\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-129-18 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Sentencia C-129\/18 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TARIFA ESPECIAL SOBRE LA RENTA PARA DIVIDENDOS O PARTICIPACIONES-Exequibilidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 2\u00b0 del Decreto 2067 de 1991 fija las condiciones o requisitos \u00a0 m\u00ednimos de procedibilidad de las demandas de inconstitucionalidad, exigi\u00e9ndole a \u00a0 los ciudadanos que: (i) se\u00f1alen las disposiciones legales contra las que dirigen \u00a0 la acusaci\u00f3n; (ii) delimiten las preceptivas constitucionales que consideran \u00a0 violadas; y (iii) expliquen las razones o motivos por los cuales estiman que \u00a0 tales normas superiores han sido desconocidas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Concepto de violaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO DE \u00a0 VIOLACION-Razones claras, ciertas, \u00a0 espec\u00edficas, pertinentes y suficientes \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTEGRACION DE UNIDAD NORMATIVA-Jurisprudencia constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTEGRACION DE UNIDAD NORMATIVA-Car\u00e1cter excepcional\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTEGRACION DE UNIDAD NORMATIVA-Reglas jurisprudenciales\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte estableci\u00f3 las reglas \u00a0 jurisprudenciales de procedencia de la integraci\u00f3n de unidad normativa cuando: i) La demanda \u00a0 versa sobre una disposici\u00f3n jur\u00eddica que de manera independiente no tiene un \u00a0 contenido de\u00f3ntico claro o un\u00edvoco, de tal forma que su interpretaci\u00f3n y \u00a0 aplicaci\u00f3n depende de integrar su contenido con el de otra disposici\u00f3n que no \u00a0 fue objeto de censura constitucional. De no realizarse la integraci\u00f3n de normas, \u00a0 se podr\u00eda incurrir en un fallo inhibitorio;\u00a0ii) La disposici\u00f3n normativa objeto \u00a0 de control constitucional est\u00e1 reproducida en otras normas del ordenamiento que \u00a0 no fueron demandadas; y, iii) No se verifica ninguna de las \u00a0 causales anteriores, sin embargo, la norma demandada se encuentra\u00a0\u201c(\u2026) \u00a0 intr\u00ednsecamente relacionada con otra disposici\u00f3n que, a primera vista, presenta \u00a0 serias dudas de constitucionalidad\u201d. En ese sentido, la procedencia de esta \u00a0 causal est\u00e1 condicionada a la verificaci\u00f3n de dos requisitos adicionales, \u00a0 distintos y concurrentes:\u00a0\u201c(1) que la norma demandada tenga una estrecha \u00a0 relaci\u00f3n con las disposiciones no cuestionadas que formar\u00edan la unidad \u00a0 normativa; (2) que las disposiciones no acusadas aparezcan, a primera vista, \u00a0 aparentemente inconstitucionales. A este respecto, la Corporaci\u00f3n ha se\u00f1alado \u00a0 que \u201ces leg\u00edtimo que la Corte entre a estudiar la regulaci\u00f3n global de la cual \u00a0 forma parte la norma demandada, si tal regulaci\u00f3n aparece prima facie de una \u00a0 dudosa constitucionalidad\u201d.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTEGRACION DE UNIDAD NORMATIVA-Configuraci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Caracter\u00edsticas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte \u00a0 Constitucional defini\u00f3 el impuesto sobre la renta con las siguientes \u00a0 caracter\u00edsticas esenciales (Sentencia C-393 de 2016): (i) grava los recursos \u00a0 susceptibles de producir incremento neto del patrimonio; (ii) su recaudo ingresa \u00a0 directamente al presupuesto de la Naci\u00f3n; (iii) los sujetos pasivos de este \u00a0 gravamen son tanto personas naturales como jur\u00eddicas, quienes no est\u00e1n \u00a0 exonerados del pago de aportes parafiscales; y (iv) est\u00e1 regulado por el \u00a0 Estatuto Tributario y sus normas complementarias. Es un tributo directo y \u00a0 obligatorio para el comerciante persona natural o jur\u00eddica, consistente en \u00a0 entregarle al Estado un porcentaje de sus utilidades fiscales obtenidas durante \u00a0 un per\u00edodo gravable, con el fin de coadyuvar a sufragar las cargas p\u00fablicas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARGEN DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN IMPUESTO SOBRE LA RENTA-No es absoluto\/MARGEN DE CONFIGURACION LEGISLATIVA \u00a0 EN IMPUESTO SOBRE LA RENTA-L\u00edmites \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Legislador \u00a0 cuenta con un amplio margen para regular el impuesto a la renta, con todo, dicho \u00a0 margen no es absoluto. Dentro de las limitaciones a la potestad impositiva del \u00a0 Legislador se encuentran la equidad,\u00a0la justicia, la progresividad \u00a0 y, cuando estos principios entran en conflicto con otros, esa colisi\u00f3n debe \u00a0 dirimirse conforme a criterios de razonabilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DIVIDENDOS O PARTICIPACIONES EN UTILIDADES-Concepto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 30 del Estatuto Tributario define el \u00a0 concepto de dividendos o participaciones en utilidades como: \u201cToda \u00a0 distribuci\u00f3n de beneficios, en dinero o en especie, con cargo a patrimonio que \u00a0 se realice a los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores o \u00a0 similares, excepto la disminuci\u00f3n de capital y la prima en colocaci\u00f3n de \u00a0 acciones\u201d,\u00a0o\u00a0\u201cLa \u00a0 transferencia de utilidades que corresponden a rentas y ganancias ocasionales de \u00a0 fuente nacional obtenidas a trav\u00e9s de los establecimientos permanentes o \u00a0 sucursales en Colombia de personas naturales no residentes o sociedades y \u00a0 entidades extranjeras, a favor de empresas vinculadas en el exterior\u201d. \u00a0 El concepto de dividendo o participaci\u00f3n en utilidades es abierto, e incluye \u00a0 todo beneficio que ingresa al patrimonio de los accionistas, exceptuando la \u00a0 disminuci\u00f3n de capital y la prima en la colocaci\u00f3n de acciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DIVIDENDO-Concepto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GRAVAMENES SOBRE DIVIDENDOS-Marco normativo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GRAVAMENES SOBRE DIVIDENDOS-Doctrina \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DIVIDENDO-Forma en que se grava \u00a0 ese tipo de ingresos difiere en cada ordenamiento\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA \u00a0 TRIBUTARIA-Creaci\u00f3n, \u00a0 modificaci\u00f3n y supresi\u00f3n de beneficios tributarios\/LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Determinaci\u00f3n \u00a0 de elementos\/LIBERTAD \u00a0 DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-L\u00edmites \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte \u00a0 Constitucional ha manifestado que, en virtud de los art\u00edculos 150.12 y\u00a0338 de la \u00a0 Constituci\u00f3n, el Legislador goza de una amplia libertad de configuraci\u00f3n para la \u00a0 creaci\u00f3n, modificaci\u00f3n y eliminaci\u00f3n de los impuestos.\u00a0Sin embargo, las normas \u00a0 que establezca no deben oponerse a los mandatos constitucionales. En \u00a0 consecuencia, la potestad impositiva del Legislador debe respetar\u00a0los derechos fundamentales y ajustarse a los principios \u00a0 constitucionales en la materia. Por una parte, debe respetar la legalidad, la \u00a0 certeza y la irretroactividad de los tributos (art\u00edculo 338 CP) y, por otra, los \u00a0 postulados de equidad, eficiencia y progresividad (art\u00edculo 363 constitucional). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IGUALDAD-Mandatos que comprende \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El principio de \u00a0 igualdad, consagrado en el art\u00edculo 13 constitucional, establece un mandato de \u00a0 igualdad formal ante la ley, seg\u00fan el cual todas las personas que compartan la \u00a0 misma situaci\u00f3n merecen ser tratadas de la misma manera, mientras que aquellas \u00a0 que se encuentren en supuestos que sean diferentes \u2013en t\u00e9rminos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
constitucionalmente \u00a0 relevantes- deben ser tratadas de manera diferente, siempre y cuando ello no \u00a0 implique una discriminaci\u00f3n injustificada basada en categor\u00edas sospechosas. \u00a0 Asimismo, incorpora un mandato de igualdad material, que ordena al Estado \u00a0 promover las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva, adoptando \u00a0 medidas en favor de grupos discriminados o marginados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia \u00a0 constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD-Desarrollo \u00a0 del principio de igualdad en materia tributaria\/EQUIDAD TRIBUTARIA-Noci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EQUIDAD TRIBUTARIA-Equidad \u00a0 horizontal y trato igual\/EQUIDAD TRIBUTARIA-Equidad vertical y progresividad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA-Equidad, progresividad y eficiencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Modos en que se configura su vulneraci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TEST DE RAZONABILIDAD Y \u00a0 PROPORCIONALIDAD-Jurisprudencia constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TEST DE RAZONABILIDAD Y PROPORCIONALIDAD-Niveles de intensidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-12019 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad \u00a0 contra los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u201cPor medio de la cual se \u00a0 adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la \u00a0 lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Demandante: Gustavo Alberto Pardo Ardila. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada Sustanciadora: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1, D. C., veintiocho (28) de \u00a0 noviembre de dos mil dieciocho (2018) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sala Plena de la Corte Constitucional, \u00a0 integrada por los Magistrados Alejandro Linares Cantillo, quien la preside, \u00a0 Carlos Bernal Pulido, Diana Fajardo Rivera, Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez, \u00a0 Antonio Jos\u00e9 Lizarazo Ocampo, Gloria Stella Ortiz Delgado, Cristina Pardo \u00a0 Schlesinger, Jos\u00e9 Fernando Reyes Cuartas y Alberto Rojas R\u00edos, en cumplimiento \u00a0 de sus atribuciones constitucionales, as\u00ed como de los requisitos y tr\u00e1mite \u00a0 establecidos en el Decreto 2067 de 1991, profiere la siguiente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica \u00a0 consagrada en el art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, el ciudadano Gustavo \u00a0 Alberto Pardo Ardila present\u00f3 ante esta Corporaci\u00f3n demanda de \u00a0 inconstitucionalidad contra los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cPor medio de la cual se adopta una \u00a0 reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha \u00a0 contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La demanda fue admitida por el despacho de \u00a0 la Magistrada Sustanciadora mediante los autos de 21 de abril de 2017 y de 16 de \u00a0 mayo de 2017[1], \u00a0 \u00fanicamente por dos de los cargos formulados. El principal, dirigido contra los \u00a0 art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016, por el desconocimiento de los \u00a0 principios de equidad y justicia tributarias (art\u00edculos 2, 95.9 y 363 \u00a0 Superiores) que corresponden a la materializaci\u00f3n del principio de orden justo; \u00a0 y el subsidiario, dirigido \u00fanicamente contra la expresi\u00f3n 10% contenida en el \u00a0 art\u00edculo 6\u00ba acusado, por violaci\u00f3n de los principios de igualdad, justicia y \u00a0 equidad tributaria (art\u00edculos 13, 95.9 y 363 de la Carta Pol\u00edtica). De igual \u00a0 manera, se orden\u00f3: (i) comunicar al Presidente de la Rep\u00fablica y al Presidente \u00a0 del Congreso la iniciaci\u00f3n del proceso, as\u00ed como al Ministerio de Justicia y del \u00a0 Derecho, al Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, a la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales, y al Departamento Nacional de Planeaci\u00f3n para \u00a0 que, si lo estimaban pertinente, presentaran concepto sobre la \u00a0 constitucionalidad de las normas demandadas; (ii) invitar a la Academia \u00a0 Colombiana de Jurisprudencia, al Instituto Colombiano de Derecho Tributario y a \u00a0 las facultades de Derecho de las Universidades del Cauca, de Nari\u00f1o, Libre de \u00a0 Colombia, del Rosario y Sergio Arboleda para que, si lo consideraban pertinente, \u00a0 indicaran las razones que, en su criterio, justifican la constitucionalidad o \u00a0 inconstitucionalidad de las normas acusadas; (iii) fijar en lista la norma \u00a0 acusada para garantizar la intervenci\u00f3n ciudadana; y, (iv) correr traslado al \u00a0 se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n, para lo de su competencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por medio del Auto 305 de 2017, la Sala Plena \u00a0 de esta Corporaci\u00f3n decidi\u00f3 suspender los t\u00e9rminos de este proceso, entre otros, \u00a0 a partir del 21 de junio de 2017[2] \u00a0y hasta el 23 de mayo de 2018, fecha en la que levant\u00f3 esa medida en el presente \u00a0 caso[3]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cumplidos los tr\u00e1mites constitucionales y \u00a0 legales propios de esta clase de juicios y previo concepto del Procurador \u00a0 General de la Naci\u00f3n, procede la Corte a decidir la demanda en referencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
II. LAS NORMAS DEMANDADAS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A continuaci\u00f3n se transcribe \u00a0 el texto, conforme a su publicaci\u00f3n en el Diario Oficial n\u00famero 50.101 de 29 de \u00a0 diciembre de 2016. El apartado subrayado corresponde al fragmento que fue \u00a0 demandado de manera subsidiaria: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLEY 1819 \u00a0 DE 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(Diciembre \u00a0 29) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Diario \u00a0 Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO \u00a0 DE LA REP\u00daBLICA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por medio de \u00a0 la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los \u00a0 mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan \u00a0 otras disposiciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EL \u00a0 CONGRESO DE COLOMBIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DECRETA: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ART\u00cdCULO 6o. Adici\u00f3nese el \u00a0 art\u00edculo 242 al Estatuto Tributario, el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 242. Tarifa especial \u00a0 para dividendos o participaciones recibidas por personas naturales residentes. A \u00a0 partir del a\u00f1o gravable 2017, los dividendos y participaciones pagados o \u00a0 abonados en cuenta a personas naturales residentes y sucesiones il\u00edquidas de \u00a0 causantes que al momento de su muerte eran residentes del pa\u00eds, provenientes de \u00a0 distribuci\u00f3n de utilidades que hubieren sido consideradas como ingreso no \u00a0 constitutivo de renta ni ganancia ocasional, conforme a lo dispuesto en el \u00a0 numeral 3 del art\u00edculo 49 de este Estatuto, estar\u00e1n sujetas a la siguiente \u00a0 tarifa del impuesto sobre la renta: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Rangos en UVT \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tarifa Marginal \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Impuesto \u00a0\u00a0<\/p>\n
Desde \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Hasta \u00a0\u00a0<\/p>\n
0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
600 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
0% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
600 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(Dividendos en UVT menos 600 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0UVT) x 5% \u00a0\u00a0<\/p>\n
1000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En adelante \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
10% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(Dividendos en UVT menos \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a01000 UVT) x 10% + 20 UVT \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir del a\u00f1o gravable \u00a0 2017, los dividendos y participaciones pagados o abonados en cuenta a personas \u00a0 naturales residentes y sucesiones il\u00edquidas de causantes que al momento de su \u00a0 muerte eran residentes del pa\u00eds, provenientes de distribuciones de utilidades \u00a0 gravadas conforme a lo dispuesto en el par\u00e1grafo 2o del art\u00edculo 49, estar\u00e1n sujetos a una tarifa \u00a0 del treinta y cinco por ciento (35%) caso en el cual el impuesto se\u00f1alado en el \u00a0 inciso anterior, se aplicar\u00e1 una vez disminuido este impuesto. A esta misma \u00a0 tarifa estar\u00e1n gravados los dividendos y participaciones recibidos de sociedades \u00a0 y entidades extranjeras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO. El impuesto sobre la renta de \u00a0 que trata este art\u00edculo ser\u00e1 retenido en la fuente sobre el valor bruto de los \u00a0 pagos o abonos en cuenta por concepto de dividendos o participaciones. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ART\u00cdCULO \u00a0 7o. Modif\u00edquese el art\u00edculo 245 del Estatuto Tributario, el \u00a0 cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 1o.\u00a0Cuando los dividendos o \u00a0 participaciones correspondan a utilidades, que de haberse distribuido a una \u00a0 sociedad nacional hubieren estado gravadas, conforme a las reglas de los \u00a0 art\u00edculos 48 y 49 estar\u00e1n sometidos a la tarifa \u00a0 general del treinta y cinco por ciento (35%) sobre el valor pagado o abonado en \u00a0 cuenta, caso en el cual el impuesto se\u00f1alado en el inciso anterior, se aplicar\u00e1 \u00a0 una vez disminuido este impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 2.\u00a0El impuesto de que trata este \u00a0 art\u00edculo ser\u00e1 retenido en la fuente, sobre el valor bruto de los pagos o abonos \u00a0 en cuenta por concepto de dividendos o participaciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
III.\u00a0\u00a0\u00a0 LA DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El demandante formul\u00f3 dos cargos de \u00a0 inconstitucionalidad. El principal en contra de la imposici\u00f3n de la \u00a0 tarifa especial para dividendos o participaciones recibidos por personas \u00a0 naturales residentes y no residentes en Colombia, pues tal impuesto no existe \u00a0 para sociedades nacionales que reciban dividendos. El subsidiario estuvo \u00a0 dirigido en contra de la tarifa del 10% del impuesto para dividendos o \u00a0 participaciones superiores a 1000 Unidades de Valor Tributario (UVT) recibidos \u00a0 por personas naturales residentes, pues las personas naturales no residentes \u00a0 tienen una tarifa del 5%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cargo principal \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El ciudadano adujo que los art\u00edculos 6\u00ba y \u00a0 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 violan los principios de justicia tributaria y de \u00a0 equidad horizontal -como versi\u00f3n de la igualdad en materia de impuestos y \u00a0 manifestaci\u00f3n del orden justo- (art\u00edculos 2, 95.9 y 363 Superiores). Asimismo, \u00a0 consider\u00f3 que las normas desconocen la capacidad contributiva de los sujetos \u00a0 pasivos del impuesto de renta para dividendos o participaciones -personas \u00a0 naturales- porque grava esa porci\u00f3n de su patrimonio, mientras que las \u00a0 sociedades nacionales no tributan por ese concepto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para el demandante, las disposiciones son \u00a0 injustas porque establecen un trato diferenciado no justificado en favor de las \u00a0 sociedades nacionales que no pagan renta sobre los dividendos que reciben. Este \u00a0 es un beneficio exagerado, pues a pesar de que se trate de sujetos con una \u00a0 naturaleza jur\u00eddica distinta, son iguales como contribuyentes y reciben \u00a0 dividendos, por lo tanto, el tratamiento tributario deber\u00eda ser el mismo, es \u00a0 decir, no gravar a ninguno de los sujetos. Adicionalmente, seg\u00fan el ciudadano, \u00a0 estas previsiones desconocen la equidad horizontal porque no consultan la \u00a0 capacidad contributiva ni la realidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos del \u00a0 impuesto de renta para dividendos o participaciones, en la medida en que grava a \u00a0 personas naturales residentes en Colombia y no a las sociedades nacionales. Por \u00a0 consiguiente, \u201cel an\u00e1lisis de inconstitucionalidad que haga la Corte debe ser \u00a0 estricto\u201d[4]. \u00a0 Adem\u00e1s, la Corte debe considerar que esta norma permite que a trav\u00e9s de cierto \u00a0 tipo de inversiones se pueda evadir el impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, aclar\u00f3 que la \u00fanica opci\u00f3n es \u00a0 declarar la inexequibilidad de las dos normas porque las violaciones no pueden \u00a0 ser corregidas con la inclusi\u00f3n de las sociedades nacionales como sujetos \u00a0 pasivos de este nuevo impuesto, ya que eso generar\u00eda otras violaciones \u00a0 constitucionales que no corresponden al debate de este proceso. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cargo subsidiario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este punto el demandante aleg\u00f3 que la \u00a0 tarifa especial del impuesto sobre la renta del 10% para dividendos o \u00a0 participaciones recibidas por personas naturales residentes que perciban \u00a0 utilidades superiores a 1000 UVT, prevista en el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de \u00a0 2016, afecta la cl\u00e1usula de igualdad, as\u00ed como los principios de equidad \u00a0 horizontal y justicia tributaria (art\u00edculos 13, 95.9 y 363 de la Carta \u00a0 Pol\u00edtica). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El ciudadano consider\u00f3 que se presenta un \u00a0 tratamiento diferenciado injustificado, pues las personas naturales residentes \u00a0 que reciban dividendos superiores a 1000 UVT deben pagar una tarifa \u00a0 correspondiente al 10%, mientras que las personas naturales no residentes, sin \u00a0 importar la cuant\u00eda de los dividendos que reciban, est\u00e1n obligados a pagar una \u00a0 tarifa del 5%. Para adelantar su an\u00e1lisis, el demandante identific\u00f3 los sujetos \u00a0 a comparar y aplic\u00f3 el test de razonabilidad. Consider\u00f3 que los sujetos a \u00a0 comparar son las personas naturales residentes cuyos dividendos superen 1000 UVT \u00a0 y las personas naturales no residentes, y concluy\u00f3 que deben ser tratados de \u00a0 forma paritaria debido a que son competidores o empresarios en el mercado y \u00a0 merecen condiciones que aseguren la competitividad sin injerencias. Por tal \u00a0 raz\u00f3n, el trato diferenciado no tiene ninguna justificaci\u00f3n, pues son similares \u00a0 en un aspecto relevante: su car\u00e1cter de competidores en el mercado. Aunque \u00a0 podr\u00eda pensarse que el trato diferenciado de agentes semejantes podr\u00eda estar \u00a0 justificado en la necesidad de incentivar la inversi\u00f3n extranjera en el pa\u00eds, \u00a0 como fue expuesto durante el tr\u00e1mite legislativo de la norma, esta justificaci\u00f3n \u00a0 no se extiende a la tarifa del 10% cuestionada, pues resulta desproporcionada ya \u00a0 que no consulta la capacidad econ\u00f3mica del contribuyente y permite una carga \u00a0 tributaria excesiva. Adem\u00e1s, es importante considerar la existencia de otras \u00a0 leyes sobre la protecci\u00f3n de las inversiones nacionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adicionalmente, la tarifa es inequitativa \u00a0 porque el monto que recibe el socio se relaciona con la capacidad econ\u00f3mica de \u00a0 la sociedad que reparte los dividendos o participaciones, no con su propia \u00a0 capacidad econ\u00f3mica. Finalmente, el ciudadano concluy\u00f3 que la diferencia de \u00a0 tarifas es del doble, lo que sumado a las razones anteriores, lleva a concluir \u00a0 que este tributo es injusto para las personas naturales residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IV. INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTERVENCIONES ESTATALES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1.- Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales solicit\u00f3 que se declare la CONSTITUCIONALIDAD de las normas \u00a0 acusadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En primer lugar, la autoridad explic\u00f3 \u00a0 algunas generalidades sobre el impuesto al que se refieren las normas acusadas y \u00a0 precis\u00f3 que grava los dividendos o participaciones en utilidades, los cuales \u00a0 est\u00e1n definidos en el art\u00edculo 30 del Estatuto Tributario como toda distribuci\u00f3n \u00a0 y transferencia de utilidades que se realice a los socios, accionistas, \u00a0 comuneros y asociados de las sociedades de acuerdo con sus aportes y acciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 21 de la Ley 75 de 1986 \u00a0 determin\u00f3 que esos ingresos no estaban sometidos a impuestos porque se \u00a0 calificaron como ingresos no constitutivos de renta ni de ganancia ocasional. \u00a0 Esta consideraci\u00f3n buscaba evitar una eventual doble tributaci\u00f3n, pues las \u00a0 utilidades de la sociedad estaban gravadas a trav\u00e9s del impuesto de renta, por \u00a0 ende, los socios recib\u00edan las utilidades libres de impuestos, circunstancia que \u00a0 beneficiaba a los sujetos con mayor capacidad para tributar, distorsionaba las \u00a0 tasas efectivas de tributaci\u00f3n y generaba inequidad horizontal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A pesar de que el prop\u00f3sito de no gravar \u00a0 los dividendos era impedir la doble tributaci\u00f3n, lo cierto es que esta no se \u00a0 presentaba, ya que se configura cuando el mismo contribuyente soporta dos veces \u00a0 el mismo gravamen, es decir, cuando se grava dos veces la misma renta. Por lo \u00a0 tanto, desde la academia y la doctrina se plante\u00f3 que el gravamen de los \u00a0 dividendos no genera doble tributaci\u00f3n, debido a que la actividad de la sociedad \u00a0 es claramente diferenciable a la de los socios y accionistas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En atenci\u00f3n a esas consideraciones y con \u00a0 base en estudios econ\u00f3micos, tales como los presentados por la Comisi\u00f3n de \u00a0 Expertos para la Equidad y Competitividad Tributaria, se plante\u00f3 la necesidad de \u00a0 cambiar el esquema tributario mediante el gravamen a los socios y no a las \u00a0 sociedades, teniendo en cuenta los siguientes criterios (i) el momento en el que \u00a0 se gravar\u00edan los socios, esto es, en el a\u00f1o de realizaci\u00f3n de la utilidad por la \u00a0 sociedad o en el a\u00f1o de distribuci\u00f3n a los socios; (ii) la calidad de quien \u00a0 percibe en t\u00e9rminos de residencia; y (iii) el t\u00edtulo en el que fueron recibidos, \u00a0 gravados o no, constitutivos de renta y ganancia ocasional. Por ende, la \u00a0 regulaci\u00f3n del impuesto plantea la siguiente diferenciaci\u00f3n: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
a)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Los dividendos, \u00a0 gravados y no gravados, recibidos por personas naturales residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
b)\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Los dividendos, \u00a0 gravados y no gravados, recibidos por personas naturales no residentes y por \u00a0 sociedades y entidades extranjeras no domiciliadas en Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De otra parte, la DIAN destac\u00f3 la \u00a0 necesidad de incentivar la producci\u00f3n nacional a trav\u00e9s del aumento de \u00a0 tributaci\u00f3n para las personas naturales y no para las jur\u00eddicas. En efecto, el \u00a0 sistema tributario colombiano no es competitivo frente al de otros pa\u00edses, ya \u00a0 que la tasa de tributaci\u00f3n de las sociedades formales es de aproximadamente el \u00a0 70% como consecuencia del Impuesto de Renta, la Contribuci\u00f3n Especial para la \u00a0 Equidad, el Impuesto a la Riqueza, el Impuesto al Valor Agregado y el Gravamen a \u00a0 los Movimientos Financieros. En consecuencia, las sociedades nacionales no \u00a0 pueden competir con econom\u00edas en las que la tasa de tributaci\u00f3n es del 40% y, \u00a0 por lo tanto, la producci\u00f3n se lleva al exterior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La importancia de modificar la tributaci\u00f3n \u00a0 de las personas naturales tambi\u00e9n encuentra razones en fuentes acad\u00e9micas. De \u00a0 acuerdo con el estudio sobre distribuci\u00f3n del ingreso en el mundo, liderado por \u00a0 Thomas Piketty en la Escuela de Econom\u00eda de Par\u00eds, el 88.3% de los ingresos de \u00a0 las personas ubicadas en el 1% de mayores ingresos es considerado ingreso no \u00a0 gravable y para este segmento de la poblaci\u00f3n, los dividendos constituyen entre \u00a0 el 30% y 70% de los ingresos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En atenci\u00f3n a esas circunstancias, la \u00a0 decisi\u00f3n de no gravar los dividendos percibidos por las personas naturales \u00a0 generaba un sistema tributario poco progresivo, aspecto que deb\u00eda enmendarse a \u00a0 trav\u00e9s del gravamen de esas utilidades y la reducci\u00f3n de la carga tributaria de \u00a0 las sociedades con el prop\u00f3sito de que sean m\u00e1s competitivas, finalidad que \u00a0 adem\u00e1s es compatible con el objetivo de inscribir al pa\u00eds en la Organizaci\u00f3n \u00a0 para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico (en adelante OCDE). \u00a0 Establecidos los fundamentos de la reforma, la entidad concluy\u00f3 que la \u00a0 distinci\u00f3n entre personas naturales y sociedades nacionales en la imposici\u00f3n del \u00a0 gravamen a las rentas y utilidades se justificaba por la necesidad de hacer m\u00e1s \u00a0 competitivas las sociedades, atraer la inversi\u00f3n extranjera y superar el esquema \u00a0 previo y regresivo que concentraba la carga tributaria en cabeza de las personas \u00a0 jur\u00eddicas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asimismo, se\u00f1al\u00f3 que la modificaci\u00f3n del r\u00e9gimen del \u00a0 impuesto sobre la renta aplicable a los ingresos por concepto de dividendos est\u00e1 \u00a0 plenamente justificada por los estudios e informes realizados por la Comisi\u00f3n de \u00a0 Expertos para la Equidad y la Competitividad Tributaria (en adelante CEECT), y \u00a0 en la exposici\u00f3n de motivos presentada por el Gobierno Nacional al Congreso de \u00a0 la Rep\u00fablica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Respecto a la CEECT, apunt\u00f3 que fue conformada con el \u00a0 objetivo de que formule recomendaciones orientadas a combatir la evasi\u00f3n y \u00a0 elusi\u00f3n fiscal, as\u00ed como para hacer m\u00e1s equitativo y eficiente el sistema \u00a0 tributario. En ese sentido, la DIAN inform\u00f3 que el actual tr\u00e1mite de elaboraci\u00f3n \u00a0 del Estatuto Tributario, la Comisi\u00f3n hab\u00eda se\u00f1alado que la tributaci\u00f3n global \u00a0 sobre las rentas o utilidades es relativamente baja en Colombia, en parte porque \u00a0 la exenci\u00f3n que tienen los dividendos en cabeza de las personas beneficia \u00a0 principalmente a aquellos que tienen una mayor capacidad de tributar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, la CEET propuso gravar los dividendos \u00a0 en cabeza de las personas naturales, sociedades cerradas y extranjeras, teniendo \u00a0 en cuenta que la tributaci\u00f3n se produce a trav\u00e9s de las sociedades en donde se \u00a0 originan, lo que reducir\u00eda el problema de la doble imposici\u00f3n y generar\u00eda una \u00a0 mayor progresividad del impuesto a la renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre la exposici\u00f3n de motivos presentada por el \u00a0 Gobierno Nacional al Congreso de la Rep\u00fablica, se\u00f1al\u00f3 que este \u00faltimo hab\u00eda \u00a0 resaltado c\u00f3mo la existencia de beneficios tributarios afectaba la equidad en el \u00a0 sistema. De esta forma, apunt\u00f3 que la propuesta de gravar los dividendos o \u00a0 participaciones de las personas naturales fue el resultado de estudios que \u00a0 recomendaron al Gobierno que era necesario gravar con menor intensidad a las \u00a0 empresas y en mayor medida a las personas naturales, para as\u00ed, aumentar el \u00a0 recaudo de impuestos y mejorar la equidad y competitividad tributaria del pa\u00eds. \u00a0 De esta forma, los sujetos obligados son personas naturales de altos ingresos \u00a0 con capacidad de liquidez para el ahorro a largo plazo, pues perciben ingresos \u00a0 superiores a los necesarios para su sostenimiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otro lado, se\u00f1al\u00f3 que la tarifa a \u00a0 los dividendos racionaliza el monto de los beneficios tributarios en el marco de \u00a0 la amplia libertad de configuraci\u00f3n legislativa. De esta manera, el \u00a0 legislador consider\u00f3 que si los dividendos y participaciones no eran \u00a0 constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, deber\u00edan ser gravados con el \u00a0 impuesto sobre la renta como manifestaci\u00f3n del deber constitucional de tributar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Acerca del primer punto, la DIAN hizo \u00a0 alusi\u00f3n a sentencias de la Corte Constitucional que han determinado que la \u00a0 libertad de configuraci\u00f3n legislativa en materia tributaria es lo bastante \u00a0 amplia y discrecional como para permitirle fijar los elementos b\u00e1sicos de cada \u00a0 gravamen de acuerdo con sus propios criterios. De este modo, se\u00f1al\u00f3 que para \u00a0 tomar la decisi\u00f3n de gravar los dividendos en cabeza de las personas naturales \u00a0 residentes y no residentes y no de las sociedades nacionales, se tuvieron en \u00a0 cuenta los siguientes criterios: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(a) \u00a0Qui\u00e9n los recibe: la \u00a0 persona natural residente o no, sociedad nacional, o sociedad extranjera. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(b) \u00a0El origen de los \u00a0 ingresos: si provienen de utilidades no sujetas a impuestos en cabeza de la \u00a0 sociedad que los distribuye o no. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(c) \u00a0El monto a partir del \u00a0 cual se gravan los impuestos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta forma, resalt\u00f3 que el legislador \u00a0 solo grav\u00f3 a aquellos accionistas o socios personas naturales residentes que \u00a0 reciban entre $17\u2019800.000 y $29\u2019000.000 en dividendos con una tarifa del 5%, y \u00a0 con un 10% a aquellos que reciban una cuota mayor a ese valor. En ese sentido, \u00a0 apunt\u00f3 que en Colombia este tipo de ganancias corresponde a tenedores de \u00a0 acciones de ingresos altos, de manera en que la norma ayuda a que el sistema \u00a0 tributario se ajuste a los criterios de justicia y progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asimismo, hizo \u00e9nfasis en que esta \u00a0 disposici\u00f3n no estableci\u00f3 rango sino una tarifa fija del 5% para las personas \u00a0 naturales no residentes, lo cual es equitativo frente a las personas naturales \u00a0 residentes, en la medida en que estos solo tributan a partir de $17\u2019800.000. De \u00a0 esta manera, este grupo recibe un trato m\u00e1s favorable ya que la ley grava \u00a0 portafolios superiores a $800.000.000 millones. Adem\u00e1s, apunt\u00f3 que el 70% de la \u00a0 distribuci\u00f3n de esos dividendos no se ver\u00eda afectada por tener gravamen de 0%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre el deber constitucional de tributar, \u00a0 hizo una breve alusi\u00f3n a la jurisprudencia constitucional que ha tratado el tema \u00a0 y resalt\u00f3 que, si todas las personas tienen la obligaci\u00f3n constitucional de \u00a0 ayudar al sostenimiento del Estado a trav\u00e9s del pago de impuestos, las personas \u00a0 naturales que reciben m\u00e1s de $17\u2019800.000 por concepto de dividendos tienen una \u00a0 obligaci\u00f3n a\u00fan mayor. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, respecto al principio de \u00a0 igualdad frente a la regulaci\u00f3n sobre tarifas especiales para dividendos o \u00a0 participaciones recibidas por personas naturales y sociedades extranjeras, \u00a0 afirm\u00f3 que en el an\u00e1lisis del campo de igualdad tributaria se necesita una \u00a0 comparaci\u00f3n entre dos reg\u00edmenes jur\u00eddicos distintos, por lo que no era \u00a0 suficiente con simplemente expresar que no hab\u00eda justificaci\u00f3n razonable como lo \u00a0 hizo la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, se\u00f1al\u00f3 que el Legislador, \u00a0 al distinguir entre personas naturales residentes y no residentes, no gener\u00f3 una \u00a0 desigualdad arbitraria, sino que tuvo en cuenta la distinta capacidad \u00a0 contributiva de cada una de ellas. En ese sentido, respecto a las personas \u00a0 naturales residentes apunt\u00f3 que la finalidad del gravamen fue garantizar que \u00a0 aquellas que obtuvieran la misma renta de capital llevaran a cabo la misma \u00a0 contribuci\u00f3n, y que aquellas que consiguieran una mayor renta hicieran su aporte \u00a0 de manera proporcional a sus ganancias, con lo cual se respeta el principio de \u00a0 equidad horizontal al considerar la capacidad contributiva, de tal manera que \u00a0 los que obtengan la misma renta de capital deber\u00e1n realizar la misma \u00a0 contribuci\u00f3n. Por su parte, se\u00f1al\u00f3 que el Legislador determin\u00f3 que lo m\u00e1s \u00a0 equitativo para los no residentes era imponer una tarifa \u00fanica. Es razonable que \u00a0 el Legislador haya tomado la decisi\u00f3n de repartir la carga tributaria entre los \u00a0 sujetos de acuerdo a su capacidad, con la finalidad de hacer al sistema m\u00e1s \u00a0 equitativo y eficiente. De esta forma, afirm\u00f3 que exigir un mayor gravamen a \u00a0 quienes tienen una mayor solvencia econ\u00f3mica, encuentra su justificaci\u00f3n en la \u00a0 desigualdad en la distribuci\u00f3n del ingreso, por lo que al tratarse de una renta \u00a0 destinada a las funciones y pol\u00edticas sociales del Estado constituye un bien \u00a0 general de mayor entidad que el particular. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adem\u00e1s, apunt\u00f3 que en este caso concreto \u00a0 no es posible llevar a cabo un test de igualdad y razonabilidad, debido a que \u00a0 los sujetos pasivos de los grav\u00e1menes son diferentes, por lo que no se establece \u00a0 una diferencia entre iguales, pues el objetivo de los art\u00edculos acusados es que \u00a0 \u201cquienes ganen m\u00e1s, paguen m\u00e1s impuesto\u201d[5]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, se\u00f1al\u00f3 que desde el punto de \u00a0 vista de pol\u00edtica internacional tributaria, se tiene que la tasa para una firma \u00a0 extranjera que opera en Colombia equivale al 39,9%, cifra resulta inferior al \u00a0 42% que se aplica actualmente en pa\u00edses que hacen parte de la OCDE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2.- Secretar\u00eda Jur\u00eddica de la Presidencia \u00a0 de la Rep\u00fablica \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Secretar\u00eda Jur\u00eddica de la Presidencia \u00a0 de la Rep\u00fablica solicit\u00f3 a la Corte que declare la CONSTITUCIONALIDAD de \u00a0 las normas acusadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el cargo principal, \u00a0 adujo que el demandante elabor\u00f3 su cuestionamiento \u00fanicamente a partir de la \u00a0 identificaci\u00f3n de un tratamiento diferenciado injustificado entre los sujetos \u00a0 pasivos del impuesto. En ese sentido, resalt\u00f3 que la estructuraci\u00f3n del cargo \u00a0 carece de un hilo conductor claro, debido a que conceptualmente no resulta \u00a0 apropiado realizar un an\u00e1lisis que confronte desde un plano de igualdad a las \u00a0 personas naturales frente a las sociedades, ya que responden a realidades \u00a0 econ\u00f3micas distintas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En atenci\u00f3n a esas circunstancias, anot\u00f3 \u00a0 que si los dividendos se gravaran en cabeza de las sociedades, en las \u00a0 estructuras societarias complejas las utilidades tender\u00edan a diluirse en el pago \u00a0 de impuestos. Expuso el ejemplo de una matriz que reparte dividendos a una \u00a0 filial, y esta, a su vez, a otra subordinada. De este modo, argument\u00f3 que si \u00a0 este ciclo se repitiera en varias capas, las utilidades de la matriz se \u00a0 disolver\u00edan en la medida en que esta tendr\u00eda que pagar el impuesto en cabeza de \u00a0 las sociedades filiales o subordinadas productoras de la renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, enfatiz\u00f3 que un escenario como el \u00a0 planteado desincentivar\u00eda la creaci\u00f3n de grupos empresariales, por lo que el \u00a0 legislador, en ejercicio de su libertad de configuraci\u00f3n en materia tributaria, \u00a0 no escogi\u00f3 esta opci\u00f3n por motivos de pol\u00edtica econ\u00f3mica y fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese sentido, se\u00f1al\u00f3 que el gravamen a \u00a0 los dividendos o participaciones responde al fin constitucionalmente v\u00e1lido de \u00a0 (i) garantizar un mayor grado de progresividad en el impuesto a la renta en \u00a0 cabeza de personas naturales; y (ii) a estimular la permanencia de los recursos \u00a0 al interior de las sociedades como presupuesto esencial para estimular su \u00a0 actividad econ\u00f3mica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo anterior, concluy\u00f3 que las normas \u00a0 demandadas no desconocen el derecho a la igualdad, ni a la equidad tributaria de \u00a0 las personas naturales, debido a que estas (i) se rigen por el margen libre de \u00a0 configuraci\u00f3n del Legislador en la materia; (ii) responden a fines \u00a0 constitucionalmente v\u00e1lidos y (iii) resultan apropiadas para el objetivo \u00a0 propuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con respecto al cargo subsidiario, \u00a0 resalt\u00f3 que el actor estructura su argumento en un entendimiento equivocado del \u00a0 principio de igualdad y equidad tributaria, ya que examina desde un mismo plano \u00a0 dos situaciones que no son an\u00e1logas. En esa medida, se\u00f1ala que las personas \u00a0 naturales residentes y no residentes pueden ser tratadas de manera distinta por \u00a0 el legislativo, pues son actores econ\u00f3micos que no son comparables en la medida \u00a0 en que no se benefician de igual manera de las prestaciones p\u00fablicas y sociales \u00a0 que otorga el Estado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adem\u00e1s, apunt\u00f3 que el Legislador, en \u00a0 ejercicio de su libertad de configuraci\u00f3n en materia tributaria, puede crear \u00a0 est\u00edmulos fiscales para movilizar la econom\u00eda e incentivar la inversi\u00f3n \u00a0 extrajera para cumplir con el fin constitucionalmente v\u00e1lido de generar un mayor \u00a0 crecimiento econ\u00f3mico. De ese modo, se\u00f1al\u00f3 que no encontraba ning\u00fan reproche en \u00a0 gravar de manera distinta a personas naturales no residentes y entidades \u00a0 extrajeras con respecto a las personas naturales residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.- Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito \u00a0 P\u00fablico Nacional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Ministerio de Hacienda Nacional le \u00a0 solicit\u00f3 a la Corte Constitucional declararse INHIBIDA para pronunciarse \u00a0 y, de manera subsidiaria, pidi\u00f3 que decida la EXEQUIBILIDAD de las \u00a0 normas demandadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Ministerio consider\u00f3 que el cargo \u00a0 principal \u00a0corresponde a la supuesta violaci\u00f3n del principio de equidad horizontal \u00a0 entre personas naturales, derivada de la hip\u00f3tesis planteada por el demandante \u00a0 sobre la posible elusi\u00f3n del impuesto de acuerdo con la forma en que los sujetos \u00a0 hagan sus inversiones \u2013como personas naturales o como parte de sociedades-. Al \u00a0 respecto, afirm\u00f3 que este resulta inepto por incumplimiento de los requisitos de \u00a0 suficiencia, certeza y especificidad. Se\u00f1al\u00f3 que la denuncia del demandante \u00a0 recae en que, supuestamente, la diferenciaci\u00f3n prevista en las normas acusadas \u00a0 permite que las personas naturales que tienen inversiones en sociedades eludan \u00a0 el impuesto a trav\u00e9s de otras sociedades, ya que presuntamente podr\u00edan recibir \u00a0 las utilidades mediante estas \u00faltimas y no como personas naturales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese sentido, resalt\u00f3 que las normas \u00a0 demandadas se limitan a fijar la tarifa del gravamen sobre la renta aplicable \u00a0 sobre las utilidades que perciben las personas naturales residentes, y los \u00a0 dividendos de las personas naturales y jur\u00eddicas extranjeras. Apunt\u00f3 que el \u00a0 cargo de la demanda se fundamenta en proposiciones inexistentes que no son \u00a0 suministradas por la norma sino por elucubraciones del demandante, por lo que \u00a0 adolece de certeza, especificidad y suficiencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Precis\u00f3 que aceptar el razonamiento del \u00a0 actor llevar\u00eda al \u201cabsurdo de declarar la inconstitucionalidad de todos los \u00a0 tributos por violaci\u00f3n al principio de equidad pues, dependiendo de las \u00a0 creatividad de los contribuyentes, eventualmente estos podr\u00edan adelantar \u00a0 pr\u00e1cticas para eludir el pago de tributos\u201d.[6] \u00a0Del mismo modo, acus\u00f3 que el cargo no est\u00e1 estrictamente relacionado con el \u00a0 contenido de las normas demandadas, lo que impide llevar a cabo un an\u00e1lisis del \u00a0 mismo ya que no es posible determinar cu\u00e1l es la parte del texto que genera el \u00a0 trato discriminatorio entre las personas naturales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Posteriormente, se\u00f1al\u00f3 que la supuesta \u00a0 violaci\u00f3n del principio de equidad horizontal -derivada de la distinci\u00f3n que \u00a0 hacen las normas entre personas naturales y jur\u00eddicas- tambi\u00e9n incumple el \u00a0 requisito de suficiencia. En efecto, el demandante no explic\u00f3 por qu\u00e9 raz\u00f3n debe \u00a0 darse un trato igualitario a personas de distinta naturaleza jur\u00eddica, ni \u00a0 tampoco se\u00f1al\u00f3 de qu\u00e9 manera se encuentran en una circunstancia que requiera de \u00a0 un trato equivalente y, por \u00faltimo, no expuso por qu\u00e9 infiere que las personas \u00a0 naturales y jur\u00eddicas cuentan con una misma capacidad contributiva que haga \u00a0 exigible la imposici\u00f3n de una tributaci\u00f3n igualitaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aunados a los argumentos previos, el \u00a0 Ministerio continu\u00f3 con la demostraci\u00f3n de que las personas naturales y \u00a0 jur\u00eddicas son sujetos sustancialmente diferentes. Hizo alusi\u00f3n a los art\u00edculos \u00a0 73 y 633 del C\u00f3digo Civil que definen estos sujetos jur\u00eddicos. De esta manera, \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que a partir de distintos pronunciamientos jurisprudenciales, tanto la \u00a0 Corte Suprema de Justicia como la Corte Constitucional han reiterado que existen \u00a0 notables diferencias respecto a los derechos y garant\u00edas de los que cada una de \u00a0 dichas personas es acreedora, siendo la m\u00e1s importante la autonom\u00eda de la \u00a0 voluntad por parte de las primeras, y la subordinaci\u00f3n de las segundas a su \u00a0 finalidad, estatutos o actuaci\u00f3n de su representante legal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tambi\u00e9n se\u00f1al\u00f3 que en materia tributaria \u00a0 existen grandes diferencias entre unas y otras. Resalt\u00f3 que el patrimonio de las \u00a0 personas naturales est\u00e1 constituido por todos sus bienes y derechos personales, \u00a0 mientras que personas jur\u00eddicas cuentan con un conjunto de bienes distinto al \u00a0 del patrimonio de los socios que la conforman. Del mismo modo, hizo alusi\u00f3n a \u00a0 que mientras las tarifas de las primeras var\u00edan dependiendo de su ingreso, las \u00a0 segundas tienen una tarifa fija del 33%. Igualmente, resalt\u00f3 que si bien las \u00a0 primeras pueden estar en el r\u00e9gimen simplificado o com\u00fan, las segundas est\u00e1n \u00a0 obligadas a pertenecer al r\u00e9gimen com\u00fan. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Concluy\u00f3 que la premisa sobre la que se \u00a0 fundamenta el cargo es falsa, ya que se trata de dos grupos de personas \u00a0 distintos sobre las que ni es posible exigir un trato igualitario, ni concluir \u00a0 que tienen una capacidad contributiva que lleve al Legislador a imponerles la \u00a0 misma carga. Lo anterior, debido a que esta consideraci\u00f3n implicar\u00eda que \u201cno \u00a0 podr\u00edan existir dos reg\u00edmenes de responsables del IVA (Com\u00fan y Simplificado), \u00a0 ser\u00eda [sic] necesario cobrar la misma tarifa del impuesto sobre la renta a todas \u00a0 las personas desconociendo el principio de progresividad del sistema tributario\u201d.[7] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adem\u00e1s, se\u00f1al\u00f3 que contribuir con los \u00a0 ingresos provenientes de la repartici\u00f3n de dividendos busca cumplir fines \u00a0 constitucionalmente importantes e imperiosos, por lo que es coherente con los \u00a0 conceptos de justicia, equidad, eficiencia y progresividad tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, concluy\u00f3 que el objetivo de \u00a0 que las sociedades nacionales accionistas reciban como ingreso no constitutivo \u00a0 de renta los dividendos provenientes de utilidades, busca impedir que se tribute \u00a0 dos veces entre empresas nacionales, evitar su descapitalizaci\u00f3n, y promocionar \u00a0 la competencia de manera tal que las empresas puedan crecer y generar mayor \u00a0 empleo y desarrollo en el pa\u00eds. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Respecto al cargo subsidiario, el \u00a0 Ministerio tambi\u00e9n se\u00f1al\u00f3 la ineptitud del cargo por incumplimiento de los \u00a0 requisitos de suficiencia. De esta manera, recalc\u00f3 que la jurisprudencia \u00a0 constitucional ha sido enf\u00e1tica al establecer que para estudiar un cargo por \u00a0 violaci\u00f3n del derecho a la igualdad es imperativo demostrar de qu\u00e9 manera dos o \u00a0 m\u00e1s sujetos o grupos se encuentran dentro de una situaci\u00f3n f\u00e1ctica an\u00e1loga o muy \u00a0 similar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La entidad estableci\u00f3 que la demanda no \u00a0 se\u00f1ala por qu\u00e9 las personas naturales residentes y no residentes se encuentran \u00a0 en una situaci\u00f3n muy similar, m\u00e1s all\u00e1 del hecho de que ambas deban pagar \u00a0 impuestos. De este modo, adujo que la demanda no logra exponer por qu\u00e9 estos dos \u00a0 tipos de personas deben tener un trato igual, ni por qu\u00e9 una tarifa del 10% es \u00a0 excesiva para los residentes y una tarifa del 5% un beneficio desproporcionado \u00a0 para los extranjeros. Por lo tanto, afirm\u00f3 que la demanda no expone de manera \u00a0 clara y suficiente cu\u00e1les son los t\u00e9rminos de comparaci\u00f3n necesarios para \u00a0 adelantar el estudio de constitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esa misma l\u00ednea, indic\u00f3 que los dos \u00a0 grupos de personas son significativamente diferentes, de manera que no es \u00a0 posible exigir un trato igualitario ni la aplicaci\u00f3n del principio de equidad \u00a0 tributaria. En ese sentido, se hizo referencia al art\u00edculo 10 del Estatuto \u00a0 Tributario, el cual determina que las personas naturales tienen la calidad de \u00a0 residentes en atenci\u00f3n a su permanencia o la de sus familiares en el pa\u00eds, o por \u00a0 la radicaci\u00f3n de sus bienes, ingresos, o activos en Colombia.\u00a0 Del mismo \u00a0 modo, resalt\u00f3 que por regla general no ser\u00e1n residentes las personas que no \u00a0 cumplan con las caracter\u00edsticas mencionadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, expuso que en materia de \u00a0 tributaci\u00f3n son personas con capacidades contributivas muy diferentes, ya que \u00a0 para el Estado no es posible conocer cu\u00e1l es esta capacidad respecto a no los \u00a0 residentes en la medida en que estos solo deben contribuir con los ingresos que \u00a0 sean de fuente nacional. Las caracter\u00edsticas de ambos grupos son radicalmente \u00a0 distintas en t\u00e9rminos tributarios, por lo que no es posible predicar la \u00a0 existencia de una igualdad de condiciones que implique ofrecer un trato similar \u00a0 entre los dos grupos. Adem\u00e1s, no basta alegar que la carga tributaria es \u00a0 excesiva, pues el demandante deb\u00eda se\u00f1alar por qu\u00e9 la carga adicional supera las \u00a0 posibilidades econ\u00f3micas del sujeto pasivo; que la tarifa sea el doble (5% para \u00a0 personas naturales no residentes, 10% para personas naturales residentes) no es \u00a0 raz\u00f3n suficiente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como \u00faltimo argumento, el Ministerio \u00a0 consider\u00f3 que el amplio margen de configuraci\u00f3n normativa en materia tributaria \u00a0 hace que sea coherente con los conceptos de justicia, equidad y progresividad \u00a0 dise\u00f1ar una contribuci\u00f3n derivada de los ingresos provenientes de la repartici\u00f3n \u00a0 de dividendos a partir de tres rangos tarifarios. En ese sentido, se\u00f1al\u00f3 que el \u00a0 Legislador consider\u00f3 posible imponer estos rangos tarifarios a los residentes \u00a0 porque (i) declaran sobre la totalidad de sus ingresos y dividendos tanto de \u00a0 fuente nacional como extranjera; (ii) s\u00ed pueden depurar dichos ingresos en la \u00a0 declaraci\u00f3n del impuesto a la renta; y (iii) estas tarifas buscan darle mayor \u00a0 progresividad al sistema tributario, en la medida en que establece que quienes \u00a0 tienen m\u00e1s deben aportar m\u00e1s. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el caso de los no residentes (i) no es \u00a0 posible determinar otro rango progresivo porque se desconocen sus ingresos \u00a0 totales; (ii) es coherente con el principio de eficiencia, ya que este impuesto \u00a0 no les demanda depurar sus ingresos ni compensar p\u00e9rdidas; y (iii) no es posible \u00a0 exigir el pago de los tributos por todos sus ingresos ya que estos se localizan \u00a0 en su mayor\u00eda fuera de la jurisdicci\u00f3n colombiana. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Del mismo modo, consider\u00f3 que bajo la \u00a0 l\u00f3gica del actor en la que residentes y no residentes deben ser tratados de \u00a0 forma similar, no ser\u00eda admisible el rango exento para las personas naturales \u00a0 residentes. El actor no puede pretender aplicar su argumento s\u00f3lo para disminuir \u00a0 la tarifa de 10% a 5%, pues eso no toma en consideraci\u00f3n que no existe tarifa de \u00a0 0% para los no residentes. Si se aceptara la tesis del actor, la consecuencia \u00a0 ser\u00eda eliminar los rangos tarifarios y gravar a todas las personas naturales \u00a0 residentes con el 5%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTERVENCIONES INSTITUCIONALES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1.- Universidad del Rosario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Universidad del Rosario solicit\u00f3 que se \u00a0 declare la INEXEQUIBILIDAD de las normas acusadas, debido a que la \u00a0 regulaci\u00f3n del impuesto a los dividendos o participaciones consagra tratos \u00a0 diferenciados e injustificados violatorios de los principios de igualdad, \u00a0 equidad y justicia tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el cargo principal, \u00a0 la universidad destac\u00f3 que las personas jur\u00eddicas nacionales no son sujetos \u00a0 pasivos del impuesto en menci\u00f3n, mientras que las personas naturales residentes \u00a0 est\u00e1n obligadas a pagar dicho impuesto con una tarifa del 5% o del 10%, \u00a0 circunstancia que gener\u00f3 un beneficio para el primer grupo de contribuyentes y \u00a0 una carga desproporcionada para el segundo. A juicio de la interviniente, esta \u00a0 diferenciaci\u00f3n no cuenta con una justificaci\u00f3n constitucional o legal, ni \u00a0 considera la capacidad contributiva y la realidad econ\u00f3mica de los sujetos, \u00a0 raz\u00f3n por la que tambi\u00e9n desconoce el principio de equidad y justicia \u00a0 tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con respecto al cargo subsidiario, \u00a0 la interviniente se\u00f1al\u00f3 que si bien el legislador tiene amplia libertad en la \u00a0 definici\u00f3n de los tributos, esta potestad se encuentra limitada por el deber de \u00a0 garantizar la equidad y la justicia en la distribuci\u00f3n de las cargas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de ese deber, se\u00f1al\u00f3 que en la \u00a0 ponencia para el primer debate en la Comisi\u00f3n Conjunta del Congreso la tarifa \u00a0 especial para sociedades extranjeras y personas naturales no residentes se \u00a0 redujo al 5% con el prop\u00f3sito de incentivar la inversi\u00f3n extranjera. Sin \u00a0 embargo, considera que esta motivaci\u00f3n no es suficiente, ya que no explica la \u00a0 necesidad de mantener la tarifa del 10% para las personas naturales residentes. \u00a0 Por lo tanto, se\u00f1ala que la distinci\u00f3n resulta discriminatoria, pues adem\u00e1s de \u00a0 carecer de justificaci\u00f3n, desconoce el principio de generalidad de los tributos, \u00a0 la capacidad de los contribuyentes y sus circunstancias f\u00e1cticas.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2.- Academia Colombiana de Jurisprudencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Academia Colombiana de Jurisprudencia \u00a0 solicit\u00f3 que se declare la EXEQUIBILIDAD de las normas acusadas por la \u00a0 distinci\u00f3n entre personas naturales y sociedades como sujetos pasivos del \u00a0 gravamen y la INEXEQUIBILIDAD de la tarifa del 10% prevista en el art\u00edculo \u00a0 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016 para las personas naturales residentes en Colombia por \u00a0 dividendos superiores a 1000 UVT. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La interviniente se\u00f1al\u00f3 que para examinar \u00a0 la equidad de las normas acusadas que gravaron los dividendos o participaciones \u00a0 recibidos por personas naturales, pero no los obtenidos por sociedades \u00a0 nacionales, es necesario acudir a la metodolog\u00eda desarrollada por la Corte \u00a0 Constitucional consistente en: (i) establecer las semejanzas y diferencias entre \u00a0 las situaciones que se comparan; (ii) determinar la importancia de esas \u00a0 similitudes y divergencias; y (iii) concluir si por ser m\u00e1s relevantes las \u00a0 primeras es imperativo un trato paritario o por ser m\u00e1s importantes las segundas \u00a0 es equitativo un trato diferencial; el interviniente concluye que (i) la \u00a0 semejanza principal entre las personas jur\u00eddicas y naturales nacionales reside \u00a0 en que perciben dividendos o utilidades que ya fueron gravados en la sociedad \u00a0 que las reparte y (ii) la diferencia m\u00e1s importante consiste en que s\u00f3lo las \u00a0 personas jur\u00eddicas pueden, a su vez, repartir esos dividendos a sus socios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La divergencia identificada justifica la \u00a0 exclusi\u00f3n que plantean las normas acusadas, pues en el caso de que se gravaran \u00a0 los dividendos recibidos por sociedades nacionales se producir\u00eda una \u201ccascada \u00a0 de impuestos\u201d[8] \u00a0y una m\u00faltiple tributaci\u00f3n sobre la misma realidad econ\u00f3mica, ya que cada \u00a0 sociedad que recibe dividendos los reparte, a su vez, en esa misma calidad a sus \u00a0 socios, mientras que las personas naturales no pueden transferir esos recursos a \u00a0 terceras personas con el car\u00e1cter de dividendos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, precis\u00f3 que cuando los \u00a0 dividendos o participaciones pasan sucesivamente a diversas personas jur\u00eddicas, \u00a0 finalmente llegar\u00e1 un punto en el que la distribuci\u00f3n se har\u00e1 a personas \u00a0 naturales, las cuales ser\u00e1n gravadas con el impuesto a los dividendos. En ese \u00a0 momento, se restablece la igualdad en el trato de todas las personas naturales, \u00a0 raz\u00f3n por la cual, la previsi\u00f3n legal demandad es constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el cargo subsidiario, \u00a0 la entidad se\u00f1al\u00f3 que la distinci\u00f3n en la tarifa del impuesto a los dividendos o \u00a0 participaciones entre personas naturales residentes (10% por dividendos \u00a0 superiores a 1000 UVT)\u00a0 y personas naturales no residentes (5% por \u00a0 cualquier cuant\u00eda) debe evaluarse de acuerdo con la metodolog\u00eda precitada. Con \u00a0 base en ese m\u00e9todo, advirti\u00f3 que en el caso bajo examen las semejanzas entre \u00a0 personas naturales residentes y no residentes son m\u00e1s relevantes que las \u00a0 diferencias, pues se trata de sujetos que tienen la misma capacidad \u00a0 contributiva, derivada de los dividendos recibidos por su participaci\u00f3n en una \u00a0 sociedad colombiana, y la residencia en el pa\u00eds no altera ese elemento com\u00fan, \u00a0 que es el principal para la determinaci\u00f3n del gravamen. En consecuencia, la \u00a0 previsi\u00f3n de una tarifa superior, fundada en la residencia, genera una \u00a0 distinci\u00f3n injustificada y violatoria del principio de equidad tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.- Instituto Colombiano de Derecho \u00a0 Tributario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Instituto Colombiano de Derecho \u00a0 Tributario (en adelante ICDT) solicit\u00f3 que se declare la INEXEQUIBILIDAD \u00a0 de las normas acusadas, debido a que trasgreden los principios de justicia y \u00a0 equidad tributaria, as\u00ed como la finalidad constitucional de mantener un orden \u00a0 justo. No obstante, se\u00f1al\u00f3 que en caso de que este cargo no prospere, considera \u00a0 que la tarifa del 10% demandada se ajusta a la Constituci\u00f3n, ya que la exclusi\u00f3n \u00a0 de las sociedades y personas naturales nacionales corresponde a una medida \u00a0 razonable, proporcional, adecuada y necesaria y la diferencia tarifaria responde \u00a0 a un fin constitucional leg\u00edtimo. La intervenci\u00f3n hace un an\u00e1lisis tem\u00e1tico para \u00a0 estudiar los principios de justicia y equidad y terminar con el de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El interviniente resalt\u00f3 que las normas \u00a0 acusadas vulneran el numeral 9\u00b0 del art\u00edculo 95 de la Constituci\u00f3n, seg\u00fan el \u00a0 cual la financiaci\u00f3n del Estado debe llevarse a cabo dentro de las nociones de \u00a0 justicia y equidad. En su criterio, estas disposiciones desconocen la capacidad \u00a0 contributiva de los socios y\/o accionistas, ya que gravan dos veces un mismo \u00a0 hecho. Lo anterior, debido a que el objeto del impuesto es la misma renta que \u00a0 aparece en un primer momento como una utilidad obtenida por la sociedad, pero \u00a0 que posteriormente se distribuye a manera de dividendos o participaciones a los \u00a0 socios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De este modo, el ICDT aludi\u00f3 a los \u00a0 argumentos que en otra ocasi\u00f3n present\u00f3 en la Academia Colombiana de \u00a0 Jurisprudencia cuando se discut\u00eda esta propuesta en el marco de la Reforma \u00a0 Tributaria. El Instituto se\u00f1al\u00f3 que la imposici\u00f3n de impuestos sobre la sociedad \u00a0 y los socios trae como consecuencia que los inversionistas prefieran la compra \u00a0 de valores de renta fija en lugar de la adquisici\u00f3n de acciones. Asimismo, \u00a0 indicaba que este hecho ha causado que los inversionistas busquen recursos a \u00a0 trav\u00e9s de pr\u00e9stamos y no mediante emisi\u00f3n de acciones, lo que ha invertido de \u00a0 manera peligrosa la relaci\u00f3n entre deuda y patrimonio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta forma, el Instituto se\u00f1al\u00f3 que \u00a0 esta norma grava un supuesto que ha sido previamente gravado con el mismo \u00a0 impuesto, con el pretexto de la existencia de la ficci\u00f3n de la persona jur\u00eddica. \u00a0 Por lo anterior, la Ley hace (i) concurrir al mismo valor dos veces ante el \u00a0 fisco, de manera que desconoce que se trata de la misma capacidad econ\u00f3mica; y \u00a0 (ii) que las utilidades ganadas son las mismas cuando se distribuyen. Por lo \u00a0 tanto, el mero traslado de dividendos al accionista como acreedor de una cuota \u00a0 que hace parte de las ganancias no puede ser interpretado como un nuevo \u00edndice \u00a0 de capacidad contributiva para dise\u00f1ar un impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre este punto, se\u00f1al\u00f3 que pa\u00edses como \u00a0 Austria, B\u00e9lgica, Dinamarca, Alemania y Holanda, han llevado a cabo diversas \u00a0 iniciativas con el objetivo de evitar la doble tributaci\u00f3n sobre los dividendos \u00a0 o participaciones societarias. En ese sentido, reiter\u00f3 que la medida \u00a0 implementada trasgrede los principios de equidad y justicia que delimitan el \u00a0 deber de contribuir, por lo que se desconoce el fin constitucional de mantener \u00a0 la vigencia de un orden justo. Lo anterior debido a que esta disposici\u00f3n ordena \u00a0 que las personas naturales, socias y\/o accionistas tributen sobre una renta que \u00a0 ya haya sido previamente gravada en cabeza de la sociedad, sin que de ninguna \u00a0 manera exista alg\u00fan tipo de imputaci\u00f3n o deducci\u00f3n que considere el efecto del \u00a0 tributo sobre las mismas ganancias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, tambi\u00e9n se\u00f1al\u00f3 que en relaci\u00f3n \u00a0 con el principio de igualdad el accionante presenta dos reproches: el primero \u00a0 porque no se incluya dentro del presupuesto del gravamen a las sociedades \u00a0 nacionales que figuran como socias. El segundo apunta al hecho de que la norma \u00a0 demandada determine una tarifa diferencial del impuesto a los dividendos a las \u00a0 personas naturales residentes y no residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En atenci\u00f3n a dichas censuras, el \u00a0 Instituto hizo referencia a la jurisprudencia constitucional, seg\u00fan la cual debe \u00a0 aplicarse un test intermedio de proporcionalidad para analizar normas de \u00a0 car\u00e1cter tributario. Relat\u00f3 que este test tiene dos criterios fundamentales: uno \u00a0 subjetivo y otro objetivo. El primero apunta a determinar si los sujetos sobre \u00a0 los que recae la norma son similares o diametralmente distintos. El segundo se \u00a0 refiere a si la norma cumple con los requisitos de razonabilidad, \u00a0 proporcionalidad, adecuaci\u00f3n y necesidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con respecto al primer criterio, el ICDT \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que se cumple. En efecto, tanto las personas naturales como las \u00a0 sociedades pueden ser socios y\/o accionistas de otra sociedad, ya que pueden \u00a0 contribuir a esta mediante aportes realizados a un patrimonio constituido. Sobre \u00a0 el segundo, tambi\u00e9n afirm\u00f3 que se cumple, ya que persigue una finalidad \u00a0 constitucionalmente razonable en la medida en que busca evitar una m\u00faltiple \u00a0 tributaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De este modo, sostuvo que la hip\u00f3tesis del \u00a0 demandante en el cargo principal es errada, ya que se funda en la falsa premisa \u00a0 seg\u00fan la cual es posible omitir indefinidamente el impuesto mediante la \u00a0 realizaci\u00f3n de inversiones a trav\u00e9s de distintas sociedades. Adem\u00e1s, el actor \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que excluir a las sociedades nacionales del gravamen implica defender no \u00a0 solo un doble tributo, sino tambi\u00e9n una m\u00faltiple tributaci\u00f3n debido a que es \u00a0 posible que dentro de una misma estructura societaria se grave un mismo hecho \u00a0 econ\u00f3mico en distintas circunstancias. Para el Instituto, no incluir a las \u00a0 sociedades nacionales como sujetos pasivos del impuesto a los dividendos es una \u00a0 medida razonable en t\u00e9rminos de igualdad porque evitar\u00eda que se diluyan las \u00a0 utilidades obtenidas a trav\u00e9s de una tributaci\u00f3n en cascada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre el cargo subsidiario, sostuvo que \u00a0 los supuestos de hecho de la norma regularizan un elemento en com\u00fan y uno \u00a0 diferencial: esta se aplica a las personas naturales, pero la graduaci\u00f3n de la \u00a0 tarifa depende de si son o no residentes. En ese sentido, se\u00f1al\u00f3 que, si los \u00a0 elementos diferentes son de mayor importancia que los comunes, es importante \u00a0 revisar si existe alguna inequidad. Por lo anterior, afirm\u00f3 que en este caso es \u00a0 importante aplicar un test de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De este modo, apunt\u00f3 que la medida es \u00a0 razonable porque su objetivo es fomentar la inversi\u00f3n extranjera en el pa\u00eds. \u00a0 Resalt\u00f3 que la tarifa diferencial que prev\u00e9 la Ley 1819 de 2016 para los \u00a0 dividendos percibidos por las personas no residentes, se adec\u00faa a la facultad \u00a0 del Estado de proteger las inversiones que llevan a cabo los extranjeros. \u00a0 Adem\u00e1s, se\u00f1al\u00f3 que la norma tambi\u00e9n es proporcional porque busca atraer capital \u00a0 extranjero, de manera que no se sacrifica el principio de igualdad. Por \u00faltimo, \u00a0 recalc\u00f3 que la medida es necesaria ya que si las personas naturales residentes \u00a0 pudieran acceder al beneficio no habr\u00eda ning\u00fan incentivo para la inversi\u00f3n \u00a0 extranjera. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, resalt\u00f3 que el modelo de \u00a0 Convenio Tributario sobre la renta y patrimonio de la OCDE, que ha adoptado \u00a0 Colombia, dispone en su art\u00edculo 11 que la tarifa de tributaci\u00f3n para los \u00a0 dividendos percibidos por los Estados parte del convenio asciende al 5% o al 15% \u00a0 del importe total del dividendo. De esta manera, ultim\u00f3 que la medida es \u00a0 razonable, proporcionada, adecuada y necesaria para que el Legislador colombiano \u00a0 establezca una tarifa distinta para personas naturales residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Procurador General de la Naci\u00f3n, en \u00a0 concepto No. 6415, recibido el 19 de julio de 2018, solicit\u00f3 a la Corte que \u00a0 declare EXEQUIBLES, por los cargos analizados, los art\u00edculos 6o \u00a0y 7o de la Ley 1819 de 2016 que, respectivamente, adicionaron y \u00a0 modificaron los art\u00edculos 242 y 245 del ET, as\u00ed como la expresi\u00f3n \u201cLos \u00a0 dividendos y participaciones percibidas por los socios, accionistas, comuneros, \u00a0 asociados, suscriptores y similares, que sean sociedades nacionales, no \u00a0 constituyen renta ni ganancia ocasional\u201d, contenida en el art\u00edculo 48 del \u00a0 ET, modificado por el art\u00edculo 2o de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los problemas jur\u00eddicos fueron planteados \u00a0 por la Procuradur\u00eda en los siguientes t\u00e9rminos[9] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) [E]l art\u00edculo 6o de la Ley \u00a0 1819 de 2016, al haber establecido una tarifa especial del impuesto sobre la \u00a0 renta que perciban[10] \u00a0por dividendos o participaciones personas naturales residentes y sucesiones \u00a0 il\u00edquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en Colombia, \u00a0 provenientes de la distribuci\u00f3n de utilidades que hubieren sido consideradas \u00a0 como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, as\u00ed como lo \u00a0 regulado en el art\u00edculo 7o de la misma Ley, al haber fijado una \u00a0 tarifa especial del impuesto sobre la renta para dividendos o participaciones \u00a0 percibidos por sociedades y entidades extranjeras y por personas naturales no \u00a0 residentes, viola el principio de equidad tributaria horizontal -y, por \u00a0 consecuencia, la vigencia de un orden justo-, por no tener como sujetos pasivos \u00a0 de dichas tarifas especiales del impuesto sobre la renta para dividendos y \u00a0 participaciones, a las sociedades nacionales inversoras en las sociedades que \u00a0 generan las utilidades cuyos dividendos no est\u00e1n sujetos al pago de la tarifa \u00a0 especial de impuesto de renta.(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[E]l art\u00edculo 6o de la Ley 1819 \u00a0 de 2016 que contempla la adici\u00f3n del art\u00edculo 242 al Estatuto Tributario, al \u00a0 haber establecido una tarifa especial del impuesto sobre la renta del 10% sobre \u00a0 el valor superior a 1000 Unidades de Valor Tributario que perciban por \u00a0 dividendos o participaciones personas naturales residentes y sucesiones \u00a0 il\u00edquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en Colombia, \u00a0 provenientes de la distribuci\u00f3n de utilidades que hubieren sido consideradas \u00a0 como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional, viola el principio \u00a0 de igualdad y equidad tributaria horizontal, en comparaci\u00f3n con la tarifa \u00a0 especial del impuesto sobre la renta para dividendos o participaciones \u00a0 percibidos por sociedades y entidades extranjeras y por personas naturales no \u00a0 residentes por ser aquella solo del 5%, seg\u00fan se prev\u00e9 en el art\u00edculo 7o \u00a0 de la misma Ley 1819, norma que modific\u00f3 el art\u00edculo 245 del Estatuto Tributario.\u201d[11] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Frente al cargo principal, el Ministerio \u00a0 P\u00fablico present\u00f3 varios supuestos en los que no se viola el principio de equidad \u00a0 tributaria horizontal. A este respecto, mencion\u00f3 la tarifa especial del impuesto \u00a0 sobre la renta que perciben por dividendos o participaciones: (i) personas \u00a0 naturales residentes, y (ii), sucesiones il\u00edquidas de causantes que al momento \u00a0 de su muerte resid\u00edan en Colombia. Estas tarifas deben provenir de la \u00a0 distribuci\u00f3n de utilidades que hubieren sido consideradas como ingreso no \u00a0 constitutivo de renta ni ganancia ocasional. El Ministerio P\u00fablico tambi\u00e9n \u00a0 menciona la tarifa especial del impuesto sobre la renta para dividendos o \u00a0 participaciones percibidos por sociedades y entidades extranjeras y por personas \u00a0 naturales no residentes. En raz\u00f3n de la no violaci\u00f3n del principio de equidad \u00a0 tributaria horizontal, estos supuestos no afectan la vigencia de un orden justo. \u00a0 Esto se da gracias a que se tienen como sujetos pasivos de dichas tarifas \u00a0 especiales a las sociedades nacionales inversoras en las sociedades que generan \u00a0 las utilidades cuyos dividendos no est\u00e1n sujetos al pago de la tarifa especial \u00a0 de impuesto de renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en estas consideraciones y en el \u00a0 principio pro actione, el Procurador solicit\u00f3 que se integraran \u00a0 normativamente el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 48 ET, modificado por el art\u00edculo 2\u00b0 de \u00a0 la Ley 1819 de 2016, con las normas demandadas. Lo anterior, con el fin de \u00a0 salvaguardar la unidad normativa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para analizar los cargos por violaci\u00f3n al \u00a0 principio de equidad horizontal y al de vigencia de un orden justo, por el hecho \u00a0 de no tener como sujetos pasivos de tarifas especiales del impuesto sobre la \u00a0 renta para dividendos y participaciones, a las personas jur\u00eddicas anteriormente \u00a0 mencionadas, se debe analizar si existe un tratamiento discriminatorio. Para \u00a0 lograr esto, se debe tener en cuenta que dicho principio tributario alude a la \u00a0 necesidad de dar el mismo trato a los sujetos pasivos que se encuentren en \u00a0 id\u00e9nticas circunstancias generadoras de la obligaci\u00f3n. Por consiguiente, para el \u00a0 an\u00e1lisis se debe determinar si existe un trato diferenciado entre iguales y, de \u00a0 ser as\u00ed, si el mismo tiene alguna justificaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para establecer si existe trato legal \u00a0 diferenciado para sujetos tributarios iguales, se utiliz\u00f3 como punto de \u00a0 referencia comparativo el concepto de inversores como sujetos pasivos de la \u00a0 obligaci\u00f3n tributaria. La Procuradur\u00eda constat\u00f3 que existe un tratamiento \u00a0 tributario diferente en lo correspondiente a la exenci\u00f3n de la cual gozan las \u00a0 sociedades nacionales inversoras en las sociedades que generan las utilidades \u00a0 cuyos dividendos no est\u00e1n sujetos al pago de la tarifa especial de impuesto de \u00a0 renta frente a las tarifas especiales, en relaci\u00f3n con los dividendos y \u00a0 participaciones recibidos por personas naturales residentes y por personas \u00a0 naturales no residentes y sociedades y entidades extranjeras en la forma \u00a0 regulada en los art\u00edculos 242 y 245 del ET. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La justificaci\u00f3n de dicho tratamiento \u00a0 tributario es evitar que las sociedades nacionales se descapitalicen y que la \u00a0 actividad econ\u00f3mica contin\u00fae su disminuci\u00f3n. Para ello, el art\u00edculo 2\u00b0 de la Ley \u00a0 1819 de 2016 modific\u00f3 el art\u00edculo 48 del ET. As\u00ed, circunscribi\u00f3 la no \u00a0 constituci\u00f3n de renta ni ganancia ocasional a los dividendos y participaciones \u00a0 percibidos por las sociedades nacionales por las utilidades que obtienen de sus \u00a0 inversiones en otras sociedades, o porque las sociedades nacionales generadoras \u00a0 de las utilidades no autoricen su reparto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con la finalidad de no generar \u00a0 descapitalizaci\u00f3n, esta modificaci\u00f3n excluy\u00f3 de tal exenci\u00f3n tributaria a \u00a0 personas naturales residentes y sucesiones il\u00edquidas de causantes que, al \u00a0 momento de su muerte, eran residentes en Colombia, y les impuso la obligaci\u00f3n de \u00a0 tributar de acuerdo con lo establecido en el art\u00edculo 242 del ET. De igual \u00a0 manera, vari\u00f3 la tarifa especial del impuesto sobre la renta para dividendos o \u00a0 participaciones percibidos por sociedades y entidades extranjeras y por personas \u00a0 naturales no residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, la manera en \u00a0 la que el Congreso de la Rep\u00fablica regul\u00f3 la no constituci\u00f3n de renta ni \u00a0 ganancia ocasional procedente de los dividendos y participaciones percibidas por \u00a0 los socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, \u00a0 circunscrito \u00fanicamente a que esos socios o accionistas sean sociedades \u00a0 nacionales, y estableci\u00f3 las tarifas especiales en relaci\u00f3n con tales dividendos \u00a0 recibidos por personas naturales residentes y por personas naturales no \u00a0 residentes y sociedades y entidades extranjeras en la forma regulada en los \u00a0 art\u00edculos 242 y 245 del ET, resulta constitucionalmente v\u00e1lida a la luz de la \u00a0 soberan\u00eda fiscal y tributaria del Estado colombiano, que permite dar un trato \u00a0 diferente a las sociedades nacionales frente a los residentes y extranjeros, sin \u00a0 que ello afecte los derechos fundamentales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con respecto al cargo subsidiario, la \u00a0 Procuradur\u00eda afirm\u00f3 que la tarifa especial del impuesto sobre la renta del 10% \u00a0 sobre el valor superior a 1000 UVT que perciban por dividendos o participaciones \u00a0 personas naturales residentes y sucesiones il\u00edquidas de causantes que al momento \u00a0 de su muerte eran residentes en Colombia, provenientes de la distribuci\u00f3n de \u00a0 utilidades que hubieren sido consideradas como ingreso no constitutivo de renta \u00a0 ni ganancia ocasional, no viola el principio de igualdad y equidad tributaria \u00a0 horizontal en comparaci\u00f3n con la tarifa especial del impuesto sobre la renta \u00a0 para dividendos o participaciones percibidos por sociedades y entidades \u00a0 extranjeras y por personas naturales no residentes por el hecho de ser s\u00f3lo del \u00a0 5%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este cargo exige analizar si el Legislador \u00a0 estaba o no obligado a tratar de id\u00e9ntica manera, en materia de tarifa especial \u00a0 del impuesto sobre la renta para dividendos o participaciones, a las personas \u00a0 naturales residentes y a las sociedades y entidades extranjeras y personas \u00a0 naturales no residentes, por encontrarse en la misma posici\u00f3n o nivel de \u00a0 competitividad en el mercado o gozar de la misma capacidad econ\u00f3mica \u00a0 contributiva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Vista Fiscal analiza c\u00f3mo se debe \u00a0 entender el trato igual en materia tributaria en su expresi\u00f3n de equidad \u00a0 horizontal. En estos casos, parte de la premisa seg\u00fan la cual las personas en \u00a0 Colombia est\u00e1n en la obligaci\u00f3n de contribuir al financiamiento de los gastos e \u00a0 inversiones del Estado seg\u00fan su capacidad econ\u00f3mica, asunto cuya regulaci\u00f3n es \u00a0 potestad del Congreso de la Rep\u00fablica, con base en el principio democr\u00e1tico o \u00a0 principio de legalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esto significa que el legislador goza de \u00a0 un amplio margen de configuraci\u00f3n regido por los principios de justicia, \u00a0 equidad, eficiencia y progresividad, respecto del cual el control de \u00a0 constitucionalidad de las normas tributarias no es tan estricto, y estas solo \u00a0 podr\u00e1n declararse inexequibles cuando es evidente que establecen tratos \u00a0 discriminatorios por favorecimientos o imposiciones desmedidas y sectorizadas \u00a0 que no tienen ning\u00fan tipo de justificaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el presente caso, el tema de dividendos \u00a0 y participaciones se modific\u00f3 para que las sociedades nacionales no se \u00a0 descapitalizaran y la actividad econ\u00f3mica no contin\u00fae disminuyendo. Por estas \u00a0 razones, el Legislador reform\u00f3 la tarifa especial del impuesto sobre la renta \u00a0 para dividendos o participaciones percibidos por sociedades y entidades \u00a0 extranjeras y por personas naturales no residentes, seg\u00fan lo establecido en el \u00a0 art\u00edculo 245 ET y de acuerdo con la modificaci\u00f3n prevista en el art\u00edculo 7\u00b0 de \u00a0 la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consonancia con el art\u00edculo 48 ET, el \u00a0 art\u00edculo 49 ib\u00eddem establece el procedimiento para determinar los dividendos y \u00a0 participaciones que no ser\u00e1n gravados o ser\u00e1n gravados con tarifas especiales \u00a0 establecidas en los art\u00edculos 242 y 245 del referido Estatuto. Cuando el \u00a0 Procurador procedi\u00f3 a analizar el asunto de las tarifas especiales en relaci\u00f3n \u00a0 con los dividendos percibidos por personas naturales residentes y por personas \u00a0 naturales no residentes, y sociedades y entidades extranjeras en la forma \u00a0 regulada en los art\u00edculos 242 y 245 del Estatuto Tributario, anot\u00f3 que primero \u00a0 se debe determinar si existe tratamiento diferente para situaciones jur\u00eddicas \u00a0 iguales o muy similares; y, si ello ocurre, establecer si resulta o no \u00a0 constitucionalmente razonable o justificado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para establecer si existe o no un trato \u00a0 legal diferenciado para sujetos tributarios iguales, la Vista Fiscal usa \u00a0 nuevamente como punto de referencia comparativo el concepto de inversores para \u00a0 concluir que existe un tratamiento tributario diferente en lo correspondiente a \u00a0 las tarifas especiales, en relaci\u00f3n con los dividendos y participaciones \u00a0 recibidas por personas naturales residentes y por personas naturales no \u00a0 residentes y sociedades y entidades extranjeras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Posteriormente, determina si ese \u00a0 tratamiento tiene justificaci\u00f3n constitucional. Al respecto, consider\u00f3 que la \u00a0 reforma tributaria efectuada mediante la Ley 1819 de 2016 est\u00e1 encaminada a \u00a0 responder a la situaci\u00f3n de crisis en la econom\u00eda colombiana y en la finanzas \u00a0 p\u00fablicas, causadas por la ca\u00edda mundial de los precios del petr\u00f3leo y la baja \u00a0 producci\u00f3n del crudo de Colombia aunado a la falta de otras fuentes econ\u00f3micas \u00a0 que sustituyan o equilibren tal contexto econ\u00f3mico adverso, incluida la ca\u00edda de \u00a0 la inversi\u00f3n extranjera por la misma situaci\u00f3n econ\u00f3mica interna y por la \u00a0 volatilidad de los mercados internacionales que hace que los inversionistas \u00a0 extranjeros busquen mercados e inversiones m\u00e1s seguras en otras latitudes. Ante \u00a0 esas circunstancias, resulta v\u00e1lido que se hagan reformas tributarias como esta, \u00a0 que fija tarifas especiales en relaci\u00f3n con los dividendos y participaciones \u00a0 recibidas por personas naturales residentes y por personas naturales no \u00a0 residentes y sociedades y entidades extranjeras en la forma regulada en los \u00a0 art\u00edculos 242 y 245 del ET. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, el Ministerio \u00a0 P\u00fablico concluy\u00f3 que es constitucional que la ley establezca tratamientos \u00a0 diferenciales sin que esto constituya discriminaci\u00f3n, dado que obedecen y \u00a0 responden a sendas justificaciones objetivas. En efecto, el primer objetivo de \u00a0 esta escala tarifaria consiste en evitar que las sociedades nacionales se \u00a0 descapitalicen y de esta manera promover que la econom\u00eda se dinamice mediante la \u00a0 innovaci\u00f3n y la b\u00fasqueda de nuevos mercados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para el caso de las tarifas especiales en \u00a0 relaci\u00f3n con los dividendos y participaciones recibidas por personas naturales \u00a0 residentes, la disposici\u00f3n acusada establece un sistema progresivo que consulta \u00a0 la equidad contributiva del inversor, a mayores dividendos recibidos, mayor es \u00a0 la tributaci\u00f3n como consecuencia de tener mayor propiedad accionaria. Esta \u00a0 escala va desde la tributaci\u00f3n de 0% hasta el 10%: hasta las primeras 600 \u00a0 unidades de valor tributario -UVT- que reciban los socios o accionistas \u00a0 residentes por dividendos o participaciones, pagan 0% de impuesto de renta; por \u00a0 encima de las 600 UVT y hasta 1000 UVT, pagan 5% de impuesto de renta; y frente \u00a0 a lo que reciban por encima de 1000 UVT, se paga el 10%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adem\u00e1s, esta previsi\u00f3n pretende \u00a0 democratizar la propiedad accionaria por medio de la atracci\u00f3n de peque\u00f1os \u00a0 inversionistas a esas sociedades, teniendo en cuenta que las primeras 600 UVT no \u00a0 pagan la tarifa especial del impuesto de renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, en cuanto a las tarifas \u00a0 especiales, en relaci\u00f3n con tales dividendos recibidos por personas naturales no \u00a0 residentes, sociedades y entidades extranjeras en la forma regulada en el \u00a0 art\u00edculo 245 del ET, la ley estableci\u00f3 que la tarifa general es del 5% sobre \u00a0 todos los dividendos que reciban en el evento que la sociedad en la que tengan \u00a0 las inversiones accionarias ya haya pagado el impuesto de renta por las \u00a0 utilidades obtenidas, porque, de lo contrario, se tiene que pagar la tarifa \u00a0 plena del impuesto de renta del 35% sobre la totalidad de dividendos o \u00a0 participaciones que reciba el inversor no residente. La tarifa del 5% tiene como \u00a0 finalidad atraer inversi\u00f3n extranjera, lo cual es un objetivo v\u00e1lido en el \u00a0 contexto en que se present\u00f3 y aprob\u00f3 la reforma tributaria en la Ley 1819 de \u00a0 2016. De hecho, inicialmente la tarifa que present\u00f3 el Gobierno Nacional en el \u00a0 proyecto de reforma tributaria era del 10%, y fue disminuida en el tr\u00e1mite \u00a0 legislativo al 5%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, junto con las \u00a0 dem\u00e1s razones expuestas, la manera en que el Congreso de la Rep\u00fablica estableci\u00f3 \u00a0 las tarifas especiales en relaci\u00f3n con tales dividendos percibidos por personas \u00a0 naturales residentes y por personas naturales no residentes y sociedades y \u00a0 entidades extranjeras, resulta constitucionalmente v\u00e1lida a partir de la \u00a0 soberan\u00eda fiscal y tributaria del Estado, pues est\u00e1 facultado para dar \u00a0 tratamientos diferentes a los residentes y extranjeros sin que con ello se \u00a0 vulneren derechos fundamentales. De hecho, si bien el art\u00edculo 2\u00b0 del Decreto \u00a0 119 de 2017 consagra la igualdad de trato entre las inversiones de residentes y \u00a0 no residentes, tambi\u00e9n reafirma la soberan\u00eda fiscal y tributaria de Colombia en \u00a0 relaci\u00f3n con la inversi\u00f3n extranjera. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al tenor de los criterios precedentes, el \u00a0 Ministerio P\u00fablico le solicit\u00f3 a la Corte Constitucional declarar ajustada al \u00a0 orden superior la tarifa especial del impuesto sobre la renta del 10% sobre el \u00a0 valor superior a 1000 Unidades de Valor Tributario que perciban por dividendos o \u00a0 participaciones personas naturales residentes y sucesiones il\u00edquidas de \u00a0 causantes que, al momento de su muerte, eran residentes en Colombia, \u00a0 provenientes de la distribuci\u00f3n de utilidades que hubieren sido consideradas \u00a0 como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE \u00a0 CONSTITUCIONAL \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Competencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Conforme al art\u00edculo 241 numeral 4\u00ba de la \u00a0 Constituci\u00f3n, la Corte es competente para conocer de la constitucionalidad de \u00a0 los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la \u00a0 Ley 1819 de 2016, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cPor medio de la cual se adopta una \u00a0 reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha \u00a0 contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones.\u201d, ya que se trata de una demanda de inconstitucionalidad \u00a0 en contra de una norma que hace parte de una Ley de la Rep\u00fablica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asuntos preliminares \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. El demandante formul\u00f3 dos cargos en contra de los \u00a0 art\u00edculos 6\u00b0 y 7 de la Ley 1819 de 2016. En el primero adujo que se transgreden \u00a0 los principios de equidad y justicia tributarias (arts. 95.9 y 363 Superiores) \u00a0 que son una manifestaci\u00f3n del orden justo (art.2 Superior) son \u00a0 inconstitucionales por desconocer los art\u00edculos 2\u00b0 (orden justo). De manera subsidiaria, aleg\u00f3 que la tarifa \u00a0 del \u201c10%\u201d contenida en el art\u00edculo 6 viola los art\u00edculos 13 (igualdad), 95.9 y \u00a0 363 (equidad horizontal y \u00a0 justicia tributarias). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Ministerio de Hacienda considera que los \u00a0 cargos carecen de especificidad, suficiencia y certeza. Por su parte, la \u00a0 Procuradur\u00eda estima necesario integrar la unidad normativa. Bajo estas \u00a0 circunstancias, la Corte deber\u00e1 analizar si la demanda cumpli\u00f3 con todos los \u00a0 requisitos exigidos para generar un juicio de constitucionalidad y la necesidad \u00a0 de integrar la unidad normativa. Una vez se hayan verificado los anteriores \u00a0 elementos, y de ser procedente, la Corte abordar\u00e1 el estudio de fondo de la \u00a0 demanda de la referencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aptitud de la demanda[12] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. Al respecto, recuerda la Sala que la \u00a0 jurisprudencia de esta Corporaci\u00f3n ha sostenido reiteradamente[13] que la acci\u00f3n \u00a0 p\u00fablica de inconstitucionalidad constituye una manifestaci\u00f3n del derecho \u00a0 fundamental a la participaci\u00f3n ciudadana, convirti\u00e9ndose en un instrumento \u00a0 jur\u00eddico valioso que le permite a los ciudadanos defender el poder normativo de \u00a0 la Constituci\u00f3n y manifestarse democr\u00e1ticamente frente a la facultad de \u00a0 configuraci\u00f3n del derecho que ostenta el Legislador (art\u00edculos 150 y 114 CP)[14]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, aunque la acci\u00f3n de \u00a0 inconstitucionalidad es p\u00fablica, popular[15], \u00a0 no requiere de abogado[16] \u00a0y tampoco exige un especial conocimiento para su presentaci\u00f3n, lo cierto es que \u00a0 el derecho pol\u00edtico a interponer acciones p\u00fablicas como la de \u00a0 inconstitucionalidad (art. 40-6 C.P), no releva a los ciudadanos de presentar \u00a0 argumentos serios para desvirtuar la presunci\u00f3n de validez de la ley y de \u00a0 observar cargas procesales m\u00ednimas en sus demandas que justifiquen debidamente \u00a0 sus pretensiones de inexequibilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Estos requisitos, como se ha indicado, son \u00a0 m\u00ednimos y buscan, de un lado, promover el delicado balance entre la observancia \u00a0 del principio pro actione -que impide el establecimiento de exigencias \u00a0 desproporcionadas a los ciudadanos que hagan nugatorio en la pr\u00e1ctica el derecho \u00a0 de acceso a la justicia para interponer la acci\u00f3n p\u00fablica enunciada-, y de otro, \u00a0 asegurar el cumplimiento de los requerimientos formales m\u00ednimos exigibles \u00a0 conforme a la ley, en aras de lograr una racionalidad argumentativa que permita \u00a0 el di\u00e1logo descrito[17] \u00a0y la toma de decisiones de fondo por parte de esta Corporaci\u00f3n[18]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Desde esta \u00a0 perspectiva, si bien es cierto que en virtud de lo preceptuado por el principio \u00a0 pro actione las dudas de la demanda deben interpretarse en favor del \u00a0 accionante[19] \u00a0y la Corte debe preferir una decisi\u00f3n de fondo antes que una inhibitoria[20], \u00a0 tambi\u00e9n es cierto que esta Corporaci\u00f3n no puede corregir de oficio ni \u00a0 complementar los aspectos confusos, ambiguos o incompletos que surjan de las \u00a0 demandas ciudadanas[21] \u00a0“so pretexto de aplicar el principio pro actione, pues, se corre el \u00a0 riesgo de transformar una acci\u00f3n eminentemente rogada, en un mecanismo oficioso”[22], \u00a0 circunstancia que desborda el sentido del control de constitucionalidad por v\u00eda \u00a0 de acci\u00f3n que le compete. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. El art\u00edculo 2\u00b0 del Decreto 2067 de 1991 \u00a0 fija las condiciones o requisitos m\u00ednimos de procedibilidad de las demandas de \u00a0 inconstitucionalidad, exigi\u00e9ndole a los ciudadanos que: (i) se\u00f1alen las \u00a0 disposiciones legales contra las que dirigen la acusaci\u00f3n; (ii) delimiten las \u00a0 preceptivas constitucionales que consideran violadas; y (iii) expliquen las \u00a0 razones o motivos por los cuales estiman que tales normas superiores han sido \u00a0 desconocidas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo concerniente al requisito relacionado \u00a0 con las \u201crazones o motivos por los cuales estiman que tales normas superiores \u00a0 han sido desconocidas\u201d, esta Corporaci\u00f3n ha precisado de manera consistente \u00a0 en su jurisprudencia, que dichas razones deben ser conducentes para hacer \u00a0 posible el di\u00e1logo constitucional que se ha mencionado. Ello supone el deber \u00a0 para los ciudadanos de \u201cformular por lo menos un cargo concreto, espec\u00edfico y \u00a0 directo de inconstitucionalidad contra la norma acusada, que le permita al juez \u00a0 establecer si en realidad existe un verdadero problema de \u00edndole constitucional \u00a0 y, por tanto, una oposici\u00f3n objetiva y verificable entre el contenido literal de \u00a0 la ley y la Carta Pol\u00edtica\u201d.[23] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. En este caso, el ciudadano presenta \u00a0 dos cargos, el principal dirigido contra los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 por la \u00a0 violaci\u00f3n del principio de equidad horizontal -como versi\u00f3n de la igualdad en \u00a0 materia de impuestos y que corresponde a la manifestaci\u00f3n del orden justo en \u00a0 materia tributaria- (art\u00edculos 2, 95.9 y 363 Superiores) por las siguientes \u00a0 razones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) Las normas desconocen la capacidad contributiva de \u00a0 las personas naturales colombianas como sujetos pasivos del impuesto de renta \u00a0 para dividendos o participaciones porque grava esa porci\u00f3n de su patrimonio, \u00a0 mientras que las sociedades nacionales no tributan por ese concepto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Las disposiciones son injustas porque establecen \u00a0 un trato diferenciado no justificado en favor de las sociedades nacionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) Este es un beneficio exagerado en favor de las \u00a0 sociedades nacionales pues, a pesar de que se trate de sujetos jur\u00eddicos con una \u00a0 naturaleza distinta, son iguales como contribuyentes y perciben dividendos en su \u00a0 calidad de socios. Por lo tanto, el tratamiento tributario deber\u00eda ser el mismo, \u00a0 es decir, no gravar a ninguno de los sujetos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv) Estas previsiones desconocen la equidad horizontal \u00a0 porque no consultan la capacidad contributiva ni la realidad econ\u00f3mica de los \u00a0 sujetos pasivos del impuesto de renta para dividendos y participaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(v) Por las razones anteriores, el juicio que adelante \u00a0 la Corte debe ser estricto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(vi) Esta norma permite que a trav\u00e9s de cierto tipo de \u00a0 inversiones se pueda evadir el impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La tesis del cargo subsidiario no \u00a0 compara personas naturales y jur\u00eddicas obligados a pagar el impuesto de renta, \u00a0 dividendos y participaciones, sino la tarifa que deben pagar personas naturales \u00a0 y no residentes. En efecto, indica que la tarifa especial del impuesto \u00a0 sobre la renta del 10% para dividendos o participaciones recibidas por personas \u00a0 naturales residentes que perciban utilidades superiores a 1000 UVT, prevista en \u00a0 el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016, afecta la cl\u00e1usula de igualdad, as\u00ed como \u00a0 los principios de equidad horizontal y justicia tributaria (art\u00edculos 13, 95.9 y \u00a0 363 de la Carta Pol\u00edtica) por las siguientes razones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) El fragmento demandado plantea un \u00a0 tratamiento diferenciado injustificado, pues las personas naturales residentes \u00a0 que reciban dividendos superiores a 1000 UVT deben pagar una tarifa \u00a0 correspondiente al 10%, mientras que las personas naturales no residentes, sin \u00a0 importar la cuant\u00eda de los dividendos que reciban, est\u00e1n obligados a pagar una \u00a0 tarifa del 5%. El demandante aplic\u00f3 un test de razonabilidad. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Los sujetos a comparar son las \u00a0 personas naturales residentes cuyos dividendos superen 1000 UVT y las personas \u00a0 naturales no residentes que no lo superen. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) Deben ser tratados de forma \u00a0 paritaria debido a que son competidores en el mercado y merecen condiciones \u00a0 que aseguren la competitividad sin injerencias. Por tal raz\u00f3n, el trato \u00a0 diferenciado no tiene ninguna justificaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv) Aunque podr\u00eda pensarse que el trato \u00a0 diferenciado de agentes semejantes podr\u00eda estar justificado en la necesidad de \u00a0 incentivar la inversi\u00f3n extranjera en el pa\u00eds, esta justificaci\u00f3n no se \u00a0 extiende a la tarifa del 10% cuestionada, pues resulta desproporcionada \u00a0ya que no consulta la capacidad econ\u00f3mica del contribuyente y permite una carga \u00a0 tributaria excesiva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(v) Es importante considerar la existencia \u00a0 de otras leyes sobre la protecci\u00f3n de las inversiones nacionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(vi) La tarifa es inequitativa porque el \u00a0 monto que recibe el socio se relaciona con la capacidad econ\u00f3mica de la sociedad \u00a0 que reparte los dividendos o participaciones, no con su propia capacidad \u00a0 econ\u00f3mica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(vii) La diferencia de tarifas es del \u00a0 doble, lo que resulta desproporcionado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) El cargo se funda en proposiciones \u00a0 inexistentes que no son suministradas por la norma sino por elucubraciones del \u00a0 demandante sobre la posible elusi\u00f3n del impuesto de acuerdo con la forma en que \u00a0 los sujetos hagan sus inversiones \u2013como personas naturales o como parte de \u00a0 sociedades-. Estos elementos no se derivan de las normas, pues se limitan a \u00a0 fijar la tarifa del gravamen sobre la renta aplicable sobre las utilidades que \u00a0 perciben las personas naturales residentes, y los dividendos de las personas \u00a0 naturales y jur\u00eddicas extranjeras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) El punto anterior impide llevar a \u00a0 cabo el an\u00e1lisis constitucional ya que no es posible determinar cu\u00e1l es la parte \u00a0 del texto que genera el trato discriminatorio entre las personas naturales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) La supuesta violaci\u00f3n del principio \u00a0 de equidad horizontal no explic\u00f3 por qu\u00e9 debe darse un trato igualitario a \u00a0 personas de distinta naturaleza jur\u00eddica, ni tampoco se\u00f1al\u00f3 de qu\u00e9 manera se \u00a0 encuentran en una circunstancia que requiera de un trato equivalente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv) No expuso por qu\u00e9 infiere que las \u00a0 personas naturales y jur\u00eddicas cuentan con una misma capacidad contributiva que \u00a0 haga exigible la imposici\u00f3n de una tributaci\u00f3n igualitaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con respecto al cargo subsidiario, \u00a0 el Ministerio tambi\u00e9n se\u00f1al\u00f3 la ineptitud por incumplimiento del requisito de \u00a0 suficiencia por las siguientes razones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) No expone de manera clara y suficiente \u00a0 cu\u00e1les son los t\u00e9rminos de comparaci\u00f3n necesarios para adelantar el estudio de \u00a0 constitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Es imperativo demostrar de qu\u00e9 manera \u00a0 dos o m\u00e1s sujetos o grupos se encuentran dentro de una situaci\u00f3n f\u00e1ctica an\u00e1loga \u00a0 o muy similar y la demanda no se\u00f1ala por qu\u00e9 las personas naturales residentes y \u00a0 no residentes se encuentran en una situaci\u00f3n muy similar, m\u00e1s all\u00e1 del hecho de \u00a0 que ambas deban pagar impuestos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) La demanda no logra exponer por qu\u00e9 \u00a0 la tarifa del 10% es excesiva para los residentes y la del 5% es un beneficio \u00a0 desproporcionado para los extranjeros. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El primer cargo por violaci\u00f3n del principio \u00a0 de justicia y equidad tributaria horizontal es apto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Expuesto lo anterior, la Corte procede a \u00a0 verificar si el asunto sometido a su estudio cumple los requisitos de aptitud de \u00a0 la demanda relacionados con el concepto de violaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
8. Para la Corte, el cargo principal re\u00fane \u00a0 los requisitos para que se produzca un pronunciamiento de fondo. Primero, se \u00a0 acredit\u00f3 la claridad, ya que la demanda present\u00f3 un hilo conductor \u00a0 en la argumentaci\u00f3n que permite esclarecer su contenido y las razones por las \u00a0 cuales el actor considera que violan los principios de equidad y justicia \u00a0 tributarias, que adem\u00e1s corresponden al de orden justo. Contrario a lo afirmado \u00a0 por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito \u00a0 P\u00fablico, la Sala \u00a0 verific\u00f3 la especificidad, pues el ciudadano precis\u00f3 la manera en \u00a0 que las disposiciones acusadas desconocen el texto superior, espec\u00edficamente \u00a0 estableci\u00f3 la relaci\u00f3n entre el art\u00edculo 2\u00ba y los art\u00edculos 95 numeral 9 y 363 \u00a0 de la Carta (justicia y equidad horizontal). De esta forma, se pudo establecer \u00a0 que, a juicio del demandante, el hecho de que tanto las sociedades como las \u00a0 personas naturales sean contribuyentes y perciban dividendos, en virtud del \u00a0 principio de equidad, debe generar un gravamen igual, contrario a la distinci\u00f3n \u00a0 establecida a la Ley. La demanda tambi\u00e9n re\u00fane el requisito de suficiencia \u00a0porque logr\u00f3 generar una duda m\u00ednima razonable sobre la \u00a0 constitucionalidad de los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016; en efecto, \u00a0 el demandante alega un trato diferenciado entre personas naturales y jur\u00eddicas \u00a0 que genera un beneficio desproporcionado para las segundas. Asimismo, expuso las \u00a0 razones por las que se trataba de sujetos comparables de cara a la norma \u00a0 acusada: (i) son contribuyentes; (ii) reciben dividendos en calidad de socios y, \u00a0 por ende, ejercen la misma actividad que grava la norma; y (iii) pueden tener la \u00a0 misma capacidad contributiva. El \u00a0 cargo contenido en la demanda es cierto al recaer sobre una \u00a0 proposici\u00f3n jur\u00eddica real y existente como es la formulada por el ciudadano, que \u00a0 se deriva de los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba acusados que regulan la tarifa especial para \u00a0 dividendos o participaciones recibidos por personas naturales y jur\u00eddicas; \u00a0 adem\u00e1s, es pertinente debido a que el reproche presentado por los \u00a0 ciudadanos fue de naturaleza constitucional, tras considerar en su demanda que \u00a0 las normas acusadas desconocieron los art\u00edculos 2, 95 numeral 9 y 363 \u00a0 superiores, por lo que no se evidencia que los mismos se fundamenten \u00a0 exclusivamente en razones legales o meras apreciaciones como equivocadamente lo \u00a0 expres\u00f3 el Ministerio interviniente. Aunque ese tipo de razones fueron parte de \u00a0 la argumentaci\u00f3n del demandante, lo cierto es que expuso argumentos \u00a0 constitucionales, por lo tanto, el cargo es apto, pues su argumentaci\u00f3n no fue \u00a0 \u00fanica y exclusivamente legal o derivada de hip\u00f3tesis que no se derivaran de las \u00a0 normas acusadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El cargo subsidiario por violaci\u00f3n de los \u00a0 principios de igualdad, justicia y equidad horizontal tributaria es apto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
9. Esta Sala considera que el cargo subsidiario re\u00fane los \u00a0 requisitos de aptitud que la habilitan para proferir un pronunciamiento de \u00a0 fondo. La argumentaci\u00f3n es clara, ya que present\u00f3 razones \u00a0 comprensibles en contra de las normas acusadas por la supuesta violaci\u00f3n de la \u00a0 justicia tributaria y de la igualdad como parte de la equidad horizontal en \u00a0 materia de impuestos. El reproche es espec\u00edfico, pues concret\u00f3 de \u00a0 qu\u00e9 manera los art\u00edculos acusados desconocen el texto superior, en particular \u00a0 los art\u00edculos 13, 95 numeral 9 y 363 de la Carta. La Corte discrepa del \u00a0 argumento del Ministerio de Hacienda que considera que el cargo es \u00a0 insuficiente \u00a0ya que genera una duda sobre la constitucionalidad del art\u00edculo 6\u00ba de la Ley \u00a0 1819 de 2016. En efecto, hace una comparaci\u00f3n entre sujetos -personas naturales \u00a0 residentes que reciben m\u00e1s de 1000 UVT por dividendos y personas naturales no \u00a0 residentes- y tarifas -10% y 5% respectivamente- en t\u00e9rminos constitucionales \u00a0 para demostrar un trato diferenciado injustificado y desproporcionado. Tambi\u00e9n, \u00a0 brinda razones para arribar a esas conclusiones: la naturaleza de los sujetos \u00a0 como competidores y la necesidad de asegurar igualdad para garantizar \u00a0 competitividad en el mercado, adem\u00e1s de la falta de relevancia que la norma le \u00a0 da a la capacidad contributiva de los sujetos pasivos. El cargo contenido en la \u00a0 demanda es cierto al recaer sobre un fragmento de la norma que \u00a0 efectivamente est\u00e1 contenido en ella; asimismo, es pertinente \u00a0debido a que el reproche presentado por el ciudadano fue de naturaleza \u00a0 constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con todo, es importante aclarar el alcance \u00a0 de la demanda, pues aunque el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico reprocha \u00a0 la falta de determinaci\u00f3n del texto acusado, el concepto del Procurador General \u00a0 de la Naci\u00f3n no s\u00f3lo entiende lo contrario sino que analiza otras hip\u00f3tesis \u00a0 contenidas en los art\u00edculos- que no fueron consideradas por el actor ni por los \u00a0 intervinientes- y solicita declarar su constitucionalidad. Por lo tanto, la \u00a0 Corte procede a establecer el alcance de las normas acusadas y a analizar la \u00a0 solicitud de interpretaci\u00f3n de las mismas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Alcance de las normas y circunscripci\u00f3n de \u00a0 los cargos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
10. Las normas acusadas reformaron los \u00a0 art\u00edculos 242 y 245 del Estatuto Tributario y se ubican en el Libro Primero que \u00a0 trata sobre el impuesto de renta y complementarios, y son parte del Cap\u00edtulo IX \u00a0 referido a las tarifas del impuesto de renta. Los textos son complejos y \u00a0 establecen varios supuestos relacionados con la tarifa para los dividendos y \u00a0 participaciones en el siguiente sentido: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ART\u00cdCULO 6o. Adici\u00f3nese el \u00a0 art\u00edculo 242 al Estatuto Tributario, el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Rangos en UVT \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tarifa Marginal \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Impuesto \u00a0\u00a0<\/p>\n
Desde \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Hasta \u00a0\u00a0<\/p>\n
0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
600 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
0% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
600 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(Dividendos en UVT menos 600 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0UVT) x 5% \u00a0\u00a0<\/p>\n
1000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En adelante \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
10% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(Dividendos en UVT menos \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a01000 UVT) x 10% + 20 UVT \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir del a\u00f1o gravable \u00a0 2017, los dividendos y participaciones pagados o abonados en cuenta a personas \u00a0 naturales residentes y sucesiones il\u00edquidas de causantes que al momento de su \u00a0 muerte eran residentes del pa\u00eds, provenientes de distribuciones de utilidades \u00a0 gravadas conforme a lo dispuesto en el par\u00e1grafo 2o del art\u00edculo 49, estar\u00e1n sujetos a una tarifa \u00a0 del treinta y cinco por ciento (35%) caso en el cual el impuesto se\u00f1alado en el \u00a0 inciso anterior, se aplicar\u00e1 una vez disminuido este impuesto. A esta misma \u00a0 tarifa estar\u00e1n gravados los dividendos y participaciones recibidos de sociedades \u00a0 y entidades extranjeras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO. El impuesto sobre la renta de \u00a0 que trata este art\u00edculo ser\u00e1 retenido en la fuente sobre el valor bruto de los \u00a0 pagos o abonos en cuenta por concepto de dividendos o participaciones. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ART\u00cdCULO 7o. Modif\u00edquese el art\u00edculo 245 del Estatuto Tributario, el \u00a0 cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 245. Tarifa especial para \u00a0 dividendos o participaciones recibidos por sociedades y entidades extranjeras y \u00a0 por personas naturales no residentes. La tarifa del impuesto sobre la renta \u00a0 correspondiente a dividendos o participaciones, percibidos por sociedades u \u00a0 otras entidades extranjeras sin domicilio principal en el pa\u00eds, por personas \u00a0 naturales sin residencia en Colombia y por sucesiones il\u00edquidas de causantes que \u00a0 no eran residentes en Colombia ser\u00e1 de cinco por ciento (5%). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 1o.\u00a0Cuando los dividendos o \u00a0 participaciones correspondan a utilidades, que de haberse distribuido a una \u00a0 sociedad nacional hubieren estado gravadas, conforme a las reglas de los \u00a0 art\u00edculos 48 y 49 estar\u00e1n sometidos a la tarifa \u00a0 general del treinta y cinco por ciento (35%) sobre el valor pagado o abonado en \u00a0 cuenta, caso en el cual el impuesto se\u00f1alado en el inciso anterior, se aplicar\u00e1 \u00a0 una vez disminuido este impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO 2.\u00a0El impuesto de que trata este \u00a0 art\u00edculo ser\u00e1 retenido en la fuente, sobre el valor bruto de los pagos o abonos \u00a0 en cuenta por concepto de dividendos o participaciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como puede observarse, el art\u00edculo 6\u00ba \u00a0 establece las siguientes hip\u00f3tesis normativas y varias remiten a otras normas \u00a0 del Estatuto Tributario: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) Inciso primero y tabla regulan la tarifa \u00a0 del impuesto a la renta que surge de dividendos y participaciones, con estas \u00a0 particularidades. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
* Periodo desde el que se aplicar\u00e1 lo \u00a0 previsto en el inciso: a partir del a\u00f1o gravable 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
* Concepto gravado: dividendos y \u00a0 participaciones pagados o abonados en cuenta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Caracter\u00edsticas del concepto gravado: \u00a0 Recursos que provienen de la distribuci\u00f3n de utilidades que hubieren sido \u00a0 consideradas como ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional (num. 3 \u00a0 art. 49 ET[25]). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
* Sujetos obligados: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(a) personas naturales residentes, y \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(b) sucesiones il\u00edquidas de causantes que al \u00a0 momento de su muerte eran residentes del pa\u00eds. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
* Tarifas seg\u00fan rangos de dividendos o \u00a0 participaciones recibidos por los sujetos obligados: 0-600 UVT 0% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
600-1000 UVT 5% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1000 UVT en adelante 10% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Inciso segundo regula la tarifa del \u00a0 impuesto objeto de estudio con las siguientes precisiones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Periodo desde el que se aplicar\u00e1 lo \u00a0 previsto en el inciso: a\u00f1o gravable 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Concepto gravado: los dividendos y \u00a0 participaciones pagados o abonados en cuenta provenientes de distribuciones de \u00a0 utilidades gravadas (art. 49 par. 2 ET) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Sujetos obligados: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(a) personas naturales residentes, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(b) sucesiones il\u00edquidas de causantes que al \u00a0 momento de la muerte eran residentes en el pa\u00eds y (c) sociedades y entidades \u00a0 extranjeras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Tarifa: 35%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) Par\u00e1grafo: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Forma de retener el impuesto: retenido en \u00a0 la fuente sobre el valor bruto de los pagos o abonos en cuenta por dividendos o \u00a0 participaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 7\u00ba contempla los siguientes \u00a0 elementos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) Inciso \u00fanico: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Concepto gravado: dividendos o \u00a0 participaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Sujetos obligados: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(a) sociedades y entidades extranjeras sin \u00a0 domicilio principal en el pa\u00eds, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(b) personas naturales no residentes, y \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(c) sucesiones il\u00edquidas de causantes que no \u00a0 eran residentes en Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Tarifa: 5%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Par\u00e1grafo 1\u00ba: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Supuesto: de acuerdo con los art\u00edculos 48[26] y 49 del ET los \u00a0 dividendos o participaciones corresponden a utilidades que deber\u00edan estar \u00a0 gravadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Tarifa: 35% sobre el valor pagado o abonado \u00a0 en cuenta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Condici\u00f3n: el impuesto se\u00f1alado en el \u00a0 inciso anterior se aplicar\u00e1 una vez disminuido este impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Par\u00e1grafo 2\u00ba \u00a0 \u00a0<\/p>\n
*Forma de retener el impuesto: ser\u00e1 retenido \u00a0 en la fuente sobre valor bruto de pagos o abonos en cuenta por concepto de \u00a0 dividendos o participaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11. La Sala considera que a pesar de las \u00a0 distintas hip\u00f3tesis incluidas en las dos normas, el demandante restringi\u00f3 sus \u00a0 cargos s\u00f3lo a dos: (i) la comparaci\u00f3n entre las personas naturales -residentes y \u00a0 no residentes- y las sociedades nacionales, pues las primeras tributan sobre \u00a0 dividendos y las segundas no, siendo que tanto personas naturales como jur\u00eddicas \u00a0 ejercen la misma actividad: percibir dividendos, y (ii) la comparaci\u00f3n entre las \u00a0 personas naturales residentes que reciben dividendos por m\u00e1s de 1000 UVT y las \u00a0 personas naturales no residentes, pues las primeras tienen un 10% de tarifa en \u00a0 el impuesto, mientras que las segundas tienen un 5%. El actor no se refiere a \u00a0 otros sujetos incluidos en la norma (sucesiones il\u00edquidas), a otras tarifas, a \u00a0 la forma de retener el impuesto, ni a las condiciones relacionadas con los \u00a0 art\u00edculos 48 y 49 ET. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo tanto, teniendo en cuenta que la \u00a0 Corte no est\u00e1 habilitada para ejercer un control oficioso, circunscribir\u00e1 su \u00a0 estudio a los reproches presentados por el peticionario a fin de no usurpar el \u00a0 derecho ciudadano ni atribuirle un alcance que vaya m\u00e1s all\u00e1 de los argumentos \u00a0 planteados en la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
12. En suma, para la Corte es plenamente \u00a0 identificable la hip\u00f3tesis demandada, la cual es una de varias posibles, por lo \u00a0 que su competencia se circunscribe a algunas hip\u00f3tesis de la norma. En efecto, \u00a0 aunque el demandante acusa los textos completos de los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la \u00a0 Ley 1819 de 2016, s\u00f3lo presenta razones frente a dos supuestos: (i) la \u00a0 diferencia entre las personas naturales residentes y no residentes obligadas a \u00a0 pagar renta por concepto de dividendos y participaciones, y las sociedades \u00a0 nacionales no obligadas al pago del mismo tributo; y (ii) la tarifa del 10% \u00a0 impuesta a personas naturales residentes que perciban m\u00e1s de 1000 UVT por \u00a0 concepto de dividendos o participaciones frente a la tarifa de 5% que deben \u00a0 pagar las personas naturales no residentes. Una vez establecida la aptitud de \u00a0 los cargos y el alcance de la demanda, es necesario analizar la solicitud del \u00a0 jefe del Ministerio P\u00fablico sobre la integraci\u00f3n de la unidad normativa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Integraci\u00f3n de la unidad \u00a0 normativa[27]. \u00a0 La necesidad de un an\u00e1lisis integrado de constitucionalidad de los art\u00edculos 6\u00ba \u00a0 y 7\u00ba -demandados- con el 2\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13. Como fue anotado previamente, la \u00a0 Procuradur\u00eda solicit\u00f3 integrar la unidad normativa de los art\u00edculos demandados con el art\u00edculo \u00a0 2\u00ba de la misma ley, que reform\u00f3 el inciso 1\u00ba del art\u00edculo \u00a0 48 del ET que establece los sujetos para quienes los dividendos no constituyen \u00a0 renta o ganancia ocasional. Este aspecto es relevante porque el primer reproche \u00a0 del actor se refiere a la supuesta violaci\u00f3n que genera tener como sujetos \u00a0 obligados del impuesto de renta sobre los dividendos o participaciones a las \u00a0 personas naturales residentes y no residentes, a diferencia de las sociedades \u00a0 nacionales que no tributan por este concepto. Para analizar la procedencia de \u00a0 esta petici\u00f3n, la Corte recordar\u00e1 brevemente su jurisprudencia sobre esta \u00a0 integraci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14. La facultad de esta Corporaci\u00f3n para \u00a0 realizar la integraci\u00f3n normativa es excepcional, puesto que no es un Tribunal \u00a0 que realice el control de constitucionalidad oficioso del ordenamiento jur\u00eddico. \u00a0 Esta habilitaci\u00f3n se fundamenta en el inciso 3\u00ba del art\u00edculo 6\u00ba del Decreto 2067 \u00a0 de 1991, que establece: \u201cLa Corte se \u00a0 pronunciar\u00e1 de fondo sobre todas las normas demandadas y podr\u00e1 se\u00f1alar en la \u00a0 sentencia las que, a su juicio, conforman unidad normativa con aquellas otras \u00a0 que declara inconstitucionales.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esta Corte desde sus inicios estableci\u00f3 las \u00a0 reglas jurisprudenciales que rigen la utilizaci\u00f3n de esta figura procesal, con \u00a0 especial \u00e9nfasis en su procedencia excepcional y en la interpretaci\u00f3n \u00a0 restrictiva de las causales que habilitan su uso por parte de este Tribunal, \u00a0 puesto que, en principio, no procede el control oficioso de constitucionalidad \u00a0 de las normas que integran el ordenamiento jur\u00eddico. Por ejemplo, en la \u00a0 Sentencia C-539 de 1999[28], \u00a0 esta Corporaci\u00f3n expres\u00f3 que excepcionalmente puede conocer la \u00a0 constitucionalidad de leyes ordinarias que no son objeto de control previo u \u00a0 oficioso, pese a que contra las mismas no se hubiese presentado demanda. En \u00a0 estos eventos procede la integraci\u00f3n de la unidad normativa. Ahora bien, en \u00a0 relaci\u00f3n con el car\u00e1cter excepcional y la interpretaci\u00f3n restringida de estas \u00a0 causales, la Sentencia C-595 de 2010[29] manifest\u00f3 que la \u00a0 integraci\u00f3n de la unidad normativa est\u00e1 restringida a las estrictas situaciones \u00a0 que la jurisprudencia de la Corporaci\u00f3n ha decantado y constituye un recurso \u00a0 procesal para impedir un fallo inhibitorio[30]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-814 de 2014[31], \u00a0 esta Corporaci\u00f3n expres\u00f3 que la excepcionalidad de la integraci\u00f3n de unidad \u00a0 normativa se debe a que: i) implica un control oficioso del ordenamiento \u00a0 jur\u00eddico; y, ii) restringe el car\u00e1cter participativo de las acciones de \u00a0 inconstitucionalidad, pues los intervinientes en el proceso no tienen la \u00a0 oportunidad de pronunciarse sobre los preceptos que conforman la unidad y no \u00a0 fueron demandados inicialmente[32]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De este modo, en esa providencia la Corte \u00a0 estableci\u00f3 las reglas jurisprudenciales de procedencia de la integraci\u00f3n de \u00a0 unidad normativa cuando: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i) La demanda versa sobre una disposici\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica que de manera independiente no tiene un contenido de\u00f3ntico claro o \u00a0 un\u00edvoco, de tal forma que su interpretaci\u00f3n y aplicaci\u00f3n depende de integrar su \u00a0 contenido con el de otra disposici\u00f3n que no fue objeto de censura \u00a0 constitucional. De no realizarse la integraci\u00f3n de normas, se podr\u00eda incurrir en \u00a0 un fallo inhibitorio;\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ii) La disposici\u00f3n normativa objeto de \u00a0 control constitucional est\u00e1 reproducida en otras normas del ordenamiento que no \u00a0 fueron demandadas; y, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
iii) No se verifica ninguna de las causales \u00a0 anteriores, sin embargo, la norma demandada se encuentra \u201c(\u2026) intr\u00ednsecamente \u00a0 relacionada con otra disposici\u00f3n que, a primera vista, presenta serias dudas de \u00a0 constitucionalidad\u201d[33]. \u00a0 En ese sentido, la procedencia de esta causal est\u00e1 condicionada a la \u00a0 verificaci\u00f3n de dos requisitos adicionales, distintos y concurrentes: \u201c(1) \u00a0 que la norma demandada tenga una estrecha relaci\u00f3n con las disposiciones no \u00a0 cuestionadas que formar\u00edan la unidad normativa; (2) que las disposiciones no \u00a0 acusadas aparezcan, a primera vista, aparentemente inconstitucionales. A este \u00a0 respecto, la Corporaci\u00f3n ha se\u00f1alado que \u201ces leg\u00edtimo que la Corte entre a \u00a0 estudiar la regulaci\u00f3n global de la cual forma parte la norma demandada, si tal \u00a0 regulaci\u00f3n aparece prima facie de una dudosa constitucionalidad\u201d.[34]\u201d[35] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
15. En conclusi\u00f3n, en principio, la Corte no \u00a0 puede realizar un control oficioso de constitucionalidad de las normas. Sin \u00a0 embargo, a trav\u00e9s de la instituci\u00f3n procesal de la integraci\u00f3n de unidad \u00a0 normativa, puede realizar el examen de constitucionalidad de disposiciones \u00a0 jur\u00eddicas que no fueron demandadas en casos excepcionales desarrollados en la \u00a0 jurisprudencia constitucional. Por lo tanto, el an\u00e1lisis de procedibilidad de la \u00a0 unidad normativa debe hacerse bajo estrictos criterios hermen\u00e9uticos y con base \u00a0 en una interpretaci\u00f3n restrictiva de las causales expuestas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
16. En el presente asunto, el Ministerio P\u00fablico solicit\u00f3 a la \u00a0 Corte la integraci\u00f3n de la unidad normativa con el art\u00edculo de la Ley 1819 de \u00a0 2016 (reformatorio del inciso 1\u00ba del art\u00edculo 48 ET). Lo anterior, debido a que \u00a0 esta norma establece que los dividendos o participaciones son ingresos no \u00a0 constitutivos de renta ni de ganancia ocasional para los socios y accionistas \u00a0 que sean sociedades nacionales. En efecto, el inciso 1\u00ba del art\u00edculo 48 es del \u00a0 siguiente tenor: \u201cLos dividendos y participaciones percibidas por los socios, \u00a0 accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean sociedades \u00a0 nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional.\u201d Su contenido previo \u00a0 inclu\u00eda a dichos sujetos pasivos en los siguientes t\u00e9rminos: \u201cLos dividendos \u00a0 y participaciones percibidos por los socios, accionistas, comuneros, asociados, \u00a0 suscriptores y similares, que sean personas naturales residentes en el pa\u00eds, \u00a0 sucesiones il\u00edquidas de causantes que al momento de su muerte eran residentes en \u00a0 el pa\u00eds, o sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cabe recordar que el demandante acusa de \u00a0 inconstitucionales dos aspectos de las normas acusadas: (i) la diferencia entre personas naturales \u00a0 residentes y no residentes, obligadas a tributar y las sociedades nacionales no \u00a0 obligadas al pago del impuesto por concepto de dividendos y participaciones, de \u00a0 hecho, el demandante pretende que, para los dos grupos, los dividendos o \u00a0 participaciones no constituyan renta ni ganancia ocasional y, por lo tanto, no \u00a0 tengan gravamen; y (ii) la tarifa del 10% impuesta a personas naturales \u00a0 residentes que perciban m\u00e1s de 1000 UVT por concepto de dividendos o \u00a0 participaciones frente a la tarifa de 5% que deben pagar las personas naturales \u00a0 no residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aunque el concepto del Procurador no fue \u00a0 expl\u00edcito en precisar en cu\u00e1l de las hip\u00f3tesis que la jurisprudencia \u00a0 constitucional se ha basado para considerar procedente la integraci\u00f3n de la \u00a0 unidad normativa en este caso, se infiere que se trata del supuesto en el que la disposici\u00f3n normativa objeto de control \u00a0 constitucional est\u00e1 intr\u00ednsecamente relacionada con otra y, si la norma acusada \u00a0 fuera declarada inexequible, se generar\u00eda una inconsistencia sist\u00e9mica. \u00a0 Efectivamente, si la hip\u00f3tesis reprochada por el demandante -esto es, la tarifa \u00a0 del impuesto de renta a personas naturales por concepto de dividendos y \u00a0 participaciones- fuera declarada inexequible, pero el inciso 1\u00ba del art\u00edculo 48 \u00a0 se mantuviera en el ordenamiento, el fallo llevar\u00eda a un problema sist\u00e9mico, \u00a0 pues la norma que considera que los dividendos y participaciones de estos \u00a0 sujetos son constitutivos de renta o ganancia ocasional se mantendr\u00eda en el \u00a0 ordenamiento, pero ser\u00eda imposible recaudar el tributo porque las personas \u00a0 naturales no ser\u00edan parte de la norma que fija las tarifas. Esta situaci\u00f3n \u00a0 llevar\u00eda a la contradicci\u00f3n de mantener obligados a unos sujetos -las personas \u00a0 naturales- pero a la vez, hacer imposible el cumplimiento y recaudo del tributo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sala considera que en este caso procede \u00a0 la integraci\u00f3n normativa propuesta por la Procuradur\u00eda, pues presenta a primera \u00a0 vista una cuesti\u00f3n de inconstitucionalidad debido a que el inciso 1\u00ba del \u00a0 art\u00edculo 48 del ET, modificado \u00a0 por el art\u00edculo 2\u00b0 de la Ley 1819 de 2016, determina los sujetos para quienes los dividendos y \u00a0 participaciones no constituyen renta ni ganancia ocasional, aspecto que podr\u00eda \u00a0 desconocer la justicia y la equidad horizontal tal y como lo alegan el \u00a0 demandante y algunos intervinientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En suma, en cuanto a los asuntos \u00a0 preliminares de esta demanda de inconstitucionalidad, la Sala encontr\u00f3 que tanto \u00a0 el cargo principal como el subsidiario interpuestos por el demandante son aptos \u00a0 para ser analizados por la Corte. De igual forma, consider\u00f3 que, al an\u00e1lisis de \u00a0 los art\u00edculos 6\u00b0 y 7\u00b0 de la Ley 1819 de 2016, se debe integrar con el art\u00edculo \u00a0 2\u00ba en tanto que modific\u00f3 el del inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 48 del ET, modificado por el art\u00edculo 2\u00b0 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, puesto que la disposici\u00f3n normativa objeto de control \u00a0 constitucional est\u00e1 intr\u00ednsecamente relacionada con este inciso y, si la norma \u00a0 acusada fuera declarada inexequible, se generar\u00eda una inconsistencia sist\u00e9mica, \u00a0 que la Corte debe evitar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Teniendo en cuenta lo anterior, \u00a0 la Sala pasa ahora a analizar la constitucionalidad de los art\u00edculos 6\u00b0 y 7\u00b0 de \u00a0 la Ley 1819 de 2016, en conexi\u00f3n con el art\u00edculo 2\u00ba de la misma Ley en los \u00a0 puntos acusados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El asunto bajo revisi\u00f3n y formulaci\u00f3n de los \u00a0 problemas jur\u00eddicos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
17. Con base en lo dicho previamente, los \u00a0 dos problemas jur\u00eddicos que debe abordar la Corte son los siguientes: (i) \u00bfel \u00a0 primer inciso del art\u00edculo 48 del ET, que excluye a las personas naturales \u00a0 residentes y no residentes de los sujetos que pueden considerar los dividendos o \u00a0 participaciones percibidos como no constitutivos de renta o ganancia ocasional, \u00a0 y los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016, que establecen la tarifa \u00a0 especial del impuesto de renta para dividendos o participaciones recibidos por \u00a0 estos mismos grupos desconoce la justicia y la equidad horizontal en materia \u00a0 tributaria como manifestaciones del orden justo? y, de manera subsidiaria (ii) \u00a0 \u00bfLa tarifa especial del impuesto de renta para dividendos o participaciones del \u00a0 10% que deben pagar las personas naturales residentes sobre los dividendos o \u00a0 participaciones abonados en cuenta que superen las 1000 UVT -contenida en el \u00a0 art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016- desconoce la justicia, la igualdad y la \u00a0 equidad horizontal en materia tributaria porque el ordenamiento ha previsto una \u00a0 tarifa del 5% para las personas naturales no residentes? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para abordar los problemas enunciados, la \u00a0 Corte (i) realizar\u00e1 una presentaci\u00f3n general sobre el impuesto a la renta y los \u00a0 dividendos; (ii) se referir\u00e1 al principio de equidad tributaria; y, finalmente, \u00a0 (iii) analizar\u00e1 la constitucionalidad del inciso 1\u00ba del art\u00edculo 48 del ET y de \u00a0 los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016. S\u00f3lo si este cargo no prospera \u00a0 (iv) estudiar\u00e1 la constitucionalidad de la tarifa del 10% contenida en el \u00a0 art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El impuesto a la renta \u00a0 \u00a0<\/p>\n
18. Esta Corte ha reiterado \u00a0 que los impuestos no est\u00e1n vinculados con actividades estatales que beneficien \u00a0 en forma individual a los contribuyentes. Su finalidad es la financiaci\u00f3n de los \u00a0 objetivos gen\u00e9ricos del Estado y, como tal, representan uno de sus ingresos m\u00e1s \u00a0 importantes[36]. \u00a0 La Ley es la que determina los hechos generadores, as\u00ed como tambi\u00e9n los sujetos \u00a0 activos y pasivos, las bases gravables y tarifas, y la obligaci\u00f3n tributaria se \u00a0 origina al realizarse el presupuesto de hecho previsto en la Ley[37]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
19. El impuesto de renta es \u00a0 una de las concreciones del art\u00edculo 95 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica que \u00a0 establece el deber de la persona y del ciudadano de \u201ccontribuir al \u00a0 financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de \u00a0 justicia y equidad\u201d[38]. Este deber constitucional \u00a0 supone la facultad estatal de establecer tributos para el cumplimiento de los \u00a0 fines sociales del Estado[39], \u00a0 los cuales, a su vez, han sido definidos por la doctrina como \u201clas \u00a0 prestaciones en dinero que el Estado, en ejercicio de su poder de imperio, exige \u00a0 con el objeto de obtener recursos para el cumplimiento de sus \u00a0 fines\u201d[40] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte Constitucional defini\u00f3 el impuesto \u00a0 sobre la renta con las siguientes caracter\u00edsticas esenciales (Sentencia C-393 \u00a0 de 2016[41]): \u00a0 (i) grava los recursos susceptibles de producir incremento neto del patrimonio; \u00a0 (ii) su recaudo ingresa directamente al presupuesto de la Naci\u00f3n; (iii) los \u00a0 sujetos pasivos de este gravamen son tanto personas naturales como jur\u00eddicas, \u00a0 quienes no est\u00e1n exonerados del pago de aportes parafiscales[42]; y (iv) est\u00e1 regulado por \u00a0 el Estatuto Tributario y sus normas complementarias. Es un tributo directo y \u00a0 obligatorio para el comerciante persona natural o jur\u00eddica, consistente en \u00a0 entregarle al Estado un porcentaje de sus utilidades fiscales obtenidas durante \u00a0 un per\u00edodo gravable, con el fin de coadyuvar a sufragar las cargas p\u00fablicas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La regulaci\u00f3n de este impuesto hace parte de \u00a0 la libertad impositiva del Legislador, pues, de hecho, la Constituci\u00f3n no precisa qu\u00e9 debe entenderse por \u00a0 ingreso en el impuesto de renta, ni tampoco reglamenta cu\u00e1les son los ingresos \u00a0 que deben tenerse en cuenta en la determinaci\u00f3n de la renta gravable. \u00a0 Ciertamente, la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201creconoce de manera \u00a0 amplia que el Congreso tiene la funci\u00f3n de \u201c[e]stablecer contribuciones fiscales, y que en tiempo de paz \u00a0 solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos municipales \u00a0 y distritales \u201cpodr\u00e1n \u00a0 imponer contribuciones fiscales\u201d[43]. Sin embargo, la Carta no \u00a0 consagra reglas espec\u00edficas sobre c\u00f3mo deben estar configuradas estas \u00a0 contribuciones\u201d.[44] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
20. La Sentencia C-052 de 2016 hizo \u00a0 un recuento de las discusiones doctrinales que se han dado frente a los \u00a0 elementos de este gravamen. Por ejemplo, se ha debatido si la renta debe ser \u00a0 cedular o sint\u00e9tica, es decir, si solo pueden gravarse las rentas de ciertos \u00a0 or\u00edgenes (cedular)[45], \u00a0 o si en general deben gravarse de forma equivalente todas las rentas con \u00a0 independencia de su origen (global, sint\u00e9tica o universal); asimismo, se ha \u00a0 discutido si deben o no reconocerse como ingresos todos los incrementos netos de \u00a0 riqueza o solo los peri\u00f3dicos, entre otras.[46] \u00a0No obstante, la Constituci\u00f3n no toma partido en estas controversias, aunque s\u00ed \u00a0 fija principios de justicia y equidad en la tributaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como consecuencia de este amplio dise\u00f1o \u00a0 constitucional en materia tributaria, el Legislador cuenta con un amplio margen \u00a0 para regular el impuesto a la renta, con todo, dicho margen no es absoluto. \u00a0 Dentro de las limitaciones a la potestad impositiva del Legislador se encuentran \u00a0 la equidad, la justicia, la progresividad y, \u00a0 cuando estos principios entran en conflicto con otros, esa colisi\u00f3n debe \u00a0 dirimirse conforme a criterios de razonabilidad. Si bien el Legislador puede \u00a0 determinar los elementos definitorios de un impuesto y, por tanto, determinar \u00a0 los dividendos como ingresos sujetos al impuesto de renta, tambi\u00e9n debe observar \u00a0 los principios que rigen el sistema tributario y adem\u00e1s debe respetar las \u00a0 restantes previsiones constitucionales. As\u00ed lo afirm\u00f3 esta Corte en la \u00a0 Sentencia C-222 de 1995[47], en la que se estableci\u00f3 \u00a0 lo siguiente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cmientras las normas que \u00a0 al respecto establezca no se opongan a los mandatos constitucionales, debe \u00a0 reconocerse como principio el de la autonom\u00eda legislativa para crear, modificar \u00a0 y eliminar impuestos, tasas y contribuciones nacionales, as\u00ed como para regular \u00a0 todo lo pertinente al tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los \u00a0 hechos y las bases gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Concepto de dividendos o participaciones en \u00a0 utilidades \u00a0 \u00a0<\/p>\n
21. El art\u00edculo 30 del Estatuto Tributario \u00a0 define el concepto de dividendos o participaciones en utilidades como: \u201cToda distribuci\u00f3n de \u00a0 beneficios, en dinero o en especie, con cargo a patrimonio que se realice a los \u00a0 socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores o similares, excepto la \u00a0 disminuci\u00f3n de capital y la prima en colocaci\u00f3n de acciones\u201d, o \u201cLa transferencia de \u00a0 utilidades que corresponden a rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional \u00a0 obtenidas a trav\u00e9s de los establecimientos permanentes o sucursales en Colombia \u00a0 de personas naturales no residentes o sociedades y entidades extranjeras, a \u00a0 favor de empresas vinculadas en el exterior\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El concepto de dividendos establecido en el ET \u00a0 sigue las recomendaciones de la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo \u00a0 Econ\u00f3mico (OCDE), la cual, en su Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el \u00a0 Patrimonio, define \u201cdividendos\u201d \u00a0 como \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201clas rentas de las acciones, de las acciones o bonos de \u00a0 disfrute, de las participaciones mineras, de las partes de fundador u otros \u00a0 derechos, excepto los de cr\u00e9dito, que permitan participar en los beneficios, as\u00ed \u00a0 como las rentas de otras participaciones sociales sujetas al mismo r\u00e9gimen \u00a0 fiscal que las rentas de las acciones por la legislaci\u00f3n del Estado de \u00a0 residencia de la sociedad que hace la distribuci\u00f3n\u201d[48]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consideraci\u00f3n a lo anterior, se deduce \u00a0 que el concepto de dividendo o participaci\u00f3n en utilidades es abierto, e incluye \u00a0 todo beneficio que ingresa al patrimonio de los accionistas, exceptuando la \u00a0 disminuci\u00f3n de capital y la prima en la colocaci\u00f3n de acciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
22. Una aproximaci\u00f3n comparada muestra que \u00a0 esta definici\u00f3n es similar en otros reg\u00edmenes. Por ejemplo, en M\u00e9xico, el \u00a0 derecho al dividendo es individual, corresponde a todos los socios y consiste en \u00a0 percibir un beneficio econ\u00f3mico de las utilidades que obtenga la sociedad[49]. En Per\u00fa, se definen como los beneficios econ\u00f3micos que reparte una sociedad \u00a0 entre sus accionistas, de manera proporcional a la participaci\u00f3n que estos \u00a0 tienen en el capital social de una empresa, los cuales se regulan mediante la \u00a0 Ley de Impuesto a la Renta y el Decreto Legislativo No. 1261 de 2016. \u00a0 Finalmente, en Ecuador se definen como \u201ctodo tipo de participaciones en \u00a0 utilidades, excedentes, beneficios o similares que se obtienen en raz\u00f3n de los \u00a0 derechos representativos de capital que el beneficiario mantiene, de manera \u00a0 directa o indirecta\u201d, adem\u00e1s la norma aclara que los derechos \u00a0 representativos de capital son \u201clos t\u00edtulos o derechos de propiedad respecto \u00a0 de cualquier tipo de entidad, patrimonio o el que corresponda de acuerdo con la \u00a0 naturaleza de la sociedad, apreciables monetariamente, como acciones, \u00a0 participaciones, derechos fiduciarios, entre otros\u201d[50] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en estas definiciones sobre los \u00a0 dividendos, la doctrina considera \u00a0 que la referencia a la legislaci\u00f3n nacional es relevante solo para establecer si \u00a0 un determinado pago se encuadra en el concepto propuesto por el modelo de la \u00a0 OCDE, y s\u00f3lo en la medida en que el t\u00e9rmino \u201cderechos corporativos\u201d no se vea \u00a0 afectado.[51] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Grav\u00e1menes sobre los \u00a0 dividendos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
23. El debate sobre si se \u00a0 deben o no gravar los dividendos y en qu\u00e9 forma debe hacerse no es reciente. En \u00a0 efecto, como lo afirma el demandante, en 1953 se expidi\u00f3 el Decreto 2317 que \u00a0 consideraba los dividendos recibidos por los socios o part\u00edcipes de las \u00a0 sociedades an\u00f3nimas y en comandita, como ingresos constitutivos de renta \u00a0 gravable[52]. \u00a0 Sin embargo, el art\u00edculo 21 de la Ley 75 de 1986, modific\u00f3 la situaci\u00f3n al \u00a0 consagrar que los dividendos y participaciones recibidos por personas naturales \u00a0 residentes en el pa\u00eds, sucesiones il\u00edquidas de causantes que al momento de su \u00a0 muerte eran residentes en el pa\u00eds, o sociedades nacionales, no constitu\u00edan renta \u00a0 ni ganancia ocasional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Algunos sectores de la \u00a0 doctrina han considerado que el impuesto a la renta sobre los dividendos viola \u00a0 el principio de equidad horizontal. En efecto, consideran que un accionista al \u00a0 que se le cobran impuestos por los dividendos, soporta una carga tributaria \u00a0 mayor que aquel que recibe los dividendos a trav\u00e9s de alguna alianza o \u00a0 directamente como propietario \u00fanico.[53] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asimismo, otro sector de la doctrina considera \u00a0 que la necesidad de gravar los dividendos radica en que, como la sociedad y sus \u00a0 accionistas son sujetos pasivos diferentes, cada uno debe pagar impuestos, y el \u00a0 ingreso de cada sujeto pasivo es una base adecuada para asignar la \u00a0 correspondiente tarifa.[55] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
24. Varios pa\u00edses han decidido gravar los \u00a0 dividendos. Por ejemplo, Ecuador, a partir de la promulgaci\u00f3n de la Ley \u00a0 Reformatoria para la Equidad Tributaria de 2009, grav\u00f3 con el impuesto a la \u00a0 renta los dividendos que distribuyan las sociedades locales, a favor de personas \u00a0 naturales residentes en el Ecuador y de sociedades residentes en \u201cpara\u00edsos \u00a0 fiscales\u201d, jurisdicciones de menor imposici\u00f3n o reg\u00edmenes fiscales \u00a0 preferentes. Posteriormente, la reforma tributaria de 2014[56], elimin\u00f3 la exenci\u00f3n del \u00a0 impuesto a la renta sobre dividendos distribuidos a sociedades, cuando \u201cel \u00a0 beneficiario efectivo, en los t\u00e9rminos definidos en el reglamento, es una \u00a0 persona natural residente en Ecuador\u201d[57] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Argentina gravaba la renta societaria al 35% solo en cabeza de las sociedades, y \u00a0 consideraba exenta la totalidad del dividendo en cabeza del accionista. Sin \u00a0 embargo, la Ley No. 27.430, propuso una reducci\u00f3n gradual de la al\u00edcuota \u00a0 societaria hasta alcanzar el 25% en 2020, adem\u00e1s complementa con un impuesto \u00a0 cedular a los dividendos del 13% en cabeza de los accionistas para generar un \u00a0 incentivo a la reinversi\u00f3n de utilidades en detrimento de la distribuci\u00f3n de \u00a0 ganancias.[58] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En Per\u00fa, los dividendos est\u00e1n \u00a0 sujetos a tributaci\u00f3n de acuerdo con el art\u00edculo 54 de la\u00a0Ley N\u00b0 30296, que fija \u00a0 una tasa del\u00a06,8% para los resultados de 2015-2016, de 8% para los ejercicios \u00a0 2017-2018 y de 9.3% a partir de 2019. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La OCDE ha resumido las distintas formas en \u00a0 que se tributan los dividendos en diferentes jurisdicciones. En pa\u00edses como \u00a0 Austria, B\u00e9lgica, Dinamarca, Hungr\u00eda, Islandia, Italia o Jap\u00f3n, el monto total \u00a0 de dividendos distribuidos se considera gravable, en general, en la tarifa del \u00a0 impuesto de renta personal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En Luxemburgo, Turqu\u00eda, Noruega y Finlandia, \u00a0 se except\u00faa parte del monto de dividendos distribuidos del impuesto en cabeza \u00a0 del accionista, como una forma de reducir la tarifa que recae sobre la persona y \u00a0 el efecto de la doble tributaci\u00f3n del esquema cl\u00e1sico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En Australia, Canad\u00e1, Chile, Corea, M\u00e9xico, \u00a0 Nueva Zelanda y Reino Unido, en los sistemas de imputaci\u00f3n, el ingreso imponible \u00a0 corresponde al monto de ingresos por concepto de dividendos \u201cantes de impuestos\u201d \u00a0 sobre la sociedad. Estos reg\u00edmenes consideran que el impuesto sobre la renta de \u00a0 las sociedades es un pago anticipado del tributo sobre los ingresos por concepto \u00a0 de dividendos. Por tanto, estos reg\u00edmenes siguen un sistema tributario de \u00a0 integraci\u00f3n,[59] el cual consiste en el gravamen de los \u00a0 dividendos, sin perjuicio de \u00a0 que, cuando se repartan las utilidades a los socios, se desgraven por v\u00eda de la exenci\u00f3n o del descuento tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
25. En Colombia, a partir de la informaci\u00f3n \u00a0 remitida por la OCDE, la Comisi\u00f3n de Expertos para la Equidad y la \u00a0 Competitividad Tributaria concluy\u00f3 que \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cel monto total de impuestos se puede \u00a0 dividir en tres partes: i) el monto de impuestos pagado por la empresa a la tasa \u00a0 corporativa, ii) el monto pagado por el accionista como persona y iii) el monto \u00a0 de dividendos finalmente recibidos por el accionista. Como porcentaje de las \u00a0 utilidades antes de impuestos, el porcentaje que recibe el accionista como \u00a0 dividendos despu\u00e9s de pagar los tributos correspondientes var\u00edan entre 40% y 80% \u00a0 en los pa\u00edses de la OCDE.\u201d[60] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La OCDE ha realizado ciertos an\u00e1lisis \u00a0 econ\u00f3micos y ha establecido recomendaciones para Colombia. La entidad ha \u00a0 afirmado que el sistema tributario colombiano podr\u00eda hacer m\u00e1s por la eficiencia \u00a0 y la equidad tributaria, pues, para el 2015, las empresas del sector formal se \u00a0 enfrentaban a una carga tributaria elevada y compleja, y solo una peque\u00f1a parte \u00a0 de la poblaci\u00f3n pagaba impuestos sobre la renta o el patrimonio.[61] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A ra\u00edz de esta situaci\u00f3n, la OCDE recomend\u00f3 \u00a0 aumentar la progresividad del impuesto a la renta personal. De esta forma, se \u00a0 podr\u00eda gravar los dividendos y, simult\u00e1neamente, eliminar las exenciones \u00a0 regresivas.[62] \u00a0A su juicio: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cGravar los dividendos -exentos en la \u00a0 actualidad para las personas f\u00edsicas- aumentar\u00eda la recaudaci\u00f3n tributaria e \u00a0 incrementar\u00eda la progresividad. A mediano plazo, se recomienda redistribuir \u00a0 parte de la carga impositiva sobre las rentas del capital desde las empresas \u00a0 hacia los accionistas particulares. Colombia podr\u00eda considerar la posibilidad de \u00a0 adoptar un sistema dual para el impuesto sobre la renta en el que los dividendos \u00a0 y las ganancias de capital se graven en el caso de las personas f\u00edsicas con \u00a0 arreglo a una tasa impositiva proporcional. Gravar los dividendos al nivel de \u00a0 los accionistas puede exigir que se incremente la tasa impositiva sobre las \u00a0 ganancias de capital m\u00e1s all\u00e1 del 10% actual[63]\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La OCDE recomienda redistribuir la carga \u00a0 impositiva de las sociedades a las personas naturales que reciban dividendos. \u00a0 Esta medida busca equilibrar el pago de impuestos entre los contribuyentes y \u00a0 hacer m\u00e1s eficiente la recaudaci\u00f3n de impuestos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
26. En s\u00edntesis, aunque el concepto de \u00a0 dividendo es similar en distintas jurisdicciones, la forma en que se gravan ese \u00a0 tipo de ingresos s\u00ed difiere en cada ordenamiento. Mientras que en algunas \u00a0 jurisdicciones el monto total de dividendos distribuidos se considera gravable \u00a0 para calcular la tarifa del impuesto de renta personal, en otras existe el \u00a0 ingreso imponible consistente en el monto de ingresos por concepto de dividendos \u00a0 \u201cantes de impuestos\u201d sobre la sociedad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En nuestro ordenamiento, si bien la \u00a0 Constituci\u00f3n fija principios de justicia en la tributaci\u00f3n, el Legislador tiene \u00a0 un amplio margen en la creaci\u00f3n y modificaci\u00f3n de normas tributarias. Por lo \u00a0 tanto, no existen restricciones espec\u00edficas preestablecidas sobre la manera de \u00a0 dise\u00f1ar cada impuesto, los l\u00edmites son los principios y derechos \u00a0 constitucionales. En ese orden de ideas, no existe una previsi\u00f3n constitucional \u00a0 expresa ni t\u00e1cita acerca de los ingresos que son constitutivos de renta. De ah\u00ed \u00a0 que la constitucionalidad de este gravamen con respecto a ciertos ingresos \u00a0 depender\u00e1 de la valoraci\u00f3n que haga el legislador y del respeto a los principios \u00a0 constitucionales en materia tributaria y a los derechos fundamentales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
27. La Corte Constitucional ha \u00a0 manifestado que, en virtud de los art\u00edculos 150.12 y\u00a0338 de la Constituci\u00f3n, el \u00a0 Legislador goza de una amplia libertad de configuraci\u00f3n para la creaci\u00f3n, \u00a0 modificaci\u00f3n y eliminaci\u00f3n de los impuestos.[64] Sin embargo, las normas que \u00a0 establezca no deben oponerse a los mandatos constitucionales[65]. En consecuencia, la potestad \u00a0 impositiva del Legislador debe respetar los derechos fundamentales y ajustarse a \u00a0 los principios constitucionales en la materia. Por una parte, debe respetar la \u00a0 legalidad, la certeza y la irretroactividad de los tributos (art\u00edculo 338 CP) y, \u00a0 por otra, los postulados de equidad, eficiencia y progresividad (art\u00edculo 363 \u00a0 constitucional). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
28. En varias providencias[66] este Tribunal ha recordado que, de acuerdo \u00a0 con el principio de legalidad, \u201ctodo tributo requiere de una ley \u00a0 previa que lo establezca y la competencia para imponerlo radica en el Congreso, \u00a0 las asambleas departamentales y los concejos municipales como \u00f3rganos de \u00a0 representaci\u00f3n popular\u201d. En cuanto al principio de certeza, \u201cla \u00a0 norma que establece el impuesto debe fijar el sujeto activo, el sujeto pasivo, \u00a0 el hecho generador, la base gravable y la tarifa\u201d. Finalmente, \u201cen raz\u00f3n \u00a0 del principio de irretroactividad, la ley que impone un impuesto no puede \u00a0 aplicarse a hechos generadores ocurridos antes de su vigencia.[67] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
29. Por su parte, el principio de equidad \u00a0tributaria, tal y como fue definido en la\u00a0 Sentencia C-060 de 2018[68], proh\u00edbe que el orden jur\u00eddico imponga \u00a0 obligaciones excesivas o beneficios desbordados al contribuyente, pues se trata \u00a0 de\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cun criterio con base en el cual \u00a0 se pondera la distribuci\u00f3n de las cargas y de los beneficios o la imposici\u00f3n de \u00a0 grav\u00e1menes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o \u00a0 beneficios exagerados. Una carga es excesiva o un beneficio es exagerado cuando \u00a0 no consulta la capacidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos en raz\u00f3n a la \u00a0 naturaleza y fines del impuesto en cuesti\u00f3n\u201d.[69] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo tanto, opera como l\u00edmite \u00a0 a la potestad impositiva del Legislador y como expresi\u00f3n concreta de los \u00a0 principios de igualdad y justicia tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
30. Todos los principios del \u00a0 sistema tributario, se relacionan de manera estrecha con la justicia \u00a0 tributaria que es un mandato constitucional m\u00e1s general que obliga al \u00a0 Legislador a \u00a0 abstenerse de imponer previsiones incompatibles con la defensa de un orden justo \u00a0 (art. 2 CP). De esta forma, el dise\u00f1o constitucional pretende asegurar el \u00a0 tratamiento equitativo entre los contribuyentes y frente a los hechos \u00a0 generadores del tributo, as\u00ed como la eficacia en el recaudo fiscal. En efecto, \u00a0 la Sentencia C-060 de 2018 reitera que este principio ha sido \u00a0 interpretado como una s\u00edntesis de todos los l\u00edmites constitucionales que \u00a0 enmarcan el ejercicio del poder del Estado (art. 95.9 superior), pues, adem\u00e1s de \u00a0 incorporar las exigencias de equidad y progresividad, tambi\u00e9n reclama un sistema \u00a0 tributario eficiente, capaz de asegurar un efectivo control de la recaudaci\u00f3n de \u00a0 los dineros p\u00fablicos[73]. En este esquema, la equidad, la \u00a0 progresividad y la eficiencia concurren para el logro de la justicia tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El principio de equidad y \u00a0 justicia tributarias en relaci\u00f3n con el derecho a la igualdad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
31. Debido a la naturaleza del \u00a0 principio de equidad tributaria, es usual la construcci\u00f3n de cargos de inconstitucionalidad \u00a0 que se\u00f1alan una vulneraci\u00f3n conjunta de este postulado y del derecho a la \u00a0 igualdad. La configuraci\u00f3n de este tipo de argumentos explica que, en varias \u00a0 ocasiones, la Corte haya analizado los casos sin determinar claramente sus \u00a0 fronteras. El \u00a0 contorno difuso de estos conceptos llev\u00f3 a que la Corte Constitucional, en la \u00a0 Sentencia C-1107 de 2001[74], diera pautas de distinci\u00f3n y afirmara que, \u00a0 mientras el derecho a la igualdad correspond\u00eda a un criterio universal de \u00a0 protecci\u00f3n, el principio de equidad adquir\u00eda una especial relevancia en el \u00a0 \u00e1mbito tributario como l\u00edmite al ejercicio de la potestad de configuraci\u00f3n \u00a0 normativa del Legislador en la financiaci\u00f3n del Estado.[75] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Posteriormente, esta Corporaci\u00f3n \u00a0 se ha referido a algunas diferencias entre los\u00a0principios constitucionales de \u00a0 igualdad, equidad y justicia tributaria. El principio de igualdad, consagrado en \u00a0 el art\u00edculo 13 constitucional, establece un mandato de igualdad formal ante la \u00a0 ley, seg\u00fan el cual todas las personas que compartan la misma situaci\u00f3n merecen \u00a0 ser tratadas de la misma manera, mientras que aquellas que se encuentren en \u00a0 supuestos que sean diferentes \u2013en t\u00e9rminos constitucionalmente relevantes- deben \u00a0 ser tratadas de manera diferente, siempre y cuando ello no implique una \u00a0 discriminaci\u00f3n injustificada basada en categor\u00edas sospechosas. Asimismo, \u00a0 incorpora un mandato de igualdad material, que ordena al Estado promover las \u00a0 condiciones para que la igualdad sea real y efectiva, adoptando medidas en favor \u00a0 de grupos discriminados o marginados.[76] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Estos preceptos encuentran un \u00a0 desarrollo espec\u00edfico en materia de pol\u00edtica fiscal en los principios de \u00a0 generalidad y equidad, indispensables para lograr la justicia tributaria. De \u00a0 acuerdo con lo establecido en los art\u00edculos\u00a095\u00a0numeral 9 y\u00a0363\u00a0de la \u00a0 Constituci\u00f3n, todas las personas tienen el deber de contribuir al financiamiento \u00a0 de los gastos e inversiones del Estado (exigencia de generalidad), pero tambi\u00e9n \u00a0 es constitucionalmente exigible que el dise\u00f1o del sistema impositivo responda a \u00a0 los principios de justicia, equidad, eficiencia y progresividad, que se erigen \u00a0 como l\u00edmites constitucionales para el ejercicio del poder tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esta comprensi\u00f3n explica por qu\u00e9 \u00a0 el an\u00e1lisis del principio de equidad se apoya en elementos propios del juicio de \u00a0 igualdad, con el prop\u00f3sito de determinar si una medida impositiva o la \u00a0 consagraci\u00f3n de una exenci\u00f3n cumplen o no con la obligaci\u00f3n de dar el mismo \u00a0 trato a supuestos de hecho equivalentes o a destinatarios que est\u00e1n en \u00a0 circunstancias similares y viceversa. Con todo, no son principios id\u00e9nticos, \u00a0 pues los cargos por violaci\u00f3n de cada uno de esos principios tienen sus propias \u00a0 exigencias[77]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
32. Ahora bien, como lo han \u00a0 establecido las Sentencias C-060 de 2018 y C-600 de 2015[78], la equidad tributaria, a su vez, tiene dos \u00a0 variables: (i) la equidad horizontal, seg\u00fan la cual el sistema tributario debe \u00a0 tratar de id\u00e9ntica manera a las personas que, antes de tributar, gozan de la \u00a0 misma capacidad econ\u00f3mica, de modo tal que queden situadas en el mismo nivel \u00a0 despu\u00e9s de pagar sus contribuciones; y (ii) la equidad vertical, identificada \u00a0 con la exigencia de\u00a0progresividad, que ordena distribuir la carga tributaria de \u00a0 manera tal que quienes tienen mayor capacidad econ\u00f3mica soporten una mayor cuota \u00a0 de impuesto[79]. El componente horizontal de la \u00a0 equidad tributaria es eminentemente relacional y se funda en la comparaci\u00f3n \u00a0 entre capacidades econ\u00f3micas de los sujetos pasivos del tributo. En cambio, el \u00a0 componente vertical guarda identidad de prop\u00f3sitos con el principio \u00a0 de\u00a0progresividad\u00a0tributaria, el cual se predica no de los contribuyentes \u00a0 individualmente considerados, sino del sistema impositivo en su conjunto[80]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por consiguiente, el principio \u00a0 de equidad tributaria se encuentra estrechamente ligado al de justicia \u00a0 tributaria como s\u00edntesis de los principios de igualdad, progresividad y \u00a0 eficacia. Dichos principios se complementan de forma articulada para consolidar \u00a0 un sistema tributario que cumpla con las normas constitucionales superiores y \u00a0 salvaguarden un orden justo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Metodolog\u00eda para analizar el \u00a0 principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
33. Las Sentencias C-291 de 2015[81] y C-169 de 2014[82] \u00a0han enunciado varios elementos \u00a0 metodol\u00f3gicos para\u00a0estudiar un cargo por violaci\u00f3n a la equidad \u00a0 tributaria. La vulneraci\u00f3n de dicho principio puede presentarse cuando: (i) se \u00a0 regula un tributo en virtud del cual dos sujetos o grupos de sujetos en iguales \u00a0 condiciones resultan gravados de manera desigual, sin justificaci\u00f3n suficiente[83]; \u00a0 y (ii)\u00a0el monto a pagar por concepto del tributo \u00a0 no se define de acuerdo con la capacidad de pago del contribuyente[84]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
34.\u00a0Con todo,\u00a0no cualquier afectaci\u00f3n del \u00a0 principio de equidad es suficiente para juzgarla contraria al ordenamiento \u00a0 superior, pues \u00a0 el Legislador tiene un margen de configuraci\u00f3n normativa que lo autoriza para \u00a0 incidir en algunos aspectos de ese principio, de manera proporcionada, con la \u00a0 finalidad de satisfacer de modo eficaz otro postulado constitucionalmente \u00a0 relevante (arts. 150-12 y 338 CP) [85]. Como dijo la Corte en la Sentencia \u00a0 C-409 de 1996,[86] \u201ctales \u00a0 sacrificios\u00a0[al principio de equidad]\u00a0no violan la Carta, \u00a0 siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecuci\u00f3n de otros \u00a0 objetivos tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
35. A partir de lo anteriormente \u00a0 expuesto, la Corte Constitucional ha estudiado casos en los que la afectaci\u00f3n al \u00a0 principio de equidad desconoce las garant\u00edas ius fundamentales. En este \u00a0 sentido, ha se\u00f1alado que la afectaci\u00f3n al principio rese\u00f1ado se configura cuando \u00a0 la justificaci\u00f3n de un tributo no incorpora criterios que permitan identificar \u00a0 la razonabilidad de la medida, la idoneidad para perseguir los fines \u00a0 establecidos en la Constituci\u00f3n y la eficacia de actuar de dicha manera y no de \u00a0 otra.[87] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La herramienta utilizada para \u00a0 determinar si una medida viola o no el principio de equidad tributaria es el \u00a0 test de razonabilidad o de proporcionalidad, por medio del cual se ha \u00a0 estudiado (i) el fin que busca el legislador al establecer el tributo; (ii) el \u00a0 medio empleado para tal fin; y (iii) la relaci\u00f3n existente entre el medio y el \u00a0 fin.[88] El an\u00e1lisis de la equidad ha \u00a0 mostrado especificidades propias derivadas de los contenidos normativos \u00a0 escrutados en cada caso concreto y de la relaci\u00f3n conceptual con el principio de \u00a0 justicia tributaria como s\u00edntesis de todas las exigencias constitucionales que \u00a0 enmarcan el ejercicio del poder impositivo del Estado. Por eso, la \u00a0 jurisprudencia ha precisado el m\u00e9todo y ha admitido distintos niveles de \u00a0 intensidad que atiendan a esas particularidades y permitan un estudio integral \u00a0 de las normas tributarias. En general, la intensidad del escrutinio aplicado no es \u00a0 estricto. Con todo, esta posibilidad no est\u00e1 excluida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
36. En efecto, en la Sentencia \u00a0 C-060 de 2018 la Corte us\u00f3 este escrutinio para concluir que las \u00a0 amnist\u00edas tributarias compromet\u00edan, prima facie, los principios de \u00a0 igualdad, equidad y justicia tributaria, pues los incentivos previstos para que \u00a0 los contribuyentes incumplidos se pongan al d\u00eda con el fisco pueden llegar a \u00a0 desequilibrar el reparto equitativo de las cargas p\u00fablicas, en detrimento de \u00a0 quienes han satisfecho de manera completa y oportuna sus obligaciones. Esta \u00a0 situaci\u00f3n generar\u00eda un trato inequitativo a personas con la misma capacidad \u00a0 econ\u00f3mica. En ese sentido, la validez constitucional de una amnist\u00eda no debe \u00a0 estar fundamentada \u00fanicamente en el logro de mayores ingresos fiscales o en el \u00a0 aumento de la eficiencia y eficacia del recaudo, sino en una justificaci\u00f3n que \u00a0 supere las condiciones de un juicio estricto de proporcionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sentencia C-551 de 2015[89] \u00a0analiz\u00f3 los art\u00edculos 35 a 39 de la Ley 1739 de 2014. A juicio de los \u00a0 demandantes, las normas daban un trato diferente a los contribuyentes cumplidos \u00a0 y a los contribuyentes incumplidos, pues estos \u00faltimos gozaban de una amnist\u00eda \u00a0 que los exim\u00eda de la imposici\u00f3n de sanciones por concepto del impuesto sobre la \u00a0 renta y por la comisi\u00f3n de infracciones cambiarias. En aquella ocasi\u00f3n, la Corte \u00a0 Constitucional concluy\u00f3 que, contrario a las consideraciones de los demandantes, \u00a0 se estaba ante una situaci\u00f3n espec\u00edfica con circunstancias normativas y f\u00e1cticas \u00a0 excepcionales. De igual forma, el impuesto de normalizaci\u00f3n tributaria era \u00a0 obligatorio, mientras que el mecanismo de normalizaci\u00f3n tributaria que \u00a0 pertenec\u00eda al r\u00e9gimen general era potestativo. Finalmente, consider\u00f3 que podr\u00eda \u00a0 haber en algunos eventos un trato diferente respecto del incumplimiento de la \u00a0 obligaci\u00f3n formal de suministrar informaci\u00f3n completa y veraz en las \u00a0 declaraciones de impuestos y que, en estos eventos, podr\u00edan considerarse como \u00a0 una medida de saneamiento. En este caso la Corte decidi\u00f3 que se justificaba \u00a0 un trato diferente entre contribuyentes cumplidos y no cumplidos al aplicar \u00a0 un test estricto de proporcionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sentencia C-743 de 2015[90] \u00a0sigui\u00f3 este mismo test para analizar la constitucionalidad del art\u00edculo 57 \u00a0 de la Ley 1739 de 2014[91] \u201cPor medio de la cual se modifica el \u00a0 Estatuto Tributario, la Ley 1607 de 2012, se crean mecanismos de lucha contra la \u00a0 evasi\u00f3n y se dictan otras disposiciones\u201d. En este caso, la Corte \u00a0 Constitucional afirm\u00f3 que la exigencia del juicio obedec\u00eda a los problemas que \u00a0 las amnist\u00edas planteaban a la luz de las normas constitucionales que \u00a0 gobernaban el sistema tributario desde la perspectiva de la igualdad y equidad \u00a0 del sistema tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En aquella ocasi\u00f3n, el \u00a0 Tribunal encontr\u00f3 que el art\u00edculo 57 de la Ley 1739 de 2014 no superaba el \u00a0 juicio estricto de proporcionalidad. La norma buscaba un fin constitucionalmente \u00a0 imperioso, esto era, optimizar las actividades de recaudo de las obligaciones \u00a0 pendientes de pago. Sin embargo, una amnist\u00eda pod\u00eda resultar contraproducente para \u00a0 alcanzar dicho prop\u00f3sito. En este sentido, afirm\u00f3: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[s]i bien en el corto plazo las amnist\u00edas permiten \u00a0 alcanzar valiosos objetivos de pol\u00edtica fiscal, en tanto facilitan el recaudo y \u00a0 ampl\u00edan la base tributaria sin incurrir en los costos que generan los mecanismos \u00a0 de fiscalizaci\u00f3n y sanci\u00f3n, cuando se transforman en pr\u00e1ctica constante pueden \u00a0 desestimular a los contribuyentes de cumplir a tiempo con sus obligaciones \u00a0 tributarias, ante la expectativa de aguardar hasta la pr\u00f3xima amnist\u00eda y as\u00ed \u00a0 beneficiarse de un tratamiento fiscal m\u00e1s benigno del que se dispensa a quienes \u00a0 atendieron sus obligaciones puntualmente.\u201d[92] \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sentencia C-833 de 2013[93] \u00a0tambi\u00e9n sigui\u00f3 un test estricto de proporcionalidad, para declarar \u00a0 inexequible, sin efectos retroactivos, el art\u00edculo 163 de la Ley 1607 de 2012. \u00a0 Aunque la finalidad de la norma acusada, que era\u00a0\u201ccontribuir a reducir los \u00a0 altos niveles de evasi\u00f3n y elusi\u00f3n fiscal\u201d, pero se consider\u00f3 leg\u00edtima e \u00a0 imperiosa, y el medio empleado se consider\u00f3 id\u00f3neo, la Corte no lo juzg\u00f3 \u00a0 necesario, pues ya exist\u00eda un \u00a0 r\u00e9gimen general para la inclusi\u00f3n de activos omitidos de la exclusi\u00f3n de pasivos \u00a0 inexistentes, previsto en el art\u00edculo 239-1 del ET[94]. En estas condiciones, la medida resultaba \u00a0 desproporcionada, ya que, en aras de lograr un prop\u00f3sito leg\u00edtimo, se introduc\u00eda \u00a0 un beneficio que violaba el principio de equidad horizontal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
37. En otras ocasiones, la Corte \u00a0 Constitucional ha utilizado un test intermedio, cuando exista un \u201cindicio de inequidad o \u00a0 arbitrariedad\u201d[95] y \u00a0 no se afecte un derecho fundamental. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por ejemplo, la Sentencia C-748 de 2009[96] \u00a0declar\u00f3 condicionalmente exequible una norma que preve\u00eda una exenci\u00f3n tributaria \u00a0 para los magistrados de Tribunales, y no para los magistrados auxiliares de la \u00a0 Corte Constitucional, la Corte Suprema de Justicia, el Consejo de Estado y el \u00a0 Consejo Superior de la Judicatura, ni tampoco para los magistrados de los \u00a0 Consejos Seccionales de la Judicatura, a pesar de que todos estaban \u00a0 hist\u00f3ricamente en el mismo plano o situaci\u00f3n f\u00e1ctica. En aquella ocasi\u00f3n, la \u00a0 Sala Plena de la Corte Constitucional estableci\u00f3 que dicha exenci\u00f3n deb\u00eda \u00a0 extenderse a los mencionados en \u00faltimo lugar, pues as\u00ed lo exig\u00eda el principio de \u00a0 equidad horizontal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, en la \u00a0 Sentencia C-183 de 1998[97] esta Corporaci\u00f3n declar\u00f3 \u00a0 la exequibilidad condicionada de las normas que exclu\u00edan a las sociedades \u00a0 comisionistas de bolsa del impuesto a las ventas, bajo el entendido\u00a0\u201cde que la exenci\u00f3n all\u00ed \u00a0 contemplada se hace extensiva a las comisiones que cobren las sociedades \u00a0 fiduciarias por concepto de las operaciones y servicios en que prestan los dos \u00a0 tipos de sociedades\u201d.\u00a0La Corte reiter\u00f3 que la vigilancia \u00a0 administrativa es un elemento externo que puede tener incidencia en materia \u00a0 fiscal cuando se desarrolla la misma actividad econ\u00f3mica y no existen \u00a0 diferencias jur\u00eddicas, estructurales o funcionales.[98] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, en la\u00a0\u00a0 \u00a0 Sentencia C-349 de 1995[99] la Corte declar\u00f3 \u00a0 inexequible la norma que conced\u00eda una exclusi\u00f3n de IVA sobre la venta de un \u00a0 servicio financiero, sin que hubiera raz\u00f3n para que servicios de similar \u00a0 naturaleza no quedaran tambi\u00e9n cubiertos por dicho beneficio. En esta ocasi\u00f3n, \u00a0 la Corte adujo: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cla exenci\u00f3n de impuestos que se \u00a0 establece sobre algunas transacciones comerciales, cuando se realizan con una \u00a0 entidad sometida al control y vigilancia de la Superintendencia Bancaria, \u00a0 implica un trato preferente en relaci\u00f3n con el que se da a las personas \u00a0 jur\u00eddicas que est\u00e1n sometidas a control de entidades distintas, cuyas \u00a0 operaciones comerciales s\u00ed aparecen gravadas con el impuesto a las ventas, sin \u00a0 que existan justificaciones razonables y objetivas para establecer la \u00a0 diferenciaci\u00f3n, pues lo que en esencia se hace es tratar en forma diferente la \u00a0 misma actividad\u201d.[100] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
38. En otros casos la Corte Constitucional \u00a0 acude a un test de proporcionalidad leve. En la Sentencia C-249 de \u00a0 2013[101] la Corte se pronunci\u00f3 sobre una norma que limitaba el reconocimiento fiscal de \u00a0 costos, deducciones, pasivos e impuestos descontables pagados en efectivo. Este \u00a0 Tribunal consider\u00f3 que el legislador no violaba la equidad tributaria cuando \u00a0 limitaba el reconocimiento fiscal de costos, deducciones, pasivos e impuestos \u00a0 descontables pagados en efectivo, y, en cambio, les daba un reconocimiento \u00a0 tributario pleno a los pagados por los medios establecidos en la norma, \u00a0 distintos al efectivo, entre los cuales ocupaban un lugar preponderante los \u00a0 medios bancarios. A juicio de la Corte, esta regulaci\u00f3n se ajustaba al principio \u00a0 de equidad por las siguientes razones: (i) los contribuyentes ten\u00edan en \u00a0 principio la oportunidad de acceder al sistema financiero voluntariamente; (ii) \u00a0 se les daba un tiempo para que lo hicieran; (iii) los costos que les implicaba \u00a0 el uso de los productos y servicios financieros tend\u00edan parcialmente a \u00a0 desmontarse y los que persist\u00edan pod\u00edan administrarse de un modo ponderado; (iv) \u00a0 la norma persegu\u00eda una finalidad constitucionalmente v\u00e1lida y era eficaz para \u00a0 alcanzarla; y (v) la materializaci\u00f3n de esa finalidad permit\u00eda mejorar el \u00a0 recaudo fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-198 de 2012[102] esta Corporaci\u00f3n estudi\u00f3 una disposici\u00f3n que consagraba \u00a0 el mecanismo de la retenci\u00f3n en la fuente para ingresos por exportaci\u00f3n de \u00a0 hidrocarburos y dem\u00e1s productos mineros. Luego de realizar el correspondiente \u00a0 an\u00e1lisis, determin\u00f3 que exist\u00eda disimilitud desde los primeros elementos \u00a0 espec\u00edficos de la norma ligados a la naturaleza, propiedad, producci\u00f3n y \u00a0 comercializaci\u00f3n de los recursos que originan los ingresos en cuesti\u00f3n, frente a \u00a0 los dem\u00e1s por bienes exportados. Esta diferencia ameritaba una estructuraci\u00f3n \u00a0 grupal \u00fanica en materia tributaria, la cual, a su vez, giraba en torno a las \u00a0 perspectivas y condiciones de la econom\u00eda nacional e internacional, situaci\u00f3n \u00a0 que justificaba y permit\u00eda al legislador ejercer la potestad de configuraci\u00f3n \u00a0 normativa otorgada por el constituyente, con apoyo en los art\u00edculos 95, 150-12, \u00a0 334, 338 y 366 de la Carta Pol\u00edtica. En esta ocasi\u00f3n, la Corte Constitucional \u00a0 concluy\u00f3 que, al no existir situaciones similares, resultaba inane el juicio de \u00a0 igualdad esbozado por el demandante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, en la Sentencia C-1149 de \u00a0 2003[103] la Corte Constitucional tambi\u00e9n us\u00f3 un \u00a0 test de proporcionalidad leve para estudiar los art\u00edculos 67 y 68 de la Ley \u00a0 788 de 2002, los cuales exclu\u00edan de la posibilidad de solicitar la devoluci\u00f3n o \u00a0 compensaci\u00f3n de saldos a favor a todas aquellas personas responsables del \u00a0 impuesto sobre las ventas que no fueran exportadores, productores de bienes \u00a0 exentos, o sujetos de retenci\u00f3n en la fuente. La Corte estableci\u00f3 que bastaba\u00a0la existencia de una raz\u00f3n objetiva y suficiente que \u00a0 justificara el trato tributario diferente. Esta Corporaci\u00f3n determin\u00f3 (i) si el \u00a0 fin buscado por la norma al establecer la mencionada diferencia de trato era \u00a0 leg\u00edtimo, (ii) si el medio empleado no estaba expresamente prohibido y (iii) si \u00a0 dicho medio era adecuado para alcanzar el fin buscado. A partir de este test, \u00a0 concluy\u00f3 que las normas acusadas apuntaban a un fin leg\u00edtimo al estimular la \u00a0 producci\u00f3n o prestaci\u00f3n de bienes o servicios considerados prioritarios. De \u00a0 igual manera, tampoco vulneraban el principio de equidad tributaria, pues \u00a0 \u201clas normas acusadas previeron que para ciertos grupos identificables, la \u00a0 causaci\u00f3n permanente e inevitable de saldos a favor justificaba permitir \u00a0 excepcionalmente su devoluci\u00f3n o compensaci\u00f3n dados los fines de est\u00edmulo \u00a0 econ\u00f3mico que orientaron la decisi\u00f3n del legislador al crear una excepci\u00f3n a la \u00a0 prohibici\u00f3n de utilizar dichos mecanismos\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
39. De lo anterior se deduce que esta \u00a0 Corporaci\u00f3n ha utilizado el test de razonabilidad o de proporcionalidad para \u00a0 verificar si una norma tributaria viola o no los principios de equidad \u00a0 tributaria y el principio de igualdad. Sin embargo, la intensidad del escrutinio \u00a0 difiere en cada caso. Como regla general se ha utilizado un juicio de \u00a0 proporcionalidad leve para evaluar la constitucionalidad de medidas legislativas en materias \u00a0 econ\u00f3micas, tributarias o de pol\u00edtica internacional[104]. \u00a0 No obstante, tambi\u00e9n ha utilizado un test intermedio cuando existe la \u00a0 posibilidad de una inequidad o arbitrariedad en la norma acusada. \u00a0 Excepcionalmente, la Corte ha usado un test estricto de proporcionalidad para \u00a0 evaluar las amnist\u00edas tributarias, pues estas suponen un trato diferenciado \u00a0 entre los contribuyentes que se encuentren en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica, lo \u00a0 que puede conducir a una violaci\u00f3n del derecho a la igualdad y a los principios \u00a0 de justicia y equidad tributaria que rigen el sistema tributario, con lo cual se \u00a0 afecta el orden justo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
40. En conclusi\u00f3n, al tratar el concepto de equidad \u00a0 tributaria y su an\u00e1lisis, la Corte Constitucional (i) parte del principio seg\u00fan \u00a0 el cual el Legislador goza de libertad para la configuraci\u00f3n, creaci\u00f3n, \u00a0 modificaci\u00f3n y eliminaci\u00f3n de impuestos; (ii) no obstante, esta potestad debe \u00a0 ajustarse a los principios de equidad, eficiencia y progresividad propios del \u00a0 sistema tributario; (iii) el principio de equidad tributaria opera como \u00a0 expresi\u00f3n concreta del principio de justicia tributaria, y como s\u00edntesis de los \u00a0 principios de igualdad, progresividad y eficacia. Dichos postulados se \u00a0 complementan de forma articulada para consolidar un sistema tributario que \u00a0 cumpla con las normas constitucionales superiores y salvaguarden un orden justo; \u00a0 (iv) el principio de equidad tributaria se define como la prohibici\u00f3n de que el \u00a0 orden jur\u00eddico imponga obligaciones excesivas o beneficios desbordados al \u00a0 contribuyente, el cual, a su vez, se divide en equidad horizontal y vertical. Conforme al primer tipo de equidad, el sistema tributario \u00a0 debe tratar de id\u00e9ntica manera a las personas que, antes de tributar, gozan de \u00a0 la misma capacidad econ\u00f3mica, de modo tal que queden situadas en el mismo nivel \u00a0 despu\u00e9s de pagar sus contribuciones. El segundo tipo de equidad se identifica \u00a0 con la exigencia de\u00a0progresividad, que ordena distribuir la carga tributaria de \u00a0 manera tal que quienes tienen mayor capacidad econ\u00f3mica soporten una mayor cuota \u00a0 de impuesto; finalmente, (v) para resolver un cargo de inequidad \u00a0 tributaria, esta Corporaci\u00f3n acude a un test de razonabilidad o \u00a0 proporcionalidad. Por regla general, esta Corporaci\u00f3n ha utilizado un test de \u00a0 proporcionalidad leve, aduciendo que, en materia econ\u00f3mica, es suficiente \u00a0 que el fin buscado por la norma sea leg\u00edtimo, que el medio \u00a0 empleado no est\u00e9 expresamente prohibido y que dicho medio sea adecuado para \u00a0 alcanzar el fin buscado. Sin embargo, en otras ocasiones se ha usado un test \u00a0intermedio de proporcionalidad, cuando exista indicio de inequidad o arbitrariedad que \u00a0 no afecte un derecho fundamental. De manera excepcional esta Corporaci\u00f3n ha \u00a0 usado un test estricto de proporcionalidad para\u00a0 analizar \u00a0 amnist\u00edas y otros beneficios tributarios, pues, en estos casos, puede estarse \u00a0 ante la violaci\u00f3n al derecho a la igualdad de los contribuyentes o la afectaci\u00f3n \u00a0 a los principios que rigen el sistema tributario colombiano lo cual, \u00a0 eventualmente, puede sacrificar alg\u00fan derecho fundamental de las personas \u00a0 afectadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
An\u00e1lisis de la constitucionalidad del inciso \u00a0 1\u00ba del art\u00edculo 48 del ET y de los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Universidad del Rosario apoy\u00f3 la \u00a0 pretensi\u00f3n principal de la demanda. El Instituto Colombiano de Derecho \u00a0 Tributario tambi\u00e9n lo hizo pero, adicionalmente, adelant\u00f3 el an\u00e1lisis de lo \u00a0 acusado en caso de que no prosperara el cargo del demandante; en esa hip\u00f3tesis, \u00a0 consider\u00f3 que las normas se ajustan a la Carta. La Academia Colombiana de \u00a0 Jurisprudencia afirm\u00f3 que las disposiciones cuestionadas en el cargo principal \u00a0 son exequibles, pero el cargo subsidiario s\u00ed lleva a la inconstitucionalidad del \u00a0 fragmento \u201c10%\u201d que fija la tarifa de renta para las personas naturales \u00a0 residentes que reciben m\u00e1s de 1000 UVT por concepto de dividendos o \u00a0 participaciones. El Ministerio de \u00a0 Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales y la \u00a0 Secretar\u00eda Jur\u00eddica de la Presidencia de la Rep\u00fablica consideraron que las normas acusadas no violan la \u00a0 Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, el jefe del Ministerio P\u00fablico \u00a0 afirm\u00f3 que las normas deben ser declaradas exequibles por los cargos, y la \u00a0 declaratoria se extiende al inciso 1\u00ba de art\u00edculo 48 del ET por la integraci\u00f3n \u00a0 de la unidad normativa que solicit\u00f3 en su concepto, tesis acogida por esta Sala \u00a0 tras asumir que entre las normas integradas existe una estrecha relaci\u00f3n \u00a0 conceptual, pues la consideraci\u00f3n de los dividendos como renta exenta o no \u00a0 exenta para determinados sujetos presenta, a primera vista, una cuesti\u00f3n de \u00a0 presunta inconstitucionalidad debido a la distinci\u00f3n que hace entre sujetos y \u00a0 tarifas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
42. Los argumentos del cargo principal \u00a0se concretan en que los art\u00edculos 48 inciso 1\u00ba del ET, y 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 \u00a0 de 2016, que consideran los dividendos como renta no exenta para personas \u00a0 naturales residentes y no residentes y establecen las tarifas que estos sujetos \u00a0 deben pagar en el impuesto de renta, respectivamente, violan la justicia y la \u00a0 equidad horizontal tributaria por las siguientes razones: (i) generan un tributo sobre una renta que ya \u00a0 fue gravada. De acuerdo con esta tesis, (ii) se trata de la misma riqueza que \u00a0 paga impuestos tanto en cabeza de la sociedad como de los socios. El \u00a0 razonamiento indica que el gravamen genera injusticia en t\u00e9rminos tributarios. \u00a0 Por otra parte, el impuesto no cumple con la justicia y la equidad horizontal \u00a0 porque (iii) desconoce la capacidad contributiva de los sujetos obligados, ya \u00a0 que grava a las personas naturales pero no a las sociedades nacionales, y no hay \u00a0 derecho a deducci\u00f3n para quienes tributan por este concepto. Adem\u00e1s (iv) implica \u00a0 un trato diferenciado injustificado entre personas naturales residentes y no \u00a0 residentes y sociedades nacionales que beneficia de manera desproporcionada a \u00a0 estas \u00faltimas, a pesar de que deber\u00edan ser tratadas de la misma forma, debido a \u00a0 que son contribuyentes y ejercen la misma actividad gravada: percibir \u00a0 dividendos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
43. Los dos primeros \u00a0 argumentos fueron desarrollados por los intervinientes, no por el demandante, y \u00a0 se mencionan porque se dirigen a un reproche gen\u00e9rico sobre el gravamen \u00a0 cuestionado. Con todo, la posici\u00f3n opuesta sostiene que se trata de personas \u00a0 dis\u00edmiles -la persona jur\u00eddica es distinta de los socios que la conforman- y de \u00a0 patrimonios diferentes. En ese sentido, el gravamen recae sobre rentas y \u00a0 personas que no son asimilables. Por lo tanto, el mismo contribuyente no soporta \u00a0 dos veces el mismo gravamen, lo que eventualmente incidir\u00eda en su capacidad \u00a0 contributiva, pues la actividad de la sociedad es claramente diferenciable de la \u00a0 de los accionistas y socios. Por otra parte, esta postura sostiene que el dise\u00f1o \u00a0 del tributo no aparece a primera vista como injusto, en efecto, como lo anotaron \u00a0 varios intervinientes, si los dividendos se gravaran en cabeza de las \u00a0 sociedades, en las estructuras societarias complejas las utilidades tender\u00edan a \u00a0 diluirse en el pago de impuestos. No obstante, por tratarse de un tema que no \u00a0 fue planteado en la demanda no es objeto de an\u00e1lisis en este proceso. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
44. Con respecto a los \u00a0 \u00faltimos dos argumentos, el demandante alega el desconocimiento de la capacidad \u00a0 contributiva de las personas naturales, adem\u00e1s, las normas generan un trato \u00a0 diferenciado injustificado entre personas naturales residentes y no residentes y \u00a0 sociedades nacionales. Este trato es discriminatorio y viola la equidad \u00a0 horizontal por tratar de manera distinta a quienes tienen la misma capacidad \u00a0 econ\u00f3mica, son contribuyentes y ejercen la actividad gravada de percibir \u00a0 dividendos, con lo que no quedar\u00edan en el mismo nivel despu\u00e9s de pagar sus \u00a0 contribuciones. En suma, el dise\u00f1o hace que dos grupos de sujetos en iguales condiciones (personas naturales \u00a0 residentes y no residentes por un lado, y sociedades nacionales, por el otro) \u00a0 resulten gravados de manera desigual, sin justificaci\u00f3n suficiente; adem\u00e1s el monto a pagar por concepto del tributo no se define \u00a0 atendiendo a la capacidad de pago de las personas naturales residentes que \u00a0 reciben m\u00e1s de 1000 UVT por concepto de dividendos y deben pagar 10% y de los no \u00a0 residentes que deben pagar 5%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
45. Tal y como fue mencionado previamente, \u00a0 el principio de equidad horizontal es un concepto relacional, por lo tanto, el \u00a0 an\u00e1lisis de estos cargos debe adelantarse a trav\u00e9s de un test de razonabilidad y \u00a0 proporcionalidad que tiene distintos niveles de intensidad. Por regla general, \u00a0 esta Corporaci\u00f3n ha utilizado un test de proporcionalidad leve en materia \u00a0 econ\u00f3mica, con todo, cuando existe un \u00a0indicio de inequidad o arbitrariedad que \u00a0 no afecte un derecho fundamental ha usado un test intermedio. De manera \u00a0 excepcional procede un test estricto, limitado a los casos de amnist\u00edas y \u00a0 otros beneficios tributarios, pues, en estos eventos, puede estarse ante una \u00a0 violaci\u00f3n al derecho a la igualdad de los contribuyentes cumplidos para \u00a0 favorecer a los que no han cumplido y una afectaci\u00f3n a los principios que rigen \u00a0 el sistema tributario colombiano lo cual, eventualmente, puede sacrificar \u00a0 derechos fundamentales de las personas afectadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
46. Para el actor, las normas \u00a0 acusadas deben analizarse con un juicio estricto, posici\u00f3n que ninguno de los \u00a0 intervinientes comparte. La Corte considera que no puede acogerse el argumento del demandante sobre la \u00a0 procedencia de un test estricto, ya que las normas no plantean una amnist\u00eda o un \u00a0 beneficio tributario. En este sentido, el tipo de an\u00e1lisis que corresponde en \u00a0 este caso es de intensidad \u00a0 intermedia pues, aunque se trate de un asunto econ\u00f3mico, por lo que proceder\u00eda \u00a0 un test leve, existen elementos que justifican un escrutinio m\u00e1s riguroso. En \u00a0 efecto, como fue visto previamente, la jurisprudencia ha aceptado la aplicaci\u00f3n \u00a0 de un juicio intermedio en materia tributaria cuando existen indicios de \u00a0 inequidad o arbitrariedad en el gravamen o alguno de sus elementos, por ejemplo \u00a0 (i) cuando la disposici\u00f3n afecta un derecho m\u00e1s all\u00e1 de lo que puede \u00a0 hist\u00f3ricamente considerarse como el efecto normal de la medida tributaria; (ii) \u00a0 cuando existen ciertos beneficios fiscales que no abarcan a todos los \u00a0 contribuyentes sino s\u00f3lo a algunos; (iii) cuando se afecta la libre competencia \u00a0 porque grava s\u00f3lo a ciertos contribuyentes y no a otros aunque, prima facie, \u00a0 son competidores en condiciones similares; por lo que la intervenci\u00f3n del Estado \u00a0 puede calificarse como arbitraria, inaceptable o no soportable. Esta \u00faltima \u00a0 hip\u00f3tesis encuentra sustento en principios fundamentales de un sistema \u00a0 constitucional, pues el poder tributario en cabeza del Estado no puede \u00a0 manifestarse a trav\u00e9s de pol\u00edticas fiscales irrazonables o caprichosas, por lo \u00a0 que le est\u00e1 vedado generar ventajas contingentes para ciertos beneficiarios que \u00a0 puedan imponerse sobre otros competidores solamente porque as\u00ed lo disponen las \u00a0 mayor\u00edas pol\u00edticas imperantes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este caso, los indicios \u00a0 de inequidad o arbitrariedad que justifican la aplicaci\u00f3n de un test \u00a0 intermedio pueden hallarse en los siguientes elementos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i) Se trata de un tributo \u00a0 novedoso. Efectivamente, este tipo de gravamen no exist\u00eda en el pa\u00eds desde \u00a0 hace m\u00e1s de 50 a\u00f1os. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Grava un concepto \u00a0-dividendos o participaciones- s\u00f3lo a ciertos grupos que lo perciben \u00a0 -personas naturales residentes y no residentes- y no a otros posibles \u00a0 contribuyentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) Puede haber una \u00a0 afectaci\u00f3n a la libre competencia, derivada de esa distinci\u00f3n entre los sujetos \u00a0 pasivos del gravamen y grupos an\u00e1logos, es decir, competidores, que no est\u00e1n \u00a0 obligados al pago del impuesto, con lo que las normas podr\u00edan generar ventajas \u00a0 injustificadas para ciertos actores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv) La distinci\u00f3n entre los \u00a0 grupos afectados por el gravamen y los sujetos no obligados genera una carga \u00a0 que podr\u00eda no ser soportable ni exigible, tal y como lo afirman el \u00a0 demandante y algunos intervinientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, cabe anotar que, \u00a0 adem\u00e1s de las razones anteriores -que muestran indicios de arbitrariedad en las \u00a0 medidas acusadas-, procede un test intermedio porque no existe un derecho \u00a0 fundamental que, prima facie, est\u00e9 en riesgo cierto de ser afectado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los pasos de este test son los siguientes[105]: (i) \u00a0 establecer si los sujetos y situaciones son comparables, para lo cual \u00a0 deber\u00e1n determinarse las caracter\u00edsticas o elementos relevantes para asimilarlos \u00a0 o diferenciarlos; (ii) determinar la legitimidad de la finalidad, que en \u00a0 el caso del test intermedio se refiere a que sea v\u00e1lida en t\u00e9rminos \u00a0 constitucionales[106]; \u00a0 (iii) analizar la razonabilidad de la relaci\u00f3n medio-fin, que corresponde \u00a0 a que el medio sea adecuado para el logro del fin[107]; (iv) \u00a0 verificar la necesidad como la consideraci\u00f3n de existencia y costo de \u00a0 alternativas en t\u00e9rminos de derechos, en un test intermedio puede constatarse \u00a0 que existen otras alternativas, pero se satisface ese criterio si la \u00a0 escogida por el legislador logra alcanzar el fin de la norma y no afecta \u00a0 significativamente principios o derechos[108] \u00a0y, finalmente, (v) estudiar la proporcionalidad[109] \u00a0en sentido \u00a0 estricto que corresponde al an\u00e1lisis global que indique que la medida \u00a0 promueve sustancialmente un fin constitucionalmente importante sin generar un \u00a0 alto sacrificio[110]. \u00a0 Con base en este m\u00e9todo procede la Corte a estudiar el cargo principal de la \u00a0 demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El primer inciso del art\u00edculo 48 del ET no \u00a0 viola el orden justo, la justicia y la equidad horizontal en materia tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
47. A diferencia de lo alegado por la DIAN \u00a0 en un primer momento de su intervenci\u00f3n, la Corte considera que las personas \u00a0 naturales residentes y no residentes y las sociedades nacionales s\u00ed pueden ser \u00a0 comparables en la medida en que tienen semejanzas relevantes que podr\u00edan llevar \u00a0 a pensar que merecen el mismo trato tributario. En este caso, los criterios \u00a0 relevantes para la comparaci\u00f3n, tal y como fueron mencionados por varios \u00a0 intervinientes, se refieren a que los dos grupos est\u00e1n conformados por sujetos \u00a0 que reciben dividendos o participaciones, por lo tanto, como lo afirm\u00f3 el \u00a0 Procurador, son inversores de capital en personas jur\u00eddicas y reciben renta como \u00a0 resultado de esa inversi\u00f3n y, a la vez, son contribuyentes. Claramente son \u00a0 diferentes en muchos otros aspectos -por ejemplo, s\u00f3lo las personas jur\u00eddicas \u00a0 pueden, a su vez, repartir esos dividendos a sus socios- pero su calidad de \u00a0 inversores interesa porque de ella derivan renta y esta es la actividad que \u00a0 durante 50 a\u00f1os se eximi\u00f3 de gravamen y, ahora, a partir de las normas bajo \u00a0 examen, s\u00f3lo se grava para personas naturales. En efecto, el an\u00e1lisis se centra \u00a0 en la consideraci\u00f3n de los dividendos como constitutivos de renta para efectos \u00a0 del pago de ese impuesto en el caso de las personas naturales residentes y no \u00a0 residentes, mientras que para las sociedades nacionales los dividendos no se \u00a0 consideran constitutivos de renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
48. El segundo paso \u00a0 corresponde al establecimiento de la legitimidad de la finalidad de la medida, \u00a0 que, para un juicio de intensidad intermedia como este, corresponde a que el \u00a0 Legislador haya buscado un fin v\u00e1lido para establecer el tributo. Como fue expuesto por los intervinientes y \u00a0 por el concepto de la Procuradur\u00eda, las razones para asumir que los dividendos \u00a0 recibidos por personas naturales residentes o no residentes deb\u00edan ser \u00a0 considerados gravables por el impuesto de renta responden a dos grandes \u00a0 objetivos: la progresividad del sistema y la dinamizaci\u00f3n de la econom\u00eda. En efecto, las normas pretenden redistribuir la \u00a0 carga tributaria, que se concentraba en las sociedades, para que las personas \u00a0 naturales con poder adquisitivo superior asuman nuevas obligaciones. Esta medida \u00a0 aporta un mayor grado de progresividad al sistema, finalidad que es \u00a0 v\u00e1lida desde nuestro ordenamiento (art\u00edculos 95.9 y 363 superiores). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, las \u00a0 disposiciones pretenden estimular la econom\u00eda por medio de la promoci\u00f3n de la \u00a0 actividad societaria[111]. \u00a0 Para lograrlo, el dise\u00f1o normativo promueve medidas que benefician a las \u00a0 sociedades existentes y que pretenden aumentar la creaci\u00f3n de nuevas personas \u00a0 jur\u00eddicas que dinamicen la econom\u00eda. El primer grupo de objetivos normativos es \u00a0 (i) no descapitalizar las sociedades nacionales, y (ii) hacerlas m\u00e1s \u00a0 competitivas. En cuanto al segundo grupo de finalidades pueden mencionarse las \u00a0 siguientes: (i) democratizar la propiedad accionaria; (ii) incentivar la \u00a0 creaci\u00f3n de grupos empresariales, y (iii) atraer la inversi\u00f3n extranjera. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en estas razones es \u00a0 posible concluir que la exclusi\u00f3n de las sociedades nacionales como sujetos \u00a0 pasivos del impuesto a la renta sobre los dividendos y participaciones tiene \u00a0 finalidades leg\u00edtimas en t\u00e9rminos constitucionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
49. El tercer paso es el estudio de la \u00a0 razonabilidad \u00a0que, en un juicio de intensidad intermedia, determina si el medio escogido por \u00a0 la Ley es adecuado para lograr el objetivo perseguido. En este caso, el medio \u00a0 empleado por el Legislador -no gravar con el impuesto de renta los \u00a0 dividendos percibidos por las sociedades nacionales y tener como sujetos pasivos \u00a0 por ese concepto s\u00f3lo a las personas naturales- es adecuado para lograr los \u00a0 fines propuestos de aportar progresividad por medio de la redistribuci\u00f3n de \u00a0 la carga tributaria para que las personas naturales con mayor poder adquisitivo \u00a0 paguen m\u00e1s impuestos y para estimular la econom\u00eda a trav\u00e9s de la promoci\u00f3n de la \u00a0 actividad societaria nacional. En efecto, gravar con el impuesto de renta los \u00a0 dividendos recibidos por las personas naturales, y no por las personas jur\u00eddicas \u00a0 nacionales, hace que las primeras tributen m\u00e1s que las segundas. Adem\u00e1s, \u00a0 promueve la permanencia de los recursos al interior de las sociedades al no \u00a0 gravar los dividendos que reciban en el impuesto a la renta; de esta forma estas \u00a0 entidades se hacen m\u00e1s competitivas gracias al fortalecimiento de sus capitales, \u00a0 se democratiza la propiedad accionaria al atraer peque\u00f1os inversionistas que \u00a0 reciben el est\u00edmulo de no estar gravados si son personas jur\u00eddicas con lo que, a \u00a0 su vez, se incentiva la creaci\u00f3n de grupos empresariales, y se atrae la \u00a0 inversi\u00f3n extranjera. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este v\u00ednculo de razonabilidad \u00a0 entre los objetivos perseguidos y las medidas adoptadas ha sido estudiado por \u00a0 expertos en la materia y debatido por los canales democr\u00e1ticos correspondientes. \u00a0 En efecto, se trata de temas contenidos en estudios e informes realizados por la Comisi\u00f3n de \u00a0 Expertos para la Equidad y la Competitividad Tributaria (en adelante CEECT), y \u00a0 que fueron parte de la exposici\u00f3n de motivos presentada por el Gobierno Nacional \u00a0 al Congreso de la Rep\u00fablica.[112] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
50. El siguiente paso del test estudia la \u00a0 necesidad \u00a0de la medida entendida como un juicio sobre la alternativa escogida. En efecto, \u00a0 en un test intermedio, esta parte del an\u00e1lisis entiende que, aunque haya \u00a0 distintas posibilidades adecuadas para lograr el fin propuesto, la escogida por \u00a0 el Legislador logra el objetivo pretendido por la medida sin afectar \u00a0 significativamente otros principios o derechos. Por eso, se trata de \u00a0 constatar si esa medida corresponde a la que genere menor restricci\u00f3n, con lo \u00a0 que se impone el an\u00e1lisis de medidas alternativas preferibles. La valoraci\u00f3n \u00a0 racional de alternativas lleva a que algunos sectores de la doctrina[113] propongan que sean las \u00a0 mismas partes las que le presenten al juez constitucional las principales \u00a0 opciones adecuadas que podr\u00edan ser consideradas. De lo contrario, el rango de \u00a0 posibilidades ser\u00eda extremadamente amplio y no existir\u00eda especificidad para \u00a0 definir qu\u00e9 medidas pueden evaluarse. En ese sentido, quien cuestione la \u00a0 necesidad de la medida debe proponer posibilidades que logren la finalidad de \u00a0 forma real y sustancial. Adem\u00e1s, la Corte deber\u00e1 evaluar si esas propuestas \u00a0 tienen un menor impacto que la medida que adopt\u00f3 el legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este caso, las partes no proponen ninguna \u00a0 alternativa para el logro del fin perseguido por el legislador. No obstante, en \u00a0 virtud del principio pro actione la Corte adelanta el an\u00e1lisis de la \u00a0 necesidad de incluir los dividendos de las personas naturales residentes y no \u00a0 residentes como parte del impuesto de renta y excluir los de las sociedades \u00a0 nacionales. Como fue mencionado previamente, los objetivos generales perseguidos \u00a0 por el legislador con estas normas son constitucionalmente admisibles. Un \u00a0 an\u00e1lisis general de alternativas propio de la intensidad de un test intermedio \u00a0 muestra que la medida es adecuada y, aunque existan otras posibilidades \u00a0 distintas para lograr mayor tributaci\u00f3n de las personas naturales (por ejemplo \u00a0 la creaci\u00f3n de un nuevo impuesto distinto a la renta s\u00f3lo para las personas \u00a0 naturales con mayor riqueza), la escogida por el legislador no afecta \u00a0 significativamente principios o derechos. En efecto, el Congreso opt\u00f3 por \u00a0 reformar los ingresos constitutivos de renta en el caso de las personas \u00a0 naturales para incluir los dividendos, que por definici\u00f3n corresponden a una \u00a0 porci\u00f3n de riqueza que excede las necesidades b\u00e1sicas del contribuyente -no \u00a0 corresponden a salario ni a pensiones- y son capitales que requieren de un \u00a0 tiempo relativamente extenso para ser generados y repartidos por las sociedades. \u00a0 Esta alternativa no afecta los derechos de las personas naturales gravadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con todo, la tesis del demandante, apoyada \u00a0 por algunos intervinientes, es que s\u00ed afecta derechos por generar un beneficio \u00a0 exagerado para las sociedades nacionales que, a su vez, perjudica a las personas \u00a0 naturales, pues todos son contribuyentes, y se encuentran en un plano de \u00a0 igualdad, adem\u00e1s la medida desconoce la capacidad contributiva de los sujetos de \u00a0 la norma, por eso la \u00fanica alternativa que propone el demandante, para cesar la \u00a0 supuesta inequidad es volver al esquema anterior de no gravar los dividendos con \u00a0 el impuesto a la renta. La Corte constata que, si bien es cierto que la \u00a0 inclusi\u00f3n de los dividendos o participaciones en la base gravable del impuesto a \u00a0 la renta de las personas naturales puede afectar derechos como la propiedad, no \u00a0 lo es menos que \u00e9ste se afecta siempre que se adopten este tipo de medidas \u00a0 tributarias. Adem\u00e1s, tal afectaci\u00f3n no es significativa, como lo ser\u00eda si se \u00a0 determina una medida tributaria con rasgos confiscatorios. Tampoco perjudica de \u00a0 manera intolerable a las personas naturales que reciben dividendos y deben \u00a0 tributar por ellos. Adem\u00e1s, para efectos del logro de los objetivos propuestos \u00a0 por el legislador, se trata de una alternativa plausible, pues existen razones \u00a0 importantes que justifican que el dise\u00f1o de un sistema tributario m\u00e1s progresivo \u00a0 haga indispensable que las personas naturales con mayor poder adquisitivo \u00a0 tributen m\u00e1s de acuerdo con su realidad econ\u00f3mica, necesidad que ya ha sido \u00a0 demostrada en Colombia por estudios de distintos expertos.[114] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
51. Finalmente, el an\u00e1lisis \u00a0 de proporcionalidad en sentido estricto -es decir el estudio en t\u00e9rminos \u00a0 de derechos y principios del \u201ccosto\u201d y el \u201cbeneficio\u201d de la medida adoptada por \u00a0 el legislador- consiste, en un juicio intermedio, en un an\u00e1lisis global que \u00a0 permita determinar si la medida \u00a0 promueve sustancialmente un objetivo constitucionalmente importante sin generar \u00a0 un sacrificio extremo a otros derechos o principios. En este caso, la finalidad \u00a0 de hacer m\u00e1s progresivo el sistema tributario es, sin duda, un prop\u00f3sito \u00a0 constitucionalmente importante y el sacrificio no es excesivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
52. Por consiguiente, las normas \u00a0 demandadas en el cargo principal son constitucionales. En primer lugar, la \u00a0 medida bajo an\u00e1lisis pretende alcanzar el fin leg\u00edtimamente v\u00e1lido de distribuir \u00a0 la carga tributaria y estimular la econom\u00eda por medio de la promoci\u00f3n de la \u00a0 actividad societaria, prevista en el art\u00edculo 333 de la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 Asimismo, la medida es adecuada en cuanto aporta a la progresividad del sistema \u00a0 tributario mediante la distribuci\u00f3n ya mencionada, con el fin de que las \u00a0 personas con mayor poder adquisitivo paguen m\u00e1s impuestos y se estimule la \u00a0 econom\u00eda. Adicionalmente, la medida es necesaria, sirve para lograr el fin \u00a0 propuesto y no afecta significativamente principios o derechos aunque pueda \u00a0 haber otras opciones. Finalmente, la proporcionalidad radica en el hecho de \u00a0 hacer m\u00e1s progresivo el sistema tributario, lo cual es, sin duda, un prop\u00f3sito \u00a0 constitucionalmente importante y el sacrificio no es excesivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese sentido, se declarar\u00e1 la \u00a0 exequibilidad del inciso 1\u00ba del art\u00edculo 48 del Estatuto Tributario tal y como \u00a0 fue modificado por el art\u00edculo 2\u00ba de la Ley 1819 de 2016, y de los art\u00edculos 6\u00ba \u00a0 y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se \u00a0 fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y \u00a0 se dictan otras disposiciones\u201d, \u00a0 \u00fanicamente por el cargo analizado en esta oportunidad. Ya que el cargo principal no prosper\u00f3, corresponde a la \u00a0 Corte analizar el cargo subsidiario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La tarifa especial del impuesto de renta \u00a0 contenida en el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016- no desconoce la justicia, la \u00a0 igualdad ni la equidad horizontal en materia tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
53. El demandante considera que la \u00a0 diferencia tarifaria establecida en el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016 -10% \u00a0 para personas naturales residentes que reciban m\u00e1s de 1000 UVT en dividendos y \u00a0 5% para personas naturales no residentes- viola la igualdad, la equidad \u00a0 horizontal y la justicia tributaria por las siguientes razones: (i) se trata de \u00a0 sujetos que se encuentran en condiciones similares, pues son contribuyentes y \u00a0 competidores en el mercado, por lo que deben ser tratados con paridad. Por eso \u00a0 propone un test de razonabilidad que parte de la consideraci\u00f3n de que deben ser \u00a0 comparados como iguales. (ii) El trato diferenciado no tiene justificaci\u00f3n. \u00a0 Aunque se alegara que se trata de un incentivo para atraer inversi\u00f3n extranjera, la medida no consulta la capacidad econ\u00f3mica de los \u00a0 contribuyentes y, por el contrario, genera una carga tributaria excesiva, pues \u00a0 el monto que recibe el socio por dividendos no se relaciona con su propia \u00a0 capacidad econ\u00f3mica sino con la de la sociedad. Dos de las intervenciones apoyan esta tesis y \u00a0 afirman que no existe raz\u00f3n suficiente para establecer el trato diferenciado en \u00a0 la tarifa, pues el tributo debe estar ligado a la capacidad contributiva y no a \u00a0 la residencia. Los dem\u00e1s \u00a0 intervinientes consideraron que la expresi\u00f3n \u201c10%\u201d se ajusta a la \u00a0 Constituci\u00f3n, en general argumentaron que la disposici\u00f3n supera un test \u00a0 intermedio de proporcionalidad y alegaron diversas razones adicionales que \u00a0 justifican la medida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
54. Para la Corte, la expresi\u00f3n \u201c10%\u201d \u00a0 es constitucional ya que el escrutinio intermedio del test de razonabilidad y \u00a0 proporcionalidad as\u00ed lo muestra. En cuanto a la posibilidad de comparar los \u00a0 grupos a los que la norma asigna un trato diferenciado hay dos posiciones, \u00a0 la que los considera similares y la que estima que son completamente distintos y \u00a0 no habr\u00eda lugar a mayor an\u00e1lisis. Esta \u00faltima tesis es defendida por el \u00a0 Ministerio de Hacienda, que afirma que se trata de sujetos dis\u00edmiles por \u00a0 lo que, en principio, estar\u00eda justificado un trato distinto[115]. La entidad consider\u00f3 que los sujetos no son comparables porque las personas naturales no residentes \u00a0 no se benefician por igual de prestaciones p\u00fablicas y sociales del Estado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte no comparte la tesis del \u00a0 Ministerio seg\u00fan la cual esta diferencia hace imposible la aplicaci\u00f3n del juicio de \u00a0 proporcionalidad. De hecho, este procede para analizar la relevancia de los \u00a0 criterios usados para determinar el trato diferenciado, pues en casos como \u00a0 estos, los sujetos tambi\u00e9n tienen caracter\u00edsticas semejantes. Justamente, el \u00a0 centro de este debate es si se trata o no de sujetos en situaciones an\u00e1logas y \u00a0 que, por tanto, deban recibir el mismo trato tributario. En efecto, los dos \u00a0 grupos est\u00e1n conformados por personas naturales que reciben dividendos y deben \u00a0 pagar renta por ellos, lo cual los har\u00eda muy similares, aunque las personas \u00a0 naturales no residentes s\u00f3lo tienen obligaciones tributarias frente a ingresos \u00a0 de fuente nacional. Adem\u00e1s, el demandante los considera competidores en el \u00a0 mercado, raz\u00f3n por la que ser\u00edan equiparables. La \u00fanica diferencia parecer\u00eda ser \u00a0 el car\u00e1cter de residentes o no residentes, con lo que, prima facie, \u00a0 habr\u00eda una distinci\u00f3n injustificada y violatoria de la equidad tributaria. Con \u00a0 base en estos rasgos de los sujetos a comparar la Corte analizar\u00e1 la \u00a0 razonabilidad y la proporcionalidad de la medida. Con todo, no puede perderse de \u00a0 vista que el estudio de la distinci\u00f3n entre personas naturales residentes que \u00a0 reciben m\u00e1s de 1000 UVT por concepto de dividendos y personas naturales no \u00a0 residentes, es parte de un sistema tarifario escalonado para las personas \u00a0 naturales residentes que ha sido dise\u00f1ado para promover la progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
55. El segundo paso consiste en determinar \u00a0 la legitimidad de la medida, que en el caso del test intermedio se \u00a0 refiere a que sea v\u00e1lida en t\u00e9rminos constitucionales. La tarifa prevista \u00a0 en el art\u00edculo 6\u00ba pretende alcanzar el fin constitucional de fomentar la \u00a0 inversi\u00f3n extranjera en el pa\u00eds para generar mayor crecimiento econ\u00f3mico. El \u00a0 legislador decidi\u00f3 establecer est\u00edmulos fiscales y a la vez racionalizar el monto de los beneficios \u00a0 tributarios, por eso hace \u00a0 una distinci\u00f3n entre residentes y no residentes que deben pagar renta sobre los \u00a0 dividendos. De hecho, el dise\u00f1o normativo los ubica en reg\u00edmenes diferentes con \u00a0 especificidades propias derivadas de la libertad de configuraci\u00f3n del legislador \u00a0 y de distintas razones que se expondr\u00e1n posteriormente. Esta distinci\u00f3n \u00a0 normativa debe ser considerada porque la pretensi\u00f3n del demandante es atribuir \u00a0 las consecuencias del r\u00e9gimen tarifario de las personas naturales no residentes \u00a0 al r\u00e9gimen de residentes. Sin embargo, no puede perderse de vista que la \u00a0 finalidad de la medida no s\u00f3lo se refiere a la distinci\u00f3n entre los dos grupos, \u00a0 tambi\u00e9n es mantener la progresividad entre los residentes por medio de un \u00a0 sistema tarifario escalonado y determinar una tarifa fija para los no residentes \u00a0 a fin de mantener la equidad horizontal en el pago del impuesto a la renta sobre \u00a0 los dividendos. En efecto, la tarifa del 5% se justifica por la imposibilidad \u00a0 de conocer exactamente su capacidad contributiva, pues el Estado s\u00f3lo sabe \u00a0 que estos sujetos reciben dividendos en Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta forma, en el caso de los residentes, el legislador solo grav\u00f3 a aquellos \u00a0 accionistas o socios que reciban actualmente entre $17\u2019800.000 y $29\u2019000.000 en \u00a0 dividendos con una tarifa del 5%, y con un 10% a aquellos que reciban una cuota \u00a0 mayor a ese valor. Las intervenciones indican que en Colombia este tipo de \u00a0 ganancias corresponde a tenedores de acciones de ingresos altos, de manera que \u00a0 la norma ayuda a que el sistema tributario se ajuste a los criterios de justicia \u00a0 y progresividad. Adem\u00e1s, esta \u00a0 previsi\u00f3n pretende democratizar la propiedad accionaria por medio de la \u00a0 atracci\u00f3n de peque\u00f1os inversionistas a esas sociedades, teniendo en cuenta que \u00a0 las primeras 600 UVT no pagan la tarifa especial del impuesto de renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
56. El tercer paso consiste en analizar la \u00a0 razonabilidad de la relaci\u00f3n medio-fin, que en un juicio intermedio \u00a0 corresponde a que el medio sea adecuado para el logro del objetivo. La \u00a0 tarifa diferencial que prev\u00e9 la Ley 1819 de 2016 para los dividendos percibidos \u00a0 por las personas no residentes, se adec\u00faa a la facultad del Estado de \u00a0 proteger las inversiones que llevan a cabo los extranjeros. En efecto, \u00a0 genera un incentivo apreciable para los no residentes, por lo que ser\u00eda \u00a0 razonable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
57. En cuanto a la evaluaci\u00f3n de la \u00a0 necesidad, \u00a0entendida como la adecuaci\u00f3n de la medida y la consideraci\u00f3n de opciones menos \u00a0 restrictivas, en un test intermedio puede constatarse que existen otras \u00a0 alternativas adecuadas, pero se satisface ese criterio si la escogida por el \u00a0 legislador alcanza el fin de la norma y no afecta significativamente \u00a0 principios o derechos. Para la Corte, la medida es necesaria ya que si \u00a0 las personas naturales residentes pudieran acceder al beneficio se debilitar\u00eda \u00a0 el incentivo para la inversi\u00f3n extranjera, pues no ser\u00eda exclusivo para esta \u00a0 \u00faltima. Adem\u00e1s, no afecta significativamente principios o derechos. \u00a0 Efectivamente, tal como fue anotado por los intervinientes, el Legislador \u00a0 procur\u00f3 mantener la equidad a trav\u00e9s de la imposici\u00f3n de una tarifa \u00fanica para \u00a0 las personas naturales no residentes por las siguientes razones: (i) no est\u00e1n en \u00a0 la misma posici\u00f3n frente a la inversi\u00f3n que los nacionales; (ii) no es posible \u00a0 determinar un rango progresivo -como en el caso de los residentes- porque se \u00a0 desconocen sus ingresos totales; (iii) es una medida eficiente, ya que este \u00a0 impuesto no les demanda depurar sus ingresos ni compensar p\u00e9rdidas; y (iv) no es \u00a0 posible exigir el pago de los tributos por todos sus ingresos ya que estos se \u00a0 localizan en su mayor\u00eda fuera de la jurisdicci\u00f3n colombiana. Esta opci\u00f3n \u00a0 resulta adecuada y no afecta los derechos de las personas naturales residentes, \u00a0 en efecto, para ellas aplica un esquema de rangos tarifarios porque (i) declaran sobre la totalidad de sus ingresos \u00a0 y dividendos tanto de fuente nacional como extranjera; (ii) pueden depurar \u00a0 dichos ingresos en la declaraci\u00f3n del impuesto a la renta; y (iii) estas tarifas \u00a0 buscan darle una mayor progresividad al sistema tributario, en la medida \u00a0 en que establece que quienes tienen mayor capacidad contributiva deben aportar \u00a0 m\u00e1s. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, el demandante no aporta \u00a0 razones que demuestren la alegada violaci\u00f3n de derechos que generar\u00eda la \u00a0 diferenciaci\u00f3n en las tarifas entre residentes y no residentes. En efecto no \u00a0 hay pruebas de la supuesta afectaci\u00f3n de la capacidad econ\u00f3mica de los \u00a0 contribuyentes derivada del cobro del impuesto ni certeza sobre la \u00a0 discriminaci\u00f3n, por el contrario, existen argumentos plausibles para la \u00a0 adopci\u00f3n de la medida en el marco del sistema tributario, estas son el est\u00edmulo \u00a0 a la inversi\u00f3n extranjera y la necesidad de mantener una escala tarifaria que \u00a0 brinde progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La opci\u00f3n propuesta por el actor es que \u00a0 las personas naturales residentes que reciban m\u00e1s de 1000 UVT por concepto de \u00a0 dividendos tengan la misma tarifa de las personas naturales no residentes que es \u00a0 del 5%. Si se acepta esa tesis, \u00a0 se generar\u00edan consecuencias ileg\u00edtimas en t\u00e9rminos constitucionales, pues \u00a0 eliminar\u00eda uno de los tres rangos tarifarios para los residentes, en contra del \u00a0 principio de progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
58. Finalmente, la proporcionalidad \u00a0en sentido estricto, entendida como el an\u00e1lisis global que indica si la \u00a0 medida promueve sustancialmente un inter\u00e9s constitucionalmente importante sin \u00a0 generar un alto sacrificio, muestra que la expresi\u00f3n demandada es \u00a0 constitucional. No es evidente que el objetivo de atraer capital extranjero \u00a0 sacrifique el principio de igualdad tributaria, en efecto, el trato \u00a0 diferenciado encuentra razones constitucionalmente v\u00e1lidas y la opci\u00f3n adoptada \u00a0 por el legislador no genera una afectaci\u00f3n intolerable a los derechos o \u00a0 principios constitucionales. \u00a0 Por otra parte, no se trata de una ventaja exagerada para las personas \u00a0 naturales no residentes como competidoras en el mercado, de hecho, no es \u00a0 claro el par\u00e1metro que los muestra como tales con respecto a las personas \u00a0 naturales residentes. El demandante parece suponer que todos los residentes que \u00a0 reciben dividendos son competidores de los no residentes, sin embargo, no \u00a0 explica esa afirmaci\u00f3n. Del mismo modo la hip\u00f3tesis de una supuesta carga tributaria excesiva para las personas \u00a0 naturales que reciben m\u00e1s de 1000 UVT por concepto de dividendos no fue \u00a0 debidamente sustentada. De hecho, los estudios indican que las personas que \u00a0 reciben esos ingresos por este concepto se encuentran entre los \u00a0 contribuyentes con mayor capacidad econ\u00f3mica en el pa\u00eds, por lo que no es \u00a0 razonable suponer que se afecte su situaci\u00f3n como consecuencia de la tarifa \u00a0 impuesta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
59. Por consiguiente, la \u00a0 tarifa del \u201c10%\u201d establecida en el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u00a0 tambi\u00e9n es constitucional. En primer lugar, esta medida es leg\u00edtima en cuanto \u00a0 fomenta la inversi\u00f3n extranjera y el crecimiento econ\u00f3mico en el pa\u00eds y, \u00a0 asimismo, mantiene la progresividad, de un lado, entre los residentes, mediante \u00a0 un sistema tarifario escalonado, y de otro, entre los no residentes mediante una \u00a0 tarifa fija. En segundo lugar, la medida es razonable (adecuada) porque protege \u00a0 las inversiones que llevan a cabo los extranjeros al generar un incentivo para \u00a0 los no residentes. Tambi\u00e9n, la medida es necesaria, ya que la diferencia de \u00a0 sistemas tarifarios entre residentes y no residentes promueve la inversi\u00f3n \u00a0 extrajera y mantiene la equidad. Finalmente, la medida es proporcional, pues no \u00a0 es evidente que el objetivo de atraer capital extranjero sacrifique el principio \u00a0 de igualdad tributaria.\u00a0 En este sentido, se declarar\u00e1 exequible la expresi\u00f3n \u201c10%\u201d contenida en el art\u00edculo \u00a0 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u201cPor \u00a0 medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los \u00a0 mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan \u00a0 otras disposiciones.\u201d, \u00a0 referida a la tarifa especial del impuesto de renta para dividendos o \u00a0 participaciones que deben pagar las personas naturales residentes sobre los \u00a0 dividendos abonados en cuenta que superen las 1000 UVT, \u00fanicamente por los \u00a0 cargos analizados en esta oportunidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Conclusi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
60. Conforme a la argumentaci\u00f3n del demandante la Corte \u00a0 abord\u00f3 dos problemas jur\u00eddicos, un principal y uno subsidiario. El primero \u00a0 consisti\u00f3 en determinar si el primer inciso del art\u00edculo 48 del ET, que excluye \u00a0 a las personas naturales residentes y no residentes de los sujetos que pueden \u00a0 considerar los dividendos o participaciones percibidos como no constitutivos de \u00a0 renta o ganancia ocasional, y los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2106, que \u00a0 establecen la tarifa especial del impuesto de renta para dividendos o \u00a0 participaciones recibidos por estos mismos grupos, violan la justicia y la \u00a0 equidad horizontal en materia tributaria como manifestaci\u00f3n del mandato de orden \u00a0 justo. El segundo se ocupaba de establecer si la tarifa especial del impuesto de \u00a0 renta para dividendos o participaciones del 10% que deben pagar las personas \u00a0 naturales residentes sobre los dividendos o participaciones abonados en cuenta \u00a0 que superen las 1000 UVT -contenida en el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016- \u00a0 desconoce la justicia, la igualdad y la equidad horizontal en materia tributaria \u00a0 porque el ordenamiento ha previsto una tarifa del 5% para las personas naturales \u00a0 no residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
61. Con respecto al primer cargo, \u00a0 despu\u00e9s de integrar la unidad normativa con el primer inciso del art\u00edculo 48 del \u00a0 ET, la Corte encontr\u00f3 que tanto esa norma como los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 no violan \u00a0 la justicia y la equidad horizontal en materia tributaria como materializaci\u00f3n \u00a0 del mandato de orden justo. En efecto, las disposiciones pretenden alcanzar el fin leg\u00edtimamente v\u00e1lido de \u00a0 distribuir la carga tributaria y estimular la econom\u00eda por medio de la promoci\u00f3n \u00a0 de la actividad societaria, prevista en el art\u00edculo 333 de la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 Asimismo, la medida es adecuada en cuanto aporta a la progresividad del sistema \u00a0 tributario mediante la distribuci\u00f3n ya mencionada, con el fin de que las \u00a0 personas de mayor poder adquisitivo paguen m\u00e1s impuestos y se estimule la \u00a0 econom\u00eda. Adicionalmente, la medida es necesaria, pues es logra alcanzar el fin \u00a0 de la norma y no afecta significativamente principios o derechos, aunque pueda \u00a0 haber otras opciones. Finalmente, la proporcionalidad de este dise\u00f1o radica en \u00a0 el hecho de hacer m\u00e1s progresivo el sistema tributario, lo cual es, sin duda, un \u00a0 prop\u00f3sito constitucionalmente importante y el sacrificio no es excesivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
62. En cuanto al segundo cargo, la tarifa del \u201c10%\u201d establecida en \u00a0 el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016 tampoco desconoce la justicia, la igualdad y la equidad \u00a0 horizontal en materia tributaria. Esta medida es leg\u00edtima en cuanto fomenta la inversi\u00f3n extranjera y el \u00a0 crecimiento econ\u00f3mico en el pa\u00eds. Del mismo modo mantiene la progresividad, de \u00a0 un lado, entre los residentes -mediante un sistema tarifario escalonado-, y de \u00a0 otro, entre los no residentes, mediante una tarifa fija. La medida es adecuada \u00a0 porque protege las inversiones que llevan a cabo los extranjeros al generar un \u00a0 incentivo para los no residentes. Es necesaria, ya que la opci\u00f3n de establecer \u00a0 una diferencia de sistemas tarifarios entre residentes y no residentes logra el \u00a0 prop\u00f3sito de la norma -promover la inversi\u00f3n extranjera- mantiene la equidad y \u00a0 no afecta significativamente otros principios o derechos. Finalmente, la medida \u00a0 es proporcional, pues no es evidente que el objetivo de atraer capital \u00a0 extranjero sacrifique principios o derechos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VII. DECISI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la \u00a0 Sala Plena de la Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, administrando \u00a0 justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
RESUELVE \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Primero.- Declarar\u00a0la EXEQUIBILIDAD del inciso 1\u00ba del \u00a0 art\u00edculo 48 del Estatuto Tributario tal y como fue modificado por el art\u00edculo 2\u00ba \u00a0 de la Ley 1819 de 2016, y de los art\u00edculos 6\u00ba y 7\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma \u00a0 tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la \u00a0 evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d, \u00fanicamente por los cargos analizados en \u00a0 esta oportunidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Segundo.- Declarar EXEQUIBLE la expresi\u00f3n \u201c10%\u201d \u00a0 contenida en el art\u00edculo 6\u00ba de la Ley 1819 de 2016 \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma \u00a0 tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la \u00a0 evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones.\u201d, referida a la tarifa especial del \u00a0 impuesto de renta para dividendos o participaciones que deben pagar las personas \u00a0 naturales residentes sobre los dividendos abonados en cuenta que superen las \u00a0 1000 UVT, \u00fanicamente por los cargos analizados en esta oportunidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
C\u00f3piese, notif\u00edquese, comun\u00edquese, c\u00famplase y arch\u00edvese el \u00a0 expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con \u00a0 aclaraci\u00f3n de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CARLOS \u00a0 BERNAL PULIDO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DIANA \u00a0 FAJARDO RIVERA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS \u00a0 GUILLERMO GUERRERO P\u00c9REZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA \u00a0 STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CRISTINA PARDO SCHLESINGER \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En \u00a0 comisi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JOS\u00c9 \u00a0 FERNANDO REYES CUARTAS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALBERTO ROJAS R\u00cdOS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con \u00a0 salvamento parcial de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA \u00a0 M\u00c9NDEZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[1]Esta decisi\u00f3n se \u00a0 confirm\u00f3 por la Sala Plena de esta Corporaci\u00f3n mediante Auto 289 de 2017 M.P. \u00a0 Iv\u00e1n Humberto Escrucer\u00eda Mayolo, que resolvi\u00f3 el recurso de s\u00faplica presentado \u00a0 por el demandante.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[2]Fl. 120. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[3]Fl. 240. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[4]Fl. 85. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[5]Fl. 163. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[6]Folio 228, cuaderno \u00a0 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[7]Folio 230, cuaderno \u00a0 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[8]Folio 148, cuaderno \u00a0 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[9] Aunque en si \u00a0 concepto cambia el orden de los cargos con respecto al planteado por el \u00a0 demandante, por razones metodol\u00f3gicas se mantiene la estructura de an\u00e1lisis del \u00a0 cargo principal y del subsidiario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[10] Dividendos abonados o pagados en cuenta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[11]Fls. 4 y 5. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[12] Las \u00a0 consideraciones de este apartado fueron tomadas de la argumentaci\u00f3n desarrollada \u00a0 por este despacho en la sentencia C-010 de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[13] Ver entre otras \u00a0 las sentencias C-1095 de 2001, C-1143 de 2001, C-041 de 2002, A. 178 de 2003, A. \u00a0 114 de 2004,\u00a0 C-405 de 2009, C-761 de 2009 y C-914 de 2010. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[14] Corte \u00a0 Constitucional. Sentencia C-330 de 2013. M.P. Luis Ernesto Vargas Silva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[15] Corte \u00a0 Constitucional. Sentencia C-358 de 2013. M.P. Mauricio Gonz\u00e1lez Cuervo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[16] Cfr. Corte \u00a0 Constitucional. Sentencia C -978 de 2010. M. P. Luis Ernesto Vargas Silva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[17] Cfr. Corte \u00a0 Constitucional. Sentencia C-1052 de 2001. M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[18] Cfr. Corte \u00a0 Constitucional. Sentencia C-405 de 2009. M.P. Luis Ernesto Vargas Silva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[19] Cfr. Sentencia \u00a0 C-533 de 2012. M.P. Nilson Pinilla, C-100 de 2011 M.P. Mar\u00eda Victoria Calle \u00a0 Correa y C-978 de 2010 M.P. Luis Ernesto Vargas Silva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[20] Cfr. Corte \u00a0 Constitucional. Sentencia C -978 de 2010. M.P. Luis Ernesto Vargas Silva. Ver \u00a0 tambi\u00e9n la sentencia C-533 de 2012. M.P. Nilson Pinilla Pinilla. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[22] \u00a0Corte Constitucional. \u00a0 Sentencia C-304 de 2013, M.P. Gabriel Eduardo Mendoza Martelo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[23]Sentencia C-561 de \u00a0 2002. M.P. Rodrigo Escobar Gil. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[24] Ver, entre otros, \u00a0 auto 288 de 2001 y sentencias C-1052 de 2001 y C-568 de 2004, todas las \u00a0 providencias con ponencia del Magistrado Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa, y C-980 de \u00a0 2005, M.P. Rodrigo Escobar Gil. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[25] \u201cARTICULO \u00a0 49. DETERMINACI\u00d3N DE LOS DIVIDENDOS Y PARTICIPACIONES NO GRAVADOS.\u00a0<Art\u00edculo \u00a0 modificado por el art\u00edculo\u00a092\u00a0de la Ley 1607 de \u00a0 2012. El nuevo texto es el siguiente:> Cuando se trate de utilidades obtenidas a \u00a0 partir del 1o de enero de 2013, para efectos de determinar el beneficio de que \u00a0 trata el art\u00edculo anterior, la sociedad que obtiene las utilidades susceptibles \u00a0 de ser distribuidas a t\u00edtulo de ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia \u00a0 ocasional, utilizar\u00e1 el siguiente procedimiento: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Tomar\u00e1 \u00a0 la Renta L\u00edquida Gravable m\u00e1s las Ganancias Ocasionales Gravables del respectivo \u00a0 a\u00f1o y le restar\u00e1 el resultado de tomar el Impuesto B\u00e1sico de Renta y el Impuesto \u00a0 de Ganancias Ocasionales liquidado por el mismo a\u00f1o gravable, menos el monto de \u00a0 los descuentos tributarios por impuestos pagados en el exterior correspondientes \u00a0 a dividendos y participaciones a los que se refieren los literales a), b) y c) \u00a0 del inciso segundo del art\u00edculo\u00a0254\u00a0de este Estatuto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Al \u00a0 resultado as\u00ed obtenido se le adicionar\u00e1 el valor percibido durante el respectivo \u00a0 a\u00f1o gravable por concepto de: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
a) \u00a0 Dividendos o participaciones de otras sociedades nacionales y de sociedades \u00a0 domiciliadas en los pa\u00edses miembros de la Comunidad Andina de Naciones, que \u00a0 tengan el car\u00e1cter no gravado; y \u00a0 \u00a0<\/p>\n
b) \u00a0 Beneficios o tratamientos especiales que, por expresa disposici\u00f3n legal, deban \u00a0 comunicarse a los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. El valor \u00a0 obtenido de acuerdo con lo dispuesto en el numeral anterior constituye la \u00a0 utilidad m\u00e1xima susceptible de ser distribuida a t\u00edtulo de ingreso no \u00a0 constitutivo de renta ni de ganancia ocasional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. El valor \u00a0 de que trata el numeral 3 de este art\u00edculo deber\u00e1 contabilizarse en forma \u00a0 independiente de las dem\u00e1s cuentas que hacen parte del patrimonio de la sociedad \u00a0 hasta concurrencia de la utilidad comercial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. Si el \u00a0 valor al que se refiere el numeral 3 de este art\u00edculo excede el monto de las \u00a0 utilidades comerciales del per\u00edodo, el exceso se podr\u00e1 imputar a las utilidades \u00a0 comerciales futuras que tendr\u00edan la calidad de gravadas y que sean obtenidas \u00a0 dentro de los cinco a\u00f1os siguientes a aquel en el que se produjo el exceso, o a \u00a0 las utilidades calificadas como gravadas que hubieren sido obtenidas durante los \u00a0 dos per\u00edodos anteriores a aquel en el que se produjo el exceso. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6. El \u00a0 exceso al que se refiere el numeral 5 de este art\u00edculo se deber\u00e1 registrar y \u00a0 controlar en cuentas de orden. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
7. La \u00a0 sociedad informar\u00e1 a sus socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores \u00a0 y similares, en el momento de la distribuci\u00f3n, el valor no gravable de \u00a0 conformidad con los numerales anteriores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO \u00a0 1o.\u00a0Lo \u00a0 dispuesto en el numeral 2 y 5 de este art\u00edculo no ser\u00e1 aplicable a los excesos \u00a0 de utilidades que provengan de rentas exentas u otras rentas o beneficios \u00a0 tributarios cuyo tratamiento especial no se pueda trasladar a los socios, \u00a0 accionistas, asociados, suscriptores, o similares por disposici\u00f3n expresa de la \u00a0 ley. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO \u00a0 2o.\u00a0Las \u00a0 utilidades comerciales despu\u00e9s de impuestos, obtenidas por la sociedad en el \u00a0 respectivo per\u00edodo gravable que excedan el resultado previsto en el numeral 3 \u00a0 tendr\u00e1n la calidad de gravadas. Dichas utilidades constituir\u00e1n renta gravable en \u00a0 cabeza de los socios, accionistas, asociados, suscriptores, o similares, en el \u00a0 a\u00f1o gravable en el cual se distribuyan, cuando el exceso al que se refiere este \u00a0 par\u00e1grafo no se pueda imputar en los t\u00e9rminos del numeral 5 de este art\u00edculo. La \u00a0 sociedad efectuar\u00e1 la retenci\u00f3n en la fuente sobre el monto del exceso \u00a0 calificado como gravado, en el momento del pago o abono en cuenta, de \u00a0 conformidad con los porcentajes que establezca el Gobierno Nacional para tal \u00a0 efecto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO \u00a0 3o.\u00a0<Par\u00e1grafo \u00a0 adicionado por el art\u00edculo\u00a03\u00a0de la Ley 1819 de 2016. El nuevo \u00a0 texto es el siguiente:> Para efecto de lo dispuesto en los numerales 3, 4, 5 y 7 \u00a0 de este art\u00edculo, deber\u00e1 tenerse en cuenta lo dispuesto en el T\u00edtulo\u00a0V\u00a0del Libro Primero de este Estatuto.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[26] \u201cARTICULO \u00a0 48. LAS PARTICIPACIONES Y DIVIDENDOS.\u00a0<Art\u00edculo modificado por el \u00a0 art\u00edculo\u00a02\u00a0de la Ley 1819 de 2016. El nuevo \u00a0 texto es el siguiente:> Los dividendos y participaciones percibidas por los \u00a0 socios, accionistas, comuneros, asociados, suscriptores y similares, que sean \u00a0 sociedades nacionales, no constituyen renta ni ganancia ocasional.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para \u00a0 efectos de lo dispuesto en el inciso anterior, tales dividendos y \u00a0 participaciones deben corresponder a utilidades que hayan sido declaradas en \u00a0 cabeza de la sociedad. Si las utilidades hubieren sido obtenidas con \u00a0 anterioridad al primero de enero de 1986, para que los dividendos y \u00a0 participaciones sean un ingreso no constitutivo de renta ni de ganancia \u00a0 ocasional, deber\u00e1n adem\u00e1s, figurar como utilidades retenidas en la declaraci\u00f3n \u00a0 de renta de la sociedad correspondiente al a\u00f1o gravable de 1985, la cual deber\u00e1 \u00a0 haber sido presentada a m\u00e1s tardar el 30 de julio de 1986. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se asimilan \u00a0 a dividendos las utilidades provenientes de fondos de inversi\u00f3n, de fondos de \u00a0 valores administrados por sociedades an\u00f3nimas comisionistas de bolsa, de fondos \u00a0 mutuos de inversi\u00f3n y de fondos de empleados que obtengan los afiliados, \u00a0 suscriptores, o asociados de los mismos.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[27] Las \u00a0 consideraciones generales de este apartado son tomadas de la sentencia C-010 de \u00a0 2018 MP Gloria Stella Ortiz Delgado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[28] M.P. Eduardo \u00a0 Cifuentes Mu\u00f1oz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[29] M.P. Jorge Iv\u00e1n \u00a0 Palacio Palacio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[30] Cft. Sentencias C-558 de 2009, C-409 de 2009 y \u00a0 C-1201 de 2003. En la sentencia C-753 de 2008, la Corte se\u00f1al\u00f3: \u201c[E]sta Sala \u00a0 pasar\u00e1 a recordar la doctrina de esta Corporaci\u00f3n respecto de la integraci\u00f3n de \u00a0 unidad normativa, la cual s\u00f3lo procede en tres hip\u00f3tesis y de manera \u00a0 excepcional: (i) en primer lugar, en el caso cuando se demanda una disposici\u00f3n \u00a0 que no tiene un contenido normativo claro y un\u00edvoco, raz\u00f3n por la cual resulta \u00a0 necesario integrar su contenido normativo con el de otra disposici\u00f3n que no fue \u00a0 acusada, a fin de completar el enunciado normativo demandado y evitar as\u00ed una \u00a0 decisi\u00f3n inhibitoria; (ii) en segundo lugar, cuando el enunciado normativo \u00a0 demandado se encuentra reproducido en otras normas del ordenamiento que no \u00a0 fueron demandadas, a fin de evitar que el fallo de constitucionalidad resulte \u00a0 inane; y (iii) cuando la disposici\u00f3n demandada se encuentra \u00edntima o \u00a0 intr\u00ednsecamente vinculada o relacionada con otra disposici\u00f3n, respecto de la \u00a0 cual se yerguen serias sospechas de constitucionalidad. [\u00c9]ste requiere a \u00a0 su vez la verificaci\u00f3n de dos requisitos: (i) en primer lugar, la existencia de \u00a0 una estrecha e \u00edntima relaci\u00f3n entre la norma demandada y algunas otras \u00a0 disposiciones no demandadas, con las cuales formar\u00eda una unidad normativa; y \u00a0 (ii) que respecto de las disposiciones no demandadas emerjan a primera vista \u00a0 serias dudas o cuestionamientos respecto de su constitucionalidad\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[31] M.P. Martha \u00a0 Victoria S\u00e1chica Moncaleano. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[32]\u00a0 \u00a0 Sobre el car\u00e1cter excepcional de la conformaci\u00f3n de la unidad normativa, cfr. \u00a0 la sentencia C-595 de 2010, M.P. Jorge Iv\u00e1n Palacio Palacio. Se demand\u00f3 la \u00a0 inconstitucionalidad del par\u00e1grafo del Art\u00edculo 1\u00ba de la Ley 1393 de 2009, que \u00a0 establece una presunci\u00f3n de culpa o dolo en material ambiental por las \u00a0 infracciones a la legislaci\u00f3n en esta materia. Pese a que varios de los \u00a0 intervinientes solicitaron la integraci\u00f3n normativa con disposiciones legales \u00a0 con un contenido similar, con fundamento en el car\u00e1cter excepcional de la \u00a0 figura, la Corte neg\u00f3 la petici\u00f3n, argumentando que la norma cuestionada \u00a0 constitu\u00eda un enunciado completo e independiente cuyo contenido pod\u00eda \u00a0 determinarse por s\u00ed solo, que aunque algunas de sus expresiones se encontraban \u00a0 reproducidas en otros preceptos no demandados, se refer\u00edan a hip\u00f3tesis f\u00e1cticas \u00a0 distintas, y que la mera similitud no hac\u00eda imperiosa la integraci\u00f3n. Concluye \u00a0 entonces que \u201cno procede la integraci\u00f3n de la unidad normativa y, por lo \u00a0 tanto, el examen de constitucionalidad habr\u00e1 de recaer exclusivamente sobre el \u00a0 contenido normativo demandado y bajo el cargo formulado\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[33] Sentencia C-539 de \u00a0 1999 M.P. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[34] Sentencia C-320 \u00a0 de 1997 (M.P. Alejandro Mart\u00ednez Caballero). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[35] Sentencia C-539 de \u00a0 1999 M.P. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[36] Sentencia C-489 de \u00a0 1995, MP Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[37] Art\u00edculo 1\u00ba, \u00a0 Decreto Ley 624 de 1989. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[38] Art\u00edculo 95.9, \u00a0 Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[39] Art\u00edculo 150 \u00a0 numerales 10 y 11, Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[40] Modelo de C\u00f3digo \u00a0 Tributario para Am\u00e9rica Latina. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[41] MP Alberto Rojas \u00a0 R\u00edos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[42] A diferencia de \u00a0 los sujetos pasivos del impuesto CREE, que estaban exonerados del pago de \u00a0 parafiscales, hasta que la Ley 1819 del 2016 derog\u00f3 de manera expresa los \u00a0 art\u00edculos 20, 21, 22, 22-1, 22-1, 22-3, 22-4, 22-5, 23, 24, 25, 26, 26-1, 27, \u00a0 28, 29, 33 y 37 de la Ley 1607 del 2012, la cual regulaba el impuesto CREE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[43] Art\u00edculo 338, \u00a0 Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[44] Sentencia C-052 de \u00a0 2016, MP Mar\u00eda Victoria Calle. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[45] En esta Sentencia \u00a0 se cita la siguiente doctrina: Low Murtra, Enrique y Jorge G\u00f3mez Ricardo. \u00a0 Teor\u00eda fiscal. Bogot\u00e1. Universidad Externado. 1993, pp. 132 y ss; Villegas, \u00a0 H\u00e9ctor Belisario. Curso de finanzas, derecho financiero y tributario. 9\u00aa \u00a0 edici\u00f3n. Buenos Aires. Astrea. 2009, p. 705. Alviar Ram\u00edrez, \u00d3scar y Fernando \u00a0 Rojas Hurtado. Elementos de finanzas p\u00fablicas en Colombia. Bogot\u00e1. Temis, \u00a0 1985, p. 427. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[46] Ver por ejemplo \u00a0 Jaramillo, Esteban.\u00a0Tratado de ciencia de la Hacienda P\u00fablica. 2\u00aa edici\u00f3n. \u00a0 Bogot\u00e1. Minerva. 1930, pp. 398 y ss; Duverger, Maurice.\u00a0Hacienda p\u00fablica. \u00a0 Barcelona. Bosch. 1968, pp. 104 y ss; Low Murtra, Enrique\u00a0y Jorge G\u00f3mez \u00a0 Ricardo.\u00a0Teor\u00eda fiscal. \u00a0 Bogot\u00e1. Universidad Externado. 1993, pp. 132 y ss.; Moreno P\u00e9rez, Juli\u00e1n. \u201cLos \u00a0 ingresos en la estructura sobre el impuesto en Colombia\u201d. En\u00a0El \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios.\u00a0Julio Roberto Piza y Pedro Enrique Sarmiento (Ed). \u00a0 Universidad Externado. 2011, p. 133. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[47] MP Jos\u00e9 Gregorio \u00a0 Hern\u00e1ndez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[49] Art\u00edculos 71, 113 \u00a0 y 127, Ley General de Sociedades Mercantiles. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[50] Art\u00edculo 3\u00b0, \u00a0 Reglamento a la Ley Org\u00e1nica de Incentivos a la Producci\u00f3n y Prevenci\u00f3n del \u00a0 Fraude Fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[51] Josef Schuch\/Erik Pinetz (2014). The \u00a0 Definition of Dividends, Interest, Royalties and Capital Gains. Disponible \u00a0 en: \u00a0 https:\/\/www.lindeverlag.at\/buch\/the-oecd-model-convention-and-its-update-2014-6096\/b\/leseprobe\/B04158.pdf URL 30\/10\/2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[52] Art\u00edculos 7\u00b0, 8\u00b0 y \u00a0 9\u00b0, Decreto 2317 de 1953. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[53] PEEL, Fred (1985). \u00a0 A Proposal for Eliminating Double Taxation of Corporate Dividends; BRAVO, \u00a0 Juan Rafael (2015). La doble tributaci\u00f3n sobre dividendos. P\u00e1g. 4. \u00a0 Bogot\u00e1: Legis. Revista No. 192 Nov.-Dic. 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[54] ESPITIA, Jorge; \u00a0 FERRARI, C\u00e9sar y otros (2017). Sobre la Reforma Tributaria Estructural que se \u00a0 requiere en Colombia. Reflexiones y propuestas. Rev.econ.inst. vol.19 no.36 \u00a0 Bogot\u00e1 Jan.\/June 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[55] AMADI, Confidence \u00a0 (2002). Double Taxation of Dividends: A Clarification. Disponible en: \u00a0 https:\/\/www.westga.edu\/~bquest\/2002\/double.htm \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[56] El numeral 1 del \u00a0 Art\u00edculo 6\u00b0 de la Ley Org\u00e1nica de Incentivos a la Producci\u00f3n y Prevenci\u00f3n del \u00a0 Fraude Fiscal (LOIP), publicada en el Suplemento del Registro Oficial 405, de \u00a0 diciembre 29 de 2014, agrega al numeral 1 del Art\u00edculo 9\u00b0 de la Ley de R\u00e9gimen \u00a0 Tributario interno, un inciso limitando la exenci\u00f3n sobre los dividendos \u00a0 distribuidos por sociedades locales a favor de otras sociedades \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[57] Art\u00edculo 9\u00b0, Ley \u00a0 Org\u00e1nica de R\u00e9gimen Tributario Interno. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[58] A este respecto, \u00a0 la citada Ley dicta: \u201cDividendos y utilidades asimilables. La ganancia neta \u00a0 de las personas humanas y sucesiones indivisas, derivada de los dividendos y \u00a0 utilidades a que se refiere el art\u00edculo 46 y el primer art\u00edculo agregado a \u00a0 continuaci\u00f3n de este \u00faltimo, tributar\u00e1 a la al\u00edcuota del trece por ciento (13%), \u00a0 no resultando de aplicaci\u00f3n para los sujetos que tributen las rentas a que hace \u00a0 referencia el segundo p\u00e1rrafo del art\u00edculo 69 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El impuesto \u00a0 a que hace referencia el p\u00e1rrafo precedente deber\u00e1 ser retenido por parte de las \u00a0 entidades pagadoras de los referidos dividendos y utilidades. Dicha retenci\u00f3n \u00a0 tendr\u00e1 el car\u00e1cter de pago \u00fanico y definitivo para las personas humanas y \u00a0 sucesiones indivisas residentes en la Rep\u00fablica Argentina que no estuvieran \u00a0 inscriptos en el presente impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[59] COMISI\u00d3N DE \u00a0 EXPERTOS PARA LA EQUIDAD Y LA COMPETITIVIDAD TRIBUTARIA (2015). Informe final \u00a0 presentado al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico. P\u00e1g. 110. \u00a0 Disponible en: \u00a0 https:\/\/www.fedesarrollo.org.co\/sites\/default\/files\/LIBAgosto2016Comision.pdf \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[60] COMISI\u00d3N DE \u00a0 EXPERTOS PARA LA EQUIDAD Y LA COMPETITIVIDAD TRIBUTARIA (2015). Informe final \u00a0 presentado al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico. P\u00e1g. 111. \u00a0 Disponible en: \u00a0 https:\/\/www.fedesarrollo.org.co\/sites\/default\/files\/LIBAgosto2016Comision.pdf \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[61] OCDE (2015). \u00a0 Estudios econ\u00f3micos de la OCDE. Colombia. Pag. 4. Disponible en: \u00a0 https:\/\/www.oecd.org\/eco\/surveys\/Overview_Colombia_ESP.pdf URL \u00a0 30\/10\/2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[62] OCDE (2015). \u00a0 Estudios econ\u00f3micos de la OCDE. Colombia. Pag. 5. Disponible en: \u00a0 https:\/\/www.oecd.org\/eco\/surveys\/Overview_Colombia_ESP.pdf URL \u00a0 30\/10\/2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[63] OCDE (2015). \u00a0 Estudios econ\u00f3micos de la OCDE. Colombia. Pg. 24. Disponible en: \u00a0 https:\/\/www.oecd.org\/eco\/surveys\/Overview_Colombia_ESP.pdf URL \u00a0 30\/10\/2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[64] Ver por ejemplo la sentencia\u00a0C-664 de 2009. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[65] Al respecto, ver sentencias como la C-664 de \u00a0 2009, C-508 de 2008, C-508 de 2006, C-776 de 2003 y la C-222 de 1995. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[66] Sentencias C-060 \u00a0 de 2018, C-010 de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[67] Sentencia C-643 de \u00a0 2002, MP Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[68] MP Gloria Stella \u00a0 Ortiz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[69] Sentencias C-169 \u00a0 de 2014, MP Mar\u00eda Victoria Calle Correa y C-600 de 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[70] A este respecto, \u00a0 ver Sentencias como la C-743 de 2015 o la C-643 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[71] Sobre los alcances \u00a0 del principio de justicia tributaria ver las sentencias C-690 de 1996 (MP. \u00a0 Alejandro Mart\u00ednez Caballero), C-252 de 1997 (MP. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz), \u00a0 C-1060A de 2001 (MP. Lucy Cruz de Qui\u00f1onez). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[72] Sentencia C-643 de \u00a0 2002, MP Jaime C\u00f3rdova Trivi\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[73] Esta Sentencia, a \u00a0 su vez, cita las sentencias C-690 de 1996, C-252 de 1997, C-1060 de 2001 y C-492 \u00a0 de 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[74] MP Jaime Araujo Renter\u00eda \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[75] Citada \u00a0 originalmente en la Sentencia C-551 de 2015, MP Mauricio Gonz\u00e1lez Cuervo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[76] A este respecto, \u00a0 ver las sentencias C-006 de 2018, C-833 de 2013, C-018 de 2018, C-793 de 2014, \u00a0 entre muchas que han delimitado el principio de igualdad en diversos contextos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[77] Sentencia C-587 de \u00a0 2014, MP Luis Guillermo Guerrero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[78] MP Mar\u00eda Victoria \u00a0 Calle Correa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[80] \u201cEl principio \u00a0 de progresividad compensa la insuficiencia del principio de proporcionalidad en \u00a0 el sistema tributario pues como en este \u00e1mbito no basta con mantener en todos \u00a0 los niveles una relaci\u00f3n simplemente porcentual entre la capacidad econ\u00f3mica del \u00a0 contribuyente y el monto de los impuestos a su cargo, el constituyente ha \u00a0 superado esa deficiencia disponiendo que quienes tienen mayor patrimonio y \u00a0 perciben mayores ingresos aporten en mayor proporci\u00f3n al financiamiento de los \u00a0 gastos del Estado; es decir, se trata de que la carga tributaria sea mayor entre \u00a0 mayores sean los ingresos y el patrimonio del contribuyente.\u201d \u00a0Sentencia C-643 de 2002, MP Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o, reiterada en la sentencia \u00a0 C-010 de 2018, MP Gloria Stella Ortiz Delgado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[81] MP Gloria Stella \u00a0 Ortiz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[82] MP Mar\u00eda Victoria \u00a0 Calle Correa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[83] Es lo que ocurri\u00f3 \u00a0 en la sentencia C-748 de 2009 Conjuez Ponente: Rodrigo Escobar Gil, donde la \u00a0 Corporaci\u00f3n declar\u00f3 exequible condicionadamente una norma que preve\u00eda una \u00a0 exenci\u00f3n tributaria para los magistrados de Tribunales, y no para los \u00a0 magistrados auxiliares de la Corte Constitucional, la Corte Suprema de Justicia, \u00a0 el Consejo de Estado y el Consejo Superior de la Judicatura, ni tampoco para los \u00a0 magistrados de los Consejos Seccionales de la Judicatura, a pesar de que todos \u00a0 estos estaban hist\u00f3ricamente en un mismo plano o situaci\u00f3n f\u00e1ctica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[84] Por ejemplo, en la \u00a0 sentencia C-876 de 2002, MP \u00c1lvaro Tafur Galvis, la Corte sostuvo que una norma \u00a0 desconoc\u00eda el principio de equidad porque establec\u00eda una base gravable presunta \u00a0 no desvirtuable, que pod\u00eda ser superior a la capacidad de pago del contribuyente \u00a0 y que violaba el principio de equidad (Arts 95.9 y 363, CP). La norma revisada \u00a0 configuraba la base gravable de un impuesto el patrimonio l\u00edquido pose\u00eddo por un \u00a0 contribuyente a 31 de agosto de 2002. Establec\u00eda como presunci\u00f3n que \u201cen ning\u00fan \u00a0 caso\u201d este patrimonio l\u00edquido pod\u00eda ser \u201cinferior al declarado a 31 de diciembre \u00a0 de 2001\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[85] Sentencia C-249 de 2013, MP Mar\u00eda Victoria \u00a0 Calle. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[86] MP Alejandro \u00a0 Mart\u00ednez Caballero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[87] Sentencia C-249 de \u00a0 2013, MP Mar\u00eda Victoria Calle \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[88] Sobre el an\u00e1lisis \u00a0 de la relaci\u00f3n medio-fin, la sentencia C-333 de 2017, MP Iv\u00e1n Humberto \u00a0 Escrucer\u00eda, cit\u00f3 la Sentencia C-551 de 2015 en los siguientes t\u00e9rminos: \u201c(\u2026) \u00a0 En materia tributaria, la eficacia puede, en ocasiones, desplazar la primac\u00eda \u00a0 que por regla general debe mantener la equidad. Sin embargo, no puede sostenerse \u00a0 que la soluci\u00f3n de la ineficiencia del aparato estatal dedicado a cobrar los \u00a0 cr\u00e9ditos fiscales pueda ser la de alterar retroactivamente la carga tributaria \u00a0 de los contribuyentes colocados en la misma situaci\u00f3n, salvo en lo que tiene que \u00a0 ver con la mora en el pago de sus obligaciones. (\u2026) El estado de derecho que se \u00a0 sustenta, no s\u00f3lo en el respeto de los derechos, sino tambi\u00e9n en el acatamiento \u00a0 de los deberes y en la seguridad de que el Estado impondr\u00e1 su observancia, \u00a0 termina convertido en el art\u00edculo negociable y en el precio que se ha de pagar \u00a0 para colmar las aulagas y apremios del fisco, originados claramente en la \u00a0 ineficiencia de la administraci\u00f3n.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[89] MP Mauricio \u00a0 Gonz\u00e1lez Cuervo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[90] MP Myriam \u00c1vila \u00a0 Rold\u00e1n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[91] Dicho art\u00edculo \u00a0 dicta: \u00a0 \u201cDentro de los diez (10) meses siguientes a la entrada en vigencia de la \u00a0 presente ley, los sujetos pasivos, contribuyentes o responsables de los \u00a0 impuestos, tasas y contribuciones, quienes hayan sido objeto de sanciones \u00a0 tributarias, aduaneras o cambiarias, que sean administradas por las entidades \u00a0 con facultades para recaudar rentas, tasas, contribuciones o sanciones del nivel \u00a0 nacional, que se encuentren en mora por obligaciones correspondientes a los \u00a0 per\u00edodos gravables o a\u00f1os 2012 y anteriores, tendr\u00e1n derecho a solicitar, \u00a0 \u00fanicamente en relaci\u00f3n con las obligaciones causadas durante dichos per\u00edodos \u00a0 gravables o a\u00f1os, la siguiente condici\u00f3n especial de pago: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Si se produce el pago total de la obligaci\u00f3n \u00a0 principal hasta el 31 de mayo de 2015, los intereses y las sanciones \u00a0 actualizadas se reducir\u00e1n en un ochenta por ciento (80%). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Si se produce el pago total de la obligaci\u00f3n \u00a0 principal despu\u00e9s del 31 de mayo y hasta la vigencia de la condici\u00f3n especial de \u00a0 pago, los intereses y las sanciones actualizadas se reducir\u00e1n en un sesenta por \u00a0 ciento (60%). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuando se trate de una resoluci\u00f3n o acto \u00a0 administrativo mediante el cual se imponga sanci\u00f3n dineraria de car\u00e1cter \u00a0 tributario, aduanero o cambiario, la presente condici\u00f3n especial de pago \u00a0 aplicar\u00e1 respecto de las obligaciones o sanciones exigibles desde el a\u00f1o 2012 o \u00a0 anteriores, siempre que se cumplan las siguientes condiciones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Si se produce el pago de la sanci\u00f3n hasta el \u00a0 31 de mayo de 2015, la sanci\u00f3n actualizada se reducir\u00e1 en el cincuenta por \u00a0 ciento (50%), debiendo pagar el cincuenta por ciento (50%) restante de la \u00a0 sanci\u00f3n actualizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Si se produce el pago de la sanci\u00f3n despu\u00e9s \u00a0 del 31 de mayo de 2015 y hasta la vigencia de la condici\u00f3n especial de pago, la \u00a0 sanci\u00f3n actualizada se reducir\u00e1 en el treinta por ciento (30%), debiendo pagar \u00a0 el setenta por ciento (70%) de la misma. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuando se trate de una resoluci\u00f3n o acto \u00a0 administrativo mediante el cual se imponga sanci\u00f3n por rechazo o disminuci\u00f3n de \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales, la presente condici\u00f3n especial de pago aplicar\u00e1 respecto de \u00a0 las obligaciones o sanciones exigibles desde el a\u00f1o 2012 o anteriores, siempre \u00a0 que se cumplan las siguientes condiciones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Si se produce el pago de la sanci\u00f3n hasta el \u00a0 31 de mayo de 2015, la sanci\u00f3n actualizada se reducir\u00e1 en el cincuenta por \u00a0 ciento (50%) debiendo pagar el cincuenta por ciento (50%) restante de la sanci\u00f3n \u00a0 actualizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Si se produce el pago de la sanci\u00f3n despu\u00e9s \u00a0 del 31 de mayo de 2015 y hasta la vigencia de la condici\u00f3n especial de pago, la \u00a0 sanci\u00f3n actualizada se reducir\u00e1 en el treinta por ciento (30%) debiendo pagar el \u00a0 setenta por ciento (70%) de la misma \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[92] A este respecto, \u00a0 se cita la Sentencia C-833 de 2013. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[93] MP Mar\u00eda Victoria \u00a0 Calle Correa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[94] Este \u00a0 art\u00edculo establece: que \u201cLos contribuyentes podr\u00e1n incluir como \u00a0 renta l\u00edquida gravable en la declaraci\u00f3n de renta y complementarios o en las \u00a0 correcciones a que se refiere el art\u00edculo 588, el valor de los \u00a0 activos omitidos y los pasivos inexistentes originados en per\u00edodos no \u00a0 revisables, adicionando el correspondiente valor como renta l\u00edquida gravable y \u00a0 liquidando el respectivo impuesto, sin que se genere renta por diferencia \u00a0 patrimonial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuando \u00a0 en desarrollo de las acciones de fiscalizaci\u00f3n, la Administraci\u00f3n detecte \u00a0 pasivos inexistentes o activos omitidos por el contribuyente, el valor de los \u00a0 mismos constituir\u00e1 renta l\u00edquida gravable en el per\u00edodo gravable objeto de \u00a0 revisi\u00f3n. El mayor valor del impuesto a cargo determinado por este concepto \u00a0 generar\u00e1 la sanci\u00f3n por inexactitud. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuando \u00a0 el contribuyente incluya activos omitidos o excluya pasivos inexistentes sin \u00a0 declararlos como renta l\u00edquida gravable, la Administraci\u00f3n proceder\u00e1 a adicionar \u00a0 la renta l\u00edquida gravable por tales valores y aplicar\u00e1 la sanci\u00f3n por \u00a0 inexactitud (\u2026).\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[95] \u00a0Cfr., Sentencias C-183 de 1998, C-1074 de 2002 y C-748 \u00a0 de 2009, entre otras, citadas por la Sentencia C-333 de 2017, MP Iv\u00e1n Humberto \u00a0 Escrucer\u00eda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[96] MP Rodrigo Escobar \u00a0 Gil. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[97] MP Eduardo \u00a0 Cifuentes Mu\u00f1oz \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[98] Esta Sentencia fue \u00a0 citada por la C-333 de 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[99] MP Carlos Gaviria \u00a0 D\u00edaz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[100] Citada en la \u00a0 Sentencia C-333 de 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[101] MP Mar\u00eda Victoria \u00a0 Calle Correa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[103] MP Manuel Jos\u00e9 \u00a0 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[104] Sentencia C-333 de \u00a0 2017, la cual, a su vez, cita la Sentencia C-673 de 2001, MP Manuel Jos\u00e9 Cepeda \u00a0 Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[105] Sobre el test y \u00a0 sus pasos ver la segunda parte de \u00a0Liora Lazarus, Christopher McCrudden and \u00a0 Nigel Bowles (eds) Reasoning Rights. Comparative Judicial Engagement. Londres: \u00a0 Hart. 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[106] En un test leve la \u00a0 legitimidad implica que la finalidad sea admisible en t\u00e9rminos constitucionales \u00a0 y en un juicio estricto debe ser imperiosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[107] En un escrutinio \u00a0 leve la razonabilidad se entiende como conducencia m\u00ednima y en uno estricto como \u00a0 idoneidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[108] El juicio leve \u00a0 analiza si, a pesar de la existencia de otras alternativas, la escogida por el \u00a0 legislador es efectiva para lograr el fin propuesto y no anula otros derechos \u00a0 fundamentales. El estricto exige que no haya otra alternativa posible para \u00a0 lograr el fin y que la escogida no afecte principios o derechos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[109] Podr\u00eda \u00a0 considerarse que el \u00faltimo paso del test, la proporcionalidad en sentido \u00a0 estricto comprende los pasos 4 y 5 (necesidad y proporcionalidad). No obstante, \u00a0 pueden entenderse como pasos independientes pues la necesidad corresponde a una \u00a0 investigaci\u00f3n t\u00e9cnica de si existe o no una medida menos restrictiva, mientras \u00a0 que el paso 5 analiza la finalidad gubernamental y su importancia en relaci\u00f3n \u00a0 con la carga impuesta sobre los derechos afectados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[110] El test leve \u00a0 requiere que la medida est\u00e9 racionalmente relacionada con una finalidad \u00a0 admisible y el estricto requiere que la medida est\u00e9 indudablemente \u00a0 relacionada con el logro de una finalidad imperiosa en t\u00e9rminos \u00a0 constitucionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[111] Este fin se \u00a0 encuentra establecido en el art\u00edculo 333 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica: \u201c(\u2026) La empresa, \u00a0como base del desarrollo, tiene una funci\u00f3n social que implica \u00a0 obligaciones. El Estado fortalecer\u00e1 las organizaciones solidarias y \u00a0 estimular\u00e1 el desarrollo empresarial.(\u2026)\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[112] A lo largo \u00a0 de su intervenci\u00f3n, la DIAN hace menci\u00f3n a esta Comisi\u00f3n, la cual \u00a0 \u201cpropuso gravar los dividendos en cabeza de las personas naturales, sociedades \u00a0 cerradas y extranjeras, teniendo en cuenta la tributaci\u00f3n se produce a trav\u00e9s de \u00a0 las sociedades en donde se originan\u201d. Precisamente, esta propuesta es el \u00a0 resultado de estudios que recomendaron al Gobierno gravar en mayor medida a las \u00a0 personas naturales con el fin de mejorar la equidad y competitividad del sistema \u00a0 tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[113] BILCHITZ, \u00a0 David (2014). \u201cNecessity and Proportionality: Towards a Balanced Approach. \u00a0 En: \u00a0 \u00a0Liora Lazarus, Christopher McCrudden and Nigel Bowles (eds) Reasoning Rights. \u00a0 Comparative Judicial Engagement. Londres: Hart. 2014. Pgs. 41-61. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[114] A este \u00a0 respecto, varios intervinientes del presente asunto explicaron las razones por \u00a0 las cuales se deb\u00edan gravar las personas naturales en mayor medida. La DIAN \u00a0 \u00a0destac\u00f3 la necesidad de incentivar la producci\u00f3n nacional a trav\u00e9s del aumento \u00a0 de tributaci\u00f3n para las personas naturales y no para las jur\u00eddicas, pues (i) las \u00a0 sociedades nacionales no pueden competir con econom\u00edas en las que la tasa de \u00a0 tributaci\u00f3n es del 40%;y (ii) el 88.3% de los ingresos de las personas ubicadas \u00a0 en el 1% de mayores ingresos es considerado ingreso no gravable y para este \u00a0 segmento de la poblaci\u00f3n, los dividendos constituyen entre el 30% y 70% de los \u00a0 ingresos; (iii) de esta forma, mejorar\u00eda la equidad y competitividad del sistema \u00a0 tributario-; y (iv) la tarifa a los dividendos racionalizar\u00eda el monto de los \u00a0 beneficios tributarios en el marco de la amplia libertad de configuraci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[115] El art\u00edculo \u00a0 10 del Estatuto Tributario establece: \u201cSe consideran \u00a0 residentes en Colombia para efectos tributarios las personas naturales que \u00a0 cumplan con cualquiera de las siguientes condiciones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Permanecer continua o discontinuamente en el pa\u00eds \u00a0 por m\u00e1s de ciento ochenta y tres (183) d\u00edas calendario incluyendo d\u00edas de \u00a0 entrada y salida del pa\u00eds, durante un periodo cualquiera de trescientos sesenta \u00a0 y cinco (365) d\u00edas calendario consecutivos, en el entendido que, cuando la \u00a0 permanencia continua o discontinua en el pa\u00eds recaiga sobre m\u00e1s de un a\u00f1o o \u00a0 periodo gravable, se considerar\u00e1 que la persona es residente a partir del \u00a0 segundo a\u00f1o o periodo gravable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Encontrarse, por su relaci\u00f3n con el servicio \u00a0 exterior del Estado colombiano o con personas que se encuentran en el servicio \u00a0 exterior del Estado colombiano, y en virtud de las convenciones de Viena sobre \u00a0 relaciones diplom\u00e1ticas y consulares, exentos de tributaci\u00f3n en el pa\u00eds en el \u00a0 que se encuentran en misi\u00f3n respecto de toda o parte de sus rentas y ganancias \u00a0 ocasionales durante el respectivo a\u00f1o o periodo gravable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. Ser nacionales y que durante el respectivo a\u00f1o o \u00a0 periodo gravable: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
a) Su c\u00f3nyuge o compa\u00f1ero permanente no separado \u00a0 legalmente o los hijos dependientes menores de edad, tengan residencia fiscal en \u00a0 el pa\u00eds; o, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
b) El cincuenta por ciento (50%) o m\u00e1s de sus ingresos \u00a0 sean de fuente nacional; o, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
c) El cincuenta por ciento (50%) o m\u00e1s de sus bienes \u00a0 sean administrados en el pa\u00eds; o, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
d) El cincuenta por ciento (50%) o m\u00e1s de sus activos \u00a0 se entiendan pose\u00eddos en el pa\u00eds; o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
e) Habiendo sido requeridos por la Administraci\u00f3n \u00a0 Tributaria para ello, no acrediten su condici\u00f3n de residentes en el exterior \u00a0 para efectos tributarios; o, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
f) Tengan residencia fiscal en una jurisdicci\u00f3n \u00a0 calificada por el Gobierno Nacional como para\u00edso fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO. Las personas naturales nacionales que, de \u00a0 acuerdo con las disposiciones de este art\u00edculo acrediten su condici\u00f3n de \u00a0 residentes en el exterior para efectos tributarios, deber\u00e1n hacerlo ante la \u00a0 Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante certificado de residencia \u00a0 fiscal o documento que haga sus veces, expedido por el pa\u00eds o jurisdicci\u00f3n del \u00a0 cual se hayan convertido en residentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PAR\u00c1GRAFO. No ser\u00e1n residentes fiscales, los \u00a0 nacionales que cumplan con alguno de los literales del numeral 3, pero que \u00a0 re\u00fanan una de las siguientes condiciones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Que el cincuenta por ciento (50%) o m\u00e1s de sus \u00a0 ingresos anuales tengan su fuente en la jurisdicci\u00f3n en la cual tengan su \u00a0 domicilio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Que el cincuenta por ciento (50%) o m\u00e1s de sus \u00a0 activos se encuentren localizados en la jurisdicci\u00f3n en la cual tengan su \u00a0 domicilio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Gobierno nacional determinar\u00e1 la forma en la que las \u00a0 personas a las que se refiere el presente par\u00e1grafo podr\u00e1n acreditar lo aqu\u00ed \u00a0 dispuesto.\u201d<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
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