportan realmente la carga tributaria, la cual es trasladada al usuario4. <\/p>\n
Por todo lo anterior, la Corte considera que el inciso demandado no viola la igualdad ni la equidad tributaria pues trata de manera diferente a importadores y productores nacionales pero con bases razonables, dentro de la amplia libertad legislativa en este campo. Y tampoco se puede considerar que es una disposici\u00f3n que vulnere la libertad econ\u00f3mica pues, como bien lo se\u00f1alan los intervinientes, no pretende distorsionar las condiciones del mercado, a trav\u00e9s del establecimiento de condiciones de desigualdad para los importadores, sino por el contrario, equiparar las condiciones para que compitan la producci\u00f3n nacional con la extranjera. <\/p>\n
El par\u00e1grafo 2\u00ba del art\u00edculo 189 de la Ley 223 de 1995. <\/p>\n
7- La otra norma impugnada, el segundo par\u00e1grafo de este mismo art\u00edculo, ordena que “en ning\u00fan caso el impuesto pagado por los productos extranjeros ser\u00e1 inferior al promedio del impuesto que se cause por el consumo de cervezas, sifones, refajos y mezclas de bebidas fermentadas con bebidas no alcoh\u00f3licas, seg\u00fan el caso, producidos en Colombia.” Teniendo en cuenta que la tarifa de este impuesto a la cerveza es siempre el 48%, este par\u00e1grafo establece que si la base gravable del importador -calculada seg\u00fan la formula anteriormente estudiada- es menor al promedio de las bases gravables nacionales, entonces el importador deber\u00e1 asumir como base gravable tal promedio. La norma est\u00e1 entonces estableciendo un valor m\u00ednimo de referencia para la determinaci\u00f3n de la base gravable, lo cual plantea dos problemas. De un lado, la legitimidad misma de la existencia de un valor de referencia de ese tipo y, de otro lado, si de esa manera se podr\u00eda estar violando la legalidad del tributo por la eventual indeterminaci\u00f3n de la base gravable. <\/p>\n
Legitimidad de las bases gravables m\u00ednimas de referencia. <\/p>\n
8- En principio, la Corte no encuentra ninguna objeci\u00f3n al establecimiento de bases gravables m\u00ednimas de referencia, dentro de m\u00e1rgenes de razonabilidad, pues pueden existir importantes razones tributarias, o incluso de pol\u00edtica econ\u00f3mica general, que las justifiquen. As\u00ed, en los casos de productos importados, esas bases m\u00ednimas pueden tener al menos tres finalidades constitucionalmente leg\u00edtimas. De un lado, pueden constituir mecanismos de protecci\u00f3n de la industria nacional, objetivo que encuentra sustento en la direcci\u00f3n general de la econom\u00eda por el Estado, pues de esa manera se busca dar pleno empleo a los recursos humanos en el pa\u00eds (CP art. 334). Igualmente, con tal mecanismo, se puede buscar evitar pr\u00e1cticas de elusi\u00f3n y evasi\u00f3n tributarias debido a fen\u00f3menos de subfacturaci\u00f3n, a fin de fortalecer la eficiencia del recaudo de los impuestos (CP. 363), pues es indudable que las autoridades colombianas tienen mayor dificultad para controlar los costos reales de los bienes producidos en otros paises. Finalmente, y en \u00edntima relaci\u00f3n con lo anterior, ese control de los fen\u00f3menos de subfacturaci\u00f3n es tambi\u00e9n un instrumento para combatir practicas de competencia desleal que podr\u00edan afectar la industria nacional, lo cual es una expresi\u00f3n del deber del Estado de garantizar una competencia leal y transparente entre los agentes econ\u00f3micos (CP art. 333). <\/p>\n
9- A pesar de lo anterior, y como lo sugieren algunos de los intervinientes, podr\u00eda argumentarse que estas bases m\u00ednimas de referencia son presunciones que pueden violar la equidad y la seguridad tributarias, pues la determinaci\u00f3n efectiva de la base gravable no depende en ultima instancia de la ley, ni de los hechos econ\u00f3micos imputables al propio sujeto pasivo del impuesto, sino de elementos que son extra\u00f1os a su conducta. La Corte no desconoce esa situaci\u00f3n pues es indudable que las presunciones y las bases m\u00ednimas de referencia pueden implicar ciertos sacrificios en t\u00e9rminos de equidad tributaria concreta, pues el impuesto cobrado puede no corresponder exactamente a la renta efectiva, esto es, al hecho econ\u00f3mico del contribuyente que expresa su capacidad econ\u00f3mica, que es lo que en principio la ley pretende gravar de manera igualitaria al definir un hecho generador de un impuesto. Sin embargo, esta Corporaci\u00f3n ya hab\u00eda establecido que tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecuci\u00f3n de otros objetivos tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes, como los mencionados en el p\u00e1rrafo precedente, pues no s\u00f3lo el Legislador puede buscar conciliar principios en conflicto, como la eficiencia y la equidad sino que, adem\u00e1s, tales principios se predican del sistema tributario en su conjunto, y no de un impuesto especifico. As\u00ed, ha dicho al respecto la Corte que “la ideal coexistencia de equidad y eficiencia, no siempre se puede traducir con exactitud en la realidad normativa y en la praxis, en las cuales una ganancia en equidad puede tener un costo en eficiencia y un incremento de \u00e9sta derivar en p\u00e9rdida en aqu\u00e9lla”, por lo cual es posible favorecer un principio incluso afectando el otro, sin que ello sea inconstitucional “hasta el punto en que, atendidas las circunstancias hist\u00f3ricas, un sacrificio mayor carezca de razonabilidad”5. <\/p>\n
10- En este caso, la Corte considera que la construcci\u00f3n de esa base m\u00ednima de referencia se justifica no s\u00f3lo por los objetivos tributarios y de pol\u00edtica econ\u00f3mica ya se\u00f1alados sino, adem\u00e1s, porque la propia ley excluye los envases del calculo de la base gravable, lo cual puede permitir una sobrevaloraci\u00f3n del envase, con la consecuente subvaloraci\u00f3n del liquido, que al ser la base imponible, implica unos impuestos subestimados, con el correspondiente detrimento de los fiscos departamentales, que son en \u00faltimas los beneficiarios de este impuesto al consumo. Adem\u00e1s, por tratarse de un impuesto indirecto, no se puede argumentar que se viola la equidad tributaria, por no tener en cuenta los costos reales del importador (sujeto pasivo de iure), por cuanto, como ya se indic\u00f3, el responsable jur\u00eddico del impuesto traslada integralmente el peso del gravamen al consumidor, quien es en \u00faltima instancia el sujeto pasivo de facto o socioecon\u00f3mico del impuesto. <\/p>\n
Por ello la Corte considera que la medida es en s\u00ed misma constitucionalmente admisible, y entra entonces a estudiar si el par\u00e1grafo impugnado respeta el principio de predeterminaci\u00f3n de los tributos. <\/p>\n
La indeterminaci\u00f3n de la base gravable. <\/p>\n
11- La predeterminaci\u00f3n de los tributos est\u00e1 articulada al principio de representaci\u00f3n popular en materia tributaria y es garant\u00eda de las personas establecida en el art\u00edculo 338 de la Carta. Seg\u00fan tal principio \u00fanicamente los \u00f3rganos de representaci\u00f3n popular plural pueden establecer los impuestos. Adem\u00e1s, hay unos elementos m\u00ednimos que debe contener el acto jur\u00eddico que impone la contribuci\u00f3n para poder ser v\u00e1lido. As\u00ed, la Carta ordena que tal acto debe se\u00f1alar los sujetos activo y pasivo de la obligaci\u00f3n tributaria, as\u00ed como los hechos, las bases gravables y las tarifas. Esta Corporaci\u00f3n ha se\u00f1alado que tales principios tienen un objetivo democr\u00e1tico esencial, ya que fortalecen la seguridad jur\u00eddica y evitan los abusos impositivos de los gobernantes, puesto que el acto jur\u00eddico que impone la contribuci\u00f3n para ser v\u00e1lido debe ser obra de un cuerpo representativo y debe fijar, con base en una discusi\u00f3n democr\u00e1tica, los elementos esenciales del tributo6. <\/p>\n
12- Ahora bien, cuando se estudia el par\u00e1grafo impugnado de manera aislada, y como bien lo se\u00f1alan algunos de los intervinientes y la Vista Fiscal, se pueden constatar algunas indeterminaciones en la base gravable. As\u00ed, la norma no precisa directamente si se trata de un promedio simple entre las distintas marcas de cervezas nacionales o un promedio ponderado con base en la cantidad de consumo de cada una de ellas, lo cual tiene notables consecuencias sobre el c\u00e1lculo. Tampoco queda claro qui\u00e9n determina oficialmente esa base gravable de referencia, ni por medio de cu\u00e1l procedimiento. Finalmente, no es claro c\u00f3mo se aplica temporalmente la medida, esto es, si el promedio ponderado es el del mismo mes en que ocurre la importaci\u00f3n -pues seg\u00fan el art\u00edculo 191 de la Ley 223 de 1995, este impuesto al consumo tiene un per\u00edodo gravable mensual- o el del mes o los meses precedentes. <\/p>\n
13- Esta falta de precisi\u00f3n genera en apariencia una indeterminaci\u00f3n de la base gravable, pues el importador no puede conocer previamente y con exactitud su valor, lo cual puede afectar la constitucionalidad de la medida. Con todo, podr\u00eda argumentarse que en la medida en que este impuesto es cedido a los departamentos, seg\u00fan lo establece el art\u00edculo 185 de esa misma ley, no habr\u00eda objeci\u00f3n constitucional a la indeterminaci\u00f3n de la base gravable, la cual podr\u00eda ser determinada por la correspondiente ordenanza departamental. Esta Corte ha aceptado que, en trat\u00e1ndose de impuestos territoriales, la ley que los autoriza o los crea puede, dentro de ciertos marcos, delegar en el cuerpo representativo de la correspondiente entidad territorial, la precisi\u00f3n final de los elementos del tributo. En efecto, la Constituci\u00f3n se\u00f1ala con claridad que no es s\u00f3lo la ley sino tambi\u00e9n los acuerdos y las ordenanzas quienes deben y pueden fijar directamente los elementos del tributo (CP art. 338), por lo cual no tiene por qu\u00e9 ser exhaustiva en este aspecto la norma legal que autoriza o crea una contribuci\u00f3n fiscal territorial, ya que lo que interesa esencialmente a la Carta es que los elementos del tributo sean en \u00faltima instancia fijados por un cuerpo representativo, y no por el ejecutivo singular, debido al viejo pero no por ello menos importante principio, seg\u00fan el cual, no puede haber “impuestos sin representaci\u00f3n”. Con base en tales criterios, esta Corporaci\u00f3n declar\u00f3 la exequibilidad de la sobretasa a la gasolina, a pesar de que la ley que la autorizaba no determinaba con exactitud el sujeto pasivo, ya que consider\u00f3 que el acuerdo municipal pod\u00eda fijar ese elemento del tributo, pues se trata de un impuesto territorial7. E igualmente, en reciente sentencia, a pesar de la indeterminaci\u00f3n de las normas legales que lo creaban, la Corte declar\u00f3 la exequibilidad del impuesto a las rifas, que es un impuesto de propiedad de los municipios, por lo cual el acuerdo municipal puede precisar, dentro del marco de la ley, los elementos faltantes del tributo8. Dijo entonces esta Corporaci\u00f3n: <\/p>\n
A juicio de la Corte, los elementos requeridos para la fijaci\u00f3n de las contribuciones fiscales o parafiscales, pueden estar determinados no s\u00f3lo en la ley sino tambi\u00e9n en las ordenanzas departamentales o en los acuerdos municipales, de manera que al no se\u00f1alar el legislador directamente dichos elementos, bien pueden en forma directa hacerlo las Asambleas Departamentales y los Concejos Distritales o Municipales, como se desprende del contenido e interpretaci\u00f3n del mismo texto constitucional -art\u00edculo 338 CP.-, que claramente dispone que \u201cla ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar directamente los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables y las tarifas de los impuestos\u201d, lo que indica que la atribuci\u00f3n de los entes territoriales para la fijaci\u00f3n de los elementos mencionados, la concede el mismo ordenamiento superior en el precepto constitucional enunciado. <\/p>\n
14- Sin embargo, los anteriores criterios jurisprudenciales no son aplicables en este caso, pues si bien el impuesto al consumo a la cerveza es cedido a los departamentos y al Distrito Capital, en proporci\u00f3n al consumo en sus jurisdicciones respectivas, lo cierto es que se trata de un impuesto nacional, seg\u00fan lo determina el art\u00edculo 185 de la propia Ley 223 de 1995, por lo cual la definici\u00f3n de sus elementos esenciales corresponde exclusivamente a la ley. Es m\u00e1s, el art\u00edculo 193 de esa misma ley proh\u00edbe a las asambleas y al concejo distrital expedir reglamentaciones sobre este impuesto, pues se busca la existencia de una normatividad \u00fanica nacional. <\/p>\n
Interpretaci\u00f3n sistem\u00e1tica del par\u00e1grafo y determinaci\u00f3n de la base gravable m\u00ednima de referencia. <\/p>\n
15- El anterior an\u00e1lisis ha mostrado que existen problemas de indeterminaci\u00f3n de la base m\u00ednima de referencia, que aparentemente s\u00f3lo pueden ser completados por un reglamento presidencial, lo cual desconocer\u00eda el principio constitucional de que los elementos del tributo son fijados por los cuerpos de representaci\u00f3n popular (CP art. 338). \u00bfImplica lo anterior la autom\u00e1tica inconstitucionalidad de la norma? Para responder a ese interrogante es necesario recordar que esta Corporaci\u00f3n ha se\u00f1alado al respecto: <\/p>\n
Las leyes tributarias, como cualesquiera otras, puede suscitar variados problemas interpretativos en el momento de su ejecuci\u00f3n y aplicaci\u00f3n, lo cual no puede de suyo acarrear su inexequibilidad. Sin embargo, si \u00e9stos se tornan irresolubles, por la oscuridad invencible del texto legal que no hace posible encontrar una interpretaci\u00f3n razonable sobre cu\u00e1les puedan en definitiva ser los elementos esenciales del tributo, se impone concluir que los mismos no fueron fijados y que, en consecuencia, la norma vulnera la Constituci\u00f3n. Toda persona est\u00e1 obligada a pagar los tributos que la ley le imponga, pero la ley no puede exigirlos si ella no atina a decir – en general – qui\u00e9n lo debe hacer y por qu\u00e9 (subrayas no originales)9. <\/p>\n
Ahora bien, la Corte considera que en este caso los problemas interpretativos no son invencibles, pues si bien la base gravable m\u00ednima de referencia es en apariencia indeterminada, ella es perfectamente determinable. En efecto, una interpretaci\u00f3n sistem\u00e1tica de la ley de la cual hace parte permite establecer con exactitud su alcance. <\/p>\n
As\u00ed, si bien el par\u00e1grafo no establece de manera expresa si el promedio es simple o ponderado, lo cierto es que el \u00fanico que se ajusta a la finalidad perseguida por la disposici\u00f3n es el promedio ponderado, ya que s\u00f3lo este calculo refleja de manera adecuada las condiciones del mercado en el pa\u00eds. Para ello conviene recordar que la norma busca proteger a la industria nacional y evitar fen\u00f3menos de evasi\u00f3n y subfacturaci\u00f3n. Por ello, la base m\u00ednima de referencia, si quiere cumplir tal cometido, debe reflejar la situaci\u00f3n real del mercado del pa\u00eds, lo cual \u00fanicamente se logra con un promedio de los precios de las distintas marcas, pero ponderado en proporci\u00f3n a su consumo. En efecto, un promedio simple puede verse alterado, por ejemplo, por la introducci\u00f3n de cervezas nacionales de alto precio pero de escaso consumo, con lo cual la base m\u00ednima de referencia no cumplir\u00eda la funci\u00f3n que la norma pretende adscribirle, pues no reflejar\u00eda las condiciones promedio reales del mercado. <\/p>\n
Igualmente, en la medida en que el art\u00edculo 193 de la propia ley 223 de 1995 se\u00f1ala que debe haber una normatividad \u00fanica del impuesto al consumo de cerveza para todo el pa\u00eds, y proh\u00edbe a las entidades territoriales reglamentar este tributo, se concluye que, conforme a lo ordenado por la propia ley, corresponde a las autoridades tributarias nacionales establecer oficialmente el mencionado promedio. <\/p>\n
Por \u00faltimo, si bien existe en apariencia una ambig\u00fcedad en torno al per\u00edodo que se debe tener en cuenta para fijar el promedio, una interpretaci\u00f3n sistem\u00e1tica de la regulaci\u00f3n global de este impuesto permite establecer que se trata del promedio de los impuestos liquidados al menos en el mes anterior, esto es, los promedios de los precios que se dieron al menos dos meses antes de la importaci\u00f3n, por las siguientes tres razones: de un lado, porque el per\u00edodo gravable de este impuesto es mensual. De otro lado, porque, conforme a la Carta, los impuestos no pueden ser retroactivos (CP arts 338 y 363), por lo cual un impuesto que tenga un per\u00edodo, s\u00f3lo puede aplicarse a partir del siguiente per\u00edodo en que han sido fijados sus elementos. No puede entonces tomarse en cuenta el promedio del mismo mes en que han sido importados los productos gravados. Y, en tercer t\u00e9rmino, porque el impuesto de los productos nacionales se paga as\u00ed (art. 191 de la ley 223\/95): cuando se vence un mes, dentro de los quince d\u00edas del mes siguiente, los responsables efect\u00faan su declaraci\u00f3n de los despachos efectuados en el mes anterior. Por ende, para no incurrir en retroactividad, el promedio establecido tiene que ser al menos el de los precios de las cervezas vendidas dos meses antes de la correspondiente importaci\u00f3n. <\/p>\n
As\u00ed precisado el sentido del par\u00e1grafo, la Corte considera que el mismo no viola la predeterminaci\u00f3n del tributo, pues la autoridad administrativa no puede fijar discrecionalmente la base gravable de referencia sino que \u00fanicamente se limita a efectuar el c\u00e1lculo establecido por la propia ley. En efecto, esta base de referencia depende de hechos objetivos relacionados con los precios y el consumo de cerveza nacionales, de tal suerte que, una vez remitidas las liquidaciones privadas de los productores nacionales, la autoridad se limita a efectuar un c\u00e1lculo con resultado \u00fanico. No tiene entonces ninguna discrecionalidad. Finalmente, en todos los casos, el importador podr\u00e1 conocer, con antelaci\u00f3n a su operaci\u00f3n econ\u00f3mica, esa base m\u00ednima de referencia, con lo cual queda a salvo la seguridad jur\u00eddica tributaria. <\/p>\n
VIII. DECISI\u00d3N <\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, <\/p>\n
RESUELVE <\/p>\n
Declarar EXEQUIBLES el inciso tercero y el par\u00e1grafo 2\u00b0 del art\u00edculo 189 de la ley 223 de 1995 seg\u00fan lo se\u00f1alado en esta sentencia. <\/p>\n
C\u00f3piese, notif\u00edquese, comun\u00edquese, c\u00famplase e ins\u00e9rtese en la Gaceta de la Corte Constitucional. <\/p>\n
CARLOS GAVIRIA D\u00cdAZ <\/p>\n
Presidente <\/p>\n
JORGE ARANGO MEJ\u00cdA ANTONIO BARRERA CARBONELL <\/p>\n
Magistrado Magistrado <\/p>\n
EDUARDO CIFUENTES MU\u00d1OZ JOS\u00c9 GREGORIO HERN\u00c1NDEZ GALINDO <\/p>\n
Magistrado Magistrado <\/p>\n
<\/p>\n
HERNANDO HERRERA VERGARA ALEJANDRO MART\u00cdNEZ CABALLERO <\/p>\n
Magistrado Magistrado <\/p>\n
FABIO MOR\u00d3N D\u00cdAZ VLADIMIRO NARANJO MESA <\/p>\n
Magistrado Magistrado <\/p>\n
<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA DE MONCALEANO <\/p>\n
Secretaria General <\/p>\n
<\/p>\n
1Corte Constitucional. Sentencia C-421\/95. MP Jorge Arango Mej\u00eda. Consideraci\u00f3n jur\u00eddica sexta <\/p>\n
2 Sentencia C-445\/95. MP Alejandro Mart\u00ednez Caballero. Fundamentos Jur\u00eddicos 4 a 10. <\/p>\n
3Sentencia C-015\/93. MP Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. Fundamento Jur\u00eddico No 4. <\/p>\n
4En el mismo sentido, ver sentencia C-094\/93 MP Jos\u00e9 Gregorio Hern\u00e1ndez Galindo <\/p>\n
5Sentencia C-015\/93 Fundamento Jur\u00eddico No 4 <\/p>\n
6Ver, entre otras, las sentencias C-084\/95. Fundamento Jur\u00eddico No 11 y C-253\/95. <\/p>\n
7Sentencia C-084\/95 <\/p>\n
8Sentencia C-537 de 1995. MP Hernando Herrera Vergara. <\/p>\n
9Sentencia C- 253\/95 MP Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. <\/p>\n
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C-412-96 Sentencia C-412\/96 MATERIA TRIBUTARIA-Libertad del legislador\/EQUIDAD TRIBUTARIA-Regulaciones En materia tributaria, el Legislador cuenta con una amplia libertad para establecer categor\u00edas y regulaciones diferenciadas. Una regulaci\u00f3n tributaria que no utilice criterios potencialmente discriminatorios, ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental, no viola el principio de igualdad si la clasificaci\u00f3n […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[21],"tags":[],"class_list":["post-2251","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-1996"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/2251","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=2251"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/2251\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=2251"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=2251"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=2251"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}