\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-087-19 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Sentencia C-087\/19 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD CONTRA \u00a0 ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION-Inhibici\u00f3n por ineptitud \u00a0 sustantiva de la demanda \u00a0 \u00a0<\/p>\n
COMPENSACION DE PERDIDAS FISCALES-Vulneraci\u00f3n del principio \u00a0 de confianza legitima \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte encuentra que el enunciado \u00a0 demandado efectivamente vulnera el principio de confianza leg\u00edtima de los \u00a0 contribuyentes que cuentan con p\u00e9rdidas fiscales pendientes de compensar antes \u00a0 de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
COMPENSACION DE PERDIDAS \u00a0 FISCALES-Exequibilidad condicionada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En aplicaci\u00f3n del \u00a0 principio de conservaci\u00f3n del derecho como expresi\u00f3n del querer democr\u00e1tico, a \u00a0 pesar de que la norma viola el principio de confianza leg\u00edtima, se declarar\u00e1\u00a0la \u00a0 exequibilidad condicionada de la expresi\u00f3n\u00a0\u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d\u00a0contenida en el inciso final del numeral 5 del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, en el entendido de que las p\u00e9rdidas fiscales originadas y no \u00a0 compensadas antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, s\u00ed pueden \u00a0 ser objeto de reajustes fiscales hasta el 31 de diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Concepto de violaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, espec\u00edficas, pertinentes \u00a0 y suficientes\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO PRO ACTIONE-Aplicaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PERDIDA FISCAL DE SOCIEDAD-Compensaci\u00f3n con utilidades \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO SOBRE LA RENTA PARA LA \u00a0 EQUIDAD (CREE)-Compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-No desconocimiento de \u00a0 principios fundamentales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE \u00a0 LEGALIDAD TRIBUTARIA-Implicaciones \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LEY \u00a0 TRIBUTARIA-No puede ser \u00a0 absoluto cuando se trate de modificaciones que resulten ben\u00e9ficas al \u00a0 contribuyente\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0La Corte ha previsto \u00a0 como excepci\u00f3n al principio de irretroactividad de la ley tributaria, los casos \u00a0 en los cuales las modificaciones resultan ben\u00e9ficas para los contribuyentes en \u00a0 condiciones de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURIDICA \u00a0 TRIBUTARIA-Contenido \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Contenido y alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Reiteraci\u00f3n de jurisprudencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EQUIDAD TRIBUTARIA-Vertical y horizontal \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Dicho principio\u00a0se compone de \u00a0 dos variables: (i) la equidad horizontal, seg\u00fan la cual el sistema tributario \u00a0 debe tratar de id\u00e9ntica manera a los contribuyentes que, antes de tributar, \u00a0 gozan de la misma capacidad econ\u00f3mica de modo tal que queden situadas en el \u00a0 mismo nivel despu\u00e9s de pagar sus contribuciones; y (ii) la equidad vertical, \u00a0 relacionada con la exigencia de progresividad, que ordena distribuir la carga \u00a0 tributaria de manera tal que quienes tienen mayor capacidad econ\u00f3mica soporten \u00a0 una mayor cuota de impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA-Alcances \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SISTEMA TRIBUTARIO-Principios \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De lo expuesto hasta el momento se concluye que, si \u00a0 bien, en general, el Legislador cuenta con un amplio margen de configuraci\u00f3n \u00a0 normativa en materia tributaria para crear, modificar y suprimir tributos, as\u00ed \u00a0 como los procedimientos e instituciones asociados a ellos, esta facultad \u00a0 impositiva otorgada por la Constituci\u00f3n tiene l\u00edmites. Justamente, estos l\u00edmites \u00a0 son establecidos por la propia Carta Pol\u00edtica y han sido objeto de \u00a0 interpretaci\u00f3n jurisprudencial por parte de esta Corporaci\u00f3n en los t\u00e9rminos \u00a0 descritos ad supra, de manera que los principios de legalidad, irretroactividad, \u00a0 justicia y equidad tributaria constituyen garant\u00edas constitucionales que deben \u00a0 ser observadas por las autoridades p\u00fablicas competentes para definir las normas \u00a0 tributarias, so pena de exceder el ejercicio de sus funciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si bien, por regla general el legislador cuenta con potestades para \u00a0 variar las normas de car\u00e1cter fiscal, inclusive las que conceden beneficios o \u00a0 exenciones, tambi\u00e9n es cierto que debe salvaguardar la buena fe con la que \u00a0 act\u00faan los asociados absteni\u00e9ndose de realizar cambios intempestivos en la \u00a0 regulaci\u00f3n tributaria que hagan m\u00e1s gravosa su situaci\u00f3n como contribuyente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL POR INEPTITUD SUSTANTIVA DE \u00a0 LA DEMANDA-Incumplimiento de requisitos de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y \u00a0 suficiencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-12626 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra el \u00a0 numeral 5 (parcial) del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el \u00a0 art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Demandante: Mar\u00eda Fernanda Rubio Marroqu\u00edn. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado Sustanciador: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1, D.C., veintisiete (27) de febrero de dos mil \u00a0 diecinueve (2019) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en \u00a0 cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y legales, en especial de las \u00a0 previstas en el numeral 4 del art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, y \u00a0 cumplidos todos los tr\u00e1mites y requisitos establecidos en el Decreto 2067 de \u00a0 1991, profiere la siguiente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0ANTECEDENTES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica consagrada en el \u00a0 art\u00edculo 40-6 de la Constituci\u00f3n, la ciudadana Mar\u00eda Fernanda Rubio Marroqu\u00edn \u00a0 present\u00f3 demanda de inconstitucionalidad en contra del numeral 5 (parcial) del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, \u00a0\u201c[p]or medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se \u00a0 fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y \u00a0 se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, el 11 de julio siguiente se dispuso la \u00a0 admisi\u00f3n y el traslado del proceso al Procurador General de la Naci\u00f3n para lo de \u00a0 su competencia; comunicar la iniciaci\u00f3n del proceso al Presidente del Congreso; \u00a0 e invitar al Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, al Ministerio de Justicia \u00a0 y del Derecho, al Ministerio de Trabajo, a la Secretar\u00eda Jur\u00eddica de la \u00a0 Presidencia de la Rep\u00fablica y a la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 \u2013DIAN, para intervenir en el proceso[3]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De igual manera, a efectos de rendir concepto, invit\u00f3 \u00a0 al Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT), al Instituto Colombiano de \u00a0 Estudios Fiscales (ICEF), a la Asociaci\u00f3n Nacional de Empresarios de Colombia \u00a0 (ANDI), a la Academia Colombiana de Jurisprudencia, a la Academia Colombiana de \u00a0 Abogac\u00eda, a la Comisi\u00f3n Colombiana de Juristas, al Centro de Estudios de \u00a0 Derecho, Justicia y Sociedad \u2013DeJusticia-, y a las facultades de derecho de las \u00a0 universidades de Antioquia, Nacional de Colombia, del Rosario, de Los Andes, del \u00a0 Norte, Distrital Francisco Jos\u00e9 de Caldas, Externado de Colombia, Libre, Militar \u00a0 Nueva Granada, Pontificia Javeriana (sede Bogot\u00e1), Industrial de Santander, \u00a0 Sergio Arboleda (sede Bogot\u00e1), Aut\u00f3noma de Bucaramanga y al ICESI. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Concluido el procedimiento y recibido el concepto del \u00a0 Procurador General de la Naci\u00f3n, procede la Corte a decidir la demanda en \u00a0 referencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0TEXTO DE LAS NORMAS \u00a0 DEMANDADAS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A continuaci\u00f3n, se transcribe el texto de las normas \u00a0 acusadas conforme a su publicaci\u00f3n en el Diario Oficial Nro. 50.101 del 29 de \u00a0 diciembre de 2016, y se subrayan los apartes demandados: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u201cLEY 1819 DE 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(Diciembre 29) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO DE LA REP\u00daBLICA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por medio de la cual se adopta una \u00a0 reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha \u00a0 contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 123. Adici\u00f3nese el Cap\u00edtulo IV al T\u00edtulo II del Libro I del \u00a0 Estatuto Tributario, el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 290. R\u00e9gimen de transici\u00f3n. Las siguientes son las reglas para \u00a0 el r\u00e9gimen de transici\u00f3n por la aplicaci\u00f3n de lo previsto en la Parte II de esta \u00a0 Ley: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. P\u00e9rdidas fiscales. El valor de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas antes de 2017 en el impuesto sobre la renta y complementarios y\/o en \u00a0 el impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE), ser\u00e1n compensadas teniendo en \u00a0 cuenta la siguiente f\u00f3rmula: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VPF 2017= (PF IRC* TRyC) + (PF CREE* \u00a0 (TCREE)) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 _________________________________ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 TRyC 2017 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Donde: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VPF 2017 Corresponde al valor de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales susceptibles de ser compensadas a partir del a\u00f1o gravable \u00a0 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PF IRC \u00a0 Corresponde al valor de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de \u00a0 2016 por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios y que no hayan \u00a0 sido objeto de compensaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TRyC Corresponde a la tarifa aplicable al \u00a0 contribuyente por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios \u00a0 aplicables a 31 de diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PF CREE Corresponde al valor de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto del impuesto \u00a0 sobre la Renta para la Equidad (CREE) y que no hayan sido objeto de \u00a0 compensaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TCREE Corresponde a la tarifa aplicable al \u00a0 contribuyente por concepto del Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) \u00a0 aplicable a 31 de diciembre de 2016, sin incluir la sobretasa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TRyC2017 Corresponde a la tarifa del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios para el a\u00f1o 2017 sin incluir la \u00a0 sobretasa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las p\u00e9rdidas fiscales determinadas en este \u00a0 numeral no se someten al t\u00e9rmino de compensaci\u00f3n previsto en el art\u00edculo 147 del \u00a0 Estatuto Tributario, ni ser\u00e1n reajustadas \u00a0 fiscalmente\u201d (subrayados y negritas fuera del texto original). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0LA DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.1. La demandante considera que las normas acusadas \u00a0 desconocen los art\u00edculos 95-9, 338 y 363 de la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.2. En este sentido, dirige tres cargos en contra de \u00a0 la variable PFIRC contenida en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto \u00a0 Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, as\u00ed: \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.2.1. Desconocimiento de los principios de legalidad y \u00a0 de irretroactividad en materia tributaria (Arts. 338 y 363 de la Constituci\u00f3n \u00a0 Pol\u00edtica). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
a)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Explic\u00f3 que la f\u00f3rmula del numeral \u00a0 5 pretende garantizar un r\u00e9gimen de transici\u00f3n para la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales derivado de la reunificaci\u00f3n del impuesto a la renta y del \u00a0 CREE dispuesta en la Ley 1819 de 2016. En dicha f\u00f3rmula, la variable PFIRC \u00a0 acusada de inconstitucional incluye las p\u00e9rdidas acumuladas a 31 de diciembre de \u00a0 2016 por concepto de impuesto a la renta y complementarios que no hayan sido \u00a0 objeto de compensaci\u00f3n. Lo anterior provoca la disminuci\u00f3n del valor de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales que pod\u00edan ser compensadas por las sociedades, lo que a su \u00a0 juicio vulnera el principio de legalidad en materia tributaria, pues desconoce \u00a0 que la compensaci\u00f3n de dichas p\u00e9rdidas ya ven\u00eda siendo regulada por el art\u00edculo \u00a0 5 de la Ley 1111 de 2006[4], \u00a0 modificado por el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario en el que se establec\u00edan \u00a0 las condiciones y requisitos correspondientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
b)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Consider\u00f3 que la variable PFIRC de \u00a0 la f\u00f3rmula contendida en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del E.T, adicionado por \u00a0 el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, vulnera el principio de irretroactividad \u00a0 de la Ley tributaria. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, antes de que el Impuesto sobre la Renta para \u00a0 la Equidad \u2013CREE fuera creado a trav\u00e9s de la Ley 1607 de 2012[5], \u00a0 la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales se efectuaba \u00fanicamente para determinar \u00a0 la base gravable del impuesto a la renta. Por ello, la variable PFIRC demandada, \u00a0 al incluir las p\u00e9rdidas fiscales generadas entre los a\u00f1os 2007 y 2012 -per\u00edodo \u00a0 en el que a\u00fan no exist\u00eda el CREE-, en su opini\u00f3n, vulnera dicho principio, toda \u00a0 vez que por medio de una norma posterior (el numeral 5 del art\u00edculo 290 del E.T, \u00a0 adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016), se regulan hechos \u00a0 anteriores ya reglamentados por el art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006[6]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Expuso: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) b) En la variable demandada dentro de la f\u00f3rmula \u00a0 el legislador orden\u00f3 incluir las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre \u00a0 de 2016 por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios y que no \u00a0 hayan sido objeto de compensaci\u00f3n. c) El tenor literal de la norma demandada \u00a0 ordena la inclusi\u00f3n en la variable de todas las p\u00e9rdidas acumuladas a 31 de \u00a0 diciembre de 2016. Lo anterior significa que deben incluirse todas las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales, entre estas, las p\u00e9rdidas fiscales generadas desde los a\u00f1os 2007 a \u00a0 2012, las cuales por las normas vigentes para la \u00e9poca, pod\u00edan ser reajustadas y \u00a0 compensadas de manera ilimitada en el tiempo, hasta que se agotaran. La \u00a0 inclusi\u00f3n de las p\u00e9rdidas generadas desde 2007 a 2012 no es una elucubraci\u00f3n ni \u00a0 una interpretaci\u00f3n subjetiva de la norma; es la lectura literal de la norma. En \u00a0 efecto cuando la variable indica: p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre \u00a0 de 2016 que no han sido objeto de compensaci\u00f3n, debe leerse que no se excluye \u00a0 ninguna p\u00e9rdida generada en alg\u00fan a\u00f1o en particular, puesto que la ley no lo \u00a0 hace, la condici\u00f3n particular que trae la norma, es que la p\u00e9rdida fiscal no \u00a0 haya sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d[7]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tanto, \u201c[n]o le es dable al Legislador proferir \u00a0 normas que rigen a partir del a\u00f1o gravable siguiente pero que a su vez reconozca \u00a0 efectos sobre per\u00edodos gravables anteriores a los de su expedici\u00f3n\u201d[8], \u00a0y en ese sentido, \u201clas p\u00e9rdidas fiscales generadas entre los a\u00f1os \u00a0 gravables de 2007 a 2012 no deben incluirse como variable de la misma. No as\u00ed \u00a0 con las p\u00e9rdidas generadas a partir del a\u00f1o 2013 puesto que su valor podr\u00eda ser \u00a0 compensado en ambos impuestos: renta y CREE, por lo que su inclusi\u00f3n en la \u00a0 f\u00f3rmula s\u00ed resulta acorde con la reunificaci\u00f3n de impuestos\u201d[9]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.2.2. Estim\u00f3 que el enunciado normativo vulnera el \u00a0 principio de seguridad jur\u00eddica y confianza leg\u00edtima (Arts. 338 y 363 C.P.), por \u00a0 cuanto la inclusi\u00f3n efectuada en la variable para la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016, desmejora situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas al alterar las reglas bajo las cuales se rigieron \u00a0 situaciones anteriores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con su an\u00e1lisis, lo anterior genera \u00a0 consecuencias negativas en las proyecciones econ\u00f3micas y financieras de las \u00a0 sociedades contribuyentes, por cuanto las sociedades que generaron p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales entre los a\u00f1os 2007 y 2012 pod\u00edan compensarlas \u00fanicamente con el \u00a0 impuesto sobre la renta (puesto que no era posible compensarlas con el CREE), \u00a0 pero como consecuencia de su inclusi\u00f3n en la variable de la f\u00f3rmula, su valor se \u00a0 reducir\u00e1 significativamente en comparaci\u00f3n con el que resultar\u00eda si a dichas \u00a0 p\u00e9rdidas se les aplicara el tratamiento previsto en las normas bajo cuya \u00a0 vigencia surgieron[10]. \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) d) Las p\u00e9rdidas generadas en los a\u00f1os 2007 a 2012 \u00a0 con las particularidades que las caracterizan (poder ser reajustadas de manera \u00a0 ilimitada y compensadas con el \u00fanico impuesto que exist\u00eda para la \u00e9poca en la \u00a0 que nacieron, con el impuesto sobre la renta) son derechos consolidados para el \u00a0 contribuyente y no son una mera expectativa. Esas p\u00e9rdidas no se compensaban con \u00a0 otro impuesto diferente al impuesto sobre la renta. e) El incluir las p\u00e9rdidas \u00a0 generadas de 2007 a 2012 las cuales eran compensadas con un solo impuesto (el de \u00a0 renta) en la variable de una f\u00f3rmula que incluyen otras variables propias de un \u00a0 impuesto diferente al del impuesto sobre la renta, desconoce los principios a \u00a0 que venimos aludiendo porque altera una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada: poder \u00a0 compensar las p\u00e9rdidas con un \u00fanico impuesto: el impuesto sobre la renta y no \u00a0 ser objeto de f\u00f3rmulas cuyo resultado ser\u00e1 el hacerlas parte de un todo en donde \u00a0 terminan mezcl\u00e1ndose con p\u00e9rdidas generadas durante la vigencia de otros \u00a0 impuestos y compensables con otros impuestos. En efecto, la f\u00f3rmula (\u2026) incluye \u00a0 en sus variables todas las p\u00e9rdidas generadas en el impuesto sobre la renta que \u00a0 no han sido compensadas y todas las p\u00e9rdidas generadas en el CREE que no han \u00a0 sido compensadas, uno y otra multiplicadas por tarifas diferentes, cuyo \u00a0 resultado se divide por una \u00fanica tarifa, lo cual arroja un gran total que ser\u00e1 \u00a0 el valor \u00fanico que en adelante podr\u00e1 compensarse con un \u00fanico impuesto: el \u00a0 impuesto sobre la renta. Se trata de una \u201cmixtura\u201d de valores que le hace perder \u00a0 esa caracter\u00edstica de situaci\u00f3n jur\u00eddicamente consolidad \u00a0 [sic] a las p\u00e9rdidas generadas de 2007 a 2012. f) El incluir \u00a0 p\u00e9rdidas generadas de 2007 a 2012 las cuales eran compensadas con un solo \u00a0 impuesto (el de renta) en la variable de una f\u00f3rmula que incluye otras variables \u00a0 propias de un impuesto diferente al del impuesto sobre la renta resulta \u00a0 indefectiblemente en la reducci\u00f3n de las mismas\u201d[11]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.2.3. El tercer cargo en contra del primer apartado \u00a0 del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario esgrimido por la \u00a0 accionante, consiste en la vulneraci\u00f3n de los principios de equidad tributaria y \u00a0 capacidad contributiva (Arts. 95-9 y 363 de la Carta Pol\u00edtica), pues con la \u00a0 inclusi\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 en la \u00a0 variable PFIRC, se desconocen las minoraciones estructurales que hab\u00edan servido \u00a0 para determinar la capacidad econ\u00f3mica real de las sociedades respecto del \u00a0 impuesto de renta en los per\u00edodos gravables 2007 a 2012.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que el principio de equidad tributaria pretende \u00a0 que los colombianos aporten al financiamiento de los gastos del Estado de \u00a0 acuerdo con su capacidad contributiva, de modo que no reciban cargas o \u00a0 beneficios tributarios desproporcionados. Y dado que las compensaciones de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales no son un beneficio otorgado por el Legislador, sino que son \u00a0 minoraciones estructurales a trav\u00e9s de las cuales se definen algunos \u00a0 impuestos para que atiendan a la real capacidad econ\u00f3mica de los contribuyentes, \u00a0 cuya actividad y desempe\u00f1o monetario debe ser evaluado en un lapso superior a un \u00a0 a\u00f1o gravable, la inclusi\u00f3n de la variable PFIRC implica que los contribuyentes \u00a0 deban reportar las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016, \u00a0 incluyendo las no compensadas de los a\u00f1os 2007 a 2012 que se generaron bajo un \u00a0 solo impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tanto, la variable de la f\u00f3rmula acusada disminuye \u00a0 el saldo que ten\u00edan las sociedades por las p\u00e9rdidas fiscales de esos per\u00edodos, \u00a0 \u201cdistorsionando su capacidad contributiva y exigi\u00e9ndoles que tributen en una \u00a0 mayor proporci\u00f3n a la que tendr\u00edan que tributar si pudieran continuar \u00a0 compensando los saldos\u201d[12]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c1. La f\u00f3rmula matem\u00e1tica contenida en el numeral que \u00a0 se demanda, tiene como prop\u00f3sito determinar el monto de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas antes del a\u00f1o gravable 2017 tanto en el impuesto sobre la Renta y \u00a0 Complementarios como en el Impuesto sobre la Renta para la Equidad \u2013 CREE, que \u00a0 pueden ser compensadas en periodos gravables posteriores. 2. La inclusi\u00f3n de la \u00a0 variable PFIRC (monto total de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de \u00a0 diciembre de 2016 respecto del impuesto sobre la renta y complementarios), \u00a0 obliga a los contribuyentes a reportar el total de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 incluyendo las generadas en vigencia de uno solo de dichos impuestos, esto es, \u00a0 las generadas durante los a\u00f1os 2007 a 2012. El tenor literal de la norma \u00a0 demandada ordena la inclusi\u00f3n en la variable de todas las p\u00e9rdidas acumuladas a \u00a0 31 de diciembre de 2016, las cuales incluyen se reitera, las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas desde los a\u00f1os 2007 a 2012. 3. El incluir las p\u00e9rdidas generadas de \u00a0 los a\u00f1os gravables 2007 a 2012 que le atribuyeron al contribuyente el derecho \u00a0 definitivo de reajustarlas de manera limitada y compensarlas con un \u00fanico \u00a0 impuesto en una variable de una f\u00f3rmula que como dijimos en l\u00edneas anteriores es \u00a0 una mixtura de variables (p\u00e9rdidas generadas \u00fanicamente en vigencia del impuesto \u00a0 sobre la renta que no han sido compensadas y p\u00e9rdidas generadas en vigencia del \u00a0 CREE que no han sido compensadas, una y otra multiplicadas por tarifas \u00a0 diferentes, cuyo resultado se divide por una \u00fanica tarifa) y que pretende \u00a0 obtener un valor \u00fanico que en adelante podr\u00e1 compensarse con un \u00fanico impuesto: \u00a0 el impuesto sobre la renta, s\u00f3lo trae como consecuencia que se disminuya el \u00a0 saldo que ten\u00edan las sociedades por las p\u00e9rdidas generadas en los a\u00f1os gravables \u00a0 2007 a 2012 por compensar, distorsionando su capacidad contributiva y \u00a0 exigi\u00e9ndoles que tributen en una mayor proporci\u00f3n a la que tendr\u00edan que tributar \u00a0 si pudieran continuar compensando los saldos ajustados de las p\u00e9rdidas cuyo \u00a0 valor fue modificado intempestivamente y sin raz\u00f3n alguna\u201d[13]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.3. Contra el segundo aparte del numeral 5 del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, seg\u00fan el cual las p\u00e9rdidas fiscales no \u00a0 ser\u00e1n reajustadas fiscalmente, la accionante present\u00f3 tres (3) cargos de \u00a0 inconstitucionalidad: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.3.1. De acuerdo con el primero, se\u00f1al\u00f3 que vulnera \u00a0 los principios de equidad tributaria y capacidad contributiva (Arts. 95-9; 363 \u00a0 inciso 1. C.P.), por cuanto la imposibilidad de reajustar las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 obliga al contribuyente a asumir una carga tributaria mayor a su capacidad \u00a0 econ\u00f3mica real. En efecto, el reajuste anual de una p\u00e9rdida fiscal tiene como \u00a0 objetivo satisfacer los principios de equidad y justicia tributaria, los cuales \u00a0 se desconocer\u00edan si dicho reajuste se elimina, como se pretende con el aparte \u00a0 acusado. En palabras de la accionante: \u201csi el contribuyente s\u00f3lo puede \u00a0 compensar el valor original de la p\u00e9rdida fiscal con reajuste, o el valor \u00a0 reajustado hasta cierto tiempo, deber\u00e1 asumir una mayor carga tributaria en el \u00a0 mediano y largo plazo, ya que a todas luces se desconoce su capacidad econ\u00f3mica \u00a0 real\u201d[14]. \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para justificar su afirmaci\u00f3n, reiter\u00f3 que las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales son una minoraci\u00f3n estructural y no un beneficio tributario. De acuerdo \u00a0 con esta distinci\u00f3n, \u201ca trav\u00e9s de\u00a0 la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales no se incentiva\/beneficia por pol\u00edtica fiscal a determinados sujetos o \u00a0 actividades econ\u00f3micas, sino que se reconoce que al contribuyente que ha \u00a0 reportado desempe\u00f1os econ\u00f3micos negativos y se le otorga el derecho a compensar \u00a0 tales p\u00e9rdidas fiscales con la renta l\u00edquida obtenida en per\u00edodos gravables \u00a0 posteriores, lo cual se traduce en una disminuci\u00f3n del monto de la base gravable \u00a0 sobre el cual se calcula el impuesto sobre la renta\u201d[15]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, la accionante explic\u00f3 que el reajuste \u00a0 de las p\u00e9rdidas fiscales tiene como objetivo garantizar la aplicaci\u00f3n de la \u00a0 equidad y justicia tributaria, a partir del concepto de \u201ccapacidad econ\u00f3mica \u00a0 global\u201d, de acuerdo con el cual, para la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas se \u00a0 debe tomar en cuenta la renta obtenida durante toda la existencia de la sociedad \u00a0 y no solamente en un \u00fanico per\u00edodo gravable. Por tanto, la prohibici\u00f3n del \u00a0 reajuste fiscal implica para el contribuyente una mayor carga tributaria en a\u00f1os \u00a0 gravables posteriores, pues el saldo de la p\u00e9rdida fiscal no corresponder\u00e1 con \u00a0 los valores actuales, desconoci\u00e9ndose con ello, insiste, la real capacidad \u00a0 econ\u00f3mica del contribuyente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.3.2. En lo relativo al segundo cargo, se\u00f1al\u00f3 que el \u00a0 enunciado demandado conculca los principios de legalidad e irretroactividad \u00a0 (Arts. 338 y 339 C.P.). Sostuvo que el principio de legalidad, a partir del cual \u00a0 se amparan los hechos causados y consolidados bajo el imperio de una norma \u00a0 jur\u00eddica anterior[16], \u00a0 es desconocido por la expresi\u00f3n demandada por cuanto la eliminaci\u00f3n del reajuste \u00a0 fiscal de las p\u00e9rdidas acumuladas al 31 de diciembre de 2016, incluye el per\u00edodo \u00a0 comprendido entre los a\u00f1os 2007 y 2012, tiempo en el cual reg\u00eda la Ley 1111 de \u00a0 2006 y cuyo art\u00edculo 5 se\u00f1alaba que las p\u00e9rdidas fiscales pod\u00edan ser reajustadas \u00a0 fiscalmente de manera indefinida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En palabras de la accionante: \u201clos reajustes \u00a0 fiscales se surt\u00edan a\u00f1o por a\u00f1o y de manera acumulativa es decir que el factor \u00a0 de ajuste anual es aplicable sobre el saldo ya reajustado, lo cual evidencia que \u00a0 ese reajuste fiscal era de aplicaci\u00f3n anual y se iban consolidando anualmente\u201d[17]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed mismo expres\u00f3 que la eliminaci\u00f3n de la posibilidad \u00a0 de reajuste fiscal para las p\u00e9rdidas fiscales a compensar, vulnera el principio \u00a0 de irretroactividad por cuanto a pesar de haber sido establecido en una ley \u00a0 posterior \u2013ley 1819 de 2016, afecta situaciones previas transformando el \u00a0 tratamiento al que estaban sometidas sin argumento constitucional admisible: \u00a0 \u201cpretende tener efectos y afectar hechos que nacieron y fueron regulados bajo el \u00a0 imperio de una Ley aunque con efectos actuales\u201d[18].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.3.3. Finalmente, expres\u00f3 que el aparte de la \u00a0 disposici\u00f3n cuestionada desconoce los principios de seguridad y confianza \u00a0 leg\u00edtima, pues cambia las reglas del juego para aquellas sociedades que hab\u00edan \u00a0 generado p\u00e9rdidas fiscales en los a\u00f1os gravables 2007 a 2012, ya que, bajo la \u00a0 normatividad anterior, estas p\u00e9rdidas s\u00ed pod\u00edan ser reajustadas anualmente, \u00a0 mientras que con la disposici\u00f3n acusada se les proh\u00edbe a las sociedades \u00a0 reajustar las p\u00e9rdidas que ya hab\u00edan sido consolidadas en el pasado pero que \u00a0 contin\u00faan vigentes y producen efectos hac\u00eda el futuro. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo expuesto, la accionante solicit\u00f3: (i) \u00a0 como petici\u00f3n principal, que se declare la inexequibilidad de los apartes \u00a0 demandados del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado \u00a0 por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016; y (ii) como petici\u00f3n subsidiaria, \u00a0 que se declare su exequibilidad condicionada en los siguientes t\u00e9rminos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLa variable PF-IRC (P\u00e9rdidas Fiscales del Impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios) de la f\u00f3rmula de las \u201cp\u00e9rdidas fiscales\u201d del \u00a0 r\u00e9gimen de transici\u00f3n establecida en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto \u00a0 Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, \u00fanicamente \u00a0 debe incluir el valor de las p\u00e9rdidas fiscales determinadas por los \u00a0 contribuyentes del Impuesto sobre la renta y Complementarios correspondientes a \u00a0 los per\u00edodos gravables comprendidos entre los a\u00f1os 2013 a 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El inciso final de la norma deber\u00e1 interpretarse bajo \u00a0 el entendido de que los contribuyentes no podr\u00e1n reajustar las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 determinadas a partir del per\u00edodo gravable 2017, y no sobre las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales determinadas con anterioridad a la misma\u201d[19]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0Direcci\u00f3n de Impuestos y \u00a0 Aduanas Nacionales \u2013DIAN-[20] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Solicit\u00f3 declarar la exequibilidad del numeral 5 del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016[21]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0La compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas de \u00a0 las sociedades regulada en el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que las p\u00e9rdidas fiscales se presentan cuando \u00a0 los costos y deducciones son superiores a los ingresos en un per\u00edodo fiscal \u00a0 determinado, y desde la expedici\u00f3n de la Ley 75 de 1986[22], \u00a0 se previ\u00f3 que dichas p\u00e9rdidas fiscales pueden ser recuperadas por las personas \u00a0 jur\u00eddicas a trav\u00e9s de la figura de compensaci\u00f3n con las rentas o utilidades \u00a0que se obtengan en los per\u00edodos gravables siguientes, trat\u00e1ndose entonces de un \u00a0 \u201cbeneficio\u201d que permite recuperar la p\u00e9rdida en los per\u00edodos subsiguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advirti\u00f3 que con anterioridad a la modificaci\u00f3n \u00a0 introducida por la Ley 1819 de 2016, el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario \u00a0 contemplaba la posibilidad de compensar las p\u00e9rdidas fiscales ajustadas por \u00a0 inflaci\u00f3n sufridas en cualquier a\u00f1o o per\u00edodo gravable, con las rentas o \u00a0 utilidades que se obtuvieran dentro de los per\u00edodos gravables siguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este modelo ha sufrido tres modificaciones. De un lado, \u00a0 el art\u00edculo 24 de la Ley 788 de 2002 dispuso, sobre la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales, la referencia de ajustes por inflaci\u00f3n a reajustadas \u00a0 fiscalmente y el t\u00e9rmino de ocho (8) a\u00f1os para hacerlo. De otro lado, el \u00a0 art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006 elimin\u00f3 el t\u00e9rmino para efectuar la \u00a0 compensaci\u00f3n, y lo sustituy\u00f3 por uno ilimitado para las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas a partir del a\u00f1o gravable 2007. Y finalmente, desde 2017 qued\u00f3 \u00a0 establecida la limitaci\u00f3n para compensar las p\u00e9rdidas fiscales dentro de los \u00a0 doce (12) per\u00edodos gravables siguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0El r\u00e9gimen de transici\u00f3n para las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales introducido por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que el cambio obedece a la modificaci\u00f3n de la \u00a0 estructura del impuesto de renta de las sociedades. En efecto dicho art\u00edculo \u00a0 adicion\u00f3 el 290 del Estatuto Tributario, con un r\u00e9gimen de transici\u00f3n que (i) \u00a0 hizo frente al cambio producido con la eliminaci\u00f3n del impuesto sobre la renta \u00a0 para la equidad \u2013CREE- cuya tarifa era del 9%, y (ii) aument\u00f3 la tarifa del \u00a0 impuesto de renta que pas\u00f3 del 25% al 34%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su turno, el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario es \u00a0 modificado por el art\u00edculo 88 de la Ley 1819 de 2016 en lo concerniente a las \u00a0 reglas para la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales: (i) elimin\u00f3 su reajuste, y \u00a0 (ii) cambi\u00f3 el t\u00e9rmino de compensaci\u00f3n que pas\u00f3 de ser ilimitado a estar \u00a0 limitado a doce (12) a\u00f1os. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sostuvo que el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto \u00a0 Tributario, tiene en cuenta que (i) hasta el 31 de diciembre de 2016 las \u00a0 sociedades presentaban la declaraci\u00f3n de renta y, por separado, una declaraci\u00f3n \u00a0 del impuesto CREE; y que (ii) a partir del a\u00f1o 2017 s\u00f3lo existe una declaraci\u00f3n \u00a0 del impuesto de renta cuya tarifa es del 34%. En ese sentido, la norma responde \u00a0 a la posibilidad de que en los a\u00f1os 2016 y anteriores, la sociedad pudo haber \u00a0 presentado una p\u00e9rdida fiscal compensable y debido a esto podr\u00eda tener un saldo \u00a0 pendiente por compensar a diciembre 31 de 2016. Por tanto, \u201c[L]a f\u00f3rmula \u00a0 presentada por la transici\u00f3n de la tarifa que se est\u00e9 aplicando, tiene en cuenta \u00a0 que no genera el mismo efecto compensar en el impuesto de renta que compensar en \u00a0 el CREE, para lo cual calcula el saldo de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas \u00a0 susceptibles de compensar a partir de 2017, dadas las p\u00e9rdidas acumuladas por \u00a0 compensar a diciembre 31 de 2016 contenidas en las declaraciones de renta y del \u00a0 CREE, porque se trata del saldo de la p\u00e9rdida fiscal acumulada para cada una de \u00a0 las declaraciones; que sean susceptibles de compensar\u201d[23]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De lo anterior, se desprende que no es posible hacer \u00a0 las distinciones de las p\u00e9rdidas fiscales por a\u00f1os pues el tratamiento de las \u00a0 p\u00e9rdidas contemplado en el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario no se modific\u00f3 \u00a0 sino hasta la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016. Adem\u00e1s, con la \u00a0 expedici\u00f3n de la Ley 1607 de 2012, que cambi\u00f3 la estructura del impuesto de \u00a0 renta, no se estableci\u00f3 ning\u00fan r\u00e9gimen de transici\u00f3n que contemplara las \u00a0 p\u00e9rdidas generadas durante los a\u00f1os 2012 y anteriores en la medida en que el \u00a0 contribuyente compens\u00f3 p\u00e9rdidas con la tarifa del 25% cuando ten\u00edan p\u00e9rdidas \u00a0 anteriores que se hab\u00edan generado con la tarifa del 33%. Justamente, estas \u00a0 situaciones omitidas por la Ley 1607 de 2012 son las reguladas en el numeral 5 \u00a0 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario adicionado por el art\u00edculo 123 de la \u00a0 Ley 1819 de 2016 a trav\u00e9s de una \u201cf\u00f3rmula para la transici\u00f3n que contemplara \u00a0 la totalidad de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 que \u00a0 no hayan sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En criterio de la DIAN, la Ley 1819 de 2016 no hizo \u00a0 cambios en el tratamiento de las p\u00e9rdidas fiscales sino en la forma en que se \u00a0 calcula el saldo de las p\u00e9rdidas acumuladas con derecho a compensar a partir de \u00a0 2017, teniendo en cuenta las p\u00e9rdidas acumuladas por compensar a 31 de diciembre \u00a0 de 2016, incluidas en las declaraciones de renta y del CREE, y a partir del a\u00f1o \u00a0 2017 las sociedades tributan a una sola tarifa (34%). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Advirti\u00f3 que la prohibici\u00f3n del reajuste fiscal que \u00a0 dispone el \u00faltimo inciso del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, \u00a0 es necesaria por cuanto las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de \u00a0 2016 por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios y CREE que no han \u00a0 sido compensadas, ya vienen reajustadas como lo dispon\u00eda el art\u00edculo 147 del \u00a0 Estatuto Tributario. Luego con la eliminaci\u00f3n del reajuste fiscal, se busca que \u00a0 un mismo hecho econ\u00f3mico no genere doble beneficio para el mismo contribuyente, \u00a0 en detrimento del Estado, teniendo en cuenta que lo que se pretende con la \u00a0 f\u00f3rmula del inciso acusado es conservar el ahorro que se pierde al cambiar las \u00a0 tarifas de impuestos sin perjudicar a las sociedades, para hacer efectivos los \u00a0 principios de equidad y del deber de contribuir. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0El r\u00e9gimen de transici\u00f3n para las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales obtenidas por sociedades obedece a modificaciones en el \u00a0 aspecto de beneficios existentes que se deb\u00edan efectuar en el sistema tributario \u00a0 colombiano. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que la Ley 1819 de 2016 pretende que aquellas \u00a0 sociedades que manten\u00edan p\u00e9rdidas fiscales las pueden compensar con la misma \u00a0 tarifa que se encuentra vigente para el impuesto de renta a partir del a\u00f1o 2017 \u00a0 y asuman la carga tributaria de acuerdo con su real capacidad contributiva, lo \u00a0 cual \u201cobedece a modificaciones en el aspecto de beneficios existentes que se \u00a0 deb\u00edan efectuar en el sistema tributario colombiano\u201d[24], \u00a0 de acuerdo con las recomendaciones estructurales realizadas por la Comisi\u00f3n de \u00a0 Expertos para la Equidad y la Competitividad Tributaria creada por la Ley 1739 \u00a0 de 2014 para formular una pol\u00edtica para combatir la evasi\u00f3n y elusi\u00f3n fiscales. \u00a0 As\u00ed, \u201cla eliminaci\u00f3n de las rentas exentas y beneficios fue resultado de \u00a0 estudios y de un diagn\u00f3stico presentado al Gobierno sobre la necesidad y \u00a0 utilidad de una reforma tributaria que no solo aumentara el recaudo de \u00a0 impuestos, la competitividad tributaria del pa\u00eds, sino que, permita que el \u00a0 impuesto de renta cumpla con los principios de equidad horizontal y vertical, \u00a0 que no existe por la multiplicidad de reg\u00edmenes y por amplios privilegios \u00a0 tributarios, entre otros resultado del manejo que los contribuyentes le dan a \u00a0 las p\u00e9rdidas fiscales\u201d. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0El ejercicio de la facultad \u00a0 impositiva de que dispone el Legislador, de conformidad con lo preceptuado en el \u00a0 art\u00edculo 338 de la Carta Superior, por la cual puede regular un r\u00e9gimen de \u00a0 transici\u00f3n para las p\u00e9rdidas fiscales generadas a 31 de diciembre de 2016, sin \u00a0 que ello genere una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada[25]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que, precisamente, \u201clos reg\u00edmenes existentes \u00a0 hab\u00eda que modificarlos en lo relacionado con las deducciones por p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales por ello el Legislador estableci\u00f3 una forma de hacerlo al traer todas \u00a0 las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al 31 de diciembre de 2016, para que las \u00a0 sociedades las puedan compensar de forma ilimitada en el tiempo y con la misma \u00a0 tarifa vigente para el impuesto de renta\u201d, lo cual se logr\u00f3, gracias a la \u00a0 potestad legislativa del Congreso en desarrollo del art\u00edculo 95 constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.2.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0Academia Colombiana de \u00a0 Jurisprudencia[26] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Solicit\u00f3 declarar la constitucionalidad condicionada \u00a0 del primer aparte del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario y la \u00a0 inconstitucionalidad del segundo aparte de la misma disposici\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo relacionado con los cargos formulados contra la \u00a0 expresi\u00f3n \u201cPF-IRC corresponde al valor de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a \u00a0 31 de diciembre de 2016 por concepto de impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios y que no hayan sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d, advirti\u00f3 que \u00a0 efectivamente vulnera los principios de legalidad e irretroactividad de la ley \u00a0 tributaria pues, si bien es cierto que la voluntad del legislador era regular la \u00a0 transici\u00f3n de los contribuyentes que pudieran resultar afectados con la \u00a0 reunificaci\u00f3n de los impuestos sobre la renta y el CREE, lo cierto es que \u00a0 \u201ctal como en definitiva fue aprobado, no es lo suficiente claro al respecto\u201d. \u00a0 En consecuencia, \u201cla disposici\u00f3n transitoria descarta que las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales arrojadas por los contribuyentes en sus declaraciones de renta por los \u00a0 periodos 2007 a 2012 sean compensadas en su totalidad en los t\u00e9rminos de la ley \u00a0 1111 de 2016 y del numeral 5, censurado, al dejar claras las condiciones a \u00a0 atender respecto de las p\u00e9rdidas fiscales generadas en los a\u00f1os 2012 a 2016 pero \u00a0 no haber tenido el cuidado de dejar a salvo la viabilidad de la compensaci\u00f3n \u00a0 total de las p\u00e9rdidas correspondientes a los ejercicios imponibles de 2007 a \u00a0 2012\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Consider\u00f3 que la norma tambi\u00e9n quebranta los principios \u00a0 de seguridad jur\u00eddica y confianza leg\u00edtima por cuanto las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas durante el periodo 2007 a 2012 constituyen una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada por lo que \u201clos contribuyentes que arrojaron y declararon esas \u00a0 p\u00e9rdidas con el derecho y la aspiraci\u00f3n a compensarlas en el futuro no pueden \u00a0 ser afectados con una disposici\u00f3n de 2017 que restrinja retroactivamente el \u00a0 importe a compensar\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Y, en el mismo sentido, arguy\u00f3 que la norma tambi\u00e9n \u00a0 vulnera los principios de equidad tributaria y capacidad contributiva, pues dado \u00a0 que la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales no entra\u00f1a un beneficio tributario sino \u00a0 que se trata de una minoraci\u00f3n estructural, el legislador \u201climit\u00f3, sin ning\u00fan \u00a0 reparo, el importe de las p\u00e9rdidas arrojadas en los a\u00f1os 2007 a 2012 y \u00a0 susceptibles de compensar de 2017 en adelante\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora, en lo relacionado con los cargos formulados \u00a0 contra la expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d, contenida en el \u00a0 numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, el interviniente considera \u00a0 que tambi\u00e9n deben prosperar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, considera que vulnera los principios de \u00a0 equidad tributaria y capacidad contributiva, pues \u201cla prohibici\u00f3n de realizar \u00a0 reajustes fiscales sobre las p\u00e9rdidas de un contribuyente afecta su patrimonio y \u00a0 lo obliga a soportar una incidencia tributaria superior a la que en un principio \u00a0 fue prevista por el legislador, con claro desmedro de su capacidad contributiva\u201d, \u00a0 pues \u201cno permitir actualizar el valor de una p\u00e9rdida fiscal para efectos de \u00a0 evaluar la situaci\u00f3n econ\u00f3mica del contribuyente distorsiona su realidad \u00a0 econ\u00f3mica y financiera e impone una reducci\u00f3n perversa del importe real de las \u00a0 p\u00e9rdidas al amparo de cifras nominales que se van disminuyendo a medida que \u00a0 transcurre el tiempo en un contexto de inflaci\u00f3n\u201d. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Es as\u00ed como tambi\u00e9n vulnera los principios de legalidad \u00a0 e irretroactividad de la ley tributaria, pues el derecho a compensar las \u00a0 p\u00e9rdidas nace cuando las mismas se reflejan en las correspondientes \u00a0 declaraciones tributarias y se puede ejercer cuando a bien lo tenga el \u00a0 contribuyente de acuerdo con los l\u00edmites contenidos en las normas vigentes \u00a0 cuando se generaron. En ese sentido, el hecho de que la Ley 1819 de 2016 \u00a0 restrinja el importe a compensar respecto del que permit\u00eda la legislaci\u00f3n \u00a0 vigente cuando se reflejaron fiscalmente las p\u00e9rdidas, viola el principio de no \u00a0 retroactividad de la ley tributaria, pues \u201cno se puede hacer caso omiso de la \u00a0 normativa vigente cuando se generan las p\u00e9rdidas, porque la raz\u00f3n de ser de su \u00a0 declaraci\u00f3n e informaci\u00f3n formal no es otra que el derecho a su compensaci\u00f3n; un \u00a0 derecho que nace cuando se configura la p\u00e9rdida fiscal y no cuando se compensa\u201d. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.3.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0Ministerio de Hacienda y \u00a0 Cr\u00e9dito P\u00fablico[27] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Solicit\u00f3 emitir un fallo inhibitorio ante la ineptitud \u00a0 sustantiva de la demanda o, en su defecto, declarar la exequibilidad de la norma \u00a0 acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLa demanda de la accionante gira alrededor de una \u00a0 exposici\u00f3n matem\u00e1tica que solo pretende demostrar el resultado de la f\u00f3rmula \u00a0 contenida en el R\u00e9gimen de Transici\u00f3n del numeral 5 del art\u00edculo 290 del E.T., \u00a0 sin hacer referencia a la carga fiscal que asumir\u00e1 el contribuyente calculando \u00a0 el impuesto a pagar con y sin la referida f\u00f3rmula. Esta falencia de la demanda \u00a0 torna inepto el cargo pues de haber realizado tal examen se habr\u00eda puesto en \u00a0 evidencia que, tal y como se demostrar\u00e1 en el cap\u00edtulo subsiguiente, la carga \u00a0 tributaria del contribuyente es la misma a la que hubiera tenido a su cargo si \u00a0 hubiera compensado las p\u00e9rdidas fiscales antes de la entrada en vigencia de la \u00a0 Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De ah\u00ed que el cargo sea inepto pues la regla normativa \u00a0 propuesta por la accionante en su demanda, esto es que la f\u00f3rmula genera una \u00a0 reducci\u00f3n del monto de las p\u00e9rdidas y que por ello la carga tributaria del \u00a0 contribuyente se ve aumentada, no es veraz, tal y como se demostrar\u00e1 en un \u00a0 aparte posterior de este escrito. Esta falta de certeza se hubiera hecho patente \u00a0 si el cargo estuviera debidamente estructurado pues tan solo evidencia parte de \u00a0 la regla normativa y omite una informaci\u00f3n que hubiera sido valiosa para el \u00a0 magistrado ponente y el magistrado que se pronunci\u00f3 sobre la s\u00faplica interpuesta \u00a0 por la actora. Es decir, que si la accionante no demostr\u00f3 en su demanda el \u00a0 supuesto aumento de la carga tributaria sobre el contribuyente su cargo es \u00a0 parcial, y por lo tanto, inepto. Sin un aumento de la carga tributaria es \u00a0 inconcebible que haya una afectaci\u00f3n de los par\u00e1metros de control que considera \u00a0 vulnerados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esta medida, la estructuraci\u00f3n incompleta del cargo, \u00a0 dada la manifiesta falta de sustentaci\u00f3n de la manera en que la norma \u00a0 presuntamente afecta negativamente al contribuyente, el cargo es insuficiente, \u00a0 pues no es capaz de suscitar la menor duda sobre la constitucionalidad del \u00a0 precepto acusado. De igual manera el cargo no espec\u00edfico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, si la actora hubiera estructurado de \u00a0 manera adecuada el cargo, la falta de certeza de \u00e9ste habr\u00eda resultado patente \u00a0 para la Corte, pues no es posible alegar que hay una afectaci\u00f3n de un principio \u00a0 constitucional cuando la situaci\u00f3n, en t\u00e9rminos de carga tributaria, del \u00a0 destinatario de la norma es la misma antes y despu\u00e9s de la ejecuci\u00f3n de la norma \u00a0 acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De igual manera, el cargo carece de pertinencia, en \u00a0 raz\u00f3n de que la demandante omite por completo estudiar el concepto normativo de \u00a0 la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales, sus componentes y su estructura y \u00a0 l\u00f3gica normativa, por la que sus argumentos referentes a la f\u00f3rmula que se debe \u00a0 aplicar para realizar la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas constituyen una valoraci\u00f3n \u00a0 parcial de sus posibles efectos, pues la f\u00f3rmula es tan solo uno de los \u00a0 componentes de la instituci\u00f3n jur\u00eddica de la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su vez, esta ausencia de profundidad en el examen \u00a0 jur\u00eddico de la norma acusada y de las p\u00e9rdidas fiscales, como elementos \u00a0 esenciales de la compensaci\u00f3n, no deja entrever cu\u00e1les son las razones que dan \u00a0 lugar a afirmar que la ocurrencia de una p\u00e9rdida fiscal como hecho econ\u00f3mico \u00a0 constituye una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, a pesar de que dicha afirmaci\u00f3n \u00a0 constituye la piedra angular de su escrito\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con similares argumentos manifest\u00f3 que los cargos en \u00a0 contra de la expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustados fiscalmente\u201d, adolecen de \u00a0 ineptitud. Se\u00f1al\u00f3 que no son veraces por cuanto no es cierto que el reajuste \u00a0 fiscal a perpetuidad sea un derecho consolidado en cabeza del contribuyente que \u00a0 report\u00f3 p\u00e9rdidas fiscales; adem\u00e1s de que la demanda est\u00e1 construida sobre \u00a0 expresiones vagas e indeterminadas que la hacen carecer de la especificidad \u00a0 exigida por la jurisprudencia constitucional. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otro lado, el interviniente present\u00f3 varios \u00a0 argumentos para defender la constitucionalidad de los enunciados normativos \u00a0 demandados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Afirm\u00f3 que no hay mayor carga fiscal en cabeza del \u00a0 contribuyente tras la aplicaci\u00f3n de la f\u00f3rmula y advirti\u00f3 que la demandante \u00a0 omiti\u00f3 -de manera deliberada- el suministro de informaci\u00f3n sumamente importante \u00a0 para el an\u00e1lisis de la carga fiscal y capacidad contributiva del contribuyente[28], \u00a0 pues es exactamente la misma antes y despu\u00e9s de la entrada en vigencia de la Ley \u00a0 1819 de 2016. En efecto, tras hacer un ejercicio matem\u00e1tico, concluy\u00f3 que \u201cla \u00a0 f\u00f3rmula demandada garantiza, como se evidencia en los ejercicios 1 y 2 que el \u00a0 contribuyente no vea afectada ni negativa, ni positivamente, su carga \u00a0 tributaria, para que siga contribuyendo de acuerdo con su capacidad de pago. En \u00a0 cambio, con lo que pretende la demandante, se ver\u00eda disminuida la carga \u00a0 tributaria del contribuyente en cerca de 45% frente a la que hubiera tenido que \u00a0 asumir de haber compensado antes de la expedici\u00f3n de la Ley 1819 de 2016\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De otra parte, sostuvo que \u201cel hecho contingente de \u00a0 percibir p\u00e9rdidas fiscales por los contribuyentes no constituye una situaci\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica consolidada susceptible de ser cubierta por el principio de \u00a0 irretroactividad\u201d[29].\u00a0 \u00a0 Explic\u00f3 que \u201cel tratamiento fiscal que se le da a las p\u00e9rdidas como factor de \u00a0 depuraci\u00f3n de la renta es el de compensaci\u00f3n, hecho que s\u00f3lo es posible cuando \u00a0 exista una renta l\u00edquida, por lo que la mera ocurrencia de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 no puede constituir, por su misma naturaleza, una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada, pues es una circunstancia f\u00e1ctica que tan solo es uno de los \u00a0 componentes de la instituci\u00f3n jur\u00eddica de la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales\u201d, \u00a0 y \u201csi las p\u00e9rdidas fiscales no constituyen una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada, pues con mayor raz\u00f3n tampoco lo ser\u00eda su reajuste fiscal\u201d; por \u00a0 ello \u201cla compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales son tan solo una simple \u00a0 expectativa del contribuyente hasta que \u00e9stas sean compensadas en una \u00a0 declaraci\u00f3n tributaria y la misma haya quedado en firme\u201d. En consecuencia, \u00a0 \u201c[A] la luz de lo anterior, la situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, trat\u00e1ndose de \u00a0 asuntos tributarios, se consolida con la firmeza de la declaraci\u00f3n, pues es \u00a0 all\u00ed, cuando el asunto pierde la calidad de discutible o debatible\u201d[30]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.4.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Universidad Javeriana[31] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Solicit\u00f3 declarar la exequibilidad condicionada de la \u00a0 variable PFIRC del numeral 5\u00b0 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, bajo el \u00a0 entendido de que s\u00f3lo corresponde a las p\u00e9rdidas fiscales obtenidas por los \u00a0 contribuyentes en el impuesto de renta durante la vigencia del CREE, es decir, \u00a0 aquellas p\u00e9rdidas de las vigencias fiscales 2013 a 2016 y, que por tanto, la \u00a0 compensaci\u00f3n de las obtenidas durante los a\u00f1os 2007 a 2012, se continuar\u00e1n \u00a0 rigiendo por lo dispuesto en las normas tributarias vigentes durante dichos \u00a0 periodos, de manera que podr\u00e1 seguir siendo compensada en su totalidad frente al \u00a0 impuesto sobre la renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Lo anterior, por cuanto la norma demandada \u201cpretende \u00a0 tener efectos retroactivos desconociendo las situaciones jur\u00eddicas consolidadas \u00a0 de los contribuyentes poniendo a estos en una situaci\u00f3n de inseguridad y en el \u00a0 deber de soportar cargas tributarias que no les corresponden\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que las p\u00e9rdidas fiscales son \u201cel \u00a0 reconocimiento de la realidad de negocios del contribuyente y del mercado en \u00a0 general, pues parten de registrar que un negocio tiene flujos cambiantes y que \u00a0 pueden existir periodos en los cuales un contribuyente incurra en mayores costos \u00a0 y gastos en relaci\u00f3n con sus ingresos generados, y que por tanto, las p\u00e9rdidas \u00a0 incurridas representan un escudo o aminoraci\u00f3n para periodos futuros de manera \u00a0 que se equilibre el pago del impuesto sobre la renta realizado en un a\u00f1o en el \u00a0 cual se incurri\u00f3 en p\u00e9rdidas frente a utilidades futuras. (\u2026) As\u00ed una lectura \u00a0 integrada de la naturaleza jur\u00eddica de las p\u00e9rdidas de acuerdo con lo se\u00f1alado \u00a0 por esta Honorable Corte, y su reconocimiento contable permiten determinar que \u00a0 los contribuyentes, tienen contabilizado un derecho (activo) que les permite \u00a0 tomar en a\u00f1os futuros un escudo fiscal frente a utilidades y de esta manera \u00a0 compensar el impacto que tuvo la tributaci\u00f3n en a\u00f1os en los cuales no se cont\u00f3 \u00a0 con una utilidad gravable, generando as\u00ed un equilibrio en las cargas \u00a0 tributarias, gener\u00e1ndose una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada para \u00e9stos\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, para el interviniente es evidente c\u00f3mo \u00a0 la f\u00f3rmula, al incluir todas las p\u00e9rdidas de los periodos gravables comprendidos \u00a0 entre 2007 y 2016, desconoce que el CREE naci\u00f3 en 2013 por lo que frente a las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales obtenidas entre 2007 y 2012 se genera una disminuci\u00f3n \u00a0 significativa del monto de las p\u00e9rdidas. Por tanto, la inconstitucionalidad de \u00a0 la norma surge por la vulneraci\u00f3n del principio de irretroactividad de la ley al \u00a0 desconocer situaciones jur\u00eddicas consolidadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.5.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0Instituto Colombiano de \u00a0 Derecho Tributario[32] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Solicit\u00f3 declarar la constitucionalidad condicionada de \u00a0 los apartes demandados as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cel numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, \u00a0 que establece la f\u00f3rmula para determinar las p\u00e9rdidas fiscales compensables en \u00a0 el impuesto sobre la renta, es exequible en la medida en que no se aplique a las \u00a0 p\u00e9rdidas generadas entre los a\u00f1os gravables 2007 a 2012, a\u00f1os en los cuales no \u00a0 exist\u00eda el CREE. En tal sentido, las p\u00e9rdidas fiscales originadas en los a\u00f1os \u00a0 2007 a 2012 deben poderse compensar en su totalidad. Igualmente, el ICDT \u00a0 considera que el \u00faltimo inciso del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto \u00a0 Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, es \u00a0 constitucional, en el entendido de que a partir de 2017 no ser\u00e1n reajustadas \u00a0 fiscalmente las p\u00e9rdidas fiscales generadas a partir de este a\u00f1o ni las \u00a0 acumuladas a 31 de diciembre de 2016. Debe entenderse que las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 originadas antes de entrada en vigencia de la Ley 1819 s\u00ed pueden ser objeto de \u00a0 reajustes fiscales hasta el 31 de diciembre de 2016\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para llegar a la anterior conclusi\u00f3n, analiz\u00f3, de un \u00a0 lado, el cargo por omisi\u00f3n legislativa relativa que la Corte rechaz\u00f3 por inepto; \u00a0 y del otro, el cargo por la violaci\u00f3n de los principios de legalidad e \u00a0 irretroactividad y de seguridad jur\u00eddica y confianza leg\u00edtima en relaci\u00f3n con la \u00a0 expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d incluida en el \u00faltimo inciso \u00a0 del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al respecto, explic\u00f3 que con la expedici\u00f3n de la Ley \u00a0 1819 de 2016 se elimin\u00f3 el reajuste fiscal aplicable a las p\u00e9rdidas fiscales y \u00a0 excesos de renta presuntiva, adem\u00e1s de que \u201cestableci\u00f3 que a las p\u00e9rdidas \u00a0 acumuladas hasta el 31 de diciembre de 2016 y que fueran compensadas a partir de \u00a0 2017, no se les aplicar\u00eda m\u00e1s reajuste fiscal sin desconocer el reajuste \u00a0 acumulado que se tra\u00eda en raz\u00f3n de la vigencia de la norma anterior\u201d, de \u00a0 manera que las normas sobre compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas afectan \u00fanicamente la \u00a0 manera como han de ser compensadas las mismas, y no su valor, por lo que no se \u00a0 vulneran ni el principio de irretroactividad de la ley tributaria ni los \u00a0 derechos adquiridos por las sociedades. En efecto, la finalidad de la expresi\u00f3n \u00a0 demandada, \u201cimplica que las p\u00e9rdidas acumuladas a 31 de diciembre de 2016 no \u00a0 vuelven a ser objeto de reajustes fiscales a partir del a\u00f1o 2017, momento en el \u00a0 cual desaparece el reajuste aplicable a tales p\u00e9rdidas\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.6.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0Instituto Colombiano de \u00a0 Estudios Fiscales \u2013ICEF-[33] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Solicit\u00f3 a la Corte declarar la inexequibilidad del \u00a0 inciso contentivo de la variable PFIRC del numeral 5 del art\u00edculo 290 del \u00a0 Estatuto Tributario, y la exequibilidad condicionada de la expresi\u00f3n \u201cni \u00a0 ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d de la misma disposici\u00f3n, bajo el entendido de \u00a0 que los contribuyentes no podr\u00e1n reajustar las p\u00e9rdidas fiscales determinadas a \u00a0 partir del periodo gravable siguiente a la vigencia de la Ley 1819 de 2016, es \u00a0 decir del a\u00f1o gravable 2017, y no sobre las p\u00e9rdidas fiscales determinadas con \u00a0 anterioridad a la misma. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con la variable PFIRC, se\u00f1al\u00f3 que \u00a0 constituye una limitaci\u00f3n del derecho establecido en normas tributarias para \u00a0 compensar las p\u00e9rdidas fiscales entre los per\u00edodos 2007 a 2012, al incluir \u00a0 \u00fanicamente la tarifa del impuesto a la renta aplicable al per\u00edodo fiscal 2017, \u00a0 con lo cual se desconoce el art\u00edculo 363 de la Carta Pol\u00edtica. Lo anterior, por \u00a0 cuanto esta disminuci\u00f3n resulta inequitativa y vulnera derechos adquiridos \u00a0 regulados por leyes anteriores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con el interviniente, se reduce la \u00a0 posibilidad de compensar la totalidad de las p\u00e9rdidas acumulables a 31 de \u00a0 diciembre de 2016, por cuanto entre 2007 a 2012 no exist\u00eda el impuesto de renta \u00a0 a la equidad CREE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En su opini\u00f3n, esta situaci\u00f3n podr\u00eda corregirse \u00a0 mediante la incorporaci\u00f3n de dos f\u00f3rmulas: una para los per\u00edodos gravables 2007 \u00a0 a 2012 y otra para las p\u00e9rdidas acumuladas entre 2013 a 2016. En la primera, la \u00a0 variable TRyC debe redefinirse en el sentido de que corresponde a la tarifa \u00a0 aplicable al contribuyente por concepto de impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios aplicable a 31 de diciembre de 2012. En la segunda, la variable \u00a0 TRyC debe indicar que corresponde a la tarifa aplicable al contribuyente por \u00a0 concepto del impuesto sobre la renta y complementarios aplicable a 31 de \u00a0 diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Y en cuanto a la expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustadas \u00a0 fiscalmente\u201d contenida en el \u00faltimo inciso del numeral 5 del art\u00edculo 290 \u00a0 del Estatuto Tributario, solicit\u00f3 declarar la constitucionalidad condicionada en \u00a0 los t\u00e9rminos expresados al inicio de este cap\u00edtulo, pues de lo contrario, \u00a0 \u201cpodr\u00eda resultar en una aplicaci\u00f3n retroactiva de la Ley, al eliminar los \u00a0 reajustes fiscales sobre las p\u00e9rdidas acumuladas a diciembre 31 de 2016 \u00a0 permitidas en disposiciones fiscales anteriores vigentes a diciembre 31 de 2016\u201d, \u00a0 con respecto de las cuales consider\u00f3 que exist\u00eda para las sociedades un derecho \u00a0 adquirido a compensar las p\u00e9rdidas fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0CONCEPTO DEL PROCURADOR \u00a0 GENERAL DE LA NACI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Procurador General de la Naci\u00f3n, en concepto Nro. \u00a0 6444, radicado el 5 de septiembre de 2018, solicit\u00f3 a la Corte declarar \u00a0 EXEQUIBLE DE MANERA CONDICIONADA la variable PFIRC contenida en el numeral 5 \u00a0 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario e INEXEQUIBLE la palabra \u201cni\u201d \u00a0de la expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d incluida a la misma \u00a0 disposici\u00f3n normativa, con fundamento en los siguientes argumentos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.1.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0En primer lugar, advirti\u00f3 que la \u00a0 reglamentaci\u00f3n del r\u00e9gimen de transici\u00f3n efectuada por el Legislador mediante el \u00a0 numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo \u00a0 123 de la Ley 1819 de 2016 no desconoce el principio de irretroactividad de la \u00a0 ley tributaria. Explic\u00f3 que el art\u00edculo 88 de la Ley 1819 de 2016 modific\u00f3 el \u00a0 inciso primero del art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario en lo relativo a la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales. Para ello, introdujo un r\u00e9gimen de transici\u00f3n \u00a0 en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario. Seg\u00fan esta norma, a \u00a0 partir del a\u00f1o gravable 2017, el valor de las p\u00e9rdidas fiscales generadas antes \u00a0 del 31 de diciembre de 2016 que no hayan sido compensadas, ser\u00e1n objeto de \u00a0 compensaci\u00f3n de acuerdo con el numeral 5 indicado. Por tanto, el establecimiento \u00a0 del mencionado r\u00e9gimen de transici\u00f3n no afecta las situaciones jur\u00eddicas \u00a0 consolidadas de los sujetos pasivos del impuesto de renta y complementarios que \u00a0 a 31 de diciembre de 2016 hubieran compensado sus p\u00e9rdidas fiscales en los \u00a0 t\u00e9rminos del art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.2. En segundo lugar, afirm\u00f3 que el r\u00e9gimen de \u00a0 transici\u00f3n establecido en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, \u00a0 afecta el principio de confianza leg\u00edtima de los contribuyentes, as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEn primer lugar, hay que manifestar que mediante el \u00a0 art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016 el legislador estableci\u00f3 un r\u00e9gimen de \u00a0 transici\u00f3n frente a lo regulado para el impuesto de renta y complementarios en \u00a0 esa misma ley, lo que incluy\u00f3 lo correspondiente a la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales generadas antes del a\u00f1o 2017 tom\u00e1ndose como dos de los \u00a0 factores determinantes del valor de dichas p\u00e9rdidas los correspondientes al \u00a0 valor de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto \u00a0 del impuesto sobre la renta y complementarios y que no hayan sido objeto de \u00a0 compensaci\u00f3n y a la tarifa aplicable al contribuyente por concepto del impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios aplicable a 31 de diciembre de 2106. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Formalmente, esa decisi\u00f3n resulta aceptable desde el \u00a0 punto de vista constitucional para garantizar el principio de confianza leg\u00edtima \u00a0 de los contribuyentes frente al cambio de legislaci\u00f3n en materia de compensaci\u00f3n \u00a0 de p\u00e9rdidas fiscales aplicable al impuesto de renta de personas jur\u00eddicas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, para el presente caso no resulta \u00a0 suficiente con la formalidad del r\u00e9gimen de transici\u00f3n del impuesto de renta \u00a0 aludido en lo correspondiente a la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales por las \u00a0 sociedades porque el cargo que se analiza cuestiona en s\u00ed mismo dicho r\u00e9gimen de \u00a0 transici\u00f3n por resultar m\u00e1s oneroso para el contribuyente, que lo vigente con \u00a0 anterioridad al a\u00f1o gravable 2017 en materia de compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales para ser descontadas, por los sujetos pasivos del impuesto de renta, de \u00a0 la renta l\u00edquida ordinaria que hubieran obtenido en el periodo gravable anterior \u00a0 a 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Frente al cambio de legislaci\u00f3n en materia de \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales efectuado mediante la Ley 1819 de 2016, \u00a0 incluido lo correspondiente a lo dise\u00f1ado como mecanismo transitorio para el \u00a0 efecto, en relaci\u00f3n con las p\u00e9rdidas fiscales causadas entre las vigencias \u00a0 gravables 2007 a 2012, el contribuyente ten\u00eda las expectativas leg\u00edtimas de \u00a0 confiar en que el legislador le preservar\u00eda hasta el 31 de diciembre de 2016 la \u00a0 forma de compensar tales p\u00e9rdidas, bien sea directamente mediante la f\u00f3rmula de \u00a0 transici\u00f3n o conservando el mecanismo establecido en la Ley 1111 de 2006; hecho \u00a0 que no ocurri\u00f3 as\u00ed, porque el esquema de transici\u00f3n se concibi\u00f3 en funci\u00f3n de \u00a0 las p\u00e9rdidas fiscales causadas entre los a\u00f1os gravables 2012 a 2016 de acuerdo \u00a0 con la disgregaci\u00f3n del impuesto de renta en impuesto de renta con tarifa del \u00a0 25% e impuesto sobre la renta para la equidad \u2013CREE- a la tarifa de 8%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esas expectativas se confirman dado que el cambio de la \u00a0 manera de compensar las p\u00e9rdidas fiscales de las sociedades se dio en forma \u00a0 intempestiva frente a la legislaci\u00f3n anterior, si se tiene en cuenta que hasta \u00a0 el 28 de diciembre de 2016 el contribuyente pod\u00eda hacer esas compensaciones sin \u00a0 l\u00edmite en materia del transcurso del tiempo, e incluso, es bastante probable que \u00a0 muchos sujetos pasivos del impuesto de renta con base en lo establecido en el \u00a0 art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006, hubieren hecho compensaciones parciales sobre \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales causadas en las vigencias fiscales de 2007 a 2012, en las \u00a0 vigencias posteriores a tales p\u00e9rdidas hasta la del a\u00f1o 2015\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, en aplicaci\u00f3n del principio de \u00a0 conservaci\u00f3n del derecho como expresi\u00f3n del principio democr\u00e1tico, a pesar de \u00a0 que la norma viola el principio de confianza leg\u00edtima, solicit\u00f3 declararla \u00a0 ajustada al orden superior \u201cbajo el entendido de que la tarifa aplicable al \u00a0 contribuyente por concepto del impuesto sobre la renta y complementarios, es \u00a0 aplicable a 31 de diciembre del a\u00f1o gravable en que se caus\u00f3 la p\u00e9rdida fiscal \u00a0 que se quiere compensar\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.3. Sobre el cargo seg\u00fan el cual el numeral 5 del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, vulnera los principios de justicia y equidad tributaria, consider\u00f3 \u00a0 que es necesario hacer una integraci\u00f3n normativa de la expresi\u00f3n demandada, esto \u00a0 es, la variable PFIRC, con la expresi\u00f3n \u201cTRyC corresponde a la tarifa \u00a0 aplicable al contribuyente por concepto del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios aplicable a 31 de diciembre de 2016\u201d, porque los cargos a \u00a0 analizar se fundamentan en la consecuencia del menor valor de descuento de \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales de la renta l\u00edquida, teniendo en cuenta que \u201clo que reduce \u00a0 el valor de la p\u00e9rdida fiscal para los per\u00edodos gravables 2007 a 2012 y que se \u00a0 busca compensar en el a\u00f1o gravable 2017, es lo correspondiente a la tarifa \u00a0 aplicable al contribuyente por concepto del impuesto a la renta y \u00a0 complementarios en la f\u00f3rmula matem\u00e1tica de transici\u00f3n establecida para la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales de las sociedades acumuladas a 31 de diciembre \u00a0 de 2016, en cuanto a que es la atinente al a\u00f1o gravable 2016\u00a0 y no la \u00a0 correspondiente al a\u00f1o gravable en que se caus\u00f3 la p\u00e9rdida fiscal objeto de la \u00a0 compensaci\u00f3n\u201d[34]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con la posible vulneraci\u00f3n del principio de \u00a0 justicia tributaria, se\u00f1ala que \u00e9sta no se configura por cuanto la capacidad \u00a0 contributiva de los contribuyentes se establece para cada a\u00f1o gravable en el \u00a0 cual la sociedad obtiene una renta l\u00edquida ordinaria que constituye la base \u00a0 gravable, independientemente de las p\u00e9rdidas fiscales ocasionadas en los a\u00f1os \u00a0 anteriores. Contrario a lo planteado por la accionante, indic\u00f3 que la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales es un hecho independiente de la generaci\u00f3n \u00a0 de la renta l\u00edquida respecto de la cual se deduce la base gravable para aplicar \u00a0 el impuesto de renta, teniendo en cuenta que la compensaci\u00f3n aludida es un \u00a0 beneficio tributario que otorga el Estado al contribuyente a trav\u00e9s de la Ley. \u00a0 Agreg\u00f3, que \u201c[T]an es as\u00ed, que el contribuyente es libre de decidir si \u00a0 compensa o no las p\u00e9rdidas fiscales en determinada vigencia tributaria en la que \u00a0 haya obtenido ganancias expresadas como renta l\u00edquida gravable; en ese contexto, \u00a0 tambi\u00e9n puede decidir si hace dicha compensaci\u00f3n en forma parcial o total\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo relativo a la posible vulneraci\u00f3n del principio \u00a0 de equidad tributaria, consider\u00f3 que no se constituye, porque todas las \u00a0 sociedades que pretendan compensar sus p\u00e9rdidas fiscales con la renta l\u00edquida \u00a0 ordinaria que sirve de base gravable del impuesto de renta, tributan en igualdad \u00a0 de condiciones bajo una tarifa del 33%[35]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.4. Por otra parte, el Procurador se refiri\u00f3 al \u00a0 principio de irretroactividad de la ley tributaria y el r\u00e9gimen de transici\u00f3n, \u00a0 en el que se dispone que no pueden ser reajustadas fiscalmente las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales. Sobre\u00a0 el particular, indic\u00f3 que el art\u00edculo 88 de la ley 1819 de \u00a0 2016, modific\u00f3 el inciso primero del art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario en lo \u00a0 relativo a la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales de las sociedades, y al \u00a0 respecto, estableci\u00f3 un r\u00e9gimen de transici\u00f3n en el numeral 5 del art\u00edculo 290 \u00a0 del Estatuto Tributario, se\u00f1alando que a partir del a\u00f1o gravable 2017, el valor \u00a0 de las p\u00e9rdidas fiscales generadas antes de dicho a\u00f1o y que no hayan sido objeto \u00a0 de compensaci\u00f3n no ser\u00e1n reajustadas fiscalmente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al respecto consider\u00f3 que no se vulnera el principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria, pues el legislador no regul\u00f3 \u00a0 circunstancia alguna que afecte las situaciones jur\u00eddicas consolidadas de los \u00a0 sujetos pasivos del impuesto de renta y complementarios que a 31 de diciembre de \u00a0 2016 ya hubieran compensado sus p\u00e9rdidas fiscales en los t\u00e9rminos previstos por \u00a0 el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario, en la forma modificada por el numeral 5 \u00a0 de la Ley 1111 de 2006. En consecuencia, la eliminaci\u00f3n del reajuste fiscal no \u00a0 viola el principio se\u00f1alado por cuanto no aplica para las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 reportadas con anterioridad al a\u00f1o gravable 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.5. Con respecto al principio de confianza leg\u00edtima y \u00a0 la previsi\u00f3n de no poder ser reajustadas fiscalmente las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas antes del a\u00f1o 2017 que deben ser compensadas, se\u00f1al\u00f3 que tal \u00a0 vulneraci\u00f3n s\u00ed ocurre, pues la eliminaci\u00f3n constituye un cambio intempestivo en \u00a0 la legislaci\u00f3n tributaria que torna m\u00e1s gravosa la situaci\u00f3n del contribuyente. \u00a0 Lo anterior, por cuanto en vigencia del art\u00edculo 5 de la ley 1111 de 2016 se \u00a0 pod\u00edan efectuar sin l\u00edmite de tiempo y las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de \u00a0 diciembre de 2016 s\u00ed pod\u00edan ser reajustadas; mientras que de acuerdo con la \u00a0 regulaci\u00f3n establecida en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, \u00a0 esta posibilidad aplica tanto para las p\u00e9rdidas en que se incurrieron en los \u00a0 a\u00f1os 2007 a 2016 y las p\u00e9rdidas relacionadas con el impuesto de Renta y el CREE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, en aplicaci\u00f3n del principio de \u00a0 conservaci\u00f3n del derecho como expresi\u00f3n del principio democr\u00e1tico, solicit\u00f3 \u00a0 declarar la inexequibilidad de la expresi\u00f3n \u201cni\u201d\u00a0 contenida en el \u00a0 \u00faltimo inciso del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, y la \u00a0 exequibilidad de la expresi\u00f3n \u201cser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d bajo el \u00a0 entendido de que las p\u00e9rdidas fiscales generadas antes del a\u00f1o 2017 en el \u00a0 impuesto a la renta y complementarios y\/o en el CREE, s\u00ed ser\u00e1n reajustadas \u00a0 fiscalmente, lo que no incluye el valor de las p\u00e9rdidas fiscales susceptibles de \u00a0 ser compensadas a partir del a\u00f1o gravable 2017 \u2013VPF2017-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.6. Finalmente, consider\u00f3 que el cargo de eliminaci\u00f3n \u00a0 del reajuste fiscal de las p\u00e9rdidas generadas antes del a\u00f1o 2017 y que a\u00fan no \u00a0 hayan sido compensadas, por parte del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto \u00a0 Tributario, adicionada por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, no desconoce \u00a0 los principios de equidad y justicia tributaria, porque la capacidad \u00a0 contributiva del demandante se establece para cada a\u00f1o gravable en el cual la \u00a0 sociedad obtiene renta l\u00edquida ordinaria que constituye la base gravable, \u00a0 independientemente de las p\u00e9rdidas fiscales tenidas por la sociedad en a\u00f1os \u00a0 gravables anteriores. Contrario a lo considerado por la accionante, la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales es un hecho independiente de la generaci\u00f3n de \u00a0 renta para tributar sobre la misma, teniendo en cuenta que dicha compensaci\u00f3n es \u00a0 un beneficio tributario que otorga el Estado al contribuyente a trav\u00e9s de la \u00a0 ley, por cuanto este es libre de decidir si compensa o no las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 en determinada vigencia tributaria en la que haya obtenido ganancias expresadas \u00a0 como renta l\u00edquida e, igualmente, puede decidir si compensa las p\u00e9rdidas en \u00a0 forma total o parcial.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed mismo, se\u00f1al\u00f3 que el principio de equidad \u00a0 tributaria tampoco se ve comprometido porque todas las sociedades que quieran \u00a0 compensar sus p\u00e9rdidas fiscales con la renta l\u00edquida ordinaria que sirve de base \u00a0 gravable del impuesto a la renta, tributan en igualdad de condiciones bajo la \u00a0 misma tarifa del 33%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo expuesto, el Procurador solicit\u00f3 a esta \u00a0 Corporaci\u00f3n declarar EXEQUIBLES las expresiones \u201cPFIRC Corresponde al valor \u00a0 de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto del \u00a0 impuesto a la renta y complementarios que no hayan sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d \u00a0y \u201cTRyC Corresponde a la tarifa aplicable al contribuyente por concepto de \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios aplicable a 31 de diciembre de 2016\u201d, \u00a0 contenidas en el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, en la forma \u00a0 adicionada por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, s\u00f3lo por los cargos \u00a0 analizados, y bajo el entendido de que la tarifa aplicable al contribuyente por \u00a0 concepto del impuesto sobre la renta y complementarios es la aplicable a 31 de \u00a0 diciembre del a\u00f1o gravable en que se caus\u00f3 la p\u00e9rdida fiscal que se quiere \u00a0 compensar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Igualmente, solicit\u00f3 a la Corte declarar inexequible la palabra \u201cni\u201d, contenida en el \u00faltimo \u00a0 inciso del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, en su forma \u00a0 adicionada por el art\u00edculo 123 de la ley 1819 de 2016, y exequible la expresi\u00f3n \u00a0\u201cser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d contenida en ese mismo inciso, \u00fanicamente \u00a0 por los cargos analizados, y bajo el entendido de que las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas antes del 2017 y acumuladas a 31 de diciembre de 2016 en el impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios\u00a0 y\/o en el impuesto sobre la renta para la \u00a0 equidad \u2013CREE- s\u00ed ser\u00e1n reajustadas fiscalmente, lo que no incluye el valor de \u00a0 las p\u00e9rdidas fiscales susceptibles de ser compensadas a partir del a\u00f1o gravable \u00a0 2017 \u2013 VPF2017-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0CONSIDERACIONES DE LA CORTE \u00a0 CONSTITUCIONAL \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.1. Competencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De conformidad con lo establecido en el \u00a0 numeral 4 del art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n, la Corte Constitucional es \u00a0 competente para conocer de la demanda de la referencia, pues la disposici\u00f3n \u00a0 acusada hace parte del art\u00edculo 290 del \u00a0 Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.2. Cuesti\u00f3n previa. Sobre la aptitud de los cargos formulados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en los cuestionamientos planteados por el \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, la Corte pasa a examinar la aptitud de \u00a0 los cargos de inconstitucionalidad elevados, contra las expresiones \u201cPF IRC \u00a0 Corresponde al valor de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de \u00a0 2016 por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios y que no hayan \u00a0 sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d, y \u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al efecto, cabe recordar que el art\u00edculo 241 de la \u00a0 Constituci\u00f3n Pol\u00edtica establece que a la Corte Constitucional se le conf\u00eda la \u00a0 guarda de su integridad y supremac\u00eda y, en los numerales 4 y 5, le atribuye la \u00a0 funci\u00f3n de decidir sobre las demandas de inconstitucionalidad que presenten los \u00a0 ciudadanos contra las leyes y los decretos con fuerza de ley. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esta Corporaci\u00f3n ha indicado que los cargos de \u00a0 inconstitucionalidad contra una ley se someten a exigencias de tipo formal y \u00a0 material, destinadas a la consolidaci\u00f3n de un verdadero problema de \u00a0 constitucionalidad que permita adelantar una discusi\u00f3n a partir de la \u00a0 confrontaci\u00f3n del contenido verificable de una norma legal con el enunciado de \u00a0 un mandato Superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ese contexto, en reiterada jurisprudencia \u00a0 constitucional, se ha se\u00f1alado que la competencia para ejercer control de \u00a0 constitucionalidad sobre leyes demandadas est\u00e1 atada al cumplimiento de dos \u00a0 presupuestos b\u00e1sicos e insustituibles: (i) que la demanda ciudadana re\u00fana \u00a0 los requisitos m\u00ednimos se\u00f1alados en el art\u00edculo 2 del Decreto 2067 de 1991[36]; \u00a0 y (ii) que las normas sometidas a control est\u00e9n vigentes, o que no lo \u00a0 est\u00e9n, pero produzcan efectos o tengan vocaci\u00f3n de producirlos[37]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, para que exista aptitud sustantiva de \u00a0 la demanda, debe cumplir los requisitos exigidos para la debida estructuraci\u00f3n \u00a0 de los cargos de inconstitucionalidad, como se pasa a exponer: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De conformidad con el art\u00edculo 2 del Decreto 2067 de \u00a0 1991, las demandas de inconstitucionalidad deber\u00e1n se\u00f1alar: (i) las \u00a0 normas acusadas como inconstitucionales; (ii) las normas constitucionales \u00a0 que se consideren infringidas; (iii) las razones por las cuales dichos \u00a0 textos han sido violados; (iv) en caso de que lo que se discute sea el \u00a0 quebrantamiento del correcto tr\u00e1mite legislativo, se debe se\u00f1alar cu\u00e1l es el \u00a0 tr\u00e1mite que debi\u00f3 haberse observado; y (v) la raz\u00f3n por la cual la Corte \u00a0 es competente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Particularmente, respecto del requisito consistente en \u00a0 expresar las razones por las cuales la disposici\u00f3n demandada se considera \u00a0 inconstitucional, esta Corte ha dicho que supone elaborar correctamente el \u00a0 concepto de la violaci\u00f3n. Seg\u00fan la jurisprudencia constitucional el concepto \u00a0 de la violaci\u00f3n es formulado adecuadamente cuando adem\u00e1s de (i) \u00a0 identificar las normas que se demandan como inconstitucionales (transcripci\u00f3n \u00a0 literal o inclusi\u00f3n por cualquier medio) y (ii) determinar las \u00a0 disposiciones constitucionales que se alegan como vulneradas, en el sentido \u00a0 indicado en el p\u00e1rrafo anterior, (iii) se formula por lo menos un cargo \u00a0 de inconstitucionalidad con la exposici\u00f3n de las razones o motivos por los \u00a0 cuales se considera que dichos textos constitucionales han sido infringidos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con este \u00faltimo requisito, la \u00a0 jurisprudencia ha expresado que se le impone al ciudadano \u201cuna carga de \u00a0 contenido material y no simplemente formal\u201d, en el sentido de que no basta \u00a0 que el cargo formulado contra las normas legales se estructure a partir de \u00a0 cualquier tipo de razones o motivos, sino que se requiere que las razones \u00a0 invocadas sean \u201cclaras, ciertas, espec\u00edficas, pertinentes y suficientes\u201d[38]. \u00a0 \u00danicamente con el cumplimiento de estas exigencias le ser\u00e1 posible al juez \u00a0 constitucional realizar la confrontaci\u00f3n de las normas impugnadas con el texto \u00a0 superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, frente a las demandas que \u00a0 incumplen los requisitos antes mencionados, la Corte deber\u00e1 declararse inhibida \u00a0 en raz\u00f3n del car\u00e1cter rogado del control abstracto de constitucionalidad, de \u00a0 manera que se deja abierta la posibilidad de que se vuelva a cuestionar la \u00a0 correspondencia entre las normas legales acusadas y la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el sub lite, la Sala constata \u00a0 que se presentaron cargos en contra de dos expresiones del numeral 5 del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, que presentan problemas jur\u00eddicos tambi\u00e9n diversos, y que la \u00a0 demandante solicit\u00f3 fueran estudiados de manera independiente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La admisi\u00f3n fue ordenada por la Sala Plena \u00a0 a trav\u00e9s del Auto Nro. 361 de 13 de junio \u00a0 de 2018[39], \u00a0en aplicaci\u00f3n del principio \u00a0 pro actione con base en el cual, \u201ccuando se presente duda en relaci\u00f3n con \u00a0 el cumplimiento [de los requisitos de la demanda] se resuelva a favor del \u00a0 accionante\u201d[40] \u00a0de manera que, en an\u00e1lisis posterior, se decida sobre la satisfacci\u00f3n de los \u00a0 mismos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al respecto, la Sala encuentra que si bien existe \u00a0 aptitud sustantiva de la demanda en relaci\u00f3n con los cargos alegados contra la \u00a0 expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustados fiscalmente\u201d, no ocurre lo mismo con los \u00a0 dirigidos a reprochar la constitucionalidad de la variable PFIRC, por lo que se \u00a0 declarar\u00e1 inhibida para pronunciarse sobre \u00e9stos en los siguientes t\u00e9rminos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explica la demandante que la \u00a0 modificaci\u00f3n introducida con la norma reprochada desconoce situaciones jur\u00eddicas \u00a0 consolidadas ya que al no excluir las p\u00e9rdidas fiscales originadas entre los \u00a0 a\u00f1os 2007 y 2012 se aumenta la renta l\u00edquida sobre la cual se debe declarar y \u00a0 pagar el impuesto a la renta, distorsionando la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente al obligarle a asumir una carga tributaria mayor a su capacidad \u00a0 econ\u00f3mica real. Al respecto, la Sala encuentra que la demanda no satisface los \u00a0 requisitos de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Analizada nuevamente la \u00a0 aptitud de los cargos, en esta ocasi\u00f3n encuentra la Sala que no se logr\u00f3 \u00a0 satisfacer el requisito de claridad en tanto, finalmente, no se pudo establecer \u00a0 en qu\u00e9 consiste la supuesta inconformidad entre la ley y la Constituci\u00f3n. Tanto \u00a0 en la demanda como en el escrito de correcci\u00f3n, la demandante explic\u00f3 cu\u00e1l es, \u00a0 en su concepto, la naturaleza de las p\u00e9rdidas fiscales en el impuesto a la renta \u00a0 y complementarios y en el impuesto sobre la renta para la equidad, para despu\u00e9s \u00a0 resaltar los cambios introducidos con la Ley 1819 de 2016 y advertir, en \u00a0 consecuencia, la supuesta vulneraci\u00f3n de los principios de legalidad, \u00a0 irretroactividad y seguridad jur\u00eddica que acarrea la variable de la f\u00f3rmula \u00a0 demandada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, refiri\u00f3 el desconocimiento de los \u00a0 art\u00edculos 95-9, 338 y 363 Superiores, pero su argumentaci\u00f3n se limit\u00f3 a sostener \u00a0 que los efectos retroactivos de la norma desconocen la seguridad jur\u00eddica de la \u00a0 que gozan las situaciones que se consolidaron bajo la norma anterior, sin \u00a0 indicar las razones por las cuales considera que, contrario a lo debatido en el \u00a0 escenario legislativo, las p\u00e9rdidas fiscales generadas en los a\u00f1os 2007 a 2012 \u00a0 que no hubieren sido objeto de compensaci\u00f3n con el \u00fanico impuesto existente en \u00a0 ese momento, constituyen \u201cderechos consolidados para el contribuyente\u201d[41]. Por el \u00a0 contrario, encuentra la Sala que la posibilidad de compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales que fij\u00f3 el art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006, no genera situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas de ninguna \u00edndole. Se afirmar\u00eda correctamente que lo son \u00a0 si los contribuyentes hubieran compensado las p\u00e9rdidas fiscales antes de la \u00a0 entrada en vigencia de la ley 1819 de 2016, es decir, si estas p\u00e9rdidas se \u00a0 hubieran incluido en las deducciones de la renta l\u00edquida para fijar la base \u00a0 gravable del impuesto a la renta y se hubiera pagado el impuesto ante la \u00a0 autoridad competente bajo la tarifa aplicable.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, el legislador, al establecer el r\u00e9gimen de \u00a0 transici\u00f3n y definir la variable PFIRC, fue cuidadoso en indicar que \u00e9sta \u201ccorresponde al valor de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de \u00a0 diciembre de 2016 por concepto de impuesto sobre la renta y complementarios y \u00a0 que no hayan sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d (subrayado fuera del texto), con lo cual, para la Corte \u00a0 es claro que no afect\u00f3 negativamente situaciones jur\u00eddicas consolidadas pues el \u00a0 enunciado no altera la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales que ya se hubieran \u00a0 hecho efectivas con la fijaci\u00f3n de la base gravable y el subsecuente pago del \u00a0 impuesto a la renta o del impuesto del CREE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las razones de la demanda con respecto al \u00a0 mencionado cargo tampoco son ciertas ya que contienen una apreciaci\u00f3n subjetiva \u00a0 e interpretaci\u00f3n particular de la disposici\u00f3n acusada. Sostuvo que \u201cincluir \u00a0 las p\u00e9rdidas generadas de 2007 a 2012 las cuales eran compensadas con un solo \u00a0 impuesto (el de renta) en la variable de una f\u00f3rmula que incluye otras variables \u00a0 propias de un impuesto diferente al del impuesto sobre la renta resulta \u00a0 indefectiblemente en la reducci\u00f3n de las mismas\u201d. Sin embargo, al revisar la \u00a0 operaci\u00f3n matem\u00e1tica que sirvi\u00f3 de fundamento a dicha afirmaci\u00f3n, se tiene que \u00a0 la demandante solamente busca demostrar el resultado de la f\u00f3rmula prevista en \u00a0 el r\u00e9gimen de transici\u00f3n, pero no hace referencia a la carga fiscal que asumir\u00eda \u00a0 el contribuyente calculando el impuesto a pagar con o sin la referida f\u00f3rmula. \u00a0 De haberlo hecho as\u00ed, habr\u00eda evidenciado que la carga tributaria del \u00a0 contribuyente es la misma que hubiera tenido a su cargo en caso de haber \u00a0 compensado las p\u00e9rdidas fiscales antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 \u00a0 de 2016. Al respecto, es sabido que la interpretaci\u00f3n subjetiva o aplicaci\u00f3n \u00a0 concreta e individual de una ley no es objeto del control abstracto de \u00a0 constitucionalidad, juicio que solo opera cuando se trata de establecer si el \u00a0 contenido normativo demandado resulta contrario a la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Y dado que no logr\u00f3 demostrar que la disposici\u00f3n \u00a0 acusada aumenta la carga tributaria, tampoco cumpli\u00f3 el requisito de \u00a0 pertinencia, pues, ante este escenario, no ser\u00eda posible adelantar un an\u00e1lisis \u00a0 de la norma confront\u00e1ndola con la Constituci\u00f3n, sino que implicar\u00eda hacerlo con \u00a0 una serie de situaciones f\u00e1cticas que desbordan la competencia de la Sala por \u00a0 versar sobre suposiciones respecto de la interpretaci\u00f3n de la norma y no sobre \u00a0 la inconstitucionalidad que pueda llegar a predicarse de ella. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por consiguiente, hay falta de \u00a0 especificidad en los argumentos en tanto las acusaciones no buscan atacar el \u00a0 contenido del aparte normativo que se cita como demandado, pues lo que en \u00a0 realidad controvierte son los posibles efectos que ha tenido o pueda tener la \u00a0 aplicaci\u00f3n del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado \u00a0 por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, sobre los contribuyentes. Es as\u00ed \u00a0 como, el libelista se limita a presentar los posibles resultados de la \u00a0 aplicaci\u00f3n de una disposici\u00f3n en materia tributaria, sin exponer una oposici\u00f3n \u00a0 objetiva y verificable entre la norma demandada y el texto constitucional, pues \u00a0 incluir las p\u00e9rdidas que se compensaban s\u00f3lo en el impuesto sobre la renta en \u00a0 una f\u00f3rmula que busca reunificar dos impuestos, no conlleva obligatoriamente a \u00a0 concluir que el legislador desconoci\u00f3 la capacidad econ\u00f3mica de las empresas \u00a0 contribuyentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, la Sala limitar\u00e1 su \u00a0 an\u00e1lisis al estudio de los cargos elevados contra la expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n \u00a0 reajustadas fiscalmente\u201d, contenida en el \u00faltimo inciso del numeral 5 del \u00a0 art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, por cuanto los cargos por omisi\u00f3n legislativa fueron rechazados en \u00a0 el Auto Nro. 361 de 13 de junio de 2018 proferido por la Sala Plena de la Corte \u00a0 Constitucional, y los relacionados con la variable PFIRC no superaron el estudio \u00a0 de aptitud sustantiva en los t\u00e9rminos reci\u00e9n explicados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.3. Problemas jur\u00eddicos y metodolog\u00eda \u00a0 de la decisi\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La \u00a0 demandante sostiene que la expresi\u00f3n acusada viola \u201clos principios de \u00a0 legalidad e irretroactividad y de seguridad y confianza leg\u00edtima contenido \u00a0 [sic] \u00a0en los art\u00edculos 338 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica\u201d[42], \u00a0 pues \u201ccuando una nueva norma incluye dentro de una f\u00f3rmula de transici\u00f3n \u00a0 dichas p\u00e9rdidas [fiscales] y de manera intempestiva indica que las mismas \u00a0 ya no podr\u00e1n ser reajustadas fiscalmente, dichas sociedades ver\u00e1n que como \u00a0 consecuencia de la prohibici\u00f3n, su situaci\u00f3n econ\u00f3mica se ver\u00e1 alterada\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tanto, corresponde a la Sala decidir si \u00a0 \u00bfla imposibilidad de reajustar las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al 31 de \u00a0 diciembre de 2016 sin compensar a la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, \u00a0 es compatible con los principios de legalidad e irretroactividad de la norma \u00a0 tributaria, y de seguridad y confianza leg\u00edtima de las sociedades, ya que, bajo \u00a0 la normatividad anterior, estas p\u00e9rdidas s\u00ed pod\u00edan ser reajustadas anualmente, \u00a0 mientras que con la disposici\u00f3n acusada no se pueden reajustar? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al efecto, y antes de abordar los cargos \u00a0 que por inconstitucionalidad elev\u00f3 la accionante en contra de la expresi\u00f3n \u00a0 acusada, la Sala estudiar\u00e1 la evoluci\u00f3n normativa de la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales en el impuesto a la renta (6.4.1.); la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales en el impuesto sobre la renta para la equidad \u2013CREE (6.4.2.); \u00a0 las modificaciones introducidas mediante la Ley 1819 de 2016 (6.4.3.); la \u00a0 libertad de configuraci\u00f3n del legislador en materia tributaria y sus l\u00edmites \u00a0 (6.4.4.); y la jurisprudencia constitucional sobre la compensaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales y su reajuste (6.4.5.). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Lo anterior, por cuanto lo que no podr\u00e1 ser \u00a0 reajustado, seg\u00fan la norma, son las p\u00e9rdidas fiscales generadas antes de 2017 en \u00a0 el impuesto sobre la renta y complementarios y\/o en el impuesto sobre la renta \u00a0 para la equidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4. \u00a0 Antecedentes y contexto normativo del enunciado censurado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4.1. \u00a0 Evoluci\u00f3n normativa de la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales en el impuesto a \u00a0 la renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El impuesto a \u00a0 la renta tiene una larga tradici\u00f3n en Colombia y su regulaci\u00f3n se encuentra \u00a0 actualmente en el Decreto 624 de 1989 \u2013Estatuto Tributario-. Grava los ingresos \u00a0 de los contribuyentes y se calcula aplicando la tarifa del impuesto que fije la \u00a0 ley sobre la renta l\u00edquida del sujeto obligado, renta que, de acuerdo con el \u00a0 art\u00edculo 26 del Estatuto Tributario, resulta de restar los costos y gastos de un \u00a0 a\u00f1o gravable de los ingresos percibidos por el contribuyente en el mismo a\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, \u00a0 el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario establece que las sociedades podr\u00e1n compensar las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales con las rentas l\u00edquidas ordinarias que obtuvieren en los \u00a0 periodos gravables siguientes, entendiendo por p\u00e9rdidas fiscales el fen\u00f3meno que ocurre cuando en un \u00a0 a\u00f1o gravable el contribuyente incurri\u00f3 en mayores costos y gastos respecto de \u00a0 los ingresos percibidos durante el mismo periodo obteniendo un resultado \u00a0 contable negativo. Dicha sustracci\u00f3n se conoce como compensaci\u00f3n, \u00a0 y tiene el prop\u00f3sito de permitir que el contribuyente recupere las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales con el producto de la renta l\u00edquida que obtenga en los a\u00f1os \u00a0 subsiguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo \u00a0 147 del Estatuto Tributario ha sufrido varias modificaciones. Su primera \u00a0 redacci\u00f3n permit\u00eda, por un lado, la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 ajustadas por inflaci\u00f3n, y del otro, la posibilidad de compensarlas con las \u00a0 rentas que el contribuyente obtuviera dentro de los cinco (5) per\u00edodos gravables \u00a0 siguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo \u00a0 24 de la Ley 788 de 2002 modific\u00f3 el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario[43]. \u00a0 Entre otros cambios, se\u00f1al\u00f3 que los contribuyentes podr\u00edan compensar las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales con las rentas l\u00edquidas que la sociedad obtuviera dentro de los ocho (8) per\u00edodos gravables \u00a0 siguientes, sin exceder \u00a0anualmente del veinticinco por ciento (25%) del valor de la p\u00e9rdida fiscal y sin \u00a0 perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio, y mantuvo la \u00a0 posibilidad de realizar el reajuste por inflaci\u00f3n de las referidas p\u00e9rdidas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, \u00a0 el art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006[44] elimin\u00f3 el t\u00e9rmino de \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales de modo que la sociedad no ten\u00eda l\u00edmite \u00a0 temporal para realizar las compensaciones. Elimin\u00f3 igualmente el l\u00edmite anual de \u00a0 la compensaci\u00f3n (25% de la p\u00e9rdida), pero mantuvo el de la renta presuntiva del \u00a0 ejercicio y la posibilidad de que \u00a0 los contribuyentes pudieran reajustar sus p\u00e9rdidas, pero ya no por inflaci\u00f3n \u00a0 sino fiscalmente con base en un porcentaje fijado por el Gobierno Nacional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, \u00a0 el art\u00edculo 88 de la Ley 1819 de 2016 elimin\u00f3 la posibilidad de reajustar las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales y limit\u00f3 el tiempo de compensaci\u00f3n de las mismas a doce (12) \u00a0 periodos gravables siguientes al a\u00f1o en que se generaron, sin perjuicio de la renta presuntiva del \u00a0 ejercicio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4.2. \u00a0 Compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales en el impuesto sobre la renta para la \u00a0 equidad CREE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El impuesto sobre la renta para la equidad \u00a0 CREE fue creado por la Ley 1607 de 2002 (Art. 20), como el \u201caporte con el que contribuyen las \u00a0 sociedades y personas jur\u00eddicas y asimiladas contribuyentes declarantes del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios, en beneficio de los trabajadores, la \u00a0 generaci\u00f3n de empleo, y la inversi\u00f3n social\u201d. Comenz\u00f3 a regir a partir del primero (1) de enero de 2013, y tuvo como \u00a0 base una renta l\u00edquida con depuraci\u00f3n especial (Art. 22) de acuerdo con la cual, \u00a0 no todas las deducciones ni las rentas exentas establecidas en el impuesto sobre \u00a0 la renta ser\u00edan susceptibles de ser detra\u00eddas del ingreso bruto para establecer \u00a0 la base gravable o la renta l\u00edquida sujeta al CREE.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 94 de la misma normativa \u00a0 modific\u00f3 el art\u00edculo 240 del Estatuto Tributario para disminuir la tarifa \u00a0 general del impuesto sobre la renta establecida para personas jur\u00eddicas, pasando \u00a0 del 33% al 25%, mientras que el art\u00edculo 23 dispuso que la tarifa del CREE ser\u00eda \u00a0 de 8% salvo para los a\u00f1os \u00a0 2013, 2014 y 2015 que ser\u00eda del 9%.\u00a0La Ley \u00a0 1739 de 2014, estableci\u00f3 la tarifa del CREE en un 9% de manera permanente a partir del periodo gravable 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El hecho generador del impuesto es el mismo \u00a0 que el del impuesto a la renta, es decir, la obtenci\u00f3n de ingresos susceptibles \u00a0 de incrementar el patrimonio de los contribuyentes. En consecuencia, desde la \u00a0 entrada en vigencia de esta norma, la renta l\u00edquida de los contribuyentes por \u00a0 a\u00f1o fue gravada con dos impuestos: el impuesto a la renta y el impuesto sobre la \u00a0 renta para la equidad \u2013CREE-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Es de resaltar que, en principio, la \u00a0 regulaci\u00f3n legal del CREE no contemplaba la posibilidad de compensar las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales, compensaci\u00f3n que s\u00f3lo fue establecida mediante el art\u00edculo 13 \u00a0 de la Ley 1739 de 2014 as\u00ed: \u201clas p\u00e9rdidas fiscales en que incurran los \u00a0 contribuyentes del Impuesto a la Renta sobre el (CREE) a partir del a\u00f1o gravable \u00a0 2015, podr\u00e1n compensarse en este impuesto de conformidad con lo establecido en \u00a0 el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario\u201d. La finalidad de la norma apuntaba \u00a0 a que las p\u00e9rdidas fiscales obtenidas a partir del a\u00f1o gravable 2015 fueran \u00a0 compensadas con las rentas liquidas ordinarias del CREE de los a\u00f1os posteriores.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, teniendo en cuenta que la norma \u00a0 s\u00f3lo contemplaba la posibilidad de compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales en el CREE \u00a0 a partir del a\u00f1o gravable 2015, dicha omisi\u00f3n legislativa, consistente en \u00a0 no incluir la compensaci\u00f3n por p\u00e9rdidas fiscales de a\u00f1os posteriores, fue declarada inconstitucional por esta Corte mediante \u00a0 la Sentencia C-291 de 2015[45] \u00a0en la que tambi\u00e9n se declar\u00f3 exequible el art\u00edculo 22 de la Ley 1607 de 2012, en \u00a0 el entendido de que las p\u00e9rdidas fiscales en que incurran los contribuyentes del \u00a0 impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) podr\u00e1n compensarse en este \u00a0 tributo, de conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 147 del Estatuto \u00a0 Tributario. Se\u00f1al\u00f3 igualmente la Corte, que las p\u00e9rdidas generadas en las \u00a0 declaraciones del CREE de los a\u00f1os gravables 2013 y 2014 tambi\u00e9n pod\u00edan \u00a0 compensarse[46].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4.3. Modificaciones introducidas mediante \u00a0 la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Ley 1819 de 2016 introdujo \u00a0 modificaciones importantes al sistema tributario colombiano; entre otras, \u00a0 redefini\u00f3 la estructura de tarifas para el impuesto a la Renta de las personas \u00a0 jur\u00eddicas pues al eliminar el impuesto a la renta para la equidad CREE, \u00a0 increment\u00f3 el impuesto a la renta con respecto al cual estableci\u00f3 una tarifa \u00a0 nominal de 34% para el a\u00f1o 2017 y de 33% a partir del a\u00f1o 2018. Por otra parte, \u00a0 modific\u00f3 el t\u00e9rmino para efectuar la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales el \u00a0 cual pas\u00f3 de ser ilimitado a doce (12) periodos gravables siguientes al a\u00f1o en que se generaron, y \u00a0 elimin\u00f3 la posibilidad de su reajuste \u00a0 (Art. 88 Ley 1819 de 2016). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como consecuencia de la reunificaci\u00f3n del \u00a0 impuesto a la renta y del impuesto CREE- y la fijaci\u00f3n de la tarifa, la \u00a0 mencionada normativa introdujo un r\u00e9gimen de transici\u00f3n para la compensaci\u00f3n de \u00a0 las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas hasta el 31 de diciembre de 2016. El prop\u00f3sito \u00a0 se orient\u00f3 a que las p\u00e9rdidas fiscales declaradas en el impuesto de Renta y en \u00a0 el CREE, se compensaran con las rentas l\u00edquidas del impuesto a la renta \u00a0 unificado. As\u00ed, el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, \u00a0 adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, establece la f\u00f3rmula \u00a0 aplicable a las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al 31 de diciembre de 2016 \u00a0 reportadas para ambos impuestos. Con ella, se efect\u00faa una ponderaci\u00f3n de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales generadas en cada uno de los impuestos teniendo en cuenta su \u00a0 propia tarifa, las cuales se pueden compensar con las rentas l\u00edquidas ordinarias \u00a0 determinadas en los a\u00f1os gravables 2017 y siguientes. La f\u00f3rmula define cu\u00e1nto \u00a0 representa la tarifa del 9% del CREE y el 25% del impuesto a la renta, sobre la \u00a0 tarifa unificada del 34%, vigente para el a\u00f1o 2017 y siguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la exposici\u00f3n de motivos del proyecto de \u00a0 ley, el Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, sobre el r\u00e9gimen de transici\u00f3n \u00a0 de la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales, expuso: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEn consideraci\u00f3n a la reunificaci\u00f3n del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios y el impuesto sobre la renta para la \u00a0 equidad -CREE- que se propone, es necesario definir unas reglas claras de \u00a0 transici\u00f3n respecto de las p\u00e9rdidas fiscales (\u2026) que se originaron en ambos \u00a0 impuestos, las cuales no pueden coincidir. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, como se ver\u00e1 en \u00a0 la explicaci\u00f3n del articulado, la propuesta de las p\u00e9rdidas fiscales (\u2026) en el \u00a0 caso del CREE, lo que se busca es que al llevar estos conceptos al impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios, estos conserven el ahorro fiscal que habr\u00edan \u00a0 generado en caso de que los impuestos se hubieran mantenido separados. En estos \u00a0 casos, se proponen unas f\u00f3rmulas que logran este efecto\u201d[47]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con esta iniciativa legislativa, el \u00a0 Gobierno Nacional tuvo en cuenta que las sociedades contaban con p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales tanto en el impuesto a la renta como en el CREE, as\u00ed como la necesidad \u00a0 de conservar el ahorro fiscal de los contribuyentes generados por la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales de ambos impuestos no compensadas al 31 de \u00a0 diciembre de 2016, garantizando que este ahorro no se perder\u00eda como consecuencia \u00a0 de la reunificaci\u00f3n de los impuestos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4.4. Libertad de configuraci\u00f3n del \u00a0 Legislador en materia tributaria y su deber de proteger los principios \u00a0 constitucionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte Constitucional ha mantenido una \u00a0 jurisprudencia pac\u00edfica en relaci\u00f3n con la amplia libertad de configuraci\u00f3n \u00a0 normativa en materia tributaria[48]. \u00a0 En virtud de los art\u00edculos 150-12 y 338 de la Constituci\u00f3n, el Congreso de la \u00a0 Rep\u00fablica cuenta con amplias facultades para la creaci\u00f3n, modificaci\u00f3n y \u00a0 eliminaci\u00f3n de los impuestos, como lo ha sostenido esta Corporaci\u00f3n: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) la atribuci\u00f3n de legislar en materia \u00a0 tributaria, principalmente encomendada al Congreso de la Rep\u00fablica, es lo \u00a0 bastante amplia y discrecional como para permitirle fijar los elementos b\u00e1sicos \u00a0 de cada gravamen atendiendo a una pol\u00edtica tributaria que el mismo legislador \u00a0 se\u00f1ala, siguiendo su propia evaluaci\u00f3n, sus criterios y sus orientaciones en \u00a0 torno a las mejores conveniencias de la econom\u00eda y de la actividad estatal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, mientras las normas que al respecto \u00a0 establezca no se opongan a los mandatos constitucionales, debe reconocerse como \u00a0 principio el de la autonom\u00eda legislativa para crear, modificar y eliminar \u00a0 impuestos, tasas y contribuciones nacionales, as\u00ed como para regular todo lo \u00a0 pertinente al tiempo de su vigencia, los sujetos activos y pasivos, los hechos y \u00a0 las bases gravables, las tarifas y las formas de cobro y recaudo\u201d[49].[50] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Mediante la sentencia C-540 de 2005, la Corte Constitucional \u00a0 reiter\u00f3 la regla general relativa a la libertad de configuraci\u00f3n del legislador \u00a0 en materia tributaria, se\u00f1alando que la potestad impositiva del Estado ha sido \u00a0 confiada a los \u00f3rganos de representaci\u00f3n pol\u00edtica, en especial, al Congreso de \u00a0 la Rep\u00fablica, quien la ejerce \u201cseg\u00fan la pol\u00edtica tributaria que estime m\u00e1s \u00a0 adecuada para alcanzar los fines del Estado\u201d[51]. Por ello, \u00a0 el legislador goza de un margen de discrecionalidad para \u201cestablecer las \u00a0 clases de tributos y sus caracter\u00edsticas, precisar cu\u00e1les son los hechos \u00a0 gravables, contemplar las tarifas aplicables, se\u00f1alar la fecha a partir de la \u00a0 cual principiar\u00e1n a cobrarse y prever la forma de recaudo, los intereses y las \u00a0 sanciones correspondientes, entre otros aspectos\u201d, as\u00ed como para \u00a0 modificarlos, reducirlos, aumentarlos y derogarlos, y tambi\u00e9n para crear \u00a0 exenciones[52]. \u00a0 As\u00ed mismo, el Congreso de la Rep\u00fablica cuenta con amplias facultades para \u00a0 escoger los medios para la consecuci\u00f3n de los fines de la pol\u00edtica tributaria \u00a0 dentro de criterios de equidad, razonabilidad, proporcionalidad, igualdad y \u00a0 progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La amplia libertad reconocida \u00a0 constitucionalmente al Congreso de la Rep\u00fablica tiene consecuencias en el tipo \u00a0 de razonamiento que debe efectuar la Corte Constitucional al momento de \u00a0 resolver, v\u00eda acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad, si una medida tributaria \u00a0 se ajusta o no a la Carta Pol\u00edtica. En principio, \u201cse presume que su decisi\u00f3n \u00a0 es constitucional y la carga de demostrar lo contrario recae sobre quien \u00a0 controvierta el ejercicio de su facultad impositiva\u201d[53]. S\u00f3lo en \u00a0 caso de que la Corte advierta una inconstitucionalidad manifiesta, debe declarar \u00a0 su inexequibilidad, tal como esta misma Corporaci\u00f3n lo ha considerado al \u00a0 expresar que: \u201cs\u00f3lo si de manera directa la norma vulnera derechos \u00a0 fundamentales, o viola claros mandatos constitucionales, o incurre en \u00a0 regulaciones manifiestamente irrazonables o desproporcionadas, deber\u00e1 el juez \u00a0 declarar la inconstitucionalidad de la norma\u201d[54]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, y sin desconocer que la regla \u00a0 jurisprudencial es clara en el sentido de que el Legislador goza de una amplia \u00a0 libertad en materia tributaria, igualmente, la Corte ha sido enf\u00e1tica en se\u00f1alar \u00a0 que, en el ejercicio de esta facultad, el Legislador debe respetar los derechos \u00a0 fundamentales y, en particular, ce\u00f1irse a los principios constitucionales de \u00a0 legalidad, certeza e irretroactividad de los tributos (Art. 338 C.P.), as\u00ed como \u00a0 a los principios de equidad, justicia, eficiencia y progresividad (Art. 363 C.P. \u00a0 \u00a0constitucional). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c9.\u00a0 Por otra parte, bien se sabe que \u00a0 el constituyente ha determinado los principios con arreglo a los cuales debe \u00a0 regularse el sistema tributario. Tales principios son, por una parte, los de \u00a0 legalidad, certeza e irretroactividad y, por otra, los de equidad, eficiencia y \u00a0 progresividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los primeros est\u00e1n consagrados en el \u00a0 art\u00edculo 338 de la Carta. De acuerdo con el principio de legalidad, todo \u00a0 tributo requiere de una ley previa que lo establezca y la competencia para \u00a0 imponerlo radica en el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos \u00a0 municipales como \u00f3rganos de representaci\u00f3n popular. En virtud del principio \u00a0 de certeza, la norma que establece el impuesto debe fijar el sujeto activo, \u00a0 el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa. Y en raz\u00f3n \u00a0 del principio de irretroactividad, la ley que impone un impuesto no puede \u00a0 aplicarse a hechos generadores ocurridos antes de su vigencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De otro lado, los principios de equidad, \u00a0 eficiencia y progresividad del sistema tributario est\u00e1n consagrados en el \u00a0 art\u00edculo 363 del Texto Superior. El principio de equidad tributaria es la \u00a0 manifestaci\u00f3n del derecho fundamental de igualdad en esa materia y por ello \u00a0 proscribe formulaciones legales que establezcan tratamientos tributarios \u00a0 diferenciados injustificados tanto por desconocer el mandato de igual regulaci\u00f3n \u00a0 legal cuando no hay razones para un tratamiento desigual, como por desconocer el \u00a0 mandato de regulaci\u00f3n diferenciada cuando no hay razones para un tratamiento \u00a0 igual. El principio de progresividad compensa la insuficiencia del \u00a0 principio de proporcionalidad en el sistema tributario pues como en este \u00e1mbito \u00a0 no basta con mantener en todos los niveles una relaci\u00f3n simplemente porcentual \u00a0 entre la capacidad econ\u00f3mica del contribuyente y el monto de los impuestos a su \u00a0 cargo, el constituyente ha superado esa deficiencia disponiendo que quienes \u00a0 tienen mayor patrimonio y perciben mayores ingresos aporten en mayor proporci\u00f3n \u00a0 al financiamiento de los gastos del Estado; es decir, se trata de que la carga \u00a0 tributaria sea mayor entre mayores sean los ingresos y el patrimonio del \u00a0 contribuyente. Finalmente, el principio de eficiencia implica que debe \u00a0 existir una relaci\u00f3n de equilibrio entre los costos que la administraci\u00f3n debe \u00a0 asumir para el recaudo del tributo y las sumas recaudadas, es decir, se trata de \u00a0 generar el mayor recaudo al menor costo\u201d[55]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-060 de 2018, la Corte \u00a0 reconoci\u00f3 que el principio de legalidad tributaria implica que \u201cla definici\u00f3n \u00a0 concreta de las obligaciones fiscales por parte de los \u00f3rganos de representaci\u00f3n \u00a0 popular permite a los ciudadanos conocer con meridiana exactitud el contenido de \u00a0 sus deberes econ\u00f3micos para con el Estado. A su vez, esta misma consecuencia \u00a0 est\u00e1 vinculada con la eficacia del derecho al debido proceso, en tanto la \u00a0 existencia de reglas precisas sobre la materia concurre en la previsibilidad de \u00a0 las decisiones de la administraci\u00f3n y de los jueces, en caso de controversia \u00a0 sobre el alcance de la obligaci\u00f3n tributaria\u201d. As\u00ed, se exige al Legislador que la norma \u00a0 tributaria deba anteceder la producci\u00f3n de las consecuencias normativas que \u00a0 prev\u00e9 para efectos de que los sujetos pasivos no sean sorprendidos con el \u00a0 gravamen. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre el principio de \u00a0 irretroactividad, en la precitada sentencia[56] se \u00a0 precis\u00f3 que: \u201clas normas que determinen \u00a0 contribuciones fiscales sobre la base de hechos ocurridos durante un periodo \u00a0 determinado, no pueden aplicarse sino a partir del periodo que comience despu\u00e9s \u00a0 de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo\u201d. No \u00a0 obstante, la Corte ha \u00a0 previsto como excepci\u00f3n al principio de irretroactividad de la ley tributaria, \u00a0 los casos en los cuales las modificaciones resultan ben\u00e9ficas para los \u00a0 contribuyentes en condiciones de igualdad, ya que el art\u00edculo 338 de la \u00a0 Constituci\u00f3n pretende \u201cimpedir que se aumenten las cargas del contribuyente, \u00a0 modificando las regulaciones en relaci\u00f3n con per\u00edodos vencidos o en curso. La \u00a0 raz\u00f3n de la prohibici\u00f3n es elemental: El que el Estado no pueda modificar la \u00a0 tributaci\u00f3n con efectos retroactivos, con perjuicio de los contribuyentes de \u00a0 buena fe\u201d[57]. De \u00a0 lo anterior se puede concluir que \u201c(\u2026) los efectos retroactivos de las leyes \u00a0 en materia tributaria no pueden afectar situaciones ya reconocidas y cuyos \u00a0 efectos se hayan dado bajo una legislaci\u00f3n anterior, por lo cual este principio \u00a0 proh\u00edbe en materia de tributos que una ley tenga efectos con anterioridad a su \u00a0 vigencia, salvo que se trate de una disposici\u00f3n favorable para el contribuyente\u201d[58]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su turno, los principios de seguridad \u00a0 jur\u00eddica y confianza leg\u00edtima son desarrollo del principio de irretroactividad \u00a0 en materia tributaria. De \u00a0 acuerdo con la Sentencia C-785 de 2012, el principio de confianza leg\u00edtima deriva del principio constitucional de \u00a0 buena fe[59], \u00a0 seg\u00fan el cual \u201cel Estado no puede de manera s\u00fabita cambiar las reglas del \u00a0 juego que regulaban sus relaciones con los particulares, sin que medie un \u00a0 periodo de transici\u00f3n que permita que el particular ajuste su actuar a las \u00a0 nuevas disposiciones\u201d. Por regla general, constituye un l\u00edmite a la \u00a0 actuaci\u00f3n de las autoridades p\u00fablicas, de modo que no les est\u00e1 permitido \u00a0 producir cambios inesperados que tengan consecuencias desventajosas sobre los \u00a0 asociados. Dicho principio, sin embargo, tampoco puede entenderse de manera \u00a0 absoluta, por cuanto llevar\u00eda a que el ordenamiento jur\u00eddico se petrificara sin \u00a0 poder adaptarse a las nuevas realidades que demandan respuestas de parte del \u00a0 Legislador. Por ello, en la Sentencia C-903 de 2011, la Corte se\u00f1al\u00f3 que, en \u00a0 materia tributaria, no es posible hablar de derechos adquiridos de los \u00a0 administrados, puesto que el legislador tiene facultad para establecer \u00a0 modificaciones o crear tributos por razones de pol\u00edtica fiscal[60]. En efecto, \u00a0 \u201c[e]l principio de confianza leg\u00edtima, no supone la imposibilidad de \u00a0 modificaci\u00f3n de las disposiciones tributarias, pues la persona no goza en \u00a0 principio de una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, sino de una expectativa \u00a0 modificable\u201d[61]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, la Sentencia C-007 de 2002 se\u00f1al\u00f3 el alcance del \u00a0 principio de confianza leg\u00edtima en materia tributaria, gracias al cual se \u00a0 protegen las \u201crazones \u00a0 objetivas para confiar en la durabilidad de la regulaci\u00f3n\u201d, cuando \u201cla \u00a0 norma en cuesti\u00f3n (i) ha estado vigente por un muy largo per\u00edodo; (ii) no ha \u00a0 estado sujeta a modificaciones ni hay propuestas s\u00f3lidas de reforma; (iii) su \u00a0 existencia es obligatoria, es decir, no es discrecional para las autoridades \u00a0 responsables suprimir el beneficio; y adem\u00e1s, (iv) ha generado efectos \u00a0 previsibles significativos, es decir, ha conducido a que los particulares \u00a0 acomoden de buena fe sus comportamientos a lo que ella prescribe\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se insiste en que lo anterior no implica que las normas tributarias no puedan ser \u00a0 derogadas o modificadas, sino que cuando sufran una modificaci\u00f3n, \u201cel Estado \u00a0 debe proporcionar al afectado tiempo y medios que le permitan adaptarse a la \u00a0 nueva situaci\u00f3n, lo cual consiste, por ejemplo, (i) en que haya un per\u00edodo de \u00a0 transici\u00f3n o (ii) en que no se establezcan barreras o trabas para que los \u00a0 afectados ajusten su comportamiento a lo prescrito por la nueva norma. En \u00a0 algunas situaciones, la protecci\u00f3n de la confianza leg\u00edtima puede exigir que \u00a0 (iii) el beneficio tributario no sea derogado durante el lapso en que est\u00e1 \u00a0 corriendo el t\u00e9rmino para que los contribuyentes gocen de \u00e9l, como lo determin\u00f3 \u00a0 la Corte recientemente\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por otro lado, respecto del principio de equidad tributaria de que trata el \u00a0 art\u00edculo 363 de la Constituci\u00f3n, la Corte ha sostenido que se refiere a la \u00a0 prohibici\u00f3n de que se impongan obligaciones excesivas o beneficios desbordados \u00a0 al contribuyente. De acuerdo con las Sentencias C-600 y C-614 de 2014, \u201c[U]na \u00a0 carga es excesiva o un beneficio es exagerado cuando no consulta la capacidad \u00a0 econ\u00f3mica de los sujetos pasivos en raz\u00f3n a la naturaleza y fines del impuesto \u00a0 en cuesti\u00f3n\u201d[62]. \u00a0Dicho principio se \u00a0 compone de dos variables: (i) la equidad horizontal, seg\u00fan la cual el sistema \u00a0 tributario debe tratar de id\u00e9ntica manera a los contribuyentes que, antes de \u00a0 tributar, gozan de la misma capacidad econ\u00f3mica de modo tal que queden situadas \u00a0 en el mismo nivel despu\u00e9s de pagar sus contribuciones; y (ii) la equidad \u00a0 vertical, relacionada con la exigencia de progresividad, que ordena distribuir \u00a0 la carga tributaria de manera tal que quienes tienen mayor capacidad econ\u00f3mica \u00a0 soporten una mayor cuota de impuesto[63]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En las Sentencias C-010 y C-060 de 2018, se \u00a0 identificaron algunas subreglas \u2013no exhaustivas- de situaciones que configuran \u00a0 vulneraciones al principio de equidad tributaria, a saber: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Cuando el monto a pagar por \u00a0 concepto del tributo se define sin atender la capacidad de pago del \u00a0 contribuyente. Ejemplo de ello es la situaci\u00f3n analizada en la Sentencia C-876 \u00a0 de 2002 que declar\u00f3 la inexequibilidad de la norma que establec\u00eda una base \u00a0 gravable presunta con car\u00e1cter no desvirtuable, que incluso pod\u00eda llegar a ser \u00a0 superior a la capacidad de pago del contribuyente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Cuando la regulaci\u00f3n grava de \u00a0 manera diferente a sujetos o situaciones jur\u00eddicas an\u00e1logas, sin que concurra \u00a0 una justificaci\u00f3n constitucionalmente atendible para ello. En la sentencia C-748 \u00a0 de 2009 la Corte indic\u00f3 que se vulneraba el principio de equidad tributaria al \u00a0 otorgarse beneficios tributarios a los magistrados de tribunal, con exclusi\u00f3n de \u00a0 otros funcionarios judiciales que hist\u00f3ricamente hab\u00edan recibido el mismo \u00a0 tratamiento legal, tanto de \u00edndole laboral como administrativo y tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Cuando el tributo es o tiene \u00a0 implicaciones confiscatorias, es decir, la obligaci\u00f3n fiscal implique una \u00a0 expropiaci\u00f3n de facto de la propiedad privada o de los beneficios de la \u00a0 iniciativa econ\u00f3mica de los particulares. Esto en raz\u00f3n a que dicha actividad \u00a0 productiva deba destinarse exclusivamente al pago del tributo, limit\u00e1ndose la \u00a0 ganancia para el sujeto pasivo del mismo[64]. \u00a0 El efecto confiscatorio en menci\u00f3n opera cuando el impuesto genera un impacto \u00a0 desproporcionado en el patrimonio del contribuyente, con efectos claramente \u00a0 expropiatorios. As\u00ed, previsiones que establezcan tratamientos fiscales m\u00e1s \u00a0 gravosos o que deroguen beneficios impositivos, pero que carezcan de la entidad \u00a0 se\u00f1alada y est\u00e9n dirigidas a la satisfacci\u00f3n de fines constitucionalmente \u00a0 valiosos, no involucran una infracci\u00f3n del principio de equidad tributaria[65]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Cuando el Legislador prescribe \u00a0 tratamientos jur\u00eddicos irrazonables, porque la obligaci\u00f3n fiscal se basa en \u00a0 criterios abiertamente inequitativos, infundados o que privilegian al \u00a0 contribuyente moroso en perjuicio de quienes cumplieron oportunamente con el \u00a0 deber constitucional de concurrir con el financiamiento de los gastos del \u00a0 Estado.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora, en lo que se refiere al principio de \u00a0 justicia tributaria, la Sentencia C-060 de 2018 explica que se trata de \u00a0 un mandato seg\u00fan el cual, si bien el Legislador es titular de una competencia \u00a0 amplia para definir las obligaciones tributarias, tiene la obligaci\u00f3n de \u00a0 abstenerse de imponer previsiones incompatibles con un orden justo. En efecto, \u00a0 seg\u00fan la reiterada jurisprudencia constitucional sobre el particular, \u201c[e]l \u00a0 principio de justicia tributaria, por su parte, ha sido interpretado como una \u00a0 s\u00edntesis de todas las exigencias constitucionales que enmarcan el ejercicio del \u00a0 poder impositivo del Estado (CP art 95-9). Adem\u00e1s de incorporar las exigencias \u00a0 de equidad y progresividad antes mencionadas, tambi\u00e9n reclama un sistema \u00a0 tributario eficiente, capaz de asegurar un efectivo control de la recaudaci\u00f3n de \u00a0 los dineros p\u00fablicos. As\u00ed pues, al lado de la equidad y la progresividad, la \u00a0 eficiencia tambi\u00e9n constituye un componente medular de la justicia tributaria, \u00a0 dado que la ineficiencia en el recaudo de los tributos puede generar una injusta \u00a0 distribuci\u00f3n de la carga fiscal, en tanto el incumplimiento de sus obligaciones \u00a0 impositivas por parte de algunos contribuyentes conduce a que el sostenimiento \u00a0 de los gastos e inversiones p\u00fablicas s\u00f3lo se haga a costa de los contribuyentes \u00a0 cumplidos\u201d[66]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De lo expuesto hasta el \u00a0 momento se concluye que, si bien, en general, el Legislador cuenta con un amplio \u00a0 margen de configuraci\u00f3n normativa en materia tributaria para crear, modificar y \u00a0 suprimir tributos, as\u00ed como los procedimientos e instituciones asociados a \u00a0 ellos, esta facultad impositiva otorgada por la Constituci\u00f3n tiene l\u00edmites. \u00a0 Justamente, estos l\u00edmites son establecidos por la propia Carta Pol\u00edtica y han \u00a0 sido objeto de interpretaci\u00f3n jurisprudencial por parte de esta Corporaci\u00f3n en \u00a0 los t\u00e9rminos descritos ad supra, de manera que los principios de legalidad, irretroactividad, justicia y \u00a0 equidad tributaria constituyen garant\u00edas constitucionales que deben ser \u00a0 observadas por las autoridades p\u00fablicas competentes para definir las normas \u00a0 tributarias, so pena de exceder el ejercicio de sus funciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4.5.\u00a0 Jurisprudencia de la Corte Constitucional sobre el \u00a0 reajuste de las p\u00e9rdidas fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-1376 de 2000, la Corte \u00a0 indic\u00f3 que la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales a que se refieren los art\u00edculos \u00a0 147 y 351 del Decreto 624 de 1989, \u201clejos de establecer tratamientos \u00a0 discriminatorios respecto de las personas naturales, se orienta a determinar \u00a0 dentro del principio de equidad que debe primar en materia de tributaci\u00f3n, los \u00a0 ingresos reales de los contribuyentes personas jur\u00eddicas, de tal forma que \u00a0 puedan cumplir con su deber constitucional de contribuir al financiamiento de \u00a0 los gastos e inversiones del Estado dentro de los conceptos de justicia y \u00a0 equidad (art. 95 C.P.)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esa oportunidad precis\u00f3 que el art\u00edculo \u00a0 351 del Estatuto Tributario autoriza a que las p\u00e9rdidas registradas al finalizar \u00a0 un ejercicio gravable se puedan compensar con las utilidades de los cinco (5) \u00a0 a\u00f1os siguientes, para lo cual, en la anualidad en que se efect\u00fae la \u00a0 compensaci\u00f3n, los reajustes deber\u00e1n realizarse teniendo en cuenta la \u00a0 revalorizaci\u00f3n del patrimonio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Posteriormente, en la Sentencia C-261 de \u00a0 2002 la Corte encontr\u00f3 que el \u00a0 t\u00e9rmino de cinco (5) a\u00f1os o periodos gravables siguientes, fijado en el art\u00edculo \u00a0 351 del Decreto 624 de 1989 para compensar las p\u00e9rdidas fiscales sufridas en \u00a0 cualquier a\u00f1o o per\u00edodo fiscal por las sociedades, no viola la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 Concluy\u00f3 que la expresi\u00f3n \u201ccinco\u201d contenida en el art\u00edculo 147, y \u00a0 \u201ccinco (5)\u201d contenida en el art\u00edculo 351 del Decreto 624 de 1989 demandadas \u00a0 en esa oportunidad, no desconocen el postulado de igualdad (art\u00edculo 13), ni el \u00a0 deber de contribuir que tienen los ciudadanos al financiamiento de los gastos e \u00a0 inversiones del Estado dentro de los conceptos de justicia y equidad (art. 95 \u00a0 C.P.), ni los principios que rigen el sistema tributario (art\u00edculo 363) \u00a0 consagrados en la carta fundamental, raz\u00f3n por la cual esta Corte declar\u00f3 su \u00a0 exequibilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En dicho pronunciamiento, la Corporaci\u00f3n \u00a0 efectu\u00f3 algunas precisiones conceptuales en relaci\u00f3n con la figura de la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales. Indic\u00f3 que, mediante las disposiciones \u00a0 acusadas, el legislador en ejercicio de su facultad impositiva consagr\u00f3, de \u00a0 manera general, un beneficio tributario consistente en que \u201clas p\u00e9rdidas \u00a0 operacionales o aquellas que resultan de la diferencia entre ingresos y costos \u00a0 de operaci\u00f3n, sufridas en cualquier a\u00f1o o per\u00edodo gravable pueden ser \u00a0 compensadas por las sociedades con las rentas o utilidades que obtuvieren dentro \u00a0 de los cinco a\u00f1os o per\u00edodos gravables siguientes\u201d. De esta manera, una \u00a0 sociedad puede considerar sus p\u00e9rdidas fiscales como una deducci\u00f3n[67], de modo que le es permitido restarlas \u00a0 \u201cajustadas por inflaci\u00f3n\u201d en el a\u00f1o que se compensen, de la renta l\u00edquida o \u00a0 utilidad que por regla general es la base gravable para efectos del impuesto de \u00a0 renta[68]. Esta compensaci\u00f3n tiene car\u00e1cter \u00a0 diferido, pues puede hacerse con las rentas futuras de los cinco (5) per\u00edodos \u00a0 gravables siguientes al a\u00f1o en el cual se registraron, de manera que puede \u00a0 solicitarse en un solo a\u00f1o o dentro de los cinco (5) a\u00f1os o per\u00edodos gravables \u00a0 siguientes, de acuerdo con los resultados del ejercicio societario dentro de los \u00a0 per\u00edodos gravables subsiguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tanto, la deducci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales ocurridas en un determinado periodo fiscal est\u00e1 supeditada a la \u00a0 existencia de rentas o utilidades futuras contra las cuales se puedan compensar \u00a0 dentro de los cinco (5) a\u00f1os o per\u00edodos gravables siguientes a su ocurrencia, de \u00a0 lo cual se colige que dicho beneficio tributario contiene una doble connotaci\u00f3n \u00a0 de naturaleza fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La primera, favorable para la sociedad \u00a0 contribuyente al permitirle compensar las p\u00e9rdidas que gener\u00f3 durante un per\u00edodo \u00a0 gravable con las rentas o utilidades futuras generadas hasta en los cinco (5) \u00a0 per\u00edodos fiscales siguientes dado que, \u201ccomo el impuesto de renta fue \u00a0 dise\u00f1ado como un impuesto de per\u00edodo por anualidades (E.T. art. 26), es \u00a0 justamente al hacerse la declaraci\u00f3n tributaria para el a\u00f1o correspondiente en \u00a0 la que, para efectos tributarios, debe determinarse la renta y la p\u00e9rdida fiscal \u00a0 ajustada por inflaci\u00f3n para efectos de la deducci\u00f3n (art. 26 del E.T.), \u00a0 situaci\u00f3n que a la postre, estriba en una disminuci\u00f3n real de la Renta L\u00edquida o \u00a0 Renta Gravable en el a\u00f1o correspondiente en que aplique la deducci\u00f3n lo cual se \u00a0 traduce en una reducci\u00f3n sustancial del impuesto de Renta a su cargo\u201d. De \u00a0 esta manera, la totalidad de la p\u00e9rdida fiscal ajustada por inflaci\u00f3n sufrida en \u00a0 un per\u00edodo gravable puede compensarse hasta en cinco per\u00edodos gravables. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La segunda, favorable a la administraci\u00f3n \u00a0\u201cal impedir que una sociedad solicite la deducci\u00f3n de p\u00e9rdidas superiores a \u00a0 las rentas o utilidades obtenidas, impidi\u00e9ndose de paso que se generen nuevas \u00a0 p\u00e9rdidas\u201d, adem\u00e1s de que la compensaci\u00f3n debe realizarse dentro de dicho \u00a0 t\u00e9rmino \u00a0\u201cpara no afectar la necesidad de financiamiento del aparato estatal\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, la Corte encontr\u00f3 que la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales \u201cle imprime eficacia y justicia al \u00a0 impuesto sobre la renta a cargo de las sociedades, puesto que al permitirles \u00a0 deducir de sus utilidades las p\u00e9rdidas fiscales sufridas en un per\u00edodo gravable \u00a0 evita que dicho tributo termine por afectar la fuente generadora de la renta o \u00a0 utilidad. Adem\u00e1s, y contrariamente a lo que piensa el actor este beneficio \u00a0 fiscal, sin exonerar a ninguna sociedad del pago del impuesto sobre la renta, \u00a0 toma en consideraci\u00f3n la capacidad de pago de las sociedades que por distintos \u00a0 motivos presentan fluctuaciones en sus rentas o utilidades, al tiempo que \u00a0 estimula la inversi\u00f3n de capital en aquellas empresas cuyo objeto social \u00a0 implique correr riesgos de consideraci\u00f3n, prop\u00f3sito que est\u00e1 conforme con el \u00a0 mandato de los art\u00edculos 333 y 334 de la Carta que le imponen al Estado el deber \u00a0 de promover el desarrollo empresarial, la productividad y la competitividad\u201d.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Igualmente, la Corte indic\u00f3 que el t\u00e9rmino \u00a0 de cinco (5) a\u00f1os se\u00f1alado en las normas demandadas constituye un lapso adecuado \u00a0 para la aplicaci\u00f3n de dicho beneficio, en la medida en que permite que se \u00a0 satisfagan, de un lado, las exigencias constitucionales de incentivar el \u00a0 desarrollo, la productividad y la competitividad de las empresas teniendo en \u00a0 cuenta su situaci\u00f3n econ\u00f3mica para efectos de tributaci\u00f3n, y de otro, las \u00a0 necesidades de financiamiento del aparato estatal que se ver\u00eda seriamente \u00a0 afectado si se entrara a solventar las p\u00e9rdidas operacionales registradas por \u00a0 las sociedades de manera indefinida como lo propon\u00eda, en aquel caso, el \u00a0 demandante. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En estos t\u00e9rminos, qued\u00f3 establecido que \u00a0 la compensaci\u00f3n regulada en las normas impugnadas est\u00e1 orientada a configurar \u00a0 materialmente la carga tributaria que representa el impuesto de renta para las \u00a0 sociedades, de manera t\u00e9cnica, justa y equitativa, puesto que el beneficio \u00a0 fiscal se configur\u00f3 atendiendo la capacidad de pago de las sociedades, \u00a0 realizando el principio de equidad en la carga tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su turno, en la Sentencia C-1114 de \u00a0 2003, la Corte Constitucional declar\u00f3 la exequibilidad del art\u00edculo 24 de la Ley \u00a0 788 de 2002, modificatorio del art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario, referido al \u00a0 r\u00e9gimen de compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales. Aclar\u00f3 que aun cuando en la \u00a0 Sentencia C-886 de 2002 se declar\u00f3 inexequible, entre otros, el art\u00edculo 20 de \u00a0 la Ley 716 de 2001 con un contenido normativo similar al art\u00edculo 24 de Ley 788 \u00a0 de 2002, no proced\u00eda la figura de la cosa juzgada material por cuanto si bien el \u00a0 art\u00edculo 24 de la Ley 788 de 2002 regula la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales de las sociedades, lo hace de manera distinta a la norma declarada \u00a0 inexequible. Espec\u00edficamente: (i) no la consagra como una autorizaci\u00f3n que puede \u00a0 impartir el Director de Impuestos y Aduanas Nacionales, sino como una facultad \u00a0 de tales sociedades; (ii) ampl\u00eda a ocho (8) a\u00f1os el plazo para la compensaci\u00f3n; \u00a0 (iii) limita al 25% del valor de la p\u00e9rdida fiscal por cada a\u00f1o; (iv) regula con \u00a0 mayor detalle la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales de las sociedades \u00a0 absorbentes y resultantes de un proceso de fusi\u00f3n; (v) introduce una nueva \u00a0 regulaci\u00f3n relacionada con las sociedades resultantes de un proceso de escisi\u00f3n; \u00a0 (vi) precisa qu\u00e9 clase de p\u00e9rdidas no pueden ser compensadas; y (vii) establece \u00a0 un t\u00e9rmino especial de cinco (5) a\u00f1os para la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales registradas a 31 de diciembre de 2002. Este conjunto de disposiciones \u00a0 novedosas en el r\u00e9gimen de compensaciones de p\u00e9rdidas fiscales, fueron \u00a0 declaradas ajustadas a la Corta Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Posteriormente, en las Sentencias C-886 de \u00a0 2002 y C-433 de 2003, la Corte declar\u00f3 inexequibles algunas modificaciones a la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales del art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario, pero \u00a0 por vulneraci\u00f3n al principio constitucional de unidad de materia por lo que su \u00a0 an\u00e1lisis no es de relevancia para el caso en estudio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, en la Sentencia \u00a0C-540 de 2005, examin\u00f3 la constitucionalidad del inciso quinto del \u00a0 art\u00edculo 24 de la Ley 788 de 2004, modificatorio del art\u00edculo 147 del Estatuto \u00a0 Tributario, por medio del cual se estableci\u00f3 que no habr\u00e1 lugar a la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales en las fusiones o escisiones entre sociedades \u00a0 que no se dediquen a la misma actividad econ\u00f3mica. La Corte encontr\u00f3 que esta \u00a0 disposici\u00f3n normativa no vulneraba el derecho a la propiedad privada, las \u00a0 libertades econ\u00f3micas, ni los principios de igualdad y de equidad tributaria. \u00a0 Por el contrario, se\u00f1al\u00f3 que \u00a0 con dicha medida el legislador procur\u00f3 evitar que la fusi\u00f3n y la escisi\u00f3n \u00a0 empresariales fueran utilizadas para obtener ventajas tributarias a trav\u00e9s de la \u00a0 evasi\u00f3n de sus compromisos tributarios, lo que constituye un desarrollo natural \u00a0 del deber de contribuci\u00f3n en condiciones de justicia y equidad consagrado en el \u00a0 numeral 9 del art\u00edculo 95 de la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para llegar a esta conclusi\u00f3n, la Corte \u00a0 aplic\u00f3 un juicio de proporcionalidad en sentido estricto para determinar si la \u00a0 medida del enunciado demandado implicaba un trato diferenciado injustificado \u00a0 entre las empresas que se dedican a la misma actividad econ\u00f3mica y aquellas que \u00a0 se dedican a actividades econ\u00f3micas diferentes, encontrando que esta distinci\u00f3n \u00a0 establecida por la norma resulta proporcional y razonable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Interesa resaltar que al concluir que la \u00a0 medida es necesaria en tanto no existe una previsi\u00f3n menos lesiva de los \u00a0 derechos y libertades en juego que cumpla los mismos prop\u00f3sitos, la Corte \u00a0 expres\u00f3 que \u201cprohibir de manera gen\u00e9rica cualquier posibilidad de \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales se revela injusto e inequitativo, pues no \u00a0 atiende a la real capacidad de pago de las sociedades y a las vicisitudes que \u00a0 pueden sufrir por los ciclos econ\u00f3micos\u201d. Y, por el contrario, permitir la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales en todos los casos de fusi\u00f3n y escisi\u00f3n \u00a0 contrar\u00eda el deber de contribuir en condiciones de justicia y equidad pues \u00a0 permitir\u00eda el uso interesado de dichas figuras para evadir responsabilidades \u00a0 tributarias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este precedente aborda la cuesti\u00f3n \u00a0 relativa a la naturaleza jur\u00eddica de la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 como minoraciones estructurales. Al respecto, en primer lugar, se refiere \u00a0 a la aproximaci\u00f3n conceptual que efect\u00faa la Sentencia C-989 de 2004 sobre los \u00a0 beneficios tributarios, oportunidad en la que la Corte subray\u00f3 que no todas las \u00a0 disposiciones que consagran disminuciones de la carga tributaria constituyen \u00a0 beneficios tributarios pues no todas ellas tienen el prop\u00f3sito de estimular, \u00a0 incentivar o promover determinados sujetos o actividades, sino que simplemente \u00a0 pretenden no perjudicar a las sociedades y hacer efectivos los principios \u00a0 de justicia, equidad y progresividad. As\u00ed, \u201cpara que una determinada \u00a0 disposici\u00f3n se pueda considerar como un beneficio tributario, debe tener \u00a0 esencialmente el prop\u00f3sito de colocar al sujeto o actividad destinataria de la \u00a0 misma, en una situaci\u00f3n preferencial o de privilegio, con fines esencialmente \u00a0 extrafiscales\u201d[69]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Siguiendo la l\u00ednea establecida en la \u00a0 Sentencia C-989 de 2004, reiter\u00f3 la distinci\u00f3n entre beneficios tributarios y \u00a0 minoraciones estructurales[70]. Al detenerse en su caracterizaci\u00f3n, indic\u00f3 que \u00e9stas \u00a0 disminuyen la carga impositiva al excluir o exonerar a un sujeto del deber de \u00a0 contribuir, pero no representan incentivos pues es gracias a ellas que el \u00a0 sistema tributario busca ser justo, equitativo y progresivo, de tal suerte que, \u00a0 si las minoraciones estructurales no existieran, un tributo ser\u00eda una \u00a0 herramienta de castigo o un elemento de injusticia. Discurri\u00f3 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLas minoraciones estructurales, a pesar \u00a0 de suponer un tratamiento diferente de los sujetos gravados, se caracterizan \u00a0 porque no tienen como prop\u00f3sito principal incentivar o crear preferencias sino \u00a0 coadyuvar a la definici\u00f3n y delimitaci\u00f3n del tributo y a la aplicaci\u00f3n pr\u00e1ctica \u00a0 de los principios de tributaci\u00f3n. Su finalidad no es incentivar, estimular o \u00a0 preferir determinados sujetos o actividades sino simplemente \u201cno perjudicar\u201d, es \u00a0 decir, realizar los principios de justicia, equidad, progresividad y capacidad \u00a0 econ\u00f3mica. Por eso operan al interior del tributo y contribuyen a la exacta \u00a0 definici\u00f3n y cuantificaci\u00f3n del supuesto de hecho, de la base gravable y del \u00a0 monto de la tarifa tributaria, por lo tanto afectan a la riqueza o al sujeto \u00a0 gravado con base en consideraciones que obedecen fundamentalmente a su aptitud \u00a0 para contribuir a sufragar los gastos p\u00fablicos\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte concluy\u00f3 que la \u00a0 compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales constituye una minoraci\u00f3n estructural y no un \u00a0 beneficio tributario, pues su finalidad es \u201cno perjudicar\u201d a las \u00a0 sociedades que obtengan resultados econ\u00f3micos negativos, de tal suerte que se \u00a0 les permita compensar las p\u00e9rdidas sufridas en atenci\u00f3n a su real capacidad de \u00a0 pago. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A su turno, en la Sentencia \u00a0 C-508 de 2008, la Corte \u00a0 encontr\u00f3 que el par\u00e1grafo transitorio del art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario \u00a0 modificado por el art\u00edculo 24 de la Ley 788 de 2002, seg\u00fan el cual las p\u00e9rdidas fiscales registradas a 31 de \u00a0 diciembre de 2002 s\u00f3lo pueden compensarse con las utilidades obtenidas\u00a0 \u00a0 dentro de los cinco (5) per\u00edodos gravables siguientes al ejercicio en que dichas \u00a0 p\u00e9rdidas se registraron, no representaba un trato desigual inconstitucional \u00a0 respecto a los contribuyentes cuyas p\u00e9rdidas fiscales se compensan de \u00a0 conformidad con lo previsto en la Ley 1111 de 2006, que permite a las sociedades \u00a0 hacerlo con las utilidades que se obtengan en los per\u00edodos gravables siguientes, \u00a0 sin l\u00edmite temporal ni cuantitativo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esa oportunidad, reiter\u00f3 que el \u00a0 legislador -dentro del amplio margen de configuraci\u00f3n de que dispone, respetando \u00a0 los l\u00edmites constitucionales anotados y con base en \u201crazones pol\u00edticas, \u00a0 econ\u00f3micas, sociales o de conveniencia\u201d[71] y \u201cseg\u00fan la pol\u00edtica tributaria que estime m\u00e1s \u00a0 adecuada para alcanzar los fines del Estado\u201d[72], puede modificar las normas tributarias y \u00a0 aumentar o disminuir las cargas fiscales sin que esos cambios, que naturalmente \u00a0 dan lugar a un tratamiento diferente en relaci\u00f3n con el mismo contribuyente, \u00a0 puedan considerarse como violatorias de los principios relacionados con los \u00a0 tributos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Encontr\u00f3 que el par\u00e1grafo acusado si bien \u00a0 contempla una modificaci\u00f3n al permitir a las sociedades contribuyentes del \u00a0 impuesto de renta que hubieren registrado p\u00e9rdidas fiscales a 31 de diciembre de \u00a0 2002, compensarlas con las rentas que obtuvieren dentro de los cinco (5) \u00a0 per\u00edodos gravables siguientes al per\u00edodo en que se registraron, esta disposici\u00f3n \u00a0 no vulnera el derecho a la igualdad porque \u201cel momento en que se configura el \u00a0 supuesto de hecho al que se puede aplicar la compensaci\u00f3n, no es igual para los \u00a0 contribuyentes que registraron p\u00e9rdidas con anterioridad a 2002 y quienes lo \u00a0 hagan bajo la vigencia de una ley posterior, por lo cual no existe raz\u00f3n para \u00a0 considerar que el trato diferente vulnere el principio de igualdad.\u201d Agreg\u00f3, \u00a0 que \u201cel trato desigual previsto en la norma transitoria obedece al \u00a0 acatamiento del principio de irretroactividad de las normas tributarias \u00a0 consagrado en el art\u00edculo 363 Superior y por ello las p\u00e9rdidas ya consumadas \u00a0 bajo el imperio de la ley anterior segu\u00edan rigi\u00e9ndose por \u00e9sta conforme al \u00a0 principio de certeza que permite al contribuyente anticipar los efectos \u00a0 tributarios de sus resultados, mientras las p\u00e9rdidas ocurridas a partir del a\u00f1o \u00a0 2003 se regir\u00edan por el nuevo precepto\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, en la Sentencia C-291 de 2015, \u00a0 la Corte consider\u00f3 que el art\u00edculo 22 de la Ley 1607 de 2012 viola el principio \u00a0 de equidad tributaria por no haber incluido en la base gravable del impuesto \u00a0 sobre la renta para la equidad CREE la posibilidad de compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales con rentas l\u00edquidas obtenidas en a\u00f1os posteriores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Explic\u00f3 que la determinaci\u00f3n de la base gravable del impuesto sobre \u00a0 la renta para la equidad (CREE) incluida en el art\u00edculo 22 de la Ley 1607 de \u00a0 2012, incurri\u00f3 en una omisi\u00f3n legislativa relativa que lo hace inconstitucional \u00a0 por no haber incluido la posibilidad de descontar la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales con rentas l\u00edquidas obtenidas en a\u00f1os posteriores, desconociendo, en \u00a0 consecuencia, el principio de equidad tributaria (arts. 95-9 y 363 CP) en su \u00a0 dimensi\u00f3n vertical pues la tarifa del gravamen no reflejar\u00eda la realidad de \u00a0 las ganancias y las p\u00e9rdidas del sujeto obligado, por lo que se desconocen los \u00a0 criterios jur\u00eddicos y econ\u00f3micos que revelan su capacidad de pago. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Y concluy\u00f3 que no es razonable ni \u00a0 proporcional excluir la compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales con rentas l\u00edquidas \u00a0 obtenidas en a\u00f1os posteriores para definir la base gravable del impuesto sobre \u00a0 la renta para la equidad CREE, por lo que dicha omisi\u00f3n (i) afecta gravemente un \u00a0 principio constitucional sin que se beneficie ning\u00fan otro, (ii) presenta rasgos \u00a0 confiscatorios, y (iii) genera un claro impacto regresivo en el sistema \u00a0 tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0An\u00e1lisis de los cargos de la \u00a0 demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.1. La expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n \u00a0 reajustadas fiscalmente\u201d \u00a0 del inciso final del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, \u00a0 adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, vulnera el principio de \u00a0 confianza leg\u00edtima. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Contra la expresi\u00f3n, \u201cni ser\u00e1n reajustadas \u00a0 fiscalmente\u201d, contenida en el inciso final del numeral 5 del art\u00edculo 290 \u00a0 del Estatuto Tributario, la accionante present\u00f3 3 cargos de \u00a0 inconstitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan el primero, el enunciado vulnera los principios \u00a0 de equidad tributaria y capacidad contributiva (Arts. 95-9; 363 inciso 1. C.P.), \u00a0 por cuanto la imposibilidad de reajustar las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al 31 \u00a0 de diciembre de 2016 obliga al contribuyente a asumir una carga tributaria mayor \u00a0 a su capacidad econ\u00f3mica real. En palabras de la accionante: \u201csi el \u00a0 contribuyente s\u00f3lo puede compensar el valor original de la p\u00e9rdida fiscal con \u00a0 reajuste, o el valor reajustado hasta cierto tiempo, deber\u00e1 asumir una mayor \u00a0 carga tributaria en el mediano y largo plazo, ya que a todas luces se desconoce \u00a0 su capacidad econ\u00f3mica real\u201d[73]. \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como sustento del cargo, reiter\u00f3 que las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales son una minoraci\u00f3n estructural y no un beneficio tributario. De acuerdo \u00a0 con esta distinci\u00f3n, \u201ca trav\u00e9s de la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales no \u00a0 se incentiva\/beneficia por pol\u00edtica fiscal a determinados sujetos o actividades \u00a0 econ\u00f3micas, sino que se reconoce que el contribuyente ha reportado desempe\u00f1os \u00a0 econ\u00f3micos negativos y se le otorga el derecho a compensar tales p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales con la renta l\u00edquida obtenida en per\u00edodos gravables posteriores, lo \u00a0 cual se traduce en una disminuci\u00f3n del monto de la base gravable sobre el cual \u00a0 se calcula el impuesto sobre la renta\u201d[74]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En su opini\u00f3n, la prohibici\u00f3n del reajuste fiscal \u00a0 implica para el contribuyente una mayor carga tributaria en a\u00f1os gravables \u00a0 posteriores, pues el saldo de la p\u00e9rdida fiscal no corresponder\u00e1 con los valores \u00a0 actuales. Destac\u00f3 que el reajuste de las p\u00e9rdidas fiscales tiene como objetivo \u00a0 garantizar la aplicaci\u00f3n de la equidad y justicia tributaria a partir del \u00a0 concepto de capacidad econ\u00f3mica global, de acuerdo con el cual para la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas se debe tomar en cuenta la renta obtenida durante \u00a0 toda la existencia de la sociedad y no solamente en un \u00fanico per\u00edodo gravable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al respecto, la Sala encuentra que el enunciado por \u00a0 medio del cual el legislador elimina la posibilidad de reajuste fiscal de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al 31 de diciembre de 2016 no afecta el principio \u00a0 de equidad tributaria ni el principio de capacidad contributiva de las \u00a0 sociedades. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, la expresi\u00f3n aludida cuenta con dos \u00a0 interpretaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan la primera, la eliminaci\u00f3n de la posibilidad de \u00a0 reajuste fiscal recaer\u00eda sobre el valor final de las p\u00e9rdidas fiscales a \u00a0 compensar acumuladas hasta el 31 de diciembre de 2016, es decir, la variable \u00a0 VPF2017. \u00a0Esto querr\u00eda decir que el valor de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a \u00a0 31 de diciembre de 2016 por concepto de impuesto a la renta \u2013PFIRC- y el valor \u00a0 de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por impuesto a la \u00a0 Renta para la equidad \u2013PFCREE-, s\u00ed ser\u00edan objeto de reajuste fiscal, mientras \u00a0 que, el valor final de aplicar la f\u00f3rmula del r\u00e9gimen de compensaci\u00f3n no. Esta \u00a0 primera interpretaci\u00f3n de la norma se armoniza con el art\u00edculo 88 de la Ley 1819 \u00a0 de 2016, seg\u00fan la cual, a partir de la entrada en vigencia de la Ley, el \u00a0 legislador elimin\u00f3 la posibilidad de reajuste fiscal para la compensaci\u00f3n de \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales; y teniendo en cuenta de que sobre esta lectura la accionante \u00a0 no present\u00f3 cargos, la Corte no har\u00e1 un pronunciamiento material sobre el \u00a0 particular, en tanto desbordar\u00eda su competencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Una segunda interpretaci\u00f3n del enunciado demandado \u00a0 consiste en que la eliminaci\u00f3n del reajuste fiscal sobre las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 de que trata el numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, aplica para \u00a0 las variables PFIRC, PFCREE y para el resultado final de la f\u00f3rmula VPF2017, es \u00a0 decir, para las p\u00e9rdidas fiscales reportadas por los contribuyentes hasta el 31 \u00a0 de diciembre de 2016. Lo anterior, teniendo en cuenta que el primer p\u00e1rrafo del \u00a0 numeral 5 se\u00f1alado dispone de manera expresa que: \u201c[e]l valor \u00a0 de las p\u00e9rdidas fiscales generadas antes de 2017 en el impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios y\/o en el impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE), ser\u00e1n \u00a0 compensadas teniendo en cuenta la siguiente f\u00f3rmula\u201d, y, sobre dicha \u00a0 f\u00f3rmula, el inciso \u00faltimo del numeral 5 adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley \u00a0 1819 de 2016 se\u00f1ala taxativamente que \u201clas p\u00e9rdidas fiscales determinadas en \u00a0 este numeral no se someten al t\u00e9rmino de compensaci\u00f3n previsto en el art\u00edculo \u00a0 147 del Estatuto Tributario, ni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Pues bien, la Corte encuentra que esta \u00a0 segunda interpretaci\u00f3n no desconoce los principios de equidad tributaria y \u00a0 capacidad contributiva. En efecto, como se ha venido insistiendo, el legislador es titular de una competencia amplia para \u00a0 definir las obligaciones tributarias, pero debe abstenerse de adoptar medidas \u00a0 incompatibles con la defensa de un orden justo, lo cual le impone garantizar \u00a0 tanto el tratamiento equitativo entre contribuyentes y hechos generadores del \u00a0 tributo, as\u00ed como la eficacia en el recaudo fiscal. En ejercicio de esta amplia \u00a0 facultad legislativa bien puede decidir que las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al \u00a0 31 de diciembre de 2016 no son objeto de reajuste fiscal, sin que con ello \u00a0 induzca a los contribuyentes a asumir una carga exagerada, pues los sujetos \u00a0 pasivos del impuesto a la renta unificado siguen contando con el derecho de \u00a0 compensar las p\u00e9rdidas fiscales. En ese sentido, la Corte comparte el concepto \u00a0 del Procurador General, seg\u00fan el cual la eliminaci\u00f3n del reajuste fiscal de las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales no compromete los principios de equidad y justicia tributaria \u00a0 pues \u201ctodas las sociedades que quieran compensar sus p\u00e9rdidas fiscales con la \u00a0 renta l\u00edquida ordinaria que sirve de base gravable del impuesto de renta, \u00a0 tributan en igualdad de condiciones en la misma tarifa del 33%\u201d[75]. \u00a0Adem\u00e1s, no se desconoce la capacidad contributiva por cuanto la compensaci\u00f3n \u00a0 de p\u00e9rdidas fiscales es un hecho independiente de la generaci\u00f3n de renta para \u00a0 tributar sobre la misma. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tal como se se\u00f1al\u00f3 anteriormente, la Corte encuentra \u00a0 razonable y proporcionado que el legislador adopte medios para incentivar la \u00a0 eficiencia en el recaudo del impuesto a la renta unificado, siendo la \u00a0 eliminaci\u00f3n de la posibilidad del reajuste fiscal una manera de incentivar la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales sin dilaciones en el tiempo, toda vez que \u00a0 para los contribuyentes resultar\u00e1 m\u00e1s conveniente compensar las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales antes de que pierdan valor econ\u00f3mico. Con ello, no se desconoce la \u00a0 capacidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos del impuesto a la renta unificado, \u00a0 sino que se establece una condici\u00f3n para mejorar la eficacia en el recaudo \u00a0 tributario, prop\u00f3sito que es amparado por la Carta Pol\u00edtica en el art\u00edculo 363. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con la demandante, la eliminaci\u00f3n del \u00a0 reajuste fiscal de las p\u00e9rdidas acumuladas al 31 de diciembre de 2016, \u00a0 contraviene la Ley 1111 de 2006, cuyo art\u00edculo 5 se\u00f1alaba que las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales pod\u00edan ser reajustadas fiscalmente de manera indefinida, pues \u201clos \u00a0 reajustes fiscales se surt\u00edan a\u00f1o por a\u00f1o y de manera acumulativa es decir que \u00a0 el factor de ajuste anual es aplicable sobre el saldo ya reajustado, lo cual \u00a0 evidencia que ese reajuste fiscal era de aplicaci\u00f3n anual y se iban consolidando \u00a0 anualmente\u201d[77]. \u00a0As\u00ed las cosas, la eliminaci\u00f3n de la posibilidad de reajuste fiscal para las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales a compensar, vulnera, en su opini\u00f3n, el principio de \u00a0 irretroactividad por cuanto es establecido por una norma posterior \u2013Ley 1819 de \u00a0 2016, y afecta situaciones previas, transformando el tratamiento al que estaban \u00a0 sometidas y desmejorando las condiciones de la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al respecto, la Corte encuentra que la expresi\u00f3n \u201cni \u00a0 ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d contenida en el \u00faltimo inciso del numeral 5 \u00a0 del art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, no desconoce los principios de \u00a0 legalidad e irretroactividad de la Ley tributaria, por cuanto las reglas para la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales acumuladas al 31 de diciembre de 2016, \u00a0 dentro de las cuales se incluye la expresi\u00f3n, surte efectos desde la \u00a0 promulgaci\u00f3n de la Ley 1819 de 2016, seg\u00fan lo prescribe en el art\u00edculo 376, de \u00a0 modo que s\u00f3lo rige a partir del 29 de diciembre de 2016, fecha en la cual fue \u00a0 publicada en el Diario Oficial[78]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora, de acuerdo con la jurisprudencia de la Corte, la \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria es una garant\u00eda constitucional vinculada a \u00a0 la protecci\u00f3n de la legalidad y seguridad jur\u00eddica de los contribuyentes, por \u00a0 medio de la cual se le proh\u00edbe al legislador expedir normas que afecten \u00a0 \u201csituaciones jur\u00eddicas consolidadas\u201d. \u00a0 Seg\u00fan las sentencias C-952 de 2007 y C- 785 de 2012, \u201c(\u2026) los efectos \u00a0 retroactivos de las leyes en materia tributaria no pueden afectar situaciones ya \u00a0 reconocidas y cuyos efectos se hayan dado bajo una legislaci\u00f3n anterior, por lo \u00a0 cual este principio proh\u00edbe en materia de tributos que una ley tenga efectos con \u00a0 anterioridad a su vigencia, salvo que se trate de una disposici\u00f3n favorable para \u00a0 el contribuyente\u201d[79]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este caso, la posibilidad de reajuste fiscal de la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales no puede considerarse una situaci\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica consolidada en los t\u00e9rminos de la expresi\u00f3n demandada, pues el \u00a0 numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario es claro en expresar que las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales que no ser\u00e1n objeto de reajuste fiscal son aquellas acumuladas \u00a0 hasta el 31 de diciembre que no hayan sido objeto de compensaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se insiste en que las reglas para la compensaci\u00f3n \u00a0 fijadas en las normas anteriores para compensar p\u00e9rdidas fiscales, esto es, el \u00a0 art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006, no son, en s\u00ed mismas, situaciones jur\u00eddicas \u00a0 consolidadas por las razones indicadas en el ac\u00e1pite correspondiente a la \u00a0 aptitud de los cargos y que no ser\u00e1n objeto de reiteraci\u00f3n en este cap\u00edtulo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El tercer cargo contra la expresi\u00f3n, \u201cni ser\u00e1n \u00a0 reajustadas fiscalmente\u201d hace referencia al desconocimiento de los \u00a0 principios seguridad y confianza leg\u00edtima, al cambiar de manera abrupta las \u00a0 reglas del juego para aquellas sociedades que hab\u00edan generado p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, ya que bajo la \u00a0 normatividad anterior, para efectos de su compensaci\u00f3n, las p\u00e9rdidas s\u00ed pod\u00edan \u00a0 ser reajustadas anualmente, mientras que con la disposici\u00f3n acusada se les \u00a0 proh\u00edbe reajustarlas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte encuentra que el enunciado demandado \u00a0 efectivamente vulnera el principio de confianza leg\u00edtima de los contribuyentes \u00a0 que cuentan con p\u00e9rdidas fiscales pendientes de compensar antes de la entrada en \u00a0 vigencia de la Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si bien, por regla general el legislador cuenta con \u00a0 potestades para variar las normas de car\u00e1cter fiscal, inclusive las que conceden \u00a0 beneficios o exenciones, tambi\u00e9n es cierto que debe salvaguardar la buena fe con \u00a0 la que act\u00faan los asociados absteni\u00e9ndose de realizar cambios intempestivos en \u00a0 la regulaci\u00f3n tributaria que hagan m\u00e1s gravosa su situaci\u00f3n como contribuyente. \u00a0 De acuerdo con la Sentencia C-007 de 2002, el principio de confianza leg\u00edtima en materia \u00a0 tributaria pretende salvaguardar las \u201crazones objetivas para confiar en la \u00a0 durabilidad de la regulaci\u00f3n\u201d y proteger a los asociados de alteraciones que \u00a0 se generar\u00edan con el cambio s\u00fabito de las razones con base en las cuales los \u00a0 contribuyentes planean los comportamientos tributarios. De acuerdo con dicha \u00a0 sentencia se estar\u00eda en presencia de estas \u201crazones objetivas\u201d cuando, \u00a0 por ejemplo, \u00a0\u201cla norma en cuesti\u00f3n (i) ha estado vigente por un muy largo per\u00edodo; (ii) no ha \u00a0 estado sujeta a modificaciones ni hay propuestas s\u00f3lidas de reforma; (iii) su \u00a0 existencia es obligatoria, es decir, no es discrecional para las autoridades \u00a0 responsables suprimir el beneficio; y adem\u00e1s, (iv) ha generado efectos \u00a0 previsibles significativos, es decir, ha conducido a que los particulares \u00a0 acomoden de buena fe sus comportamientos a lo que ella prescribe\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Encuentra la Corte, en primer \u00a0 lugar, que la posibilidad de reajuste fiscal de las p\u00e9rdidas fiscales se ha \u00a0 mantenido vigente por un per\u00edodo razonable de tiempo. En efecto, el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario, que dentro del \u00a0 ordenamiento jur\u00eddico tributario en Colombia otorga el derecho a la compensaci\u00f3n \u00a0 de p\u00e9rdidas fiscales, pese a las modificaciones que ha sufrido, mantuvo la \u00a0 posibilidad de reajuste fiscal de las p\u00e9rdidas fiscales por m\u00e1s de quince a\u00f1os \u00a0 sin alteraci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Es as\u00ed como \u00a0 en su redacci\u00f3n original, el legislador permit\u00eda la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales teniendo en cuenta la inflaci\u00f3n. Posteriormente, pese a que el art\u00edculo \u00a0 24 de la Ley 788 de 2002 modific\u00f3 el art\u00edculo 147 del Estatuto Tributario, \u00a0 mantuvo la posibilidad de reajuste fiscal de las p\u00e9rdidas igualmente con base en \u00a0 la inflaci\u00f3n. En la siguiente modificaci\u00f3n efectuada por el art\u00edculo 5 de la Ley \u00a0 1111 de 2006, el legislador conserv\u00f3 el derecho de los contribuyentes a \u00a0 reajustar sus p\u00e9rdidas, pero cambi\u00f3 la f\u00f3rmula del reajuste pues ya no ser\u00eda por \u00a0 la inflaci\u00f3n sino por un porcentaje fijado por el Gobierno Nacional. Y es s\u00f3lo \u00a0 hasta la reforma tributaria de la Ley 1819 de 2016, en el art\u00edculo 88, que se \u00a0 suprimi\u00f3 la posibilidad del reajuste de las p\u00e9rdidas fiscales aplicable desde la \u00a0 entrada en vigencia de la Ley, es decir, a partir del a\u00f1o gravable 2017. De este \u00a0 modo, antes de la modificaci\u00f3n del art\u00edculo 88 referida, los contribuyentes \u00a0 contaban con el derecho de reajustar las p\u00e9rdidas fiscales, en los t\u00e9rminos \u00a0 se\u00f1alados por las normas precedentes, reajuste que a pesar de las m\u00faltiples \u00a0 reformas que sufri\u00f3 la figura de la compensaci\u00f3n, nunca fue eliminado. Por ello, \u00a0 la Corte encuentra desproporcionado e irrazonable que el r\u00e9gimen de compensaci\u00f3n \u00a0 de las p\u00e9rdidas fiscales establecido por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819, \u00a0 modifique la posibilidad del reajuste fiscal de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 determinadas antes del 31 de diciembre de 2016 y que no hubieran sido \u00a0 compensadas antes de la entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016, en raz\u00f3n a \u00a0 que las sociedades adecuaron sus comportamientos conforme a esta posibilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se comparte \u00a0 entonces el concepto del Procurador General de la Naci\u00f3n, en el sentido de que \u00a0 la expresi\u00f3n demandada introdujo un cambio intempestivo en la legislaci\u00f3n \u00a0 tributaria que torna m\u00e1s gravosa la situaci\u00f3n del contribuyente porque en \u00a0 vigencia del art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2016 s\u00ed era procedente el reajuste \u00a0 fiscal de las p\u00e9rdidas fiscales que ten\u00edan acumuladas. En consecuencia, la \u00a0 imposibilidad de reajustar fiscalmente las p\u00e9rdidas fiscales solo es \u00a0 constitucional, si se entiende que a partir de 2017 no ser\u00e1n reajustadas las \u00a0 generadas a partir de este a\u00f1o ni las acumuladas a 31 de diciembre de 2016, por \u00a0 lo que debe entenderse que las p\u00e9rdidas fiscales originadas antes de la entrada \u00a0 en vigencia de le Ley 1819 de 2016 s\u00ed pueden ser objeto de reajustes fiscales \u00a0 hasta el 31 de diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tanto, en aplicaci\u00f3n del principio de conservaci\u00f3n del derecho \u00a0 como expresi\u00f3n del querer democr\u00e1tico, a pesar de que la norma viola el \u00a0 principio de confianza leg\u00edtima, se declarar\u00e1 la exequibilidad condicionada de la \u00a0 expresi\u00f3n \u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d contenida en el inciso final \u00a0 del numeral 5 del art\u00edculo 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el \u00a0 art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de 2016, en el entendido de que las p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales originadas y no compensadas antes de la entrada en vigencia de la Ley \u00a0 1819 de 2016, s\u00ed pueden ser objeto de reajustes fiscales hasta el 31 de \u00a0 diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VII. DECISI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte \u00a0 Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, administrando justicia en nombre del \u00a0 Pueblo, y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
RESUELVE: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Primero. DECLARARSE INHIBIDA para emitir un pronunciamiento de fondo sobre la \u00a0 expresi\u00f3n \u201cPFIRC Corresponde al valor de las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 acumuladas a 31 de diciembre de 2016 por concepto de impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios y que no hayan sido objeto de compensaci\u00f3n\u201d, contenida en el numeral 5 del art\u00edculo \u00a0 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de \u00a0 2016. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Segundo. DECLARAR LA EXEQUIBILIDAD CONDICIONADA de la expresi\u00f3n \u00a0 \u201cni ser\u00e1n reajustadas fiscalmente\u201d contenida en el inciso final del numeral 5 del art\u00edculo \u00a0 290 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 123 de la Ley 1819 de \u00a0 2016, por los cargos analizados en esta sentencia, en el entendido de que las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales originadas y no compensadas antes de la entrada en vigencia de \u00a0 la Ley 1819 de 2016, s\u00ed pueden ser objeto de reajustes fiscales hasta el 31 de \u00a0 diciembre de 2016, pero a partir de 2017, no podr\u00e1n serlo las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 causadas a partir de este a\u00f1o y las acumuladas hasta el 31 de diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese y c\u00famplase. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Presidenta \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CARLOS BERNAL PULIDO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DIANA FAJARDO RIVERA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS GUILLERMO GUERRERO P\u00c9REZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con aclaraci\u00f3n de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CRISTINA PARDO SCHLESINGER \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Impedimento aceptado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JOS\u00c9 FERNANDO REYES CUARTAS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALBERTO ROJAS R\u00cdOS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA M\u00c9NDEZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[1] A trav\u00e9s de auto \u00a0 de 13 de abril de 2018 (Folio 313 del cuaderno 2), el Magistrado sustanciador \u00a0 inadmiti\u00f3 la demanda y concedi\u00f3 tres (3) d\u00edas a la accionante para que la \u00a0 corrigiera en los siguientes aspectos: (i) la correcta estructuraci\u00f3n del cargo \u00a0 por omisi\u00f3n legislativa relativa, por cuanto se aleg\u00f3 que \u201cen el texto de la \u00a0 norma se omiti\u00f3 reconocer la especial condici\u00f3n que tra\u00edan las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 generadas entre los a\u00f1os 2007 a 2012\u201d, y (ii) la presentaci\u00f3n de los cargos \u00a0 de inconstitucionalidad contra las disposiciones acusadas, de tal forma que \u00a0 cumpliera con los requisitos de certeza, especificidad, pertinencia y \u00a0 suficiencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Dentro del t\u00e9rmino de ejecutoria, \u00a0 mediante documento radicado ante esta Corporaci\u00f3n el 20 de abril del mismo a\u00f1o, \u00a0 la demandante present\u00f3 escrito de subsanaci\u00f3n (Folio 322 del cuaderno 2). Sin \u00a0 embargo, la demanda fue rechazada mediante auto de 8 de mayo de 2018, por cuanto \u00a0 los argumentos presentados por la accionante no fueron suficientes para iniciar \u00a0 un proceso dirigido a desvirtuar la presunci\u00f3n de constitucionalidad que ampara \u00a0 la norma acusada (Folio 388 del cuaderno 2), decisi\u00f3n contra la cual la \u00a0 demandante interpuso recurso de s\u00faplica mediante escrito radicado el 16 de mayo \u00a0 de 2018 (Folio 395 del cuaderno 2). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[3] Folio 440 del \u00a0 cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[4] ART\u00cdCULO 5o.\u00a0Modificase \u00a0 los incisos primero y sexto del art\u00edculo\u00a0147\u00a0del Estatuto Tributario, los cuales \u00a0 quedan as\u00ed: \u201cArt\u00edculo\u00a0147.\u00a0Compensaci\u00f3n de \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales de sociedades. Las sociedades podr\u00e1n compensar las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 reajustadas fiscalmente, con las rentas l\u00edquidas ordinarias que obtuvieren en \u00a0 los periodos gravables siguientes sin perjuicio de la renta presuntiva del \u00a0 ejercicio. Las p\u00e9rdidas de las sociedades no ser\u00e1n trasladables a los socios. \u00a0 Las p\u00e9rdidas fiscales originadas en ingresos no constitutivos de renta ni de \u00a0 ganancia ocasional, y en costos y deducciones que no tengan relaci\u00f3n de \u00a0 causalidad con la generaci\u00f3n de la renta gravable, en ning\u00fan caso podr\u00e1n ser \u00a0 compensadas con las rentas l\u00edquidas del contribuyente, salvo las generadas en la \u00a0 deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en activos fijos a que se refiere el art\u00edculo\u00a0158-3\u00a0de este Estatuto\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[5] Con \u00a0 base en esta norma, desde el 1 de enero de 2013 a las personas jur\u00eddicas le \u00a0 fueron gravados su patrimonio tanto con el impuesto a la renta como con el \u00a0 impuesto CREE. Teniendo en cuenta que esta norma no hac\u00eda referencia a la \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales, la Corte Constitucional, mediante la \u00a0 Sentencia C-291 de 2015, declar\u00f3 constitucional el art\u00edculo 22 de la Ley 1607 de \u00a0 2012 \u201cen el entendido de que las p\u00e9rdidas fiscales en que incurran los \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) podr\u00e1n \u00a0 compensarse en este tributo, de conformidad con lo establecido por el art\u00edculo \u00a0 147 del E.T.\u201d La inclusi\u00f3n del art\u00edculo 147 del E.T en la determinaci\u00f3n del \u00a0 CREE fue posteriormente reconocida por el art\u00edculo 13 de la Ley 1739 de 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[6] De \u00a0 acuerdo con el art\u00edculo 5 de la Ley 1111 de 2006, las p\u00e9rdidas fiscales pod\u00edan \u00a0 compensarse con las rentas l\u00edquidas que la sociedad obtuviera en los per\u00edodos \u00a0 gravables siguientes, en cualquier momento y con el derecho a ser reajustadas \u00a0 fiscalmente con base en un porcentaje fijado por el Gobierno Nacional.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[7] Folio 343 del \u00a0 cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[8] \u00a0Folio 19 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[9] \u00a0Folio 24 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[10] \u00a0Folio 22 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[11] Folio 343 del \u00a0 cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[12] \u00a0Folio 28 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[13] Folio 250 del \u00a0 cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[14] \u00a0Folio 54 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[15] \u00a0Folio 384 del cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[16] La \u00a0 accionante cita la Sentencia de la Corte Constitucional C-635 de 2009. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[17] \u00a0Folio 389 del cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[18] \u00a0Folio 57 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[19] \u00a0Folio 3 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[20] \u00a0Folio 476 del cuaderno 3. La intervenci\u00f3n fue radicada el 3 de agosto de 2018, y \u00a0 es suscrita por Miryam Rojas Corredor, en calidad de apoderada de la U.A.E de la \u00a0 Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u2013DIAN-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[21] \u00a0Folio 490 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[22] \u00a0Art. 84. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[23] \u00a0Folio 481 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[24] \u00a0Folio 483 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[25] La \u00a0 DIAN explica que en ejercicio de la potestad de configuraci\u00f3n de que dispone el \u00a0 Legislador seg\u00fan el art\u00edculo 338 de la Carta Pol\u00edtica, y siempre que haya \u00a0 justificaci\u00f3n suficiente, \u00e9ste puede v\u00e1lidamente eliminar beneficios o \u00a0 exenciones tributarias que \u00e9ste mismo concedi\u00f3 en normas anteriores, sin que \u00a0 ello se considere violatorio de principios constitucionales. Se\u00f1ala, adem\u00e1s, que \u00a0 de acuerdo con la jurisprudencia de la Corte Constitucional: (i) los beneficios \u00a0 o exenciones son expectativas generales que pueden ser modificadas, debido a que \u00a0 el principio de irretroactividad en materia tributaria no opera de manera \u00a0 absoluta; (ii) el legislador tiene una amplia libertad de configuraci\u00f3n legal y, \u00a0 en su desarrollo, tiene potestades para para limitar los beneficios fiscales; \u00a0 potestad que, a su turno, se fundamenta en el art\u00edculo 95 de la Carta Pol\u00edtica \u00a0 conforme con el cual a los colombianos les asiste la obligaci\u00f3n de contribuir \u00a0 con el financiamiento de los gastos e inversiones del Estado.\u00a0 Para ello, \u00a0 cita las sentencias C-111 de 2003, C-782 de 2012, C-006 de 1998, C-261 de 2002, \u00a0 C-741 de 1999 de la Corte Constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[26] \u00a0Folio 515 del cuaderno 3. Intervenci\u00f3n radicada el 6 de agosto de 2018 y \u00a0 suscrita por Mauricio Alfredo Plazas Vega. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[27] \u00a0Folio 525 del cuaderno 3. Intervenci\u00f3n presentada por Esteban Jord\u00e1n Sol\u00f3rzano \u00a0 el 6 de agosto de 2018, en representaci\u00f3n del Ministerio de Hacienda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[28] \u00a0Folios 529 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[29] \u00a0Folio 533 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[30] Al \u00a0 respecto, el interviniente cita Sentencia del 7 de febrero de 2008 de la Secci\u00f3n \u00a0 Cuarta del Consejo de Estado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[31] \u00a0Folio 548 del cuaderno 3. Intervenci\u00f3n suscrita por Carlos Mario Lafaurie \u00a0 Scorza, Omar Sebasti\u00e1n Cabrera Cabrera e Isabella Bello Hurtado. Escrito radicado \u00a0 el 17 de agosto de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[32] \u00a0Folio 551 del cuaderno 3. Comunicaci\u00f3n suscrita el 14 de agosto de 2018 por Juan \u00a0 Esteban San\u00edn G\u00f3mez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[33] \u00a0Folio 598 del cuaderno 3. La intervenci\u00f3n es suscrita por Dora In\u00e9s Salazar \u00a0 Cardona, Directora Ejecutiva del ICEF y radicada el 27 de septiembre de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[34] \u00a0Folio 588 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[35] El \u00a0 art\u00edculo 240 del Estatuto Tributario se\u00f1ala lo siguiente: \u201cLa tarifa general \u00a0 del impuesto sobre la renta aplicable a las sociedades nacionales y sus \u00a0 asimiladas, los establecimientos permanentes de entidades del exterior y las \u00a0 personas jur\u00eddicas extranjeras o sin residencia obligadas a presentar la \u00a0 declaraci\u00f3n anual del impuesto sobre la renta y complementarios, ser\u00e1 del 33%\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[36] Ver entre otras, Corte Constitucional, \u00a0 Sentencias C-055 de 2010 y C-634 de 1996. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[37] Ver entre otras, Corte Constitucional, \u00a0 Sentencia C-699 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[38] Corte Constitucional, Sentencia C-1052 de \u00a0 2001. En dicho fallo la Corte sistematiz\u00f3 la jurisprudencia existente sobre el \u00a0 tema de los requisitos de procedibilidad de la acci\u00f3n de inconstitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[39] Folio \u00a0 422 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[40] Corte \u00a0 Constitucional; Sentencia C-048 de 2004. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[41] Folio \u00a0 343 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[42] Folio \u00a0 377 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[43] Art\u00edculo 24. Compensaci\u00f3n \u00a0 de p\u00e9rdidas fiscales de sociedades.\u00a0Modif\u00edcase el art\u00edculo\u00a0147 del Estatuto Tributario el cual queda as\u00ed: \u201cArt\u00edculo 147. Compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas fiscales de \u00a0 sociedades. Las sociedades podr\u00e1n compensar las p\u00e9rdidas fiscales ajustadas por \u00a0 inflaci\u00f3n, determinadas a partir del a\u00f1o gravable 2003, con las rentas l\u00edquidas \u00a0 ordinarias que obtuvieren dentro de los ocho (8) per\u00edodos gravables siguientes, \u00a0 sin exceder anualmente del veinticinco por ciento (25%) del valor de la p\u00e9rdida \u00a0 fiscal y sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio. Las p\u00e9rdidas de las \u00a0 sociedades no ser\u00e1n trasladables a los socios. La sociedad absorbente o resultante de un proceso de \u00a0 fusi\u00f3n, puede compensar con las rentas l\u00edquidas ordinarias que obtuviere, las \u00a0 p\u00e9rdidas fiscales sufridas por las sociedades fusionadas, hasta un l\u00edmite \u00a0 equivalente al porcentaje de participaci\u00f3n de los patrimonios de las sociedades \u00a0 fusionadas dentro del patrimonio de la sociedad absorbente o resultante. La \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas sufridas por las sociedades fusionadas, referidas \u00a0 en este art\u00edculo, deber\u00e1 realizarse teniendo en cuenta los per\u00edodos gravables \u00a0 para compensar ya transcurridos y los l\u00edmites anuales, previstos en la ley \u00a0 vigente en el per\u00edodo en que se gener\u00f3 y declar\u00f3 la p\u00e9rdida fiscal. Las sociedades resultantes de un proceso de escisi\u00f3n, \u00a0 pueden compensar con las rentas l\u00edquidas ordinarias, las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 sufridas por la sociedad escindida, hasta un l\u00edmite equivalente al porcentaje de \u00a0 participaci\u00f3n del patrimonio de las sociedades resultantes en el patrimonio de \u00a0 la sociedad que se escindi\u00f3. La compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas sufridas por la \u00a0 sociedad que se escindi\u00f3, deber\u00e1 realizarse teniendo en cuenta los per\u00edodos \u00a0 gravables para compensar ya transcurridos y los l\u00edmites anuales, previstos en la \u00a0 ley vigente en el per\u00edodo en que se gener\u00f3 y declar\u00f3 la p\u00e9rdida fiscal. En caso de que la sociedad que se escinde no se \u00a0 disuelva, \u00e9sta podr\u00e1 compensar sus p\u00e9rdidas fiscales sufridas antes del proceso \u00a0 de escisi\u00f3n, con las rentas l\u00edquidas ordinarias, hasta un l\u00edmite equivalente al \u00a0 porcentaje del patrimonio que conserve despu\u00e9s del proceso de escisi\u00f3n. La \u00a0 compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas sufridas por la sociedad escindida, deber\u00e1 \u00a0 realizarse teniendo en cuenta los per\u00edodos gravables para compensar ya \u00a0 transcurridos y los l\u00edmites anuales, previstos en la ley vigente en el per\u00edodo \u00a0 en que se gener\u00f3 y declar\u00f3 la p\u00e9rdida fiscal. En todos los casos, la compensaci\u00f3n de las p\u00e9rdidas fiscales en los \u00a0 procesos de fusi\u00f3n y escisi\u00f3n con las rentas l\u00edquidas ordinarias obtenidas por \u00a0 las sociedades absorbentes o resultantes seg\u00fan el caso, s\u00f3lo ser\u00e1n procedentes \u00a0 si la actividad econ\u00f3mica de las sociedades intervinientes en dichos procesos \u00a0 era la misma antes de la respectiva fusi\u00f3n o escisi\u00f3n. Las p\u00e9rdidas fiscales originadas en ingresos no \u00a0 constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, y en costos y deducciones que \u00a0 no tengan relaci\u00f3n de causalidad con la generaci\u00f3n de la renta gravable, en \u00a0 ning\u00fan caso podr\u00e1n ser compensadas con las rentas l\u00edquidas del contribuyente. El t\u00e9rmino de firmeza de las declaraciones de renta y \u00a0 sus correcciones en las que se determinen o compensen p\u00e9rdidas fiscales, ser\u00e1 de \u00a0 cinco (5) a\u00f1os contados a partir de la fecha de su presentaci\u00f3n. PAR\u00c1GRAFO\u00a0TRANSITORIO.\u00a0Las \u00a0 sociedades podr\u00e1n compensar las p\u00e9rdidas fiscales registradas a 31 de diciembre \u00a0 de 2002 en cualquier a\u00f1o o per\u00edodo gravable, con las rentas que obtuvieren \u00a0 dentro de los cinco per\u00edodos gravables siguientes al per\u00edodo en que se \u00a0 registraron\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[44] Art\u00edculo 5.\u00a0Modif\u00edcanse los incisos \u00a0 primero y sexto del art\u00edculo\u00a0147\u00a0del Estatuto Tributario, los cuales \u00a0 quedan as\u00ed: \u201cArt\u00edculo\u00a0147.\u00a0Compensaci\u00f3n de p\u00e9rdidas \u00a0 fiscales de sociedades. Las sociedades podr\u00e1n compensar las p\u00e9rdidas fiscales \u00a0 reajustadas fiscalmente, con las rentas l\u00edquidas ordinarias que obtuvieren en \u00a0 los periodos gravables siguientes sin perjuicio de la renta presuntiva del \u00a0 ejercicio. Las p\u00e9rdidas de las sociedades no ser\u00e1n trasladables a los socios. Las p\u00e9rdidas fiscales originadas en ingresos no \u00a0 constitutivos de renta ni de ganancia ocasional, y en costos y deducciones que \u00a0 no tengan relaci\u00f3n de causalidad con la generaci\u00f3n de la renta gravable, en \u00a0 ning\u00fan caso podr\u00e1n ser compensadas con las rentas l\u00edquidas del contribuyente, \u00a0 salvo las generadas en la deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en activos fijos a que se \u00a0 refiere el art\u00edculo\u00a0158-3\u00a0de este Estatuto\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[45] Sobre la naturaleza jur\u00eddica del CREE, la \u00a0 Sentencia C-291 de 2015, reiterando lo considerado por la Corte en la Sentencia \u00a0 C-289 de 2014, sostuvo que se trata de un tributo en la \u00a0 modalidad de renta de destinaci\u00f3n espec\u00edfica, cuyo sujeto pasivo son las \u00a0 sociedades, personas jur\u00eddicas y asimiladas contribuyentes del impuesto sobre la \u00a0 renta. Este gravamen se causa por la percepci\u00f3n de ingresos susceptibles de \u00a0 incrementar el patrimonio del sujeto pasivo -es decir por la sola percepci\u00f3n de \u00a0 ingresos que constituyan riqueza- y sus beneficiarios son los comprendidos en \u00a0 las destinaciones espec\u00edficas definidas en el art\u00edculo 24 de la Ley 1607 de \u00a0 2012. El dise\u00f1o del \u00a0 gravamen fue justificado en la necesidad de aliviar las cargas tributarias de \u00a0 los empleadores, asociadas a la n\u00f3mina, dado el alto impacto que comportaban \u00a0 para la generaci\u00f3n de empleo formal. El Legislador consider\u00f3 que los aportes \u00a0 parafiscales que deb\u00edan sufragar los empleadores al vincular personal mediante \u00a0 contrato de trabajo, representaban un desest\u00edmulo significativo para la \u00a0 formalizaci\u00f3n del empleo, a la vez que promov\u00edan la vinculaci\u00f3n informal. Los sujetos pasivos\u00a0no son los empleadores, sino los \u00a0 productores de riqueza, es decir, las sociedades y personas jur\u00eddicas \u00a0 contribuyentes del impuesto sobre la renta que obtengan ingresos susceptibles de \u00a0 incrementar el patrimonio. Por esa raz\u00f3n, el dise\u00f1o del CREE grava las fuentes \u00a0 de ingreso constantes basadas, ya no en la n\u00f3mina, sino en la rentabilidad de la \u00a0 producci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[47] \u00a0Ministerio Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico. Exposici\u00f3n de motivos del proyecto de Ley \u00a0 \u201cpor medio del cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen \u00a0 los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan \u00a0 otras disposiciones\u201d. P\u00e1g. 63.\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[48] \u00a0Ver, por ejemplo, las sentencias C-664 de 2009 y C-261 de 2002. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[49] \u201cVer tambi\u00e9n, entre muchas otras, las \u00a0 sentencias C-508 de 2008, C-508 de 2006 y C-776 de 2003\u201d cita tomada de la \u00a0 sentencia C-664 de 2009.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[50] \u00a0Corte Constitucional; Sentencia C- 222 de 1995. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[51] \u00a0\u00cddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[52] \u00a0 Corte Constitucional; Sentencias C- 335 de 1994 y C-709 de 1999. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[53] \u00a0Corte Constitucional; Sentencia C-341 de 1998, reiterada en las sentencias C-261 \u00a0 de 2002. Ver tambi\u00e9n Sentencias C-335 de 1994; C-222 de 1995; C-341 de 1998; \u00a0 C-478 de 1998; C-485 de 2000; C-925 de 2000; C-804 de 2001, C-261 de 2002, \u00a0 C-1074 de 2002 y C-776 de 2003.\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[54] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-183 de 1998. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[55] Corte Constitucional, Sentencia C-643 de \u00a0 2002 reiterada en la sentencia C-664 de 2009.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[56] \u201c(i) que salvo en \u00a0 los casos en que concurran estados de excepci\u00f3n, solamente el Congreso, las \u00a0 asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales, podr\u00e1n \u00a0 imponer contribuciones fiscales o parafiscales. Con todo, debe tambi\u00e9n tenerse \u00a0 en cuenta que, conforme los art\u00edculos 300-4 y 313-4, las entidades territoriales \u00a0 ejercen su potestad tributaria dentro del marco fijado por la Constituci\u00f3n y la \u00a0 ley; (ii) la ley, las ordenanzas y los acuerdos deber\u00e1n fijar directamente los \u00a0 sujetos activos y pasivos, los hechos y bases gravables, y las tarifas de los \u00a0 impuestos; (iii) en el caso de las tasas y contribuciones, las corporaciones \u00a0 p\u00fablicas mencionadas pueden permitir a las autoridades gubernamentales fijar la \u00a0 tarifa de las mismas, a condici\u00f3n que aquellas hayan definido el m\u00e9todo y el \u00a0 sistema para su c\u00e1lculo\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[57] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-527 de 1996. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[58] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-785 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[59] \u00a0Art. 83 C.P. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[60] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-903 de 2011. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[61] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-809 de 2007. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[62] \u00a0Corte Constitucional, Sentencias T-734 de 2002; C-169 de 2014 y C-600 de 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[63] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-600 de 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[64] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-619 de 2014. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[65] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-1003 de 2004. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[66] \u00a0Sobre los alcances del principio de justicia tributaria, ver sentencias C-690 de \u00a0 1996, C-252 de 1997, C-1060\u00aa de 2001. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[68] Art\u00edculo 178 E.T. \u201cDeterminaci\u00f3n de la \u00a0 renta l\u00edquida. La Renta L\u00edquida est\u00e1 constituida por la Renta Bruta menos las \u00a0 deducciones que tengan relaci\u00f3n de causalidad con las actividades productoras de \u00a0 renta. La renta l\u00edquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas \u00a0 respectivas, salvo cuando existan rentas exentas, en cuyo caso se restan para \u00a0 determinar la renta gravable\u201d. \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
[69] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-989 de 2004. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[70] \u00a0 VELARDE ARAMAYO, Mar\u00eda Silvia; Beneficios y minoraciones en Derecho \u00a0 Tributario. Madrid, Marcial Pons, 1997, p. 57 y 63. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[71] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-926 de 2000. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[72] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-222 de 1995. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[73] \u00a0Folio 54 del cuaderno 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[74] \u00a0Folio 384 del Cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[75] \u00a0Concepto del Procurador General. Folio 593 del cuaderno 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[76] La \u00a0 accionante cita la Sentencia de la Corte Constitucional C-635 de 2009. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[77] \u00a0Folio 389 del cuaderno 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[78] \u00a0Diario Oficial No. 50.101 de 29 de diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[79] \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-785 de 2012.<\/p>\n
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\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-087-19 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0 Sentencia C-087\/19 \u00a0 \u00a0 DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD CONTRA \u00a0 ESTATUTO TRIBUTARIO Y MECANISMOS DE LUCHA CONTRA LA EVASION-Inhibici\u00f3n por ineptitud \u00a0 sustantiva de la demanda \u00a0 \u00a0 COMPENSACION DE PERDIDAS FISCALES-Vulneraci\u00f3n del principio \u00a0 de confianza legitima \u00a0 \u00a0 La Corte encuentra que el […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[124],"tags":[],"class_list":["post-26379","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-2019"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/26379","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=26379"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/26379\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=26379"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=26379"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=26379"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}