\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0C-304-19 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Sentencia C-304\/19 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE \u00a0 INCONSTITUCIONALIDAD-Competencia de la Corte Constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE \u00a0 INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos m\u00ednimos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO DE \u00a0 VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones \u00a0 claras, ciertas, espec\u00edficas, pertinentes y suficientes \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE \u00a0 INCONSTITUCIONALIDAD-Carga m\u00ednima de argumentaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INHIBICION DE \u00a0 LA CORTE CONSTITUCIONAL-Ineptitud sustantiva de la \u00a0 demanda\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO-Fijaci\u00f3n de la pol\u00edtica tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo dispuesto en los \u00a0 art\u00edculos 150.12 y 338 del Texto Superior, es funci\u00f3n del Congreso de la \u00a0 Rep\u00fablica desarrollar la pol\u00edtica tributaria del Estado y establecer \u00a0 contribuciones fiscales y parafiscales a trav\u00e9s de las leyes. En ejercicio de \u00a0 esta atribuci\u00f3n, y a partir del an\u00e1lisis de razones pol\u00edticas, econ\u00f3micas o \u00a0 simplemente de conveniencia, le corresponde al legislador crear los tributos, \u00a0 predeterminar sus elementos esenciales, definir las facultades tributarias que \u00a0 se confieren a las entidades territoriales, fijar los m\u00e9todos y procedimientos \u00a0 para su recaudo, y deferir a las autoridades administrativas, en caso de \u00a0 estimarlo conveniente, el se\u00f1alamiento de las tarifas de las tasas y \u00a0 contribuciones, previo cumplimiento de los requisitos previstos en la \u00a0 Constituci\u00f3n y la ley \u00a0 \u00a0<\/p>\n
COMPETENCIA \u00a0 DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-Contenido y \u00a0 alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO-Autoridad pol\u00edtica para establecer estrategias de fomento\/ESTRATEGIAS \u00a0 DE FOMENTO-Naturaleza\/ESTRATEGIAS DE FOMENTO-Finalidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, partiendo del art\u00edculo 334 de \u00a0 la Constituci\u00f3n, la Corte ha se\u00f1alado que el Congreso tiene la libertad pol\u00edtica \u00a0 para\u00a0establecer medidas dirigidas a estimular \u00a0 ciertas actividades, lo que se conoce, por lo general, con el nombre de \u00a0 estrategias de fomento. Su origen corresponde a un examen econ\u00f3mico y de \u00a0 conveniencia, en el que se decide dirigir recursos a un sector, o consagrar otro \u00a0 tipo de beneficios, por ejemplo, de car\u00e1cter tributario, con miras a impulsar un \u00a0 \u00e1rea de la econom\u00eda o a ella en s\u00ed misma, y, por esa v\u00eda, lograr la satisfacci\u00f3n \u00a0 de los fines del Estado, entre ellos, la prosperidad general, el trabajo y la \u00a0 vida digna. En todo caso, como consecuencia de la facultad gen\u00e9rica de \u00a0 intervenci\u00f3n en la econom\u00eda, tambi\u00e9n es posible que se adopten medidas en el \u00a0 \u00e1mbito tributario sustentadas en razones sociales o de igualdad real y material \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EXENCIONES, \u00a0 EXCLUSIONES Y BENEFICIOS FISCALES-Amplia potestad de \u00a0 configuraci\u00f3n del Legislador\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EXENCIONES, \u00a0 EXCLUSIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS-Jurisprudencia \u00a0 constitucional\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Competencia para dictar medidas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No obstante, las \u00a0 exenciones y exclusiones no son la \u00fanica forma mediante la cual el legislador \u00a0 puede fomentar la inversi\u00f3n e impulsar el crecimiento econ\u00f3mico. En efecto, en \u00a0 ejercicio de su libertad de configuraci\u00f3n puede establecer otras medidas que, \u00a0 adem\u00e1s de beneficiar al contribuyente, no dejen de lado el recaudo de recursos. \u00a0 Entre ellas, por ejemplo, el Congreso puede autorizar el pago progresivo o por \u00a0 etapas de un tributo, o incidir sobre sus supuestos cuantitativos reduciendo \u00a0 partidas que integran la base gravable o disponiendo la existencia de tarifas \u00a0 especiales \u2013que excluya la ordinaria\u2013 para el cobro de un impuesto, tasa o \u00a0 contribuci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Facultad\/EXENCION TRIBUTARIA-Creaci\u00f3n, \u00a0 modificaci\u00f3n y supresi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE \u00a0 CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Facultad \u00a0 para modificar condiciones para beneficio tributario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
POTESTAD DE \u00a0 CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-No \u00a0 es absoluta \u00a0 \u00a0<\/p>\n
COMPETENCIA \u00a0 DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-L\u00edmites \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La atribuci\u00f3n para introducir ajustes o \u00a0 modificar el contenido de este tipo de medidas, inclusive, para suprimirlas, de \u00a0 ninguna manera debe interpretarse como una facultad absoluta, pues existen \u00a0 l\u00edmites previstos en la Constituci\u00f3n para evitar que los cambios tributarios \u00a0 afecten garant\u00edas superiores plasmadas en favor de los contribuyentes. En \u00a0 particular, esta Corporaci\u00f3n ha sostenido que al momento de evaluar la \u00a0 constitucionalidad de una norma que modifica o elimina un beneficio, debe \u00a0 asegurarse que la misma respete, al menos: (i) el\u00a0principio de irretroactividad \u00a0 de la ley, como fundamento constitucional para la protecci\u00f3n de las situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas; (ii) el\u00a0principio de confianza leg\u00edtima, del cual se \u00a0 desprende la garant\u00eda o salvaguarda de las expectativas leg\u00edtimas de los \u00a0 contribuyentes; (iii) el\u00a0principio de igualdad, cuyo fin consiste en proscribir \u00a0 que las leyes fijen tratamientos tributarios diferenciados injustificados; y \u00a0 (iv)\u00a0el principio de equidad tributaria, que refiere a una visi\u00f3n macro de la \u00a0 tributaci\u00f3n y que apela a la justa distribuci\u00f3n de las cargas fiscales entre los \u00a0 contribuyentes, seg\u00fan criterios de generalidad, uniformidad y progresividad, a \u00a0 partir del examen horizontal o vertical del sistema tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DERECHOS \u00a0 ADQUIRIDOS EN MATERIA TRIBUTARIA-Consolidaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD TRIBUTARIA-Consagraci\u00f3n\/PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD \u00a0 TRIBUTARIA-Interpretaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA-Objeto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LA LEY TRIBUTARIA-Alcance\/PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LEY \u00a0 TRIBUTARIA-Reiteraci\u00f3n de jurisprudencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SITUACION JURIDICA CONSOLIDADA EN MATERIA TRIBUTARIA\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Corte advierte que, se entiende que \u00a0 existe una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, cuando el contribuyente, antes de la \u00a0 expedici\u00f3n de la nueva ley, cumple con la totalidad de los requisitos \u00a0 particulares y concretos que se exigen para el otorgamiento de un beneficio \u00a0 tributario en el r\u00e9gimen anterior, previsto como contraprestaci\u00f3n directa y \u00a0 espec\u00edfica a su favor, por la ejecuci\u00f3n de una actuaci\u00f3n determinada en el \u00a0 tiempo, sin importar si el provecho que se confiere se sujeta a un \u00fanico o \u00a0 varios per\u00edodos fiscales, hip\u00f3tesis esta \u00faltima que impide que el legislador \u00a0 proceda a su modificaci\u00f3n o supresi\u00f3n, hasta tanto no se agote el per\u00edodo \u00a0 inicialmente establecido para hacer efectivo el beneficio \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SITUACION \u00a0 JURIDICA CONSOLIDADA EN MATERIA TRIBUTARIA-Elementos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IRRETROACTIVIDAD DE LEY TRIBUTARIA-Garant\u00eda en beneficio de los contribuyentes \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En virtud del \u00a0 principio de irretroactividad (CP arts. 338 y 363), el Congreso de la Rep\u00fablica \u00a0 solo est\u00e1 autorizado constitucionalmente para modificar o derogar leyes \u00a0 tributarias con efectos hacia el futuro, a fin de que sus decisiones no \u00a0 desconozcan situaciones jur\u00eddicas consolidadas en virtud de la legislaci\u00f3n \u00a0 reformada, no solo en lo que corresponde al hecho generador del tributo, sino \u00a0 tambi\u00e9n al resto de sus elementos esenciales, e incluso, a los beneficios \u00a0 fiscales espec\u00edficos que se hayan otorgado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LA BUENA FE-Funci\u00f3n integradora en el ordenamiento y \u00a0 reguladora de las relaciones entre particulares y Estado\/PRINCIPIOS DE LA \u00a0 BUENA FE Y CONFIANZA LEGITIMA EN MATERIA TRIBUTARIA-Reiteraci\u00f3n de \u00a0 jurisprudencia\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CONFIANZA \u00a0 LEGITIMA-Alcance y protecci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EXPECTATIVAS LEGITIMAS-Pueden ser modificadas por el legislador en virtud de sus \u00a0 competencias \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En criterio de la Corte, como se expuso \u00a0 en las consideraciones generales de esta sentencia, para que exista una \u00a0 expectativa leg\u00edtima en relaci\u00f3n con un beneficio tributario, se exige, al \u00a0 menos, en primer lugar, que no se trate de un incentivo gen\u00e9rico, sino \u00a0 igualmente de un est\u00edmulo espec\u00edfico, respecto del cual se demanda una conducta \u00a0 concreta y directa por parte del contribuyente. En segundo lugar, se necesita \u00a0 que este haya realizado actos de ejecuci\u00f3n a su cargo, pues de lo contrario no \u00a0 existir\u00eda un inter\u00e9s real y objetivo que proteger. Y, en tercer lugar, previo a \u00a0 la entrada en vigencia de la nueva ley, se requiere que el sujeto pasivo del \u00a0 tributo no haya satisfecho todas las condiciones contempladas en la normatividad \u00a0 derogada para ser titular del incentivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE \u00a0 CONFIANZA LEGITIMA-No supone la imposibilidad de \u00a0 modificar disposiciones tributarias\/PRINCIPIO DE CONFIANZA LEGITIMA-Finalidad\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El principio de confianza leg\u00edtima no \u00a0 implica que el legislador tenga prohibido reformar o cambiar las leyes \u00a0 tributarias que conceden exenciones y similares, su prop\u00f3sito es el de excluir \u00a0 las modificaciones de las reglas de juego que pueden llegar al extremo de \u00a0 establecer un tratamiento arbitrario, que se desampare a las personas que \u00a0 adecuaron su comportamiento al marco jur\u00eddico vigente, mediante actos de \u00a0 ejecuci\u00f3n motivados por un est\u00edmulo espec\u00edfico. La confianza leg\u00edtima surge \u00a0 entonces como un medio a trav\u00e9s del cual se concilia la tensi\u00f3n que surge entre, \u00a0 por un lado, el inter\u00e9s general que acompa\u00f1a la imposici\u00f3n de tributos y, por el \u00a0 otro, las expectativas leg\u00edtimas de los contribuyentes que se fundan en razones \u00a0 objetivas. De sostener lo contrario, con el fin de mantener en el tiempo \u00a0 cualquier de tipo de inter\u00e9s tributario, conducir\u00eda a un actuar contrario a la \u00a0 Constituci\u00f3n, pues se vaciar\u00eda de contenido las cl\u00e1usulas que le confieren al \u00a0 \u00f3rgano legislativo una amplia potestad para regular la pol\u00edtica fiscal, \u00a0 petrificando el ordenamiento jur\u00eddico, en desmedro del bienestar colectivo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IGUALDAD-Triple papel en el ordenamiento constitucional\/IGUALDAD COMO \u00a0 VALOR, PRINCIPIO Y DERECHO FUNDAMENTAL-Fundamento \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IGUALDAD-Carece de contenido material espec\u00edfico\/IGUALDAD-No protege \u00a0 ning\u00fan \u00e1mbito concreto de la esfera de la actividad humana sino que puede ser \u00a0 alegado ante cualquier trato diferenciado injustificado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IGUALDAD DE \u00a0 TRATO-Mandatos\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE \u00a0 IGUALDAD-Reglas seg\u00fan el grado de semejanza o \u00a0 identidad\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JUICIO \u00a0 INTEGRADO DE IGUALDAD-Alcance\/JUICIO INTEGRADO DE \u00a0 IGUALDAD-Criterio de comparaci\u00f3n, patr\u00f3n de igualdad o tertium \u00a0 comparationis \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JUICIO \u00a0 INTEGRADO DE IGUALDAD-Etapas de su an\u00e1lisis y \u00a0 modalidades del test de igualdad seg\u00fan el grado de intensidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TEST LEVE DE \u00a0 IGUALDAD-Alcance \u00a0 \u00a0<\/p>\n
TEST O JUICIO \u00a0 INTEGRADO DE IGUALDAD-Jurisprudencia constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EQUIDAD \u00a0 TRIBUTARIA-Noci\u00f3n\/PRINCIPIO DE EQUIDAD \u00a0 TRIBUTARIA-Relaci\u00f3n con igualdad y generalidad\/PRINCIPIO DE EQUIDAD \u00a0 TRIBUTARIA-Pondera la distribuci\u00f3n de cargas y beneficios o la imposici\u00f3n de \u00a0 grav\u00e1menes entre contribuyentes para evitar cargas excesivas o beneficios \u00a0 exagerados \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE \u00a0 EQUIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance\/EQUIDAD-Dimensi\u00f3n \u00a0 horizontal\/EQUIDAD-Dimensi\u00f3n vertical \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE \u00a0 EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS-Definici\u00f3n\/ZONAS FRANCAS-Finalidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las zonas francas se \u00a0 encuentran definidas en el art\u00edculo 1\u00b0 de la Ley 1004 de 2005, como las \u00e1reas \u00a0 geogr\u00e1ficas delimitadas en el territorio nacional, en donde se desarrollan \u00a0 actividades industriales de bienes y de servicios, o actividades comerciales, \u00a0 bajo una normatividad especial en materia tributaria, aduanera y de comercio \u00a0 exterior. Sus fines se concretan (i) en servir de medio para la creaci\u00f3n de \u00a0 empleo y para la captaci\u00f3n de nuevas inversiones de capital; (ii) en promover el \u00a0 desarrollo de procesos industriales altamente productivos y competitivos; (iii) \u00a0 en estimular la generaci\u00f3n de econom\u00edas de escala; (iv) en activar la \u00a0 competitividad de las regiones; y (v) en ser un instrumento para simplificar los \u00a0 procedimientos de comercio de bienes y servicios, y facilitar su venta \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS-Modalidades \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONA FRANCA-Reglamentaci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Todo el proceso en \u00a0 menci\u00f3n se consolid\u00f3 con la expedici\u00f3n de la Ley 1004 de 2005, r\u00e9gimen vigente \u00a0 en materia de zonas francas, en el cual, (\u2026). En el art\u00edculo 4 de la ley en \u00a0 cita, se autoriz\u00f3 al Gobierno Nacional para reglamentar\u00a0\u201clo relativo a la \u00a0 autorizaci\u00f3n y funcionamiento de zonas francas permanentes o transitorias\u201d, \u00a0 atribuci\u00f3n que se ha venido ejerciendo en varios momentos y que, desde una \u00a0 perspectiva general, permite su clasificaci\u00f3n en dos grandes compilaciones \u00a0 regulatorias. En primer lugar, el\u00a0r\u00e9gimen anterior, el cual se integra por los \u00a0 Decretos 383 y 4051 de 2007, que modificaron el Decreto 2685 de 1999, y con la \u00a0 Resoluci\u00f3n 4240 de 2000 de la DIAN. Y, el\u00a0r\u00e9gimen vigente, en el cual se incluye \u00a0 b\u00e1sicamente el Decreto 2147 de 2016,\u00a0\u201cPor el cual se modifica el r\u00e9gimen de \u00a0 zonas francas y se dictan otras disposiciones\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS-Regla de exclusividad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las zonas francas se \u00a0 identifican por otros tres elementos o supuestos. En primer lugar, por la regla \u00a0 de la\u00a0extraterritorialidad, concepto que implica que una mercanc\u00eda almacenada en \u00a0 zona franca se entiende jur\u00eddicamente fuera del pa\u00eds para efectos aduaneros, \u00a0 esto es, o bien que no ha llegado al Territorio Aduanero (\u2026).\u00a0En segundo lugar, \u00a0 por estar sometidas a un\u00a0r\u00e9gimen especial y excepcional, lo que significa que \u00a0 gozan de un tratamiento preferencial en materia tributaria, aduanera y de \u00a0 comercio exterior, por virtud del cual solo se debe recurrir a las normas \u00a0 generales que se aplican en esas materias, siempre que de forma expresa no se \u00a0 disponga a su favor de una excepci\u00f3n o trato especial. Y, en tercer lugar, por \u00a0 ser un\u00a0instrumento de impulso y de atracci\u00f3n a las inversiones,\u00a0ya que, si bien \u00a0 su origen se vincul\u00f3 con la industria de las exportaciones, hoy en d\u00eda permite \u00a0 la realizaci\u00f3n de negocios con el resto del TAN, preservando reglas especiales \u00a0 para la nacionalizaci\u00f3n o importaci\u00f3n de productos que vienen de una zona franca \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONA FRANCA-Declaratoria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
M\u00e1s all\u00e1 de los \u00a0 distintos requisitos que se exigen para cada modalidad de zona franca, son cinco \u00a0 las principales condiciones que se han impuesto en ambos reg\u00edmenes para obtener \u00a0 una declaratoria favorable. Primero, se debe constituir una nueva persona \u00a0 jur\u00eddica o establecer una sucursal de sociedad extranjera. Segundo, se requiere \u00a0 acreditar la disponibilidad de los terrenos del \u00e1rea en donde se instalar\u00e1 la \u00a0 zona franca. Tercero, se debe presentar un Plan Maestro de Desarrollo General. \u00a0 Cuarto, se tienen que justificar las fuentes de financiaci\u00f3n, junto con estudios \u00a0 t\u00e9cnicos, financieros, jur\u00eddicos, econ\u00f3micos y de mercado. Y, quinto, se debe \u00a0 acompa\u00f1ar un cronograma en donde se especifique el cumplimiento de los \u00a0 compromisos de inversi\u00f3n y de empleos que se proyectan generan. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PLAN MAESTRO \u00a0 DE DESARROLLO GENERAL DE LA ZONA FRANCA-Importancia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La modificaci\u00f3n del \u00a0 Plan Maestro le otorga una importante flexibilidad al r\u00e9gimen de las zonas \u00a0 francas y lo adec\u00faa a la realidad de un proyecto, a partir de las variaciones \u00a0 que puedan presentarse, y respecto de las cuales se exige una debida \u00a0 justificaci\u00f3n, sin categorizarlas, ni limitarlas de forma expl\u00edcita, por lo que \u00a0 se podr\u00edan invocar razones econ\u00f3micas, financieras, de pol\u00edtica p\u00fablica o, \u00a0 incluso, de fuerza mayor, evitando la inobservancia de lo acordado y, por ende, \u00a0 enervando las causales de p\u00e9rdida de existencia de la zona franca \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE \u00a0 SEGURIDAD JURIDICA-Concepto\/PRINCIPIO DE \u00a0 SEGURIDAD JURIDICA TRIBUTARIA-Contenido \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La seguridad jur\u00eddica \u00a0 entendida como la garant\u00eda del individuo de que no ser\u00e1 objeto de ataques, \u00a0 medidas o decisiones arbitrarias en su persona, en sus bienes o en sus derechos, \u00a0 al estar protegido por un marco normativo objetivo y expedido por autoridades \u00a0 legalmente constituidas, es igualmente aplicable en materia tributaria. \u00a0 Precisamente, en esta \u00e1rea, el citado principio opera en una triple dimensi\u00f3n: \u00a0 (i) en la certeza del derecho positivo que le es aplicable a los contribuyentes, \u00a0 en relaci\u00f3n con cada hecho generador de un tributo; (ii) en la confianza de que \u00a0 el actuar de la administraci\u00f3n p\u00fablica se sujeta al principio de legalidad; y \u00a0 (iii) en la previsibilidad de los efectos que se derivan de la aplicaci\u00f3n de las \u00a0 normas tributarias \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONTRATOS DE ESTABILIDAD JURIDICA-Objetivo\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SOLICITUD DE CONTRATOS DE ESTABILIDAD JURIDICA-Requisitos \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONTRATOS DE ESTABILIDAD JURIDICA-Presupuestos que se deben cumplir \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CORTE CONSTITUCIONAL-Examen de constitucionalidad \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: \u00a0 Expediente D-12811 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de \u00a0 inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria \u00a0 estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la \u00a0 elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Demandante: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Lucy Cruz de \u00a0 Qui\u00f1ones \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS GUILLERMO \u00a0 GUERRERO P\u00c9REZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1 DC, diez (10) de julio de dos mil \u00a0 diecinueve (2019) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Sala Plena de la Corte \u00a0 Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los \u00a0 requisitos y tr\u00e1mites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la \u00a0 siguiente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. \u00a0 ANTECEDENTES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de \u00a0 inconstitucionalidad consagrada en el art\u00edculo 241, numeral 4, de la \u00a0 Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, la ciudadana Lucy Cruz de Qui\u00f1ones present\u00f3 demanda de \u00a0 inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, \u201cPor \u00a0 medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los \u00a0 mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan \u00a0 otras disposiciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En auto del 21 de agosto de 2018, se admiti\u00f3 \u00a0 la demanda, se dispuso su fijaci\u00f3n en lista y, simult\u00e1neamente, se corri\u00f3 \u00a0 traslado al se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n para que rindiera el concepto \u00a0 de su competencia. De igual manera se dispuso comunicar la iniciaci\u00f3n del \u00a0 presente proceso de constitucionalidad al Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito \u00a0 P\u00fablico; al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo; al Departamento \u00a0 Nacional de Planeaci\u00f3n, a la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN); \u00a0 a la Contralor\u00eda General de la Rep\u00fablica; a la Organizaci\u00f3n PROCOLOMBIA; a la \u00a0 C\u00e1mara de Usuarios de Zonas Francas de la Asociaci\u00f3n Nacional de Empresarios de \u00a0 Colombia (ANDI); a la Asociaci\u00f3n Nacional de Empresas de Servicios P\u00fablicos y \u00a0 Comunicaciones (ANDESCO); a la Asociaci\u00f3n Nacional de Comercio Exterior \u00a0 (ANALDEX); a la Asociaci\u00f3n de Zonas Francas de las Am\u00e9ricas (AZFA); al Instituto \u00a0 Colombiano de Derecho Tributario y a las Facultades de Derecho de las siguientes \u00a0 Universidades; Externado, Javeriana, Sabana, Eafit de Medell\u00edn, del Valle y \u00a0 Nari\u00f1o, para que, si lo consideraban conveniente, intervinieran en el proceso \u00a0 con el prop\u00f3sito de defender o impugnar la disposici\u00f3n acusada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
II. NORMA DEMANDADA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A continuaci\u00f3n, se transcribe el texto del \u00a0 precepto demandado, conforme con su publicaci\u00f3n en el Diario Oficial No. 50.101 \u00a0 del 29 de diciembre de 2016: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLEY 1819 DE 2016 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(diciembre 29) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se \u00a0 fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y \u00a0 se dictan otras disposiciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
EL CONGRESO DE COLOMBIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DECRETA: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 101.\u00a0Modif\u00edquese \u00a0 el art\u00edculo 240-1\u00a0del Estatuto Tributario el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo\u00a0240-1. \u00a0Tarifa para usuarios de zona franca.\u00a0A partir del 1o de enero de 2017, la tarifa del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios para las personas jur\u00eddicas que sean usuarios de zona \u00a0 franca ser\u00e1 del 20%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 1o.\u00a0La tarifa del impuesto sobre la renta gravable aplicable a los \u00a0 usuarios comerciales de zona franca ser\u00e1 la tarifa general del art\u00edculo\u00a0240 de \u00a0 este Estatuto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 2o.\u00a0Para los contribuyentes usuarios de zona \u00a0 franca que tienen suscrito contrato de estabilidad jur\u00eddica, la tarifa ser\u00e1 la \u00a0 establecida en el correspondiente contrato y no podr\u00e1 aplicarse concurrentemente \u00a0 con la deducci\u00f3n de que trataba el art\u00edculo 158-3\u00a0de este Estatuto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 3o.\u00a0Los contribuyentes usuarios de zonas francas que hayan suscrito un \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica, no tendr\u00e1n derecho a la exoneraci\u00f3n de aportes \u00a0 de que trata el art\u00edculo\u00a0114-1 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Que las nuevas zonas francas cuenten con m\u00e1s de 80 hect\u00e1reas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Que se garantice que la nueva zona franca va a tener m\u00e1s de 40 \u00a0 usuarios entre empresas nacionales o extranjeras.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
III. DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.1. Para comenzar, la accionante resalta \u00a0 que el precepto legal acusado tiene dos contenidos normativos espec\u00edficos: el \u00a0 primero, por virtud del cual se modifica la tarifa especial del impuesto \u00a0 sobre la renta para usuarios industriales y comerciales de zonas francas, ya que \u00a0 se incrementa su valor al 20%, a partir del 1\u00b0 de enero de 2017[1]; y, el segundo, \u00a0 que mantiene la tarifa anterior del 15%[2], \u00a0 respecto de los usuarios de zonas francas reconocidas que hubieran suscrito \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica, cuyo valor se extiende a los usuarios de \u00a0 nuevas zonas francas, creadas entre los a\u00f1os 2017 a 2019 en el municipio de \u00a0 C\u00facuta, siempre que ellas (i) cuenten con m\u00e1s de 80 hect\u00e1reas y (ii) se \u00a0 garantice que van a tener m\u00e1s de 40 usuarios entre empresas nacionales y \u00a0 extranjeras.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de este acercamiento a la \u00a0 disposici\u00f3n acusada, la accionante expone tres cargos, a saber: (a) el \u00a0 desconocimiento del principio de irretroactividad de la ley; (b) la defraudaci\u00f3n de la confianza leg\u00edtima y la buena fe; \u00a0 y (c) la violaci\u00f3n de los principios de igualdad y equidad tributaria[3]. A continuaci\u00f3n, se har\u00e1 \u00a0 un resumen por separado de cada una de las acusaciones propuestas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.2. Desconocimiento del principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con ocasi\u00f3n de lo dispuesto en el art\u00edculo \u00a0 363 de la Constituci\u00f3n, conforme al cual \u201clas leyes tributarias no se \u00a0 aplicar\u00e1n con retroactividad\u201d, la accionante considera que debe declararse \u00a0 inexequible el precepto legal acusado, toda vez que afecta a aquellas zonas \u00a0 francas constituidas y reconocidas bajo la ley anterior, en la que se dispuso \u00a0 una tarifa del 15% al impuesto de renta. En este sentido, en su criterio, no \u00a0 existe reparo alguno a la modificaci\u00f3n de dicho elemento del tributo en relaci\u00f3n \u00a0 con zonas francas cuya creaci\u00f3n se origine con posterioridad al 1\u00b0 de enero de \u00a0 2017, ya que no cabe alegar un derecho a la intangibilidad de la ley fiscal, \u00a0 pero s\u00ed frente a las zonas declaradas en firme por actos administrativos \u00a0 anteriores a esa fecha, ya que respecto de ellas se aplica la prohibici\u00f3n de \u00a0 retroactividad de la ley tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Desde esta perspectiva, afirma que la norma \u00a0 acusada da por sentado que la existencia de un precepto legal que consagra un \u00a0 beneficio tributario aplicable a lo largo del tiempo, a quien accedi\u00f3 al mismo \u00a0 por cumplir unos requisitos espec\u00edficos de incentivo previstos en ley, en \u00a0 relaci\u00f3n con un impuesto de per\u00edodo de car\u00e1cter anual, constituye, por fuera de \u00a0 cada per\u00edodo, \u201cuna mera expectativa para el contribuyente que ha accedido a \u00a0 ese tratamiento\u201d[4], \u00a0 lo cual no deja de ser un grave error, porque confunde el mandato que proh\u00edbe la \u00a0 antelaci\u00f3n de la ley tributaria al per\u00edodo gravable (CP art. 338)[5], \u00a0 con el principio m\u00e1s amplio que excluye toda clase de retroactividad de la ley \u00a0 (CP art. 363)[6]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, la irretroactividad es la \u00a0 regla general prohibitiva y la especie, tambi\u00e9n prohibitiva, es la protecci\u00f3n \u00a0 del per\u00edodo, \u201cque es una especificidad del principio de no retroactividad \u00a0 (\u2026), que obra en favor de todos los contribuyentes para que las variaciones del \u00a0 tributo se conozcan desde el inicio del per\u00edodo, pero no toca el caso de los \u00a0 beneficios incentivadores, que tienen otra temporalidad y otras finalidades\u201d[7]. \u00a0Precisamente, frente a estos \u00faltimos, sostiene que \u201c(\u2026) el tiempo cuenta \u00a0 en relaci\u00f3n con la ejecuci\u00f3n de los requisitos o cumplimiento de la hip\u00f3tesis \u00a0 normativa que da derecho a acceder al beneficio que tiene un modelo distinto al \u00a0 del com\u00fan, por cumplir una finalidad \u00fatil para la sociedad. Son esos \u00a0 requisitos f\u00e1cticos, debidamente evaluados y comprobados, los que hacen surgir \u00a0una situaci\u00f3n consolidada, por el t\u00e9rmino reconocido en la ley o en el \u00a0 reglamento, para el disfrute del incentivo, como ocurre[,] [en el caso \u00a0 concreto[,] [respecto de] los usuarios industriales y de servicios de zonas \u00a0 francas que ya hubiese constituido la zona en un \u00e1rea espec\u00edfica, realizado las \u00a0 inversiones, generado las plazas de empleo y llenado [el resto de] (\u2026) \u00a0 requisitos para su reconocimiento.\u201d[8] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La prohibici\u00f3n de retroactividad tiene \u00a0 entonces dos expresiones: (i) una que impide modificar las consecuencias \u00a0 jur\u00eddicas de actos o hechos consumados antes de la promulgaci\u00f3n de la nueva ley; \u00a0 (ii) y otra que imposibilita negar los efectos presentes y futuros de \u00a0 circunstancias o beneficios ya consolidados con anterioridad a la expedici\u00f3n de \u00a0 la nueva norma. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este \u00faltimo escenario es el que ocurre en el \u00a0 caso bajo examen, pues la tarifa del 15% de impuesto sobre la renta para las \u00a0 zonas francas creadas antes del 1\u00b0 de enero de 2017, constituye un beneficio \u00a0 tributario consolidado, no susceptible de reforma, respecto de una conducta \u00a0 incentivada ya realizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para explicar esta afirmaci\u00f3n, la accionante \u00a0 expone que las zonas francas tienen un estatus jur\u00eddico especial reconocido por \u00a0 la Ley 1004 de 2005, en la que se dispuso la tarifa del impuesto sobre la renta \u00a0 del 15%, como parte de los beneficios derivados por sus obligaciones en la \u00a0 realizaci\u00f3n de inversiones de capital, en la promoci\u00f3n de la industria y en la \u00a0 generaci\u00f3n de empleo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El modelo se justific\u00f3 por la necesidad del \u00a0 Estado de desarrollar el comercio exterior frente (i) a la competencia en la \u00a0 atracci\u00f3n de la inversi\u00f3n extranjera y (ii) los compromisos adquiridos por \u00a0 Colombia ante la Organizaci\u00f3n Mundial del Comercio (OMC), consistentes en \u00a0 desmontar las subvenciones prohibidas, como los beneficios expresos a las \u00a0 exportaciones. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, la tarifa del 15% se acord\u00f3 \u00a0 como \u201c(\u2026) fruto de una larga concertaci\u00f3n y ponderaci\u00f3n de intereses p\u00fablicos \u00a0 y privados, para mantener el est\u00edmulo tributario sin llegar al r\u00e9gimen de tasa \u00a0 cero o exenci\u00f3n, que se consider\u00f3 nocivo a la competencia internacional.\u201d[9] \u00a0Sin embargo, como ya se dijo, se trat\u00f3 de un est\u00edmulo sujeto a un c\u00famulo de \u00a0 obligaciones, en especial de inversi\u00f3n y generaci\u00f3n de empleo, de las cuales \u00a0 depende la existencia y autorizaci\u00f3n de la zona franca, cuyo esquema financiero \u00a0 se estructur\u00f3 a partir de la tarifa especial ya mencionada, para una duraci\u00f3n no \u00a0 mayor de treinta a\u00f1os, prorrogables por el mismo t\u00e9rmino[10]. De este modo, y sobre \u00a0 la base de su reconocimiento mediante acto administrativo en firme, tal elemento \u00a0 del tributo se consolid\u00f3 como un beneficio adquirido no susceptible de \u00a0 alteraci\u00f3n, pues de hacerlo, como ocurre en este caso, se incurre en una \u00a0 violaci\u00f3n del principio de irretroactividad de la ley tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En sus propias palabras, la accionante \u00a0 afirma que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) el grupo de \u00a0 destinatarios ya reconocidos y calificados por la autoridad competente, (\u2026) \u00a0 estructuraron su esquema financiero en torno a la tarifa del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios vigente al tiempo de adquirir ese estatus, con una TASA \u00a0 DE RETORNO DE LA INVERSI\u00d3N que permit\u00eda tributar y pagar la deuda y a los \u00a0 proveedores e inversionistas, con compromisos y metas previstas en el Plan \u00a0 Maestro y durante el plazo de operaci\u00f3n autorizada. (\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los actos \u00a0 administrativos de reconocimiento del estatus y plazo de vigencia de la calidad \u00a0 de usuario de zona franca que oscilaban entre 15 y 30 a\u00f1os prorrogables por \u00a0 otros 30, obviamente alud\u00edan a la Ley 1004 de 2005 y verificaban el cumplimiento \u00a0 de los requisitos econ\u00f3micos y sociales para merecer el trato especial. De \u00a0 manera que los contribuyentes reconocidos como pertenecientes al grupo de \u00a0 usuarios con tarifa del 15% por actos administrativos en firme, incorporaron en \u00a0 sus derechos subjetivos un elemento cuantitativo fijo (tarifa de la ley vigente \u00a0 para impuesto sobre la renta como al\u00edcuota sobre las rentas anuales) durante el \u00a0 plazo de duraci\u00f3n establecido en los actos administrativos correspondientes, \u00a0 vinculantes para la administraci\u00f3n y los administrados.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Es as\u00ed como se \u00a0 llega a establecer que un grupo relevante de destinatarios del beneficio del 15% \u00a0 que ya hab\u00edan obtenido el reconocimiento de su estatus de usuarios de zonas \u00a0 francas industriales y de servicios con todas sus prerrogativas, ten\u00edan una \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada que deb\u00eda respetarse, puesto que la ley \u00a0 tributaria no debe ser retroactiva. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No es exactamente \u00a0 lo mismo modificar reglas de gravamen que modificar reg\u00edmenes especiales de \u00a0 tributaci\u00f3n con tarifas diferenciales, porque \u00e9stas \u00faltimas surgen como \u00a0 equitativas o retributivas del esfuerzo econ\u00f3mico realizado por los \u00a0 beneficiarios para el cumplimiento de otros valores que la sociedad comparte. \u00a0 Por eso el deber de contribuir constitucionalmente consagrado en el art\u00edculo \u00a0 95.9 se formula en condiciones de equidad. Entonces, cuando el Estado legislador \u00a0 establece una tarifa diferenciada por la exigencia de desarrollar ciertas \u00a0 conductas que considera socialmente meritorias y constitucionalmente relevantes \u00a0 como la generaci\u00f3n de empleo, o el desarrollo regional, no cabe una \u00a0 argumentaci\u00f3n de generalidad o uniformidad. Por el contrario, lo que se impone \u00a0 es revelar las diferencias de hecho relevantes para el trato tributario \u00a0 diferenciado que cumpla condiciones de equidad. Entonces, derogar un r\u00e9gimen \u00a0 hacia el futuro no es constitucionalmente censurable, como s\u00ed lo es modificar \u00a0 hacia el pasado las condiciones de la obligaci\u00f3n tributaria, incluida la tarifa \u00a0 preferencial otorgada\u201d. (\u00c9nfasis conforme al texto original). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, para la accionante, el \u00a0 precepto legal acusado deber\u00eda ser aplicado \u00fanicamente con efectos prospectivos[11], esto es, respecto de \u00a0 las zonas francas autorizadas con posterioridad a su entrada en vigencia. No \u00a0 obstante, como la alteraci\u00f3n en la tarifa del impuesto sobre la renta tambi\u00e9n \u00a0 incluy\u00f3 a las zonas francas ya reconocidas y en operaci\u00f3n, es claro que se \u00a0 incurri\u00f3 en una violaci\u00f3n del principio de irretroactividad de la ley \u00a0 tributaria, al modificar un beneficio adquirido, a trav\u00e9s de los actos \u00a0 administrativos que previamente autorizaci\u00f3n su funcionamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.3. Defraudaci\u00f3n de la confianza \u00a0 leg\u00edtima y la buena fe \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para justificar este cargo, la accionante \u00a0 resalta que, as\u00ed como antes de la Ley 1819 de 2016 exist\u00edan zonas francas \u00a0 declaradas mediante acto administrativo en firme, protegidas por el principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria, tambi\u00e9n se encontraba el fen\u00f3meno de \u00a0 otras zonas en tr\u00e1mite de calificaci\u00f3n y aprobaci\u00f3n, con la expectativa leg\u00edtima \u00a0 de ser beneficiarios de la tarifa del 15% sobre la renta, cuyo valor no pod\u00eda \u00a0 ser objeto de modificaci\u00f3n, sin la existencia de un r\u00e9gimen de transici\u00f3n que \u00a0 preservara la perdurabilidad de lo ofrecido, como respuesta a los principios de \u00a0 confianza leg\u00edtima y de buena fe. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Textualmente, la actora afirma que: \u201cEl \u00a0 reproche de constitucionalidad (\u2026) por defraudaci\u00f3n a la confianza leg\u00edtima, es \u00a0 la ausencia de mecanismos de protecci\u00f3n para aquellos contribuyentes que \u00a0 previamente hicieron sus esfuerzos por cumplir las condiciones de la ley, \u00a0 [referentes a la declaratoria de zona franca], y[,] sin embargo, se encontraban \u00a0 tramitando la calificaci\u00f3n, con antelaci\u00f3n a la vigencia de la Ley 1819 de 2016\u201d[12]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre esta base, expone la vulneraci\u00f3n de \u00a0 los principios en menci\u00f3n, cuyo origen deviene de lo previsto en el art\u00edculo 83 \u00a0 de la Constituci\u00f3n[13], \u00a0 en los siguientes t\u00e9rminos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEl actual marco \u00a0 normativo que regula los procedimientos de calificaci\u00f3n para usuarios de zonas \u00a0 francas, contiene una serie de requisitos, que exist\u00edan desde la expedici\u00f3n de \u00a0 las primeras normativas en la materia. Para obtener la calificaci\u00f3n como \u00a0 usuario, el solicitante debe presentar un proyecto de inversi\u00f3n en el que \u00a0 conste la cuant\u00eda de la inversi\u00f3n que pretende realizar en la zona franca y el \u00a0 t\u00e9rmino de duraci\u00f3n de la actividad. Para algunos tipos de usuarios se \u00a0 exigen montos espec\u00edficos de inversi\u00f3n proyectados a mediano plazo, de \u00a0 considerable envergadura que oscilan entre los $ 58.593.150.000 a los $ \u00a0 117.186.300.000; as\u00ed como la creaci\u00f3n de cierto n\u00famero de empleos (se exige \u00a0 m\u00ednimo la creaci\u00f3n de 50 empleos). (\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El an\u00e1lisis de \u00a0 viabilidad del proyecto de inversi\u00f3n exigido por el procedimiento de \u00a0 calificaci\u00f3n debe estar aparejado de una proyecci\u00f3n en la \u00f3rbita fiscal, pues la \u00a0 carga impositiva tiene correlaci\u00f3n directa con la ecuaci\u00f3n financiera del \u00a0 proyecto de inversi\u00f3n, regulado por los Decretos 383 y 4051 de 2007, en su \u00a0 momento (hoy por los Decretos 2147 de 2016 y 1546 de 2017). En ese sentido, \u00a0 la generalidad de proyectos estructurados de manera previa a la expedici\u00f3n de la \u00a0 Ley 1819 de 2016, tuvieron en cuenta como variable financiera la tasa impositiva \u00a0 del impuesto sobre la renta, vigente para la \u00e9poca, equivalente al 15%, \u00a0 tomando la financiaci\u00f3n para adquirir los activos pesados y ejecutar las obras \u00a0 de ingenier\u00eda requeridas, con la proyecci\u00f3n adecuada de la disponibilidad de \u00a0 recursos para amortizar el cr\u00e9dito, considerando el deber de tributaci\u00f3n del \u00a0 15%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El aumento \u00a0 tarifario previsto por el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016 no pod\u00eda ser \u00a0 previsto por los contribuyentes que obtuvieron su calificaci\u00f3n antes de [la \u00a0 vigencia de dicha norma], ni por quienes la solicitaron en v\u00edsperas de su \u00a0 expedici\u00f3n, quienes ten\u00edan una expectativa leg\u00edtima, razonable, cierta y fundada \u00a0 de la estabilidad del r\u00e9gimen tarifario vigente, que es, [como ya se dijo], \u00a0 (\u2026) una de las variables que se tienen en cuenta a la hora de estructurar el \u00a0 proyecto de inversi\u00f3n con el cual se obtendr\u00e1 la calificaci\u00f3n de usuario de zona \u00a0 franca\u201d[14].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La expectativa en la perdurabilidad de lo \u00a0 ofrecido por el Estado, se explica por la accionante, con fundamento en la \u00a0 inexistencia del deber de cancelar el impuesto sobre la renta para las zonas \u00a0 francas creadas con anterioridad a la Ley 1004 de 2005, en la que se acord\u00f3 la \u00a0 tarifa del 15% para los usuarios de este esquema de inversi\u00f3n (con excepci\u00f3n de \u00a0 los usuarios comerciales), por los compromisos adquiridos con la OMC que \u00a0 prohib\u00edan otorgar subvenciones a las exportaciones, r\u00e9gimen que se mantuvo \u00a0 vigente por m\u00e1s de diez a\u00f1os, pese a que se ven\u00edan realizando reformas \u00a0 tributarias cada dos[15]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.4. Violaci\u00f3n de los principios de \u00a0 igualdad y equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Previa invocaci\u00f3n de los art\u00edculos 13 y 95.9 \u00a0 de la Constituci\u00f3n[16], \u00a0 la actora se\u00f1ala que la norma acusada consagra cuatro criterios dis\u00edmiles para \u00a0 aplicar la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios: (i) primero, se \u00a0 prev\u00e9 una especie de regla general, que sustituye y modifica el anterior \u00a0 art\u00edculo 240.1 del Estatuto Tributario, cuyo r\u00e9gimen opera a partir del 1\u00b0 de \u00a0 enero de 2017 y que incrementa la tarifa del impuesto al 20%; (ii) segundo, de \u00a0 manera especial y excepcional se confiere la tarifa del 15%, previsto en el \u00a0 r\u00e9gimen derogado, para los usuarios de zonas francas que sean creadas entre los \u00a0 a\u00f1os 2017 a 2019, bajo el cumplimiento de estrictos requisitos, en el municipio \u00a0 de C\u00facuta[17]; \u00a0 (iii) la misma tarifa de la ley anterior, se mantiene para los usuarios de zonas \u00a0 francas que, adem\u00e1s del reconocimiento obligatorio, cuentan con contratos de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica; y, finalmente, (iv) los usuarios comerciales mantienen la \u00a0 tarifa ordinaria consagrada en el art\u00edculo 240 del ET. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la accionante, las hip\u00f3tesis \u00a0 identificadas con los numerales (ii), (iii) y (iv) no tienen reparo alguno. El \u00a0 problema surge respecto de lo previsto en la regla general, pues ella debi\u00f3 \u00a0 excluir de su aplicaci\u00f3n a quienes ya ten\u00edan un acto administrativo de \u00a0 declaratoria de la zona franca, al tratarse de sujetos que no resultan \u00a0 asimilables a quienes por primera vez acceden a este r\u00e9gimen de comercio \u00a0 exterior. Por el contrario, su trato debi\u00f3 ser igual al que se otorga a los \u00a0 usuarios con contratos de estabilidad jur\u00eddica, pues entre ellos se comparte el \u00a0 mismo esquema de soporte tributario, en t\u00e9rminos de justicia y equidad. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concreto, en el texto de la demanda, se \u00a0 afirma que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) a pesar de \u00a0 la existencia coet\u00e1nea de contratos de estabilidad, en el r\u00e9gimen anterior, la \u00a0 verdad es que la ley siempre trat\u00f3 a los usuarios industriales de zonas francas \u00a0 de la misma manera, es decir[,] con una tarifa \u00fanica del 15% a la luz del \u00a0 art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005 (\u2026), por tener los mismos m\u00e9ritos necesarios \u00a0 para ser reconocidos como tales por la autoridad competente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No se discute en \u00a0 este cargo el nivel de la nueva tarifa del 20% para las nuevas zonas francas, \u00a0 que cumplir\u00e1n los requisitos con posterioridad a la norma y evaluar\u00e1n las \u00a0 posibilidades que se les ofrecen en ese u otros sectores econ\u00f3micos. Tampoco se \u00a0 discute el mantenimiento de la tarifa antigua para los anteriores usuarios que, \u00a0 adem\u00e1s, cuentan con contratos de estabilidad como una especie de seguro contra \u00a0 los cambios normativos. Lo que es objeto de este cargo es la discriminaci\u00f3n o \u00a0 desigualdad manifiesta que se genera con esta medida a los usuarios antiguos con \u00a0 actos de reconocimiento y ya en operaci\u00f3n desde hace algunos a\u00f1os, con el \u00a0 r\u00e9gimen al cual accedieron desde la ejecutoria de la resoluci\u00f3n o acto de \u00a0 calificaci\u00f3n, por razones de igualdad y equidad de trato tributario, que \u00a0 resultaban imperativas para el legislador.\u201d[18] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para justificar la similitud entre los \u00a0 sujetos que debieron ser excluidos de la regla general y quienes son \u00a0 beneficiarios con contratos de estabilidad, se hace referencia a cuatro \u00a0 criterios de comparaci\u00f3n: (a) el nivel de inversiones y de generaci\u00f3n de empleo; \u00a0 (b) el tipo de actividades fomentadas; (c) el tr\u00e1mite para el reconocimiento de \u00a0 la zona franca; y (d) el t\u00e9rmino de duraci\u00f3n del beneficio tributario. Al \u00a0 referirse a cada uno de ellos, en resumen, se expuso que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c1. Nivel de \u00a0 inversiones y generaci\u00f3n de empleo. La solicitud de calificaci\u00f3n debe hacer \u00a0 constar la cuant\u00eda de la inversi\u00f3n que los usuarios pretenden realizar en la \u00a0 zona franca y el t\u00e9rmino de duraci\u00f3n. Para algunos tipos de usuarios se exigen \u00a0 montos espec\u00edficos m\u00ednimos de inversi\u00f3n proyectados a mediano plazo, de [enorme] \u00a0 envergadura, pues oscilan entre los $ 58.593.150.000 a $ 117.186.300.000 (los \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica solo exigen un nivel de inversi\u00f3n de \u00a0 \u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0$ 4.778.850.000, seg\u00fan el art\u00edculo 2 de la Ley 963 de 2005, es decir, \u00a0 150.000 UVT). La creaci\u00f3n de empleos requerida es de 50 m\u00ednimo y en algunas \u00a0 actividades 150, con o sin contrato de estabilidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed que el primer \u00a0 criterio de igualdad est\u00e1 dado por el nivel econ\u00f3mico de onerosidad de las \u00a0 inversiones exigidas, que son las que permiten adquirir los activos fijos \u00a0 productivos, ejecutar una viabilidad financiera y acometer los dem\u00e1s actos \u00a0 esenciales para acceder al est\u00edmulo tributario, aplicables a cualquiera que \u00a0 deseara tener la caracter\u00edstica de usuario de zona franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Tipolog\u00eda \u00a0 de las actividades incentivadas de acuerdo con los distintos usuarios. [Con excepci\u00f3n de los usuarios comerciales[[19]], los usuarios \u00a0 industriales de zonas francas siempre tuvieron un trato id\u00e9ntico en materia de \u00a0 impuesto a la renta, al no existir diferencia alguna en el tipo de actividades a \u00a0 su cargo, sea que se tenga o no un contrato de estabilidad jur\u00eddica.] El \u00a0 problema de la reforma (\u2026) es que desmembr\u00f3 ese grupo homog\u00e9neo de usuarios de \u00a0 zona franca para crear un subgrupo con la tarifa inferior, aunque realice las \u00a0 mismas actividades de los dem\u00e1s e incluso haya realizado menor inversi\u00f3n, \u00a0 siempre que cuente con contrato de estabilidad, en cuyo caso la tarifa ser\u00e1 la \u00a0 \u2018establecida\u2019 en el correspondiente contrato. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. \u00a0 Procedimiento de reconocimiento y plazo. [Se trata \u00a0 de un r\u00e9gimen com\u00fan para todos los usuarios, en el que no tiene ninguna \u00a0 injerencia la existencia de un contrato de estabilidad]. Este procedimiento, (\u2026) \u00a0 previa verificaci\u00f3n del cumplimiento de los requisitos econ\u00f3micos y sociales \u00a0 (\u2026), concluye con un acto administrativo que puede ser simultaneo con el \u00a0 reconocimiento del usuario \u00fanico industrial y el del operador o estar precedido \u00a0 de una calificaci\u00f3n hecha por este \u00faltimo y refrendada por la autoridad. En ese \u00a0 mismo acto de declaratoria del \u00e1rea geogr\u00e1fica solicitada para una zona franca \u00a0 se fija el plazo o t\u00e9rmino de vigencia de la declaratoria o del reconocimiento, \u00a0 as\u00ed como los compromisos, cuya inejecuci\u00f3n har\u00eda perder la calidad. El acto \u00a0 administrativo, expedido bajo el marco expresa de la Ley 1004 de 2005, incorpora \u00a0 un derecho a favor de los usuarios de zona franca relativo a la consecuencia \u00a0 tributaria del acto, consistente, seg\u00fan la ley citada, en un elemento \u00a0 cuantitativo fijo (tarifa del impuesto sobre la renta de la ley vigente \u00a0 establecida en el 15%) durante el plazo de reconocimiento otorgado. La \u00a0 calificaci\u00f3n de la calidad de zona franca se otorga por un t\u00e9rmino que oscila \u00a0 entre 15 y 30 a\u00f1os prorrogables [por igual t\u00e9rmino]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. Beneficio \u00a0 tributario. El an\u00e1lisis de viabilidad del proyecto \u00a0 de inversi\u00f3n exigido por el procedimiento de calificaci\u00f3n debe estar aparejado \u00a0 con una proyecci\u00f3n en la \u00f3rbita de lo fiscal, pues la carga impositiva tiene \u00a0 correlaci\u00f3n directa con la ecuaci\u00f3n financiera del proyecto de inversi\u00f3n cuya \u00a0 viabilidad debe ser calificada por la autoridad. En ese sentido, la generalidad \u00a0 de proyectos estructurados de manera previa a la expedici\u00f3n de la Ley 1819 de \u00a0 2016 tuvo en cuenta como variable financiera la tasa impositiva vigente para la \u00a0 \u00e9poca, equivalente al 15%, [sin que ello se haya visto afectado por la \u00a0 existencia o no de un contrato de estabilidad] (\u2026)\u201d[20]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cAhora, como las \u00a0 zonas francas se reconocen por 15 a\u00f1os, prorrogables hasta por 30[,] los \u00a0 usuarios que ten\u00edan acto de reconocimiento y contrato de estabilidad pueden \u00a0 exigir la tarifa del 15% hasta 2031 como m\u00e1ximo, pero los que solo cuentan con \u00a0 actos administrativos firmes, y la calidad que les dio el acceso al r\u00e9gimen \u00a0 especial, seg\u00fan la nueva ley, aunque gocen del mismo plazo, cumplan los mismos \u00a0 requisitos y objetivos legales, quedan sometidos al incremento, lo que los \u00a0 desmejora respecto de los primeros y los somete a una competencia desigual para \u00a0 actividades similares\u201d[21].\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la accionante, la diferenciaci\u00f3n de \u00a0 trato que introduce el legislador carece de justificaci\u00f3n y, por ende, es \u00a0 contraria al principio de igualdad. En concreto, expone que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[N]o se advierte \u00a0 un fin leg\u00edtimo para diferenciar a los unos o discriminar a los excluidos, por \u00a0 carencia de motivaci\u00f3n espec\u00edfica a esa omisi\u00f3n. No se trata de desproteger a \u00a0 los usuarios con contratos respecto de la tarifa de sus zonas francas, sino no \u00a0 afectar a los dem\u00e1s que tambi\u00e9n ostentaban la calidad de usuarios de zona franca \u00a0 pero fundados en actos administrativos pret\u00e9ritos no elevados a contratos. \/\/ La \u00a0 conclusi\u00f3n es que, si de lo que se trataba era de proteger las situaciones \u00a0 consolidadas nada justifica la exclusi\u00f3n del beneficio de tarifa del 15% para \u00a0 los usuarios calificados antes de 31 de diciembre de 2016 y nada justifica el \u00a0 mensaje de no respetar los efectos de actos ya reconocidos por el fisco que \u00a0 tienen efectos en la obligaci\u00f3n tributaria anual, durante el plazo de \u00a0 reconocimiento fijado en el acto administrativo, raz\u00f3n por la cual [se quebranta \u00a0 el principio de igualdad]\u201d[22]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.5. Conclusi\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con fundamento en los tres cargos expuestos, \u00a0 la accionante solicita que la norma legal acusada sea declarada inexequible. Con \u00a0 todo, sugiere la adopci\u00f3n de una modulaci\u00f3n, en el entendido de que la tarifa \u00a0 del 15% prevista en la Ley 1004 de 2005, se contin\u00fae aplicando a todos los casos \u00a0 de situaciones jur\u00eddicas consolidadas mediante actos administrativos en firme o \u00a0 providencia de reconocimiento de beneficios tributarios de la zona franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
IV. INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1. Intervenci\u00f3n del Ministerio de \u00a0 Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1.1. La apoderada del Ministerio de \u00a0 Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico solicita a este Tribunal que se inhiba de proferir \u00a0 una decisi\u00f3n de fondo y, en subsidio, que declare la exequibilidad de la \u00a0 disposici\u00f3n acusada, con fundamento en los siguientes argumentos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1.2. Para la interviniente, la demanda no \u00a0 satisface la carga de suficiencia en dos de los tres cargos planteados. As\u00ed, en \u00a0 lo ata\u00f1e a la defraudaci\u00f3n de la confianza leg\u00edtima y la buena fe, alega que se \u00a0 omite la consideraci\u00f3n de la potestad de configuraci\u00f3n del legislador en materia \u00a0 tributaria. En este sentido, en su criterio, \u201c(\u2026) basta con indicar en este \u00a0 punto que, si se siguiera la argumentaci\u00f3n planteada en la demanda, el Congreso \u00a0 no podr\u00eda modificar ning\u00fan tratamiento preferencial o incentivo tributario \u00a0 fijado por una norma anterior, pues con esa sola actuaci\u00f3n defraudar\u00eda la \u00a0 confianza de sus beneficiarios, conclusi\u00f3n que no se muestra razonable. Es as\u00ed \u00a0 como, la actora no demuestra que, a pesar de que el legislador tiene un amplio \u00a0 margen de configuraci\u00f3n en materia tributaria, la confianza leg\u00edtima debe \u00a0 constituir, en este caso, una limitaci\u00f3n a esa actividad de producci\u00f3n \u00a0 normativa\u201d[23]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En seguida, en lo que corresponde al cargo \u00a0 por violaci\u00f3n del principio de igualdad, advierte que la demanda no demuestra ni \u00a0 expone las razones objetivas por las cuales debe considerarse que el legislador \u00a0 ten\u00eda la obligaci\u00f3n de darles a los contribuyentes usuarios de zonas francas, \u00a0 con y sin contrato de estabilidad, el mismo tratamiento jur\u00eddico. Para la \u00a0 interviniente, \u201cno basta con se\u00f1alar que el trato entre ambos grupos es \u00a0 distinto, o presentar elementos que tienen en com\u00fan, sino que se debe demostrar \u00a0 por qu\u00e9 estos demandan constitucionalmente un mismo trato\u201d[24]. \u00a0 Dicha carga no se cumpli\u00f3 en el caso bajo examen[25], \u00a0 por lo que lo procedente es que la Corte se declare inhibida para pronunciarse \u00a0 de fondo, por ineptitud sustantiva de la demanda.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1.3. Al abordar la defensa material de la \u00a0 norma impugnada, considera que ninguno de los cargos propuestos est\u00e1 llamado a \u00a0 prosperar. Para comenzar, en lo referente al desconocimiento del principio de \u00a0 irretroactividad de la ley, la apoderada del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito \u00a0 P\u00fablico afirma que, contrario a lo que sostiene la demandante, la modificaci\u00f3n \u00a0 de la tarifa no altera hacia el pasado las condiciones de la obligaci\u00f3n \u00a0 tributaria, pues claramente el propio texto legal acusado dispone que su \u00a0 aplicaci\u00f3n tendr\u00e1 lugar \u201c[a] partir del 1\u00b0 de enero de 2017\u201d, esto es, le \u00a0 otorga tan solo efectos hac\u00eda el futuro. Por lo dem\u00e1s, no existe norma alguna de \u00a0 rango constitucional que conmine al legislador a conservar beneficios \u00a0 preferenciales para los contribuyentes, por lo que no cabe hablar de situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas por la existencia de una tarifa especial inferior a la \u00a0 ordinaria en materia de renta, as\u00ed la misma se hubiese mantenido por un largo \u00a0 tiempo. Para la interviniente, \u201c(\u2026) [l]a existencia de una norma que consagra \u00a0 un beneficio tributario en un impuesto de per\u00edodo anual constituye, por fuera \u00a0 del respectivo per\u00edodo gravable, [en] una mera expectativa para el contribuyente \u00a0 que ha accedido a ese tratamiento\u201d[26]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En l\u00ednea con lo anterior, afirma que no \u00a0 puede perderse de vista que uno es el reconocimiento de un r\u00e9gimen especial y \u00a0 otro es el conjunto de beneficios que se desprenden del mismo, el cual no puede \u00a0 tener una vigencia indefinida. De suerte que, para los usuarios de zonas \u00a0 francas hay una simple expectativa, en este caso, a una tarifa del impuesto \u00a0 sobre la renta reducida, m\u00e1s no a una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada sobre la \u00a0 misma, la cual necesariamente debe ceder ante la voluntad del legislador, en \u00a0 ejercicio de su amplia libertad de configuraci\u00f3n. Esta conclusi\u00f3n se \u00a0 refuerza con dos argumentos, por una parte, antes del actual esquema de \u00a0 tributaci\u00f3n exist\u00eda una exenci\u00f3n total y, en su momento, no se cuestion\u00f3 la \u00a0 introducci\u00f3n de la tarifa del 15%[27]; \u00a0 y por la otra, el hecho de que se apliquen contratos de estabilidad jur\u00eddica es \u00a0 una prueba de que el esquema tributario es susceptible de modificaci\u00f3n[28]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, para la interviniente, \u00a0 \u201c(\u2026) la Constituci\u00f3n no ha consagrado un derecho a recibir o conservar \u00a0 tratamientos preferenciales de manera indefinida, sino que, por el contrario, ha \u00a0 establecido un deber general a cargo de los contribuyentes, de aportar mediante \u00a0 el pago de impuestos al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado. \u00a0 Por lo tanto, carece de sustento constitucional exigir la perpetuidad, en este \u00a0 caso, de la tarifa del impuesto sobre la renta reducida, que el legislador, a \u00a0 buen criterio y juicio, y siguiendo las recomendaciones de una comisi\u00f3n de \u00a0 expertos, consider\u00f3 conveniente ajustar en favor de principios y valores de \u00a0 mayor entidad\u201d[29]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, resalta que la \u00a0 citada Comisi\u00f3n recomend\u00f3 revisar los beneficios existentes en el impuesto de \u00a0 renta, al encontrar que produc\u00edan inequidades horizontales y distorsiones en la \u00a0 asignaci\u00f3n de recursos en la econom\u00eda[30]. \u00a0 Tales criterios fueron adoptados con la reforma de la Ley 1819 de 2016, como se \u00a0 advierte en los antecedentes legislativos[31], en los cuales se \u00a0 aprecia la necesidad de implementar una nueva pol\u00edtica fiscal en la materia, \u00a0 enfocada, entre otras, en la supresi\u00f3n o eliminaci\u00f3n de la mayor parte de los \u00a0 tratamientos preferenciales existentes, y en concreto, respecto del asunto bajo \u00a0 examen, en el otorgamiento de un tratamiento unificado y equitativo para los \u00a0 usuarios industriales y de servicios de las zonas francas, cuyo r\u00e9gimen se vio \u00a0 distorsionado con la introducci\u00f3n del CREE, en aras de lograr un sistema \u00a0 tributario m\u00e1s competitivo, equitativo y eficiente[32]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1.4. En lo que corresponde al cargo por la \u00a0 defraudaci\u00f3n de la confianza leg\u00edtima, la apoderada del Ministerio de Hacienda y \u00a0 Cr\u00e9dito P\u00fablico se\u00f1ala que el acto administrativo que declara la existencia de \u00a0 una zona franca, no otorga el reconocimiento del beneficio (tarifa especial del \u00a0 impuesto sobre la renta) que se reclama en la demanda, pues este \u201c(\u2026) se \u00a0 eval\u00faa a\u00f1o a a\u00f1o [mientras] se consolida el impuesto (\u2026) y la tarifa aplicable\u201d[33]. \u00a0 Por lo tanto, en su criterio, sostener lo contrario, \u201ces tanto como decir que \u00a0 las tarifas aplicables a los contribuyentes en el r\u00e9gimen tributario especial, \u00a0 o, incluso, a los contribuyentes ordinarios, resultan inmodificables, lo cual no \u00a0 puede ser de recibo por este [Tribunal]\u201d[34]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por consiguiente, concluye que las acciones \u00a0 adelantadas para acceder al r\u00e9gimen de las zonas francas, y con ello a las \u00a0 prerrogativas especiales que se otorgan en materia tributaria, en vigencia de la \u00a0 ley anterior, no crean situaciones jur\u00eddicas consolidadas, ni expectativas \u00a0 leg\u00edtimas, en la medida en que el impuesto y la tarifa se eval\u00faan a\u00f1o a a\u00f1o, por \u00a0 lo que se trata de meras expectativas susceptibles de modificaci\u00f3n, al \u00a0 amparo del principio b\u00e1sico de configuraci\u00f3n normativa del legislador en materia \u00a0 tributaria, como en efecto ocurri\u00f3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.1.5. Finalmente, en lo referente al cargo \u00a0 por violaci\u00f3n de los principios de igualdad y equidad tributaria, la \u00a0 interviniente insiste en que la demanda no satisface los supuestos que se exigen \u00a0 en este tipo de juicios, pues es necesario que se acredite que se est\u00e1 ante \u00a0 situaciones equiparables y que, por tal raz\u00f3n, se debe ofrecer el mismo trato; \u00a0 o, lo que es lo mismo, que no existe la m\u00e1s m\u00ednima distinci\u00f3n que justifique el \u00a0 tratamiento diferenciado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo anterior, sostiene que la \u00a0 demandante plantea que unos y otros contribuyentes, esto es, los que tienen un \u00a0 acto de reconocimiento anterior a la Ley 1819 de 2016 y los que suscribieron \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica, se hallan en una situaci\u00f3n asimilable, por \u00a0 haber satisfecho los mismos requisitos y haber ejecutado las mismas labores para \u00a0 acceder al r\u00e9gimen especial, \u201cpero no justifica c\u00f3mo tales circunstancias se \u00a0 deben imponer sobre las diferencias que surgen entre los contribuyentes que \u00a0 suscribieron contratos de estabilidad jur\u00eddica versus los que no lo hicieron, \u00a0 para demandar el mismo tratamiento preferencial o su prolongaci\u00f3n.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, al suscribirse un contrato de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica, el inversionista se asegura que el marco normativo \u00a0 determinante para su inversi\u00f3n, ser\u00e1 el que le resulta aplicable por el t\u00e9rmino \u00a0 de vigencia de este negocio jur\u00eddico (entre 3 y 20 a\u00f1os), de suerte que, en caso \u00a0 de incumplimiento, se permite hacer uso de las acciones resarcitorias previstas \u00a0 en el ordenamiento jur\u00eddico, cuyo fin es restablecer el equilibrio contractual que \u00a0 originalmente se pact\u00f3. La seguridad se brinda por el contrato y no por la ley, \u00a0 por lo que es all\u00ed en donde surge una verdadera situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No ocurre lo mismo con el acto \u00a0 administrativo que declara la existencia de una zona franca, el cual, seg\u00fan la \u00a0 interviniente, \u201c(\u2026) se dirige a reconocer una situaci\u00f3n particular, m\u00e1s no \u00a0 envuelve un prop\u00f3sito de estabilizar normas jur\u00eddicas. Vale decir, que dicho \u00a0 acto debe contener una informaci\u00f3n m\u00ednima, seg\u00fan lo dispone el art\u00edculo 50 del \u00a0 Decreto 2147 de 2016, la cual, en ning\u00fan caso, incluye la tarifa del impuesto \u00a0 sobre la renta aplicable, ni, mucho menos, su estabilizaci\u00f3n normativa\u201d[35]. En \u00a0 la pr\u00e1ctica, \u201c(\u2026) el objeto del acto administrativo (\u2026) es simplemente \u00a0 reconocer, con efectos declarativos, una situaci\u00f3n jur\u00eddica particular, que da \u00a0 lugar a un r\u00e9gimen especial, al paso que el objeto fundamental y espec\u00edfico de \u00a0 un contrato de estabilidad jur\u00eddica, es precisamente fijar la permanencia de una \u00a0 norma o precepto legal para mantener su aplicaci\u00f3n sin modificaci\u00f3n en un tiempo \u00a0 determinado\u201d[36].\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.2. Intervenci\u00f3n del Ministerio de \u00a0 Comercio, Industria y Turismo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.3. Intervenci\u00f3n de la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.3.1. La Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales (DIAN), actuando a trav\u00e9s de apoderado judicial, pide declarar la \u00a0 exequibilidad de la norma demandada. Inicialmente, se pronuncia sobre el cargo \u00a0 por desconocimiento del principio de irretroactividad de la ley tributaria, en \u00a0 el que afirma que no cabe alegar la existencia de una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada sobre la tarifa del 15% que exist\u00eda hasta el 31 de diciembre de \u00a0 2016, por cuanto se trata de un elemento del tributo que \u2013por \u00a0 esencia\u2013 es modificable, sobre todo cuando se advierte que su valor consagra un \u00a0 beneficio tributario en un impuesto de per\u00edodo anual que, por fuera del \u00a0 respectivo a\u00f1o gravable, constituye una mera expectativa para el contribuyente \u00a0 que ha accedido al tratamiento especial. No puede entonces, en criterio del \u00a0 interviniente, existir un actuar retroactivo de la ley, cuando la modificaci\u00f3n \u00a0 en el monto de la tarifa solo tiene aplicaci\u00f3n a partir del 1\u00b0 de enero de 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.3.2. En seguida, el apoderado refiere a la \u00a0 acusaci\u00f3n por violaci\u00f3n de los principios de igualdad y equidad tributaria, en \u00a0 cuyo an\u00e1lisis concluye que los sujetos identificados por la accionante no son \u00a0 comparables, pues la protecci\u00f3n que se otorga a los usuarios con contratos de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica proviene de forma directa de dicho v\u00ednculo, cuyo prop\u00f3sito \u00a0 es el de brindar seguridad y confiabilidad a las inversiones realizadas con base \u00a0 en determinadas normas jur\u00eddicas. Tal condici\u00f3n no es predicable de quienes \u00a0 tienen a su favor un acto administrativo de reconocimiento de una zona franca, \u00a0 respecto de los cuales no se previ\u00f3 un mecanismo de salvaguarda de la tarifa. \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.3.3. Adicional a lo expuesto, la DIAN \u00a0 agrega otros elementos de juicio. As\u00ed, en primer lugar, sostiene que \u201clos \u00a0 tratamientos preferenciales no se pueden establecer de forma indeterminada, (\u2026) \u00a0 [toda vez que] la Constituci\u00f3n no ha consagrado un derecho a recibir o conservar \u00a0 exenciones tributarias, sino que, por el contrario, ha establecido un deber \u00a0 general de contribuir mediante el pago de tributos al financiamiento de los \u00a0 gastos e inversiones del Estado dentro de los conceptos de justicia y equidad \u00a0 (\u2026)\u201d[37]. \u00a0Por esta raz\u00f3n, el legislador puede v\u00e1lidamente modificar y eliminar los \u00a0 beneficios tributarios que el mismo otorg\u00f3 en normas anteriores, sin que por \u00a0 ello se incurra en una violaci\u00f3n de rango constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En segundo lugar, y en l\u00ednea con lo \u00a0 anterior, se\u00f1ala que la reforma se inspir\u00f3 en los conceptos de justicia y \u00a0 equidad, pues se consider\u00f3, a partir de varios estudios, que los beneficios \u00a0 tributarios en el impuesto sobre la renta eran excesivos y, adem\u00e1s, \u00a0 distorsionaban las tasas efectivas de tributaci\u00f3n con un efecto de inequidad \u00a0 horizontal. Como punto de partida, se aludi\u00f3 a que antes del a\u00f1o 2016, las \u00a0 sociedades pagaban en el impuesto sobre la renta una tarifa del 40% (25% por \u00a0 renta y complementarios y 15% por CREE). Tal situaci\u00f3n exig\u00eda suavizar la carga \u00a0 impositiva, ya que el pa\u00eds resultaba poco atractivo para la inversi\u00f3n. Con miras \u00a0 a lograr este objetivo, se busc\u00f3 eliminar varios sistemas preferenciales, \u00a0 suprimir rentas exentas, gravar dividendos y ajustar la tarifa de reg\u00edmenes \u00a0 especiales. La reducci\u00f3n en estos costos fiscales logr\u00f3 la disminuci\u00f3n de la \u00a0 carga tributaria para la mayor\u00eda de los contribuyentes, al unificar los \u00a0 impuestos de renta y CREE. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Particularmente, en el caso de las zonas \u00a0 francas, la Comisi\u00f3n de Expertos para la Equidad y la Competitividad Tributaria \u00a0 resaltaron varios fen\u00f3menos que exig\u00edan una revisi\u00f3n: (i) el costo fiscal \u00a0 asociado al beneficio en la renta[38]; \u00a0 (ii) las distorsiones por la existencia de zonas francas que deb\u00edan pagar el \u00a0 CREE frente a las que estaban exentas de dicho tributo[39]; y (iii) los problemas \u00a0 de competencia en el mercado por las empresas beneficiadas por el simple hecho \u00a0 de operar en zonas francas[40]. \u00a0 Esta realidad condujo a la revisi\u00f3n de la tarifa, conservando en todo caso unas \u00a0 condiciones tributarias favorables (al menos 10 puntos por debajo del r\u00e9gimen \u00a0 ordinario), entendiendo que se incurrieron en unas inversiones que justifican \u00a0 mantener una tarifa preferencial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo expuesto, el apoderado de la \u00a0 DIAN concluye que con la reforma realizada se busca \u201c(\u2026) equilibrar las \u00a0 cargas p\u00fablicas y proteger postulados constitucionales (\u2026). As\u00ed, el art\u00edculo 101 \u00a0 de la Ley 1819 de 2016 [tan solo modifica] (\u2026) una tarifa preferencial en el \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios, de per\u00edodo anual, que se mantiene \u00a0 para las personas jur\u00eddicas usuarias de zonas francas sin vulnerar derechos \u00a0 adquiridos, que amerite conservar ese tratamiento preferencial de manera \u00a0 indeterminada\u201d[41].\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.4. Intervenci\u00f3n del Instituto \u00a0 Colombiano de Derecho Tributario \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El Instituto Colombiano de Derecho \u00a0 Tributario (ICDT) solicita declarar la exequibilidad condicionada del art\u00edculo \u00a0 101 de la Ley 1819 de 2016, en el entendido de que \u201clos contribuyentes que \u00a0 previamente a la expedici\u00f3n de la [citada] ley hubiesen consolidado las \u00a0 condiciones para acceder a la tarifa del 15% establecida por el art\u00edculo 5 de la \u00a0 Ley 1004 de 2005, mediante acto administrativo en firme, se les seguir\u00e1 \u00a0 aplicando esta misma tarifa\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para justificar la solicitud realizada, \u00a0 inicialmente, el interviniente destaca los requisitos que se deben acreditar \u00a0 para ser calificado como usuario operador; usuario industrial de bienes y \u00a0 servicios de zona franca permanente; y usuario industrial de bienes y servicios \u00a0 de zona franca permanente especial. Tales exigencias, en general, se traducen en \u00a0 acreditar patrimonios y activos con montos considerables de inversi\u00f3n, aunado a \u00a0 la carga de generar empleos directos y de car\u00e1cter formal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La calificaci\u00f3n como usuario de zona franca \u00a0 se sujeta a los requisitos de la ley vigente y se realiza mediante acto \u00a0 administrativo, el cual implica la obtenci\u00f3n de una serie de beneficios, los \u00a0 cuales dan origen a una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, no susceptible de \u00a0 modificaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tal raz\u00f3n, a juicio del ICDT, \u201c(\u2026) el \u00a0 incremento en la tarifa del impuesto de renta para los usuarios de zonas francas \u00a0 del 15% al 20%, implica un exceso en el ejercicio del margen de configuraci\u00f3n \u00a0 legislativa, y por ende, una violaci\u00f3n a [los] principio[s] de irretroactividad \u00a0 y de confianza leg\u00edtima, [pues] (i) se desconocen las situaciones jur\u00eddicas \u00a0 consolidadas configuradas por los actos administrativos de calificaci\u00f3n de \u00a0 usuario de zona franca; y (ii) se desconocen las expectativas leg\u00edtimas creadas \u00a0 con la norma derogada, en cuanto a que si se cumplen determinadas condiciones, \u00a0 se pod\u00eda acceder a la tarifa de impuesto de renta reducida.\u201d[42] \u00a0Frente a esta \u00faltima vulneraci\u00f3n, el interviniente insiste en destacar que \u00a0 se defrauda la confianza leg\u00edtima, toda vez que los contribuyentes \u00a0\u201cejercieron durante un tiempo prolongado su libertad econ\u00f3mica con la \u00a0 certidumbre de una ley tributaria que los cobijaba si cumpl\u00edan con los \u00a0 requisitos legales, pero ahora se ven sorprendidos y asaltados en su buena fe \u00a0 con un incremento de la tarifa al 20%\u201d[43]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, en criterio del ICDT, el cargo \u00a0 por violaci\u00f3n del principio de igualdad no est\u00e1 llamado a prosperar, puesto que \u00a0 los inversionistas con contratos de estabilidad jur\u00eddica se encuentran en una \u00a0 situaci\u00f3n f\u00e1ctica distinta respecto de quienes no cuentan con dicha garant\u00eda[44].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.5. Intervenci\u00f3n de la Asociaci\u00f3n de \u00a0 Zonas Francas de las Am\u00e9ricas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.5.1. La Asociaci\u00f3n de Zonas Francas de las \u00a0 Am\u00e9ricas (AZFA) presenta un escrito a trav\u00e9s del cual coadyuva la demanda, \u00a0 pronunci\u00e1ndose sobre los cargos que fueron formulados y sobre el valor que \u00a0 tienen las zonas francas para la econom\u00eda del pa\u00eds. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.5.2. Inicialmente, frente a la infracci\u00f3n \u00a0 de los principios de irretroactividad, confianza leg\u00edtima y buena fe, el \u00a0 interviniente se\u00f1ala que derogar un r\u00e9gimen hacia el futuro no es \u00a0 constitucionalmente censurable, lo que no es posible es modificar hacia el \u00a0 pasado las condiciones de la obligaci\u00f3n tributaria, incluida la tarifa \u00a0 preferencial otorgada. Esto significa que la inconstitucionalidad no se predica \u00a0 de los agentes econ\u00f3micos nuevos que aspiren a ser calificados como zonas \u00a0 francas, porque ellos s\u00ed podr\u00e1n conocer los efectos de su proyecto con la nueva \u00a0 tarifa del 20%. La violaci\u00f3n a la Constituci\u00f3n se da respecto de los antiguos, \u00a0 pues se desconoce el otorgamiento de un beneficio, como situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada, modificando los supuestos de la inversi\u00f3n que ya hab\u00edan realizado y \u00a0 cuantificado en el tiempo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la AZFA, la historia alrededor del \u00a0 impuesto sobre la renta para las zonas francas lleva a demostrar la confianza en \u00a0 la regulaci\u00f3n ofrecida por el Estado: \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(i)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0\u00a0As\u00ed, seg\u00fan afirma, la tarifa del 15% prevista \u00a0 en la Ley 1004 de 2005 sustitu\u00eda una especie de subsidio que exist\u00eda en el \u00a0 impuesto de renta del \u201c0\u201d por ciento para las zonas francas (renta exenta), que \u00a0 ven\u00eda de la Ley 109 de 1985[45]. \u00a0 Ello como resultado de unos compromisos suscritos con la OMC y con la finalidad \u00a0 de atraer inversi\u00f3n nacional y extranjera. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0\u00a0El legislador justific\u00f3 el trato diferenciado \u00a0 en la necesidad de crear empleos y en captar nuevas inversiones[46], en aras de no conceder \u00a0 un privilegio contrario a las normas constitucionales. Por tal raz\u00f3n, las zonas \u00a0 francas compraron terrenos, aumentaron sus activos y dieron cumplimiento a todas \u00a0 las obligaciones que les fueron impuestas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii)\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0\u00a0Incluso, con la reforma introducida con la Ley \u00a0 1607 de 2012, se mantuvo la situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada de las zonas francas \u00a0 antiguas, cuando se modific\u00f3 la tarifa acumulada del impuesto sobre la renta, \u00a0 mediante la creaci\u00f3n del CREE, el cual solo se aplic\u00f3 para las nuevas zonas \u00a0 francas[47]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con sujeci\u00f3n a esta descripci\u00f3n, considera \u00a0 que la norma acusada tambi\u00e9n vulnera la confianza leg\u00edtima, ya que la \u201c(\u2026) \u00a0 previsibilidad sobre el impacto del tributo en un ambiente de incentivos \u00a0 preexistentes, es la clave de la seguridad jur\u00eddica del beneficiario, porque el \u00a0 incentivo est\u00e1 encaminado, por definici\u00f3n, a que muchos individuos tengan en \u00a0 cuenta los fines p\u00fablicos. Y es por esa raz\u00f3n que los individuos tienen en \u00a0 cuenta base y tarifa a la hora de iniciar una actividad econ\u00f3mica determinada, y \u00a0 por esa misma raz\u00f3n pueden hacer una planificaci\u00f3n econ\u00f3mica a mediano plazo, \u00a0 sobre la cual asientan sus expectativas de retorno de utilidades en el proyecto \u00a0 incentivado. \/\/ Por lo tanto, si los ciudadanos ejecutan acciones concretas, \u00a0 asentados sobre el marco jur\u00eddico existente para el momento, debe el Estado \u00a0 proteger la confianza que gener\u00f3 (\u2026) con la existencia de esa regulaci\u00f3n.\u201d[48] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.5.3. En lo que refiere al cargo por \u00a0 violaci\u00f3n de los principios de igualdad y equidad tributaria, la AZFA considera \u00a0 que est\u00e1 llamado a prosperar, toda vez que el cuestionamiento se dirige a \u00a0 demostrar el trato inequitativo frente a quienes ya ten\u00edan un acto de \u00a0 reconocimiento de la zona franca, y no firmaron un contrato de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica, el cual nunca se consider\u00f3 un elemento esencial para la inversi\u00f3n y \u00a0 para la vigencia del beneficio otorgado, cuya existencia se vincul\u00f3 con el plazo \u00a0 de permanencia de la zona franca. Sobre este punto, expresamente, advierte que: \u00a0 \u201cno es equitativo excluir [el beneficio del 15%] a los que no lograron contratar \u00a0 [la] estabilidad, pero cumplieron los requisitos econ\u00f3micos y sociales para \u00a0 merecer la calificaci\u00f3n y el r\u00e9gimen especial [de zona franca], y ten\u00edan, \u00a0 [adem\u00e1s], un plazo cierto de vigencia. (\u2026) [P]ara ser considerado una zona \u00a0 franca o un usuario de ella los requisitos son los mismos con contrato o sin \u00a0 contrato\u201d[49]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para el interviniente, \u201c(\u2026) no existe un \u00a0 argumento s\u00f3lido para desconocer el derecho que tienen el 89% de las zonas \u00a0 francas vigentes al a\u00f1o 2018, y proteger s\u00f3lo al 11% que (\u2026) contrataron la \u00a0 estabilidad jur\u00eddica.\u201d[50] \u00a0En t\u00e9rminos gr\u00e1ficos, lo anterior se ilustra de la siguiente manera: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS EXISTENTES AL A\u00d1O 2018<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Unidades<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Porcentaje \u00a0\u00a0<\/p>\n
Zonas Francas con contrato de estabilidad jur\u00eddica<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
12<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11% \u00a0\u00a0<\/p>\n
Zonas Francas a tarifa del 20%<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
102<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
89% \u00a0\u00a0<\/p>\n
Zonas Francas totales<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
114<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
100% \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.5.4. Por \u00faltimo, la AZFA se\u00f1ala que de las \u00a0 114 zonas francas declaradas para el a\u00f1o 2018, 11 de ellas (equivalente al 10% \u00a0 de la poblaci\u00f3n de zonas francas), fueron creadas en virtud de la Ley 109 de \u00a0 1985 (con tarifa cero); el 61% de la poblaci\u00f3n de zonas francas, \u00a0 correspondientes a 70 de ellas, fueron aprobadas con sujeci\u00f3n a la Ley 1004 de \u00a0 2005, el 21% fue creado con ocasi\u00f3n de la Ley 1607 de 2012, y solo el 8% de la \u00a0 poblaci\u00f3n de zonas francas ha sido autorizado con posterioridad a la expedici\u00f3n \u00a0 de la Ley 1819 de 2016. A lo anterior agrega un estudio realizado por \u00a0 PROCOLOMBIA, la C\u00e1mara de Zonas Francas de la ANDI y la Universidad del Rosario, \u00a0 en el que se advierte que la mayor\u00eda de los usuarios de zonas francas decidieron \u00a0 acogerse a ese modelo por los incentivos tributarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En t\u00e9rminos de inversi\u00f3n, resalta el \u00a0 interviniente que se pas\u00f3 de US $ 1.720 millones en el 2009 a US $ 17.761 \u00a0 millones en el primer semestre de 2016, lo que super\u00f3 los compromisos de \u00a0 inversi\u00f3n adquiridos con el gobierno desde el a\u00f1o 2012. En cuanto al empleo, \u00a0 advierte que las zonas francas son grandes plataformas que generan trabajo, \u00a0 pasando de 80.530 en el 2009 a 239.280 en el primer semestre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.6. Intervenci\u00f3n del Centro Externadista \u00a0 de Estudios Fiscales \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por esta raz\u00f3n, es acertado el argumento que \u00a0 se expone para justificar el cambio, en el que se indica que: \u201cla existencia \u00a0 de una norma que consagra un beneficio tributario en un impuesto de per\u00edodo \u00a0 anual constituye, por fuera del respectivo a\u00f1o gravable, una mera expectativa \u00a0 para el contribuyente que ha accedido a este tratamiento\u201d[52], \u00a0 pues, como ya se dijo, la norma que dio origen a la tarifa especial no fij\u00f3 un \u00a0 t\u00e9rmino espec\u00edfico para gozar de ese beneficio, lo que conlleva a concluir que \u00a0 no se trata de una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, ni de una expectativa \u00a0 leg\u00edtima. De ah\u00ed que, no cabe considerar que el precepto demandado tiene un \u00a0 efecto retroactivo, ya que lo que existe es una mera expectativa, por virtud de \u00a0 la cual la nueva tarifa del tributo puede aplicarse v\u00e1lidamente a partir del \u00a0 per\u00edodo siguiente al de su consagraci\u00f3n, tal como lo ordena la disposici\u00f3n \u00a0 acusada, siguiendo lo previsto en los art\u00edculos 338 y 363 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esto significa que, en sus palabras, no es \u00a0 procedente defender la existencia de un beneficio cuya perduraci\u00f3n, de seguirse \u00a0 la solicitud de la demanda, en la pr\u00e1ctica se tornar\u00eda indefinido, atentando \u00a0 contra la potestad de configuraci\u00f3n del legislador en materia fiscal, la cual, \u00a0 en esencia, se ejerce en funci\u00f3n de intereses m\u00e1s loables para el Estado, como \u00a0 lo son, \u201cprocurar la prosperidad general y propender por un r\u00e9gimen fiscal \u00a0 m\u00e1s homog\u00e9neo en pro de las finanzas p\u00fablicas\u201d[53]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adem\u00e1s, no puede considerarse que se vulnera \u00a0 la confianza leg\u00edtima, cuando la reforma no implica una alteraci\u00f3n s\u00fabita, \u00a0 imprevisible o desmesurada de las disposiciones tributarias. En efecto, por un \u00a0 lado, la necesidad de ajustar el sistema ya hab\u00eda sido advertida por la Comisi\u00f3n \u00a0 de Expertos para la Equidad y la Competitividad[54]; y por el otro, la \u00a0 variaci\u00f3n en la tarifa no trastoca la esencia de la especialidad de las zonas \u00a0 francas, en tanto que no atenta contra su sostenibilidad, la cual contin\u00faa \u00a0 consistiendo \u201c(\u2026) en una ficci\u00f3n jur\u00eddica de extraterritorialidad que les \u00a0 permite a sus usuarios el desarrollo de actividades industriales de bienes y de \u00a0 servicios o actividades comerciales, bajo una normativa especial tanto en \u00a0 materia tributaria, como aduanera y de comercio exterior, que facilita, por \u00a0 ejemplo, la introducci\u00f3n de mercanc\u00edas desde el exterior sin someterlas a \u00a0 importaci\u00f3n, lo que las exonera de los derechos e impuestos aplicables, entre \u00a0 muchas otras [normas] que hacen del r\u00e9gimen, a\u00fan con la tarifa del 20% (\u2026), una \u00a0 instituci\u00f3n considerablemente ventajosa fiscalmente\u201d[55]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El interviniente cierra el examen de este \u00a0 cargo, advirtiendo que \u201c(\u2026) si el objetivo de los usuarios de las zonas \u00a0 francas era garantizar la permanencia de determinadas condiciones normativas, el \u00a0 legislador dispuso la Ley 963 de 2005 que instaur\u00f3 los contratos de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica[,] estipulando que, si se alteraba algunas de las normas determinantes \u00a0 de la inversi\u00f3n, [ellos] (\u2026) tendr\u00edan derecho a que se les continuara aplicando \u00a0 las mismas disposiciones por el t\u00e9rmino de duraci\u00f3n del contrato respectivo\u201d[56]. \u00a0Esta alternativa estuvo a disposici\u00f3n de todos los usuarios, por lo que no \u00a0 cabe exigir una estabilidad que no se acord\u00f3, asumiendo los riesgos previsibles \u00a0 de un cambio normativo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.6.2. En segundo lugar, respecto de la \u00a0 violaci\u00f3n de los principios de igualdad y equidad tributaria, el interviniente \u00a0 destaca que la situaci\u00f3n de los sujetos analizados en la demanda no es \u00a0 comparable, ya que la exclusi\u00f3n de la tarifa del 20% para quienes tienen \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica, se justifica en la vigencia de dicho negocio \u00a0 jur\u00eddico, el cual supone que el inversionista estim\u00f3 como esencial la tasa \u00a0 inicialmente ofrecida del 15% y, por ello, decidi\u00f3 acudir a este esquema \u00a0 jur\u00eddico de protecci\u00f3n normativa. Quien no haya suscrito el citado contrato \u00a0 asumi\u00f3 los riesgos propios de una mera expectativa, al no considerar el valor de \u00a0 la renta como aspecto trascendental de su negocio[57]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, encuentra que el tratamiento \u00a0 diferenciado cumple con la finalidad de aumentar el recaudo fiscal a favor de \u00a0 las finanzas p\u00fablicas y nivela las asimetr\u00edas existentes en el tratamiento del \u00a0 impuesto de renta, sin desconocer la especialidad del r\u00e9gimen de zonas francas \u00a0 como motor que incentiva el desarrollo de la econom\u00eda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.7. Intervenciones ciudadanas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.7.1. El ciudadano Juan David Barbosa \u00a0 Mari\u00f1o remiti\u00f3 a la Corte un escrito en el que solicita que el art\u00edculo 101 de \u00a0 la Ley 1819 de 2016 sea declarado inexequible o, en subsidio, que se condicione \u00a0 su alcance, bajo el entendido de que \u201c(\u2026) la tarifa del 15% prevista en la \u00a0 Ley 1004 de 2005 [se] contin\u00fae aplicando a todos los casos de situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas antes de la entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016\u201d. \u00a0Para comenzar, en cuanto al principio de irretroactividad de la ley tributaria, \u00a0 se\u00f1ala que existe una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada para los usuarios de zonas \u00a0 francas, respecto de la tarifa del 15%, a partir del acto administrativo que les \u00a0 otorga tal calidad, cuya aprobaci\u00f3n exige, entre otros requisitos, de un Plan \u00a0 Maestro y de estudios de factibilidad financiera y econ\u00f3mica, que deben \u00a0 presentar los usuarios industriales al usuario operador, con la revisi\u00f3n del \u00a0 MINCIT o de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales (Decreto 2685 de \u00a0 1999, art. 393.3). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Respecto de la confianza leg\u00edtima y la buena \u00a0 fe, el interviniente afirma que su protecci\u00f3n se sujeta a la existencia de \u00a0 razones objetivas, por las cuales se considera que una norma extiende de manera \u00a0 prolongada sus efectos en el tiempo, de suerte que los particulares acomodan su \u00a0 comportamiento a lo que en ella se prescribe[58]. Este requisito se \u00a0 cumple, respecto de la tarifa del 15%, tanto en el caso de los usuarios \u00a0 calificados, como en aquellos que se encontraban en dicho tr\u00e1mite antes de la \u00a0 entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016, por los motivos que a continuaci\u00f3n se \u00a0 exponen: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(i) La tarifa \u00a0 es obligatoria. La tarifa del impuesto sobre la renta establecido por la Ley \u00a0 1004 de 2005 en 15% para las personas jur\u00eddicas usuarios industriales de zona \u00a0 franca no era discrecional para la autoridad tributaria. Dicha disposici\u00f3n \u00a0 produc\u00eda efectos jur\u00eddicos de pleno derecho (\u2026) Por lo tanto, la autoridad no \u00a0 estaba facultada para gravar a una tarifa diferente a los usuarios de zona \u00a0 franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Ha \u00a0 generado efectos previsibles significativos. Dentro \u00a0 de la naturaleza de la declaratoria y calificaci\u00f3n de las zonas francas y los \u00a0 usuarios industriales de estas, respectivamente, se evidencia la generaci\u00f3n de \u00a0 efectos previsibles significativos dado que esta declaraci\u00f3n y calificaci\u00f3n son \u00a0 por un per\u00edodo determinado; y que espec\u00edficamente la tarifa del 15% en el \u00a0 impuesto sobre la renta, en la medida en que los contribuyentes cumplan con los \u00a0 requisitos exigidos por la ley, los decretos reglamentarios y sea adecuadamente \u00a0 calificado, se constituye en parte de la declaratoria y calificaci\u00f3n mismas.\u201d[59]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.7.2. La ciudadana Mar\u00eda Eugenia S\u00e1nchez \u00a0 Estrada radic\u00f3 escrito de coadyuvancia a la acci\u00f3n propuesta, en el que se \u00a0 pronuncia de manera puntual sobre la violaci\u00f3n del principio de confianza \u00a0 leg\u00edtima. En particular, sostiene que la tarifa del impuesto sobre la renta \u00a0 constituye un valor importante para calcular la tasa interna de retorno de la \u00a0 inversi\u00f3n realizada en las zonas francas, por lo que no cab\u00eda su modificaci\u00f3n \u00a0 sin una raz\u00f3n que justifique el cambio y sin prever un mecanismo de transici\u00f3n o \u00a0 adaptaci\u00f3n respecto de los contribuyentes que fueron afectados con la medida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.7.3. El ciudadano Ramiro Rodr\u00edguez L\u00f3pez \u00a0 present\u00f3 un escrito en el que pide declarar la exequibilidad del art\u00edculo 101 de \u00a0 la Ley 1819 de 2016, al considerar que, por una parte, no se vulnera el \u00a0 principio de irretroactividad de la ley tributaria, por cuanto el mismo tan solo \u00a0 se refiere a la intangibilidad de los tributos liquidados en per\u00edodos \u00a0 anteriores, aspecto que no fue objeto de modificaci\u00f3n en el precepto demandado. \u00a0 Y, por la otra, porque no se afectan los principios de igualdad y equidad \u00a0 tributaria, ya que se ajusta al Texto Superior la decisi\u00f3n de dar un trato \u00a0 diferente a los contribuyentes que ha suscrito con el Estado colombiano \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica en materia tributaria. Finalmente, para el \u00a0 interviniente, no se explican los supuestos para estimar que existe una \u00a0 violaci\u00f3n a la confianza leg\u00edtima, sobre todo dado el amplio margen de \u00a0 configuraci\u00f3n legislativa con la que cuenta el Congreso para regular, modificar \u00a0 o derogar los beneficios tributarios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA \u00a0 NACI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.1. El Procurador General de la Naci\u00f3n \u00a0 solicita a esta Corporaci\u00f3n declarar exequible el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de \u00a0 2016, en relaci\u00f3n con los tres cargos formulados en la demanda que motiva el \u00a0 presente proceso. En seguida, se proceder\u00e1 a exponer los argumentos propuestos \u00a0 para desestimar cada una de las acusaciones realizadas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.2. En cuanto al supuesto desconocimiento \u00a0 del principio de irretroactividad de la ley tributaria, la Vista Fiscal se\u00f1ala \u00a0 que el propio precepto demandado establece que su vigencia y sus efectos se \u00a0 dar\u00e1n a partir del 1\u00b0 de enero de 2017, lo que implica su pleno sometimiento a \u00a0 la regla de temporalidad de los impuestos de per\u00edodo, en los t\u00e9rminos \u00a0 consagrados en los art\u00edculos 338 y 363 del Texto Superior. As\u00ed las cosas, bajo \u00a0 ninguna circunstancia la norma refiere a ciclos fiscales ya consolidados, de \u00a0 donde se pueda inferir la existencia de un actuar retroactivo[60]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.3. Frente al cargo vinculado con la \u00a0 defraudaci\u00f3n de la confianza leg\u00edtima y la buena fe, el Procurador inicialmente \u00a0 refiere al alcance de la libertad de configuraci\u00f3n normativa del legislador, por \u00a0 virtud de la cual se encuentra autorizado para crear e imponer obligaciones \u00a0 tributarias, as\u00ed como para variar o modificar los elementos esenciales que hacen \u00a0 parte de cada uno de los tributos, teniendo en cuenta que los recursos que \u00a0 provienen de esta fuente, son los ingresos b\u00e1sicos con los que se financian los \u00a0 compromisos del Estado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Desde esta perspectiva, en materia \u00a0 tributaria, el referido principio se expresa en la formaci\u00f3n de razones \u00a0 objetivas para confiar o creer en la durabilidad o permanencia en el tiempo de \u00a0 la regulaci\u00f3n contributiva, en vigencia de la cual los sujetos pasivos de un \u00a0 tributo tomaron decisiones o ajustaron su conducta respecto de los hechos \u00a0 generadores de la obligaci\u00f3n. Esto significa que, en la pr\u00e1ctica, los \u00a0 contribuyentes \u201c(\u2026) tienen par\u00e1metros que les indican que las probabilidades \u00a0 de cambios s\u00fabitos en las reglas tributarias no se han de presentar en corto o \u00a0 mediano plazo, tales como, la vigencia de la norma durante un largo per\u00edodo; no \u00a0 existir propuestas de reforma de la misma; su aplicaci\u00f3n obligatoria para las \u00a0 autoridades, especialmente cuando [se trata] de exenciones o beneficios; y (\u2026) \u00a0 [que, en su aplicaci\u00f3n, se hayan] generado efectos previsibles a los sujetos \u00a0 pasivos, en cuanto que, de buena fe, estos han sujetado sus comportamientos a lo \u00a0 prescrito en la norma[,] atra\u00eddos (\u2026) por los efectos jur\u00eddicos favorables que \u00a0 la misma norma ofrece\u201d[61]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, la obligatoriedad del citado \u00a0 principio no implica que el legislador se encuentra imposibilitado para \u00a0 introducir reformas al tributo, lo que ocurre es que surge una carga que le \u00a0 obliga a proporcionar los medios para que los sujetos pasivos que resulten \u00a0 afectados con los cambios, puedan adaptarse a la nueva situaci\u00f3n jur\u00eddica, \u00a0 \u201cutilizando de manera innovadora la libertad de configuraci\u00f3n[,] (\u2026) con cada \u00a0 caso concreto a regular\u201d[62]. \u00a0 Entre tales medios se puede recurrir (i) a la adopci\u00f3n de per\u00edodos de \u00a0 transici\u00f3n; (ii) a no imponer barreras de acceso a la nueva regulaci\u00f3n; (iii) a \u00a0 preservar el car\u00e1cter especial de un r\u00e9gimen con medidas de ajuste razonables y \u00a0 equitativas; o (iv) a mantener vigente una exenci\u00f3n o beneficio tributario, \u00a0 hasta que se complete el t\u00e9rmino concedido en la norma que se modifica o deroga.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo dem\u00e1s, la Vista Fiscal destaca que \u00a0 existen regulaciones tributarias que fijan est\u00edmulos concretos delimitados en \u00a0 per\u00edodos definidos de tiempo, las cuales imponen una mayor carga para ser \u00a0 desmontadas, pues ellas tienen la capacidad de generar una confianza razonable y \u00a0 objetiva en su continuidad; contrario a lo que ocurre con aquellas otras \u00a0 reglamentaciones que prev\u00e9n beneficios abiertos o no determinados en el tiempo, \u00a0 los cuales le permiten al legislador obrar con mayor libertad, al entender que \u00a0 no pueden existir normas tributarias p\u00e9treas, de suerte que en ellas solo se \u00a0 afecta la confianza leg\u00edtima, si la carga tributaria que se impone resulta \u00a0 desproporcionada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el caso concreto, \u00a0 al no existir un per\u00edodo de vigencia del beneficio de la tarifa del 15%, su \u00a0 aumento responde al principio de autonom\u00eda legislativa, sin que se advierta una \u00a0 lesi\u00f3n al mandato de confianza leg\u00edtima, toda vez que la carga resultante no es \u00a0 desproporcionada. Por el contrario, \u201c(\u2026) equilibra la obligaci\u00f3n de tributar \u00a0 que [tienen] (\u2026) todas las personas en Colombia, para responder a la apremiante \u00a0 necesidad de recursos [que demanda] el Estado, a ra\u00edz de la ca\u00edda de los precios \u00a0 internacionales del petr\u00f3leo, (\u2026) teniendo en cuenta que la tarifa general del \u00a0 impuesto de renta para las personas jur\u00eddicas era, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo \u00a0 100 de la Ley 1819 de 2016, del 33%, lo que significa que tienen una diferencia \u00a0 a su favor de 13% en materia de impuesto de renta\u201d[63]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La proporci\u00f3n entre el incremento tarifario \u00a0 y el mantenimiento del r\u00e9gimen tributario especial, se expresa en (i) la ventaja \u00a0 competitiva que tienen frente a competidores de bienes y servicios que efect\u00faan \u00a0 sus actividades con sujeci\u00f3n al sistema ordinario de renta; (ii) en lo referente \u00a0 a la exenci\u00f3n en el pago de aranceles por las materias primas que importan[64]; (iii) en la posibilidad de extender la autorizaci\u00f3n de \u00a0 funcionamiento como zona franca, por un per\u00edodo igual al inicialmente concedido \u00a0 (generalmente de 30 a\u00f1os); y (iv) en que el alza se compens\u00f3 con la exoneraci\u00f3n \u00a0 del pago de los aportes parafiscales, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 114.1 del \u00a0 Estatuto Tributario, modificado por el art\u00edculo 65 de la Ley 1819 de 2016[65]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, el aumento en la tarifa de \u00a0 renta a los usuarios de zona franca es v\u00e1lido, razonable, equilibrado y \u00a0 proporcional, por lo que no viola el principio de confianza leg\u00edtima. Su \u00a0 finalidad es equilibrar la obligaci\u00f3n de tributar con la de mantener un r\u00e9gimen \u00a0 especial, \u201cincluyendo lo concerniente a tener unas condiciones m\u00e1s favorables \u00a0 que las de sus competidores de bienes y servicios que realizan sus actividades \u00a0 comerciales en condiciones normales\u201d[66]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.4. Por \u00faltimo, en cuanto al cargo por \u00a0 vulnerar los principios de igualdad y equidad tributaria, el Procurador se\u00f1ala \u00a0 que los sujetos comparados son muy diferentes desde el punto de vista de su \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica. En efecto, por un lado, se encuentran los usuarios de zonas \u00a0 francas que se rigen por la Ley 1004 de 2005; y por el otro, los usuarios que \u00a0 tributariamente se someten a las condiciones pactadas en contratos de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica regulados por la Ley 963 de 2005. La diferencia radica en \u00a0 que los primeros quedaron sometidos a los cambios de la legislaci\u00f3n tributaria, \u00a0 incluyendo lo referente al impuesto de renta; mientras que los segundos gozan de \u00a0 un t\u00edtulo jur\u00eddico que los ampara frente a cualquier modificaci\u00f3n. No cabe \u00a0 entonces alegar la vulneraci\u00f3n de los principios en menci\u00f3n, cuando son mayores \u00a0 las diferencias que existen, que las similitudes, entre los sujetos comparados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.1. Competencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En virtud de lo previsto en el numeral 4 del \u00a0 art\u00edculo 241 del Texto Superior, la Corte es competente para conocer sobre la \u00a0 demanda de inconstitucionalidad planteada contra el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 \u00a0 de 2016, toda vez que se trata de un precepto de car\u00e1cter legal \u00a0expedido con fundamento en las atribuciones consagradas en el numeral 1\u00ba del \u00a0 art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.2. \u00a0 Estructura de la presente sentencia \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Antes de proceder con la formulaci\u00f3n del \u00a0 problema jur\u00eddico y en cuanto hace a la posibilidad de este Tribunal de emitir \u00a0 una decisi\u00f3n de fondo, siguiendo el escrito de intervenci\u00f3n radicado por el \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, es preciso, en primer lugar, que se \u00a0 examine si la demanda se ajusta a los m\u00ednimos \u00a0 argumentativos de los cuales depende la prosperidad del juicio abstracto \u00a0 de constitucionalidad respecto de normas de naturaleza legal[67], \u00a0en virtud de su car\u00e1cter predominantemente rogado y no oficioso[68]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En segundo lugar, en el evento de que las acusaciones realizadas cumplan con \u00a0 las cargas m\u00ednimas del juicio de constitucionalidad, se proceder\u00e1 con el examen \u00a0 propuesto, previo planteamiento del problema jur\u00eddico y de la fijaci\u00f3n de las \u00a0 materias susceptibles de pronunciamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, y en tercer lugar, cabe aclarar que en la reciente Sentencia C-002 \u00a0 de 2018[69], esta \u00a0 Corporaci\u00f3n se inhibi\u00f3 de pronunciarse sobre el par\u00e1grafo 2 y el par\u00e1grafo 4 del \u00a0 precepto legal acusado[70], \u00a0 en el primer caso, porque si bien en la demanda se aludi\u00f3 a una aparente \u00a0 vulneraci\u00f3n del principio de confianza leg\u00edtima, \u00fanicamente se expusieron \u00a0 razones de conveniencia, sin relevancia constitucional, referentes a un supuesto \u00a0 cambio en los compromisos suscritos con los inversionistas que tienen contratos \u00a0 de estabilidad jur\u00eddica[71]; \u00a0 y, en el segundo caso, porque al invocar un juicio de igualdad, no se cumpli\u00f3 \u00a0 con la carga m\u00ednima que se exige en la fundamentaci\u00f3n de esta acusaci\u00f3n, la cual \u00a0 impone exponer las razones por las cuales los contribuyentes comparados est\u00e1n en \u00a0 una situaci\u00f3n an\u00e1loga, en particular, en dicha oportunidad, por un lado, los \u00a0 sujetos pasivos del impuesto sobre la renta ubicados en una zona franca en el \u00a0 municipio de C\u00facuta, y por el otro, aquellos que se encontraban en dicha \u00e1rea \u00a0 pero en otros municipios del pa\u00eds[72]. As\u00ed las cosas, al no existir un \u00a0 pronunciamiento de fondo, en principio, cabe que esta Corporaci\u00f3n se pronuncie \u00a0 sobre el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, siempre que exista una demanda en \u00a0 debida forma, ya que no se presenta el fen\u00f3meno de la cosa juzgada \u00a0 constitucional[73]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.3. \u00a0 Cuesti\u00f3n Previa. Examen sobre la aptitud de la demanda \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.3.1. La Corte ha establecido de manera \u00a0 reiterada que aun cuando la acci\u00f3n de inconstitucionalidad es p\u00fablica e \u00a0 informal, los demandantes tienen unas cargas m\u00ednimas que deben satisfacer para \u00a0 que se pueda promover el juicio dirigido a confrontar el texto de un precepto \u00a0 legal con la Constituci\u00f3n. Precisamente, el art\u00edculo 2 del Decreto 2067 de 1991 \u00a0 establece los siguientes requisitos que deben contener las demandas de \u00a0 inconstitucionalidad: (i) el se\u00f1alamiento de las normas acusadas, bien sea a \u00a0 trav\u00e9s de su transcripci\u00f3n literal o de la inclusi\u00f3n de un ejemplar de una \u00a0 publicaci\u00f3n oficial de las mismas; (ii) la indicaci\u00f3n de las normas \u00a0 constitucionales que se consideran infringidas; (iii) la exposici\u00f3n de las \u00a0 razones por las cuales dichos textos se estiman violados; (iv) cuando ello \u00a0 resultare aplicable, el se\u00f1alamiento del tr\u00e1mite impuesto por la Constituci\u00f3n \u00a0 para la expedici\u00f3n del acto demandado y la forma en que fue quebrantado; y (v) \u00a0 la raz\u00f3n por la cual esta Corporaci\u00f3n es competente para conocer de la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo referente a las razones de \u00a0 inconstitucionalidad, este Tribunal ha insistido en que el demandante tiene la \u00a0 carga de formular un cargo concreto de naturaleza constitucional contra la \u00a0 disposici\u00f3n acusada[74]. \u00a0 En este contexto, en la Sentencia C-1052 de 2001[75], la Corte \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que las razones presentadas deben ser claras, ciertas, espec\u00edficas, \u00a0 pertinentes y suficientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Son claras cuando existe un hilo \u00a0 conductor en la argumentaci\u00f3n que permite comprender el contenido de la demanda \u00a0 y las justificaciones en las que se soporta. Son ciertas cuando la \u00a0 acusaci\u00f3n recae sobre una proposici\u00f3n jur\u00eddica real y existente, y no sobre una \u00a0 deducida por el actor o impl\u00edcita. Son espec\u00edficas cuando el actor expone \u00a0 las razones por las cuales el precepto legal demandado vulnera la Carta \u00a0 Fundamental. Son pertinentes cuando se emplean argumentos de naturaleza \u00a0 estrictamente constitucional y no de estirpe legal, doctrinal o de mera \u00a0 conveniencia. Y son suficientes cuando la acusaci\u00f3n no solo es formulada \u00a0 de manera completa, sino que, adem\u00e1s, es capaz de suscitar en el juzgador una \u00a0 duda razonable sobre la exequibilidad de las disposiciones acusadas.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, antes de pronunciarse de \u00a0 fondo, la Corte debe verificar si los accionantes han formulado materialmente un \u00a0 cargo, pues de no ser as\u00ed existir\u00eda una ineptitud sustantiva de la demanda que, \u00a0 conforme con la reiterada jurisprudencia de esta Corporaci\u00f3n, impedir\u00eda un \u00a0 pronunciamiento de fondo y conducir\u00eda a una decisi\u00f3n inhibitoria, ya que este \u00a0 Tribunal carece de competencia para adelantar de oficio el juicio de \u00a0 constitucionalidad. Sobre este punto, en la Sentencia C-447 de 1997[76], \u00a0 se sostuvo que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cSi un ciudadano \u00a0 demanda una norma, debe cumplir no s\u00f3lo formalmente sino tambi\u00e9n materialmente \u00a0 estos requisitos, pues si no lo hace hay una ineptitud sustancial de la demanda \u00a0 que, conforme a reiterada jurisprudencia de esta Corporaci\u00f3n, impide que la \u00a0 Corte se pronuncie de fondo. En efecto, el art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n \u00a0 consagra de manera expresa las funciones de la Corte, y se\u00f1ala que a ella le \u00a0 corresponde la guarda de la integridad y supremac\u00eda de la Constituci\u00f3n en los \u00a0 estrictos y precisos t\u00e9rminos del art\u00edculo. Seg\u00fan esa norma, no corresponde a la \u00a0 Corte Constitucional revisar oficiosamente las leyes sino examinar aquellas que \u00a0 han sido demandadas por los ciudadanos, lo cual implica que el tr\u00e1mite de la \u00a0 acci\u00f3n p\u00fablica s\u00f3lo puede adelantarse cuando efectivamente haya habido demanda, \u00a0 esto es, una acusaci\u00f3n en debida forma de un ciudadano contra una norma legal\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si bien por regla general el examen sobre la \u00a0 aptitud de la demanda se debe realizar en la etapa de admisibilidad, el \u00a0 ordenamiento jur\u00eddico permite que este tipo de decisiones se adopten en la \u00a0 sentencia[77], \u00a0 teniendo en cuenta que en algunas ocasiones no es evidente el incumplimiento de \u00a0 las exigencias m\u00ednimas que permiten adelantar el juicio de constitucionalidad, \u00a0 lo que motiva un an\u00e1lisis con mayor detenimiento y profundidad por parte de la \u00a0 Sala Plena[78]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.3.2. Como se advierte del contenido de la \u00a0 demanda, se estiman vulnerados los art\u00edculos 13, 83, 95.9 y 363 del Texto \u00a0 Superior, de los que se desprenden los principios de irretroactividad, confianza \u00a0 leg\u00edtima, igualdad y equidad tributaria. Como se se\u00f1al\u00f3 en el ac\u00e1pite de \u00a0 antecedentes, la actora divide su acusaci\u00f3n en tres cargos: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– As\u00ed, en primer lugar, se alega la \u00a0 vulneraci\u00f3n del art\u00edculo 363 de la Carta, conforme al \u00a0 cual \u201clas leyes tributarias no se aplicar\u00e1n con retroactividad\u201d. Al \u00a0 respecto, la accionante afirma que debe declararse inexequible el precepto legal \u00a0 acusado, toda vez que afecta a aquellas zonas francas constituidas y reconocidas \u00a0 bajo la ley anterior, en la que se dispuso una tarifa del 15% para el impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios. En su criterio, no existe reparo alguno a la \u00a0 modificaci\u00f3n de dicho elemento del tributo en relaci\u00f3n con las zonas francas \u00a0 cuya creaci\u00f3n se origine con posterioridad al 1\u00b0 de enero de 2017, ya que no \u00a0 cabe alegar un derecho a la intangibilidad de la ley fiscal, pero s\u00ed frente a \u00a0 las zonas declaradas en firme por actos administrativos anteriores a esa fecha, \u00a0 ya que respecto de ellas se aplica la prohibici\u00f3n de retroactividad de la ley. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la demandante, la citada prohibici\u00f3n \u00a0 tiene dos expresiones: (i) una que impide modificar las consecuencias jur\u00eddicas \u00a0 de actos o hechos consumados antes de la promulgaci\u00f3n de la nueva ley; (ii) y \u00a0 otra que imposibilita negar los efectos presentes y futuros de circunstancias o \u00a0 beneficios ya consolidados con anterioridad a la expedici\u00f3n de la nueva norma. \u00a0 Este \u00faltimo escenario es el que ocurre en el caso bajo examen, pues la tarifa \u00a0 del 15% de impuesto sobre la renta para las zonas francas creadas antes del 1\u00b0 \u00a0 de enero de 2017, constituye un beneficio tributario consolidado, no susceptible \u00a0 de reforma, respecto de una conducta incentivada ya realizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para explicar esta afirmaci\u00f3n, la accionante \u00a0 expone que las zonas francas tienen un estatus jur\u00eddico especial reconocido por \u00a0 la Ley 1004 de 2005, en la que se dispuso la tarifa del impuesto sobre la renta \u00a0 del 15%, como parte de los beneficios derivados por sus obligaciones en la \u00a0 realizaci\u00f3n de inversiones de capital, en la promoci\u00f3n de la industria y en la \u00a0 generaci\u00f3n de empleo. De esta manera, dicha tarifa se acord\u00f3 como \u201c(\u2026) fruto \u00a0 de una larga concertaci\u00f3n y ponderaci\u00f3n de intereses p\u00fablicos y privados, para \u00a0 mantener el est\u00edmulo tributario sin llegar al r\u00e9gimen de tasa cero o exenci\u00f3n, \u00a0 que se consider\u00f3 nocivo a la competencia internacional.\u201d[79] \u00a0As\u00ed, su esquema financiero se estructur\u00f3 a partir de la tarifa especial ya \u00a0 mencionada, para una duraci\u00f3n no mayor de treinta a\u00f1os, prorrogables por el \u00a0 mismo t\u00e9rmino. De este modo, y sobre la base de su reconocimiento mediante acto \u00a0 administrativo en firme, tal elemento del tributo se consolid\u00f3 como un beneficio \u00a0 adquirido no susceptible de alteraci\u00f3n, pues de hacerlo, como ocurre en este \u00a0 caso, se incurre en una violaci\u00f3n del principio de irretroactividad de la ley \u00a0 tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, para la accionante, el \u00a0 precepto legal acusado deber\u00eda ser aplicado \u00fanicamente con efectos prospectivos[80], \u00a0 esto es, respecto de las zonas francas autorizadas con posterioridad a su \u00a0 entrada en vigencia. No obstante, como la alteraci\u00f3n en la tarifa del impuesto \u00a0 sobre la renta tambi\u00e9n incluy\u00f3 a las zonas francas ya reconocidas y en \u00a0 operaci\u00f3n, es claro que se incurri\u00f3 en una violaci\u00f3n del principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria, al modificar un beneficio adquirido, a \u00a0 trav\u00e9s de los actos administrativos que previamente autorizaron su \u00a0 funcionamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– En segundo lugar, se invoca la violaci\u00f3n \u00a0 del principio de confianza leg\u00edtima cuyo origen se remonta a lo previsto en el \u00a0 art\u00edculo 83 de la Constituci\u00f3n. Para justificar este cargo, la accionante \u00a0 resalta que, as\u00ed como antes de la Ley 1819 de 2016 exist\u00edan zonas francas \u00a0 declaradas mediante acto administrativo en firme, protegidas por el principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria, tambi\u00e9n se encontraba el fen\u00f3meno de \u00a0 otras \u00e1reas en tr\u00e1mite de calificaci\u00f3n y aprobaci\u00f3n, con la expectativa leg\u00edtima \u00a0 de ser beneficiarios de la tarifa del 15% sobre la renta, cuyo valor no pod\u00eda \u00a0 ser objeto de modificaci\u00f3n, sin la existencia de un r\u00e9gimen de transici\u00f3n que \u00a0 preservara la perdurabilidad de lo ofrecido. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Textualmente, la actora afirma que: \u201cEl \u00a0 reproche de constitucionalidad (\u2026) por defraudaci\u00f3n a la confianza leg\u00edtima, es \u00a0 la ausencia de mecanismos de protecci\u00f3n para aquellos contribuyentes que \u00a0 previamente hicieron sus esfuerzos por cumplir las condiciones de la ley, \u00a0 [referentes a la declaratoria de zona franca], y[,] sin embargo, se encontraban \u00a0 tramitando la calificaci\u00f3n, con antelaci\u00f3n a la vigencia de la Ley 1819 de 2016\u201d[81]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En adici\u00f3n a lo anterior, la demandante \u00a0 explica que la raz\u00f3n objetiva que justifica la confianza en la perdurabilidad de \u00a0 lo ofrecido, se encontraba en que la tarifa del 15% se mantuvo vigente por m\u00e1s \u00a0 de diez a\u00f1os, pese a que se ven\u00edan realizando reformas tributarias cada dos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– En tercer y \u00faltimo lugar, previa \u00a0 invocaci\u00f3n de los art\u00edculos 13 y 95.9 del Texto Superior, la accionante se\u00f1ala \u00a0 que la disposici\u00f3n acusada desconoce los principios de igualdad y equidad \u00a0 tributaria, ya que ella debi\u00f3 excluir de su aplicaci\u00f3n a quienes ya ten\u00edan un \u00a0 acto administrativo de declaratoria de la zona franca, al tratarse de sujetos \u00a0 que no resultan asimilables a quienes por primera vez acceden a este r\u00e9gimen de \u00a0 comercio exterior. De ah\u00ed que, se\u00f1ala que su trato debi\u00f3 ser igual al que se \u00a0 otorga a los usuarios con contratos de estabilidad jur\u00eddica, pues entre ellos se \u00a0 comparte el mismo esquema de soporte tributario, en t\u00e9rminos de justicia y \u00a0 equidad.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En concreto, en el texto de la demanda, se \u00a0 afirma que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) a pesar de \u00a0 la existencia coet\u00e1nea de contratos de estabilidad, en el r\u00e9gimen anterior, la \u00a0 verdad es que la ley siempre trat\u00f3 a los usuarios industriales de zonas francas \u00a0 de la misma manera, es decir[,] con una tarifa \u00fanica del 15% a la luz del \u00a0 art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005 (\u2026), por tener los mismos m\u00e9ritos necesarios \u00a0 para ser reconocidos como tales por la autoridad competente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No se discute en \u00a0 este cargo el nivel de la nueva tarifa del 20% para las nuevas zonas francas, \u00a0 que cumplir\u00e1n los requisitos con posterioridad a la norma y evaluar\u00e1n las \u00a0 posibilidades que se les ofrecen en ese u otros sectores econ\u00f3micos. Tampoco \u00a0 se discute el mantenimiento de la tarifa antigua para los anteriores usuarios \u00a0 que, adem\u00e1s, cuentan con contratos de estabilidad como una especie de seguro \u00a0 contra los cambios normativos. Lo que es objeto de este cargo es la \u00a0 discriminaci\u00f3n o desigualdad manifiesta que se genera con esta medida a los \u00a0 usuarios antiguos con actos de reconocimiento y ya en operaci\u00f3n desde hace \u00a0 algunos a\u00f1os, con el r\u00e9gimen al cual accedieron desde la ejecutoria de la \u00a0 resoluci\u00f3n o acto de calificaci\u00f3n, por razones de igualdad y equidad de trato \u00a0 tributario, que resultaban imperativas para el legislador.\u201d[82] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para justificar la similitud entre los \u00a0 sujetos que debieron ser excluidos de la regla general y quienes son \u00a0 beneficiarios con contratos de estabilidad, se hace referencia a cuatro \u00a0 criterios de comparaci\u00f3n, los cuales se comparten en su integridad por ambos \u00a0 sujetos, esto es, (i) realizaron igual nivel de inversiones y de generaci\u00f3n de \u00a0 empleo; (ii) est\u00e1n autorizados para llevar acabo el mismo tipo de actividades; \u00a0 (iii) el tr\u00e1mite para el reconocimiento de la zona franca no admite \u00a0 distinciones; y (iv) el contenido de los est\u00edmulos, para efectos de calcular la \u00a0 proyecci\u00f3n del negocio, es exactamente el mismo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de lo anterior, concluye que, con \u00a0 el cambio de la tarifa, se puso en desventaja a quienes carecen de un contrato \u00a0 de estabilidad jur\u00eddica, pese a que el soporte del trato especial es el mismo, \u00a0 esto es, el acto administrativo que reconoce la zona franca. Para la accionante, \u00a0 la diferenciaci\u00f3n de trato que introduce el legislador carece de justificaci\u00f3n \u00a0 y, por ende, es contraria al principio de igualdad. Puntualmente, expone que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[N]o se advierte \u00a0 un fin leg\u00edtimo para diferenciar a los unos o discriminar a los excluidos, por \u00a0 carencia de motivaci\u00f3n espec\u00edfica a esa omisi\u00f3n. No se trata de desproteger a \u00a0 los usuarios con contratos respecto de la tarifa de sus zonas francas, sino no \u00a0 afectar a los dem\u00e1s que tambi\u00e9n ostentaban la calidad de usuarios de zona franca \u00a0 pero fundados en actos administrativos pret\u00e9ritos no elevados a contratos. \/\/ La \u00a0 conclusi\u00f3n es que, si de lo que se trataba era de proteger las situaciones \u00a0 consolidadas nada justifica la exclusi\u00f3n del beneficio de tarifa del 15% para \u00a0 los usuarios calificados antes de 31 de diciembre de 2016 y nada justifica el \u00a0 mensaje de no respetar los efectos de actos ya reconocidos por el fisco que \u00a0 tienen efectos en la obligaci\u00f3n tributaria anual, durante el plazo de \u00a0 reconocimiento fijado en el acto administrativo, raz\u00f3n por la cual [se quebranta \u00a0 el principio de igualdad]\u201d[83]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en el resumen realizado, se \u00a0 estudiar\u00e1 si los cargos propuestos cumplen con los m\u00ednimos argumentativos del \u00a0 juicio de constitucionalidad en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 2 del Decreto 2067 de \u00a0 1991, y seg\u00fan el desarrollo que sobre el particular ha efectuado este Tribunal \u00a0 desde la Sentencia C-1052 de 2001[84], \u00a0 conforme se explic\u00f3 en el ac\u00e1pite 6.3.1 de esta providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.3.3. Inicialmente, la Sala Plena advierte \u00a0 que, al contrastar los antecedentes de este proceso, tan solo un interviniente \u00a0 consider\u00f3 que la demanda formulada no cumple con la carga de suficiencia \u00a0en dos de los tres cargos planteados[85]. \u00a0As\u00ed, en lo ata\u00f1e a la defraudaci\u00f3n del principio de \u00a0 confianza leg\u00edtima, alega que se omite la valoraci\u00f3n del mandato b\u00e1sico de \u00a0 autonom\u00eda legislativa en materia tributaria. En tal virtud, en su criterio, \u00a0 \u201c(\u2026) la actora no demuestra que, a pesar de que [el Congreso] tiene un amplio \u00a0 margen de configuraci\u00f3n en [esta \u00e1rea], [dicho principio] debe constituir, en \u00a0 este caso, una limitaci\u00f3n a esa actividad de producci\u00f3n normativa\u201d[86]. Y, \u00a0 en lo que corresponde al cargo por violaci\u00f3n del principio de igualdad, sostiene \u00a0 que no se revelan las razones objetivas por las cuales debe considerarse que el \u00a0 legislador ten\u00eda la obligaci\u00f3n de darles a los contribuyentes usuarios de zonas \u00a0 francas, con y sin contrato de estabilidad, el mismo tratamiento jur\u00eddico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la Corte, tanto el cargo por violaci\u00f3n del principio de \u00a0 irretroactividad, como los referentes a la vulneraci\u00f3n de los principios de \u00a0 confianza leg\u00edtima, igualdad y equidad tributaria, satisfacen las cargas de \u00a0 claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia, como se \u00a0 advierte por el resto de los intervinientes[87] \u00a0y la Vista Fiscal. Ello es as\u00ed, porque los argumentos permiten entender el \u00a0 objeto de la demanda y las razones que la explican, como lo exige la carga de \u00a0 claridad. Adem\u00e1s, su alcance se justifica en una proposici\u00f3n jur\u00eddica real y \u00a0 existente que se encuentra prevista en el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, la cual modific\u00f3 el art\u00edculo 240-1 del Estatuto Tributario, tal \u00a0 como lo reclama la carga de certeza. Por \u00faltimo, la explicaci\u00f3n de la \u00a0 accionante surge del empleo de premisas de naturaleza constitucional, con \u00a0 referencias a la jurisprudencia de este Tribunal, que permiten advertir no solo \u00a0 un ejercicio de confrontaci\u00f3n normativa, sino tambi\u00e9n una duda razonable sobre \u00a0 la exequibilidad del precepto demandado, por lo que se acreditan las cargas de \u00a0 especificidad, pertinencia y suficiencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En particular, sobre la base de lo expuesto por el interviniente que \u00a0 alega el incumplimiento de esta \u00faltima carga, la Sala Plena considera que no \u00a0 est\u00e1n llamadas a prosperar ninguna de las alegaciones formuladas para justificar \u00a0 un fallo inhibitorio. En primer lugar, porque la valoraci\u00f3n respecto del mandato \u00a0 de configuraci\u00f3n normativa del legislador es propia del juicio de fondo, y no de \u00a0 la etapa previa referente al examen de la aptitud del cargo. Y, en segundo \u00a0 lugar, porque en t\u00e9rminos del juicio de igualdad, la actora puso de presente \u00a0 los sujetos que se comparan (quienes ten\u00edan zonas francas declaradas con \u00a0 anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016 y los usuarios de \u00a0 dichas \u00e1reas que tienen contratos de estabilidad jur\u00eddica), las razones por las \u00a0 que deber\u00edan recibir el mismo trato (la existencia de un acto administrativo que \u00a0 origina los beneficios previstos en la ley, sin distinci\u00f3n, para ambos sujetos \u00a0 comparados); y la forma como se expresa la diferenciaci\u00f3n (esto \u00a0 es, en una tarifa diferencial del impuesto sobre la renta, en un caso del 15% y \u00a0 en el otro del 20%). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.3.4. Ahora bien, a pesar de lo anterior, lo que si advierte la \u00a0 Corte es que el precepto demandado incluye varias normas jur\u00eddicas respecto de \u00a0 las cuales no se formula acusaci\u00f3n alguna, pues la controversia se enfoca en el \u00a0 aumento de la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios que se \u00a0 regula, de manera puntual, en el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de \u00a0 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 101.\u00a0Modif\u00edquese \u00a0 el art\u00edculo 240-1\u00a0del Estatuto Tributario el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo\u00a0240-1. \u00a0Tarifa para usuarios de zona franca.\u00a0A partir del 1o de enero de 2017, la tarifa del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios para las personas jur\u00eddicas que sean usuarios de zona \u00a0 franca ser\u00e1 del 20%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 1o.\u00a0La tarifa del impuesto sobre la renta gravable aplicable a los \u00a0 usuarios comerciales de zona franca ser\u00e1 la tarifa general del art\u00edculo\u00a0240 de \u00a0 este Estatuto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 2o.\u00a0Para los contribuyentes usuarios de zona franca que tienen suscrito \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica, la tarifa ser\u00e1 la establecida en el \u00a0 correspondiente contrato y no podr\u00e1 aplicarse concurrentemente con la deducci\u00f3n \u00a0 de que trataba el art\u00edculo 158-3\u00a0de este Estatuto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 3o.\u00a0Los contribuyentes usuarios de zonas francas que hayan suscrito un \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica, no tendr\u00e1n derecho a la exoneraci\u00f3n de aportes \u00a0 de que trata el art\u00edculo\u00a0114-1 del Estatuto Tributario. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 4o.\u00a0Sin perjuicio de lo establecido en el \u00a0 par\u00e1grafo 1o, se except\u00faan de la aplicaci\u00f3n de este art\u00edculo, los usuarios de \u00a0 las nuevas zonas francas creadas en el municipio de C\u00facuta entre enero de 2017 a \u00a0 diciembre de 2019, a los cuales se les seguir\u00e1 aplicando la tarifa vigente del \u00a0 15%, siempre y cuando, dichas nuevas zonas francas cumplan con las siguientes \u00a0 caracter\u00edsticas: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Que las nuevas zonas francas cuenten con m\u00e1s de 80 hect\u00e1reas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Que se garantice que la nueva zona franca va a tener m\u00e1s de 40 \u00a0 usuarios entre empresas nacionales o extranjeras.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
N\u00f3tese como, a partir de los cargos ya rese\u00f1ados, se constata que la \u00a0 actora no cuestiona (i) el par\u00e1grafo 1\u00b0, en el que se se\u00f1ala que los \u00a0 usuarios comerciales de zonas francas tendr\u00e1n la tarifa general del impuesto \u00a0 sobre la renta[88], \u00a0 ya que la acusaci\u00f3n se centra de forma espec\u00edfica en la variaci\u00f3n de ese \u00a0 tributo, en relaci\u00f3n con los usuarios operadores y usuarios industriales de \u00a0 bienes y de servicios de dichas \u00e1reas, respecto de los cuales se predicaba la \u00a0 tarifa derogada del 15%, dispuesta en el art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005[89]. De igual manera, (ii) \u00a0 tampoco formula cargo alguno contra el par\u00e1grafo 2, ya que \u2013como ella \u00a0 misma lo afirma\u2013 el problema no radica en la protecci\u00f3n de la citada tarifa del \u00a0 15% para los usuarios de zonas francas con contratos de estabilidad jur\u00eddica, \u00a0 sino que, ese mismo trato, no se extiende a quienes mediante acto administrativo \u00a0 obtuvieron la declaratoria de una de tales \u00e1reas, con anterioridad a la entrada \u00a0 en vigor de la Ley 1819 de 2016. Textualmente, en uno de los apartes de la \u00a0 demanda, afirma que: \u201cTampoco se discute el mantenimiento de la tarifa \u00a0 antigua para los anteriores usuarios que, adem\u00e1s, cuentan con contratos de \u00a0 estabilidad como una especie de seguro contra los cambios normativos.\u201d[90] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo dem\u00e1s, (iii) nada se dice respecto del par\u00e1grafo 3, en \u00a0 el que se preserva la obligaci\u00f3n de realizar los aportes parafiscales derivados \u00a0 de una vinculaci\u00f3n laboral, frente a los usuarios de zonas francas que \u00a0 suscribieron contratos de estabilidad jur\u00eddica[91]. \u00a0 Finalmente, (iv) no se observa cuestionamiento alguno en relaci\u00f3n con el \u00a0 par\u00e1grafo 4, en el que se crea un r\u00e9gimen especial tarifario para las zonas \u00a0 francas creadas en el municipio de C\u00facuta entre enero de 2017 a diciembre de \u00a0 2019, a los cuales se les aplicar\u00e1 una tarifa del 15%, siempre que (1) cuenten \u00a0 con m\u00e1s de 80 hect\u00e1reas y (2) garanticen que van a tener m\u00e1s de 40 usuarios \u00a0 entre empresas nacionales o extranjeras. Seg\u00fan informaci\u00f3n suministrada en la \u00a0 presente causa por el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, \u201c(\u2026) [a] \u00a0 la fecha no se ha declarado ninguna zona franca en el municipio de C\u00facuta bajo \u00a0 las condiciones establecidas en la Ley 1819 de 2016\u201d[92]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por virtud de lo anterior, y dado que frente a los par\u00e1grafos \u00a0en cita no se cumple con el requisito esencial de exponer las razones por las \u00a0 cuales se estiman inconstitucionales[93], \u00a0 este Tribunal concluye que, si bien la demanda permite adoptar un fallo de \u00a0 fondo, con ocasi\u00f3n de los cargos impetrados por desconocer los principios de \u00a0 irretroactividad, confianza leg\u00edtima, igualdad y equidad tributaria, ello se \u00a0 predica, espec\u00edficamente, de lo previsto en el inciso \u00a0 primero del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, que modific\u00f3 el art\u00edculo 240-1 \u00a0 del Estatuto Tributario, esto es, sobre la expresi\u00f3n: \u00a0 \u201cA partir del 1\u00b0 de enero de 2017, la tarifa del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios para las personas jur\u00eddicas que sean usuarios de zona franca \u00a0 ser\u00e1 del 20%\u201d, pues es su rigor normativo el que da lugar a reformar el \u00a0 r\u00e9gimen preexistente consagrado en el art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005, que \u00a0 conten\u00eda la tarifa del 15%. Por tal raz\u00f3n, en la parte resolutiva de esta providencia, este Tribunal se \u00a0 declarar\u00e1 inhibido para proferir un pronunciamiento de fondo respecto de los \u00a0 par\u00e1grafos 1\u00b0, 2\u00b0, 3\u00b0 y 4\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, por \u00a0 ineptitud sustantiva de la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.4. Problema jur\u00eddico y esquema de resoluci\u00f3n \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para resolver este problema jur\u00eddico, la Corte se pronunciar\u00e1 \u00a0 inicialmente sobre los principios constitucionales de irretroactividad, \u00a0 confianza leg\u00edtima, igualdad y equidad tributaria; luego de lo cual expondr\u00e1 la \u00a0 noci\u00f3n, tipolog\u00eda y caracter\u00edsticas de las zonas francas. En seguida, realizar\u00e1 \u00a0 una aproximaci\u00f3n al principio de seguridad jur\u00eddica en materia fiscal y su \u00a0 relaci\u00f3n con los contratos de estabilidad jur\u00eddica. Finalmente, una vez \u00a0 concluida la exposici\u00f3n de cada uno de estos temas, proceder\u00e1 a examinar la \u00a0 constitucionalidad de la norma legal demandada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5. De los principios de irretroactividad, confianza leg\u00edtima, \u00a0 igualdad y equidad tributaria \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.1. De acuerdo con lo dispuesto en los \u00a0 art\u00edculos 150.12 y 338 del Texto Superior[95], \u00a0 es funci\u00f3n del Congreso de la Rep\u00fablica desarrollar la pol\u00edtica tributaria del \u00a0 Estado y establecer contribuciones fiscales y parafiscales a trav\u00e9s de las \u00a0 leyes. En ejercicio de esta atribuci\u00f3n, y a partir del an\u00e1lisis de razones \u00a0 pol\u00edticas, econ\u00f3micas o simplemente de conveniencia, le corresponde al \u00a0 legislador crear los tributos, predeterminar sus elementos esenciales, definir \u00a0 las facultades tributarias que se confieren a las entidades territoriales, fijar \u00a0 los m\u00e9todos y procedimientos para su recaudo, y deferir a las autoridades \u00a0 administrativas, en caso de estimarlo conveniente, el se\u00f1alamiento de las \u00a0 tarifas de las tasas y contribuciones, previo cumplimiento de los requisitos \u00a0 previstos en la Constituci\u00f3n y la ley. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como lo ha se\u00f1alado la Corte, se trata de un poder amplio de \u00a0 configuraci\u00f3n, ya que el legislador goza de una alta dosis de discrecionalidad \u00a0 para regular la creaci\u00f3n de grav\u00e1menes, configurar sus elementos esenciales e, \u00a0 incluso, para excluir a determinados contribuyentes de cargas impositivas[96]. Sin embargo, \u00a0 la jurisprudencia tambi\u00e9n ha advertido que no se trata de una potestad absoluta \u00a0 carente de l\u00edmites, pues se somete, por una parte, al acatamiento de los \u00a0 principios razonabilidad y proporcionalidad que emanan del Texto Superior; y, \u00a0 por la otra, al deber de cimentar y desarrollar el sistema tributario con \u00a0 sujeci\u00f3n a los principios de igualdad, legalidad, certeza, justicia, equidad, \u00a0 eficiencia, irretroactividad, confianza leg\u00edtima, buena fe y progresividad \u00a0 regulados en los art\u00edculos 13, 83, 95, 338 y 363 del Texto Superior[97]. \u00a0 En este orden de ideas, en la Sentencia C-913 de 2011, este Tribunal se\u00f1al\u00f3 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cNo obstante, la \u00a0 misma jurisprudencia ha aclarado que, en todo caso, la atribuci\u00f3n para fijar el \u00a0 r\u00e9gimen legal del tributo, si bien es amplia y discrecional, no es absoluta, \u00a0 pues la misma encuentra l\u00edmites precisos en la propia Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. Ha \u00a0 precisado la Corte que los l\u00edmites impuestos al poder decisorio del Congreso en \u00a0 materia impositiva, se concretan en los siguientes aspectos: (i) inicialmente, \u00a0 frente al deber individual de contribuir a la financiaci\u00f3n de los gastos \u00a0 p\u00fablicos, pues el mismo tiene que ser desarrollado conforme a los criterios de \u00a0 justicia y equidad (CP art. 95.9); (ii) tambi\u00e9n con respecto a la construcci\u00f3n \u00a0 del sistema tributario como tal, toda vez que \u00e9ste debe estar fundando, por una \u00a0 parte, en los principios de legalidad, certeza e irretroactividad (CP art. 338), \u00a0 y por la otra, en los principios de equidad, eficiencia y progresividad (CP art. \u00a0 363); finalmente, (iii) las regulaciones tributarias deben respetar los derechos \u00a0 fundamentales, y, en ese contexto, adoptarse con un criterio de razonabilidad y \u00a0 proporcionalidad\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.2. Ahora bien, partiendo del art\u00edculo 334 de la Constituci\u00f3n[98], la Corte ha se\u00f1alado \u00a0 que el Congreso tiene la libertad pol\u00edtica para \u00a0 establecer medidas dirigidas a estimular ciertas actividades, lo que se conoce, \u00a0 por lo general, con el nombre de estrategias de fomento[99]. Su origen \u00a0 corresponde a un examen econ\u00f3mico y de conveniencia, en el que se decide dirigir \u00a0 recursos a un sector, o consagrar otro tipo de beneficios, por ejemplo, de \u00a0 car\u00e1cter tributario, con miras a impulsar un \u00e1rea de la econom\u00eda o a ella en s\u00ed \u00a0 misma, y, por esa v\u00eda, lograr la satisfacci\u00f3n de los fines del Estado, entre \u00a0 ellos, la prosperidad general, el trabajo y la vida digna. En todo caso, como \u00a0 consecuencia de la facultad gen\u00e9rica de intervenci\u00f3n en la econom\u00eda, tambi\u00e9n es \u00a0 posible que se adopten medidas en el \u00e1mbito tributario sustentadas en razones \u00a0 sociales o de igualdad real y material. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En desarrollo de lo anterior, y conforme \u00a0 al principio b\u00e1sico de autonom\u00eda legislativa en materia tributaria, se entiende \u00a0 que el Congreso se encuentra habilitado para establecer exenciones, exclusiones o para aplicar cualquier otro tipo de \u00a0 beneficio tributario, que, como ya se dijo, no solo por razones de fomento sino \u00a0 tambi\u00e9n por motivos sociales o de igualdad real o material, se puedan considerar \u00a0 necesarios. En este sentido, este Tribunal ha manifestado que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cSi el Congreso \u00a0 tiene autoridad suficiente para establecer impuestos, tasas y contribuciones, \u00a0 se\u00f1alando los hechos en que se fundamenta su obligatoriedad, las bases para su \u00a0 c\u00e1lculo, los sujetos contribuyentes, los sujetos activos y las tarifas \u00a0 aplicables, es natural que goce del poder suficiente para consagrar exenciones y \u00a0 otras modalidades [especiales] de trato a los contribuyentes, por razones de \u00a0 pol\u00edtica econ\u00f3mica o para realizar la igualdad real y efectiva\u201d[100]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este punto, cabe mencionar que, como se \u00a0 se\u00f1al\u00f3 en la Sentencia C-119 de 2018[101], \u00a0 la jurisprudencia se ha referido a los beneficios tributarios, para \u00a0 afirmar que estos entra\u00f1an una forma de anular o aminorar la carga impositiva \u00a0 para los sujetos pasivos. Por su naturaleza son medidas limitadas, taxativas, \u00a0 espec\u00edficas y personales[102], \u00a0 ya que suponen una relaci\u00f3n estrecha entre el beneficiario (sujeto pasivo) y el \u00a0 gravamen, que, al menos, en principio, no puede ser trasladado a otro sujeto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En la misma sentencia en cita, en relaci\u00f3n \u00a0 con la tipolog\u00eda de los beneficios tributarios, se indic\u00f3 que estos pueden \u00a0 manifestarse a trav\u00e9s de exclusiones o exenciones a los tributos. Estas \u00a0 categor\u00edas, aunque comparten prop\u00f3sitos similares, no pueden ser entendidas como \u00a0 iguales. En concreto, en cuanto a las exenciones, se dijo que \u00a0 tienen lugar cuando una norma exonera del pago del tributo a determinados actos \u00a0 gravados, lo que significa que la ley estipula que no se producir\u00e1n las \u00a0 consecuencias (en forma total o parcial) del hecho generador[103]. En cambio, \u00a0 en lo que respecta a las exclusiones, se explic\u00f3 que ellas se presentan \u00a0 en aquellos casos en los que no hay sujeci\u00f3n a un determinado gravamen, es \u00a0 decir, \u201ccuando los supuestos f\u00e1cticos no se adec\u00faan al hecho generador definido \u00a0 en la ley y[,] por tanto[,] no son objeto de tributaci\u00f3n\u201d[104]. En la pr\u00e1ctica, lo \u00a0 que ocurre es que no se causa o genera el impuesto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No obstante, las exenciones y exclusiones no \u00a0 son la \u00fanica forma mediante la cual el legislador puede fomentar la inversi\u00f3n e \u00a0 impulsar el crecimiento econ\u00f3mico. En efecto, en ejercicio de su libertad de \u00a0 configuraci\u00f3n puede establecer otras medidas que, adem\u00e1s de beneficiar al \u00a0 contribuyente, no dejen de lado el recaudo de recursos. Entre ellas, por \u00a0 ejemplo, el Congreso puede autorizar el pago progresivo o por etapas de un \u00a0 tributo, o incidir sobre sus supuestos cuantitativos reduciendo partidas que \u00a0 integran la base gravable o disponiendo la existencia de tarifas especiales \u2013que \u00a0 excluya la ordinaria\u2013 para el cobro de un impuesto, tasa o contribuci\u00f3n[105]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con todo, no puede asumirse que los \u00a0 beneficios que han sido concedidos para determinado grupo de contribuyentes o \u00a0 que se han otorgado en un espec\u00edfico momento hist\u00f3rico sean inmodificables o \u00a0 irreversibles por parte del propio legislador, en primer lugar, porque la \u00a0 Constituci\u00f3n no ha consagrado un derecho \u201ca recibir o conservar [beneficios \u00a0 tributarios] sino que[,] por el contrario[,] ha establecido un deber general de \u00a0 contribuir mediante el pago de tributos al financiamiento de los gastos e \u00a0 inversiones del Estado dentro de los conceptos de justicia y equidad (CP art. \u00a0 95.9)\u201d[106]; en segundo lugar, \u00a0 porque una aproximaci\u00f3n en tal sentido le impedir\u00eda al Estado adaptarse a las \u00a0 distintas coyunturas econ\u00f3micas y sociales que afecten a la colectividad; y en \u00a0 tercer lugar, porque tal postura supondr\u00eda un quebrantamiento del principio \u00a0 democr\u00e1tico, pues se impedir\u00eda, sin raz\u00f3n v\u00e1lida, la funci\u00f3n general que tiene \u00a0 el Congreso de interpretar, reformar y derogar las leyes preexistentes (CP art. \u00a0 150.1)[107]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, la decisi\u00f3n legislativa de \u00a0 cambiar o eliminar un beneficio tributario, por ejemplo, reduciendo su \u00a0 cobertura, variando los sujetos pasivos inicialmente beneficiados, modificando \u00a0 la base gravable o cambiando la tarifa del tributo, hace parte del ejercicio de \u00a0 una competencia aut\u00f3noma atribuida por la Constituci\u00f3n al legislador, lo que \u00a0 implica que cualquier examen que se haga sobre el particular debe adelantarse de \u00a0 manera flexible, en raz\u00f3n a la amplia la potestad de configuraci\u00f3n normativa en \u00a0 materia tributaria. Con todo, la atribuci\u00f3n para introducir ajustes o modificar \u00a0 el contenido de este tipo de medidas, inclusive, para suprimirlas, de ninguna \u00a0 manera debe interpretarse como una facultad absoluta, pues existen l\u00edmites \u00a0 previstos en la Constituci\u00f3n para evitar que los cambios tributarios afecten \u00a0 garant\u00edas superiores plasmadas en favor de los contribuyentes. En particular, \u00a0 esta Corporaci\u00f3n ha sostenido que al momento de evaluar la constitucionalidad de \u00a0 una norma que modifica o elimina un beneficio, debe asegurarse que la misma \u00a0 respete, al menos: (i) el principio de irretroactividad de la ley, como \u00a0 fundamento constitucional para la protecci\u00f3n de las situaciones jur\u00eddicas \u00a0 consolidadas; (ii) el principio de confianza leg\u00edtima, del cual se \u00a0 desprende la garant\u00eda o salvaguarda de las expectativas leg\u00edtimas de los \u00a0 contribuyentes; (iii) el principio de igualdad, cuyo fin consiste en \u00a0 proscribir que las leyes fijen tratamientos tributarios diferenciados \u00a0 injustificados; y (iv) el principio de equidad tributaria, que refiere a \u00a0 una visi\u00f3n macro de la tributaci\u00f3n y que apela a la justa distribuci\u00f3n de las \u00a0 cargas fiscales entre los contribuyentes, seg\u00fan criterios de generalidad, \u00a0 uniformidad y progresividad, a partir del examen horizontal o vertical del \u00a0 sistema tributario. Por tal raz\u00f3n, en seguida, se proceder\u00e1 con la \u00a0 identificaci\u00f3n del contenido de cada uno de los principios en menci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.3. Recogiendo criterios fijados \u00a0 en la jurisprudencia de la Corte debe entenderse que, en temas tributarios, no \u00a0 es dable solicitar, en general, la protecci\u00f3n de derechos adquiridos, \u201cpues (\u2026) \u00a0 nadie puede pretender que un determinado r\u00e9gimen tributario lo rija por siempre \u00a0 y para siempre, esto es, que se convierta en inmodificable\u201d[108]. A pesar de ello, en \u00a0 atenci\u00f3n al art\u00edculo 363 del Texto Superior, que proh\u00edbe la aplicaci\u00f3n \u00a0 retroactiva de las leyes tributarias[109], la Corte ha \u00a0 protegido situaciones jur\u00eddicas consolidadas, o lo que es lo mismo, lo que la \u00a0 persona ha obtenido al amparo de la vigencia de un precepto anterior, que no \u00a0 puede ser modificado por una nueva normatividad, pues \u201cla conducta del \u00a0 contribuyente se adecu\u00f3 a lo previsto en la [disposici\u00f3n] vigente para el \u00a0 per\u00edodo fiscal respectivo y de acuerdo con las exigencias all\u00ed impuestas\u201d[110]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, en lo que respecta al \u00a0 principio de irretroactividad, no cabe duda de que la Constituci\u00f3n \u00a0 establece, con toda claridad, en el citado art\u00edculo 363, que las leyes \u00a0 tributarias no pueden ser aplicadas de manera retroactiva, lo cual se \u00a0 complementa, como especie de dicho g\u00e9nero, con el art\u00edculo 338 de la Carta, en \u00a0 el que se dispone que: \u201c[l]as leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen \u00a0 contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante \u00a0 un per\u00edodo determinado, no pueden aplicarse sino partir del per\u00edodo que comience \u00a0 despu\u00e9s de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
N\u00f3tese como, ambos mandatos proscriben de \u00a0 forma categ\u00f3rica cualquier efecto hacia el pasado de las leyes impositivas, por \u00a0 una parte, prohibiendo de manera expresa la retroactividad de la ley, es decir, \u00a0 la modificaci\u00f3n de las consecuencias originadas en derecho respecto de hechos o \u00a0 situaciones que ya se encuentran consolidadas. Lo que significa: (i) que los \u00a0 efectos causados por una ley deben respetarse al momento en que se procede a su \u00a0 reforma con una nueva regulaci\u00f3n, (ii) al igual que debe ampararse su \u00a0 reclamaci\u00f3n en el futuro, cuando los supuestos que permiten el surgimiento de un \u00a0 derecho, ya se entienden incorporados al patrimonio de una persona. Y, por la \u00a0 otra, limitando la aplicaci\u00f3n inmediata en el tiempo de las normas que refieren \u00a0 a impuestos de per\u00edodo, mediante la consagraci\u00f3n de una regla constitucional, \u00a0 por virtud de la cual toda enmienda legal que se realice respecto de dicha \u00a0 categor\u00eda de impuestos, en principio, solo puede tener aplicaci\u00f3n a partir de la \u00a0 vigencia fiscal que inicie despu\u00e9s de su entrada en vigor[111]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Estas restricciones en la aplicaci\u00f3n de los \u00a0 efectos de la ley en el tiempo, desde un punto de vista teleol\u00f3gico, tienen por \u00a0 finalidad la realizaci\u00f3n del principio de seguridad jur\u00eddica, como se resalt\u00f3 \u00a0 por la Corte en la Sentencia C-430 de 2009[112], \u00a0 al se\u00f1alar que: \u201c(\u2026) [el hecho de] que la norma impositiva tenga un car\u00e1cter \u00a0 previo a la producci\u00f3n de los hechos que regula, (\u2026) [asegura] que su alcance \u00a0 pueda ser conocido por los destinatarios de la norma y por los eventuales \u00a0 realizadores de los hechos generadores, evitando de esta manera que los sujetos \u00a0 pasivos de la obligaci\u00f3n tributaria y, a\u00fan los beneficiarios del gravamen, \u00a0 puedan ser tomados por sorpresa, lo que a su turno garantiza la realizaci\u00f3n del \u00a0 principio de legalidad, a partir del cual se amparan los hechos causados y \u00a0 consolidados bajo el imperio de una norma jur\u00eddica.\u201d Por lo dem\u00e1s, permite \u00a0 programar el gasto y los medios con los que el contribuyente asume el costo \u00a0 fiscal a su cargo, permitiendo que las reglas tributarias se ajusten al mandato \u00a0 de justicia y equidad[113].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En cuanto a su alcance, el principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria, tanto en su g\u00e9nero como en su especie, no \u00a0 solo proscribe las variaciones que se puedan presentar hacia el pasado respecto \u00a0 del hecho generador, sino tambi\u00e9n frente a cualquier otro elemento de la \u00a0 obligaci\u00f3n tributaria, e incluso, como lo ha advertido este Tribunal, protege \u00a0 los beneficios fiscales que ya se encuentren consolidados. Esta \u00faltima \u00a0 consideraci\u00f3n se destaca, entre otras, en las Sentencias C-1114 de 2003[114], C-635 de 2011[115], C-083 de 2018[116] y C-235 de 2019[117]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– En el primer caso, \u00a0 esto es, en la Sentencia C-1114 de 2003[118], se protegi\u00f3 la situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada respecto de varios beneficios que tra\u00eda la ley tributaria, como \u00a0 contraprestaci\u00f3n directa y espec\u00edfica para los contribuyentes, a partir de la \u00a0 ejecuci\u00f3n de una actuaci\u00f3n concreta y determinada en el tiempo. \u00a0 Los casos amparados correspond\u00edan a: (i) una exenci\u00f3n en los impuestos de renta \u00a0 y patrimonio por cinco a\u00f1os, para empresas comunitarias que se constituyeron o \u00a0 transformaron en sociedades comerciales; (ii) una exenci\u00f3n en el impuesto de \u00a0 renta por 15 a\u00f1os, a favor de empresas generadoras de energ\u00eda que se \u00a0 establecieron para prestar dicho servicio con base en el recurso h\u00eddrico y en la \u00a0 capacidad instalada inferior a veinticinco mil kilovatios; y (iii) una exenci\u00f3n \u00a0 para los exportadores mineros que invirtieron un 5% del valor FOB de sus \u00a0 exportaciones anuales en proyectos forestales destinados a la exportaci\u00f3n, para \u00a0 los cuales se preserv\u00f3 una exclusi\u00f3n en el pago de todo impuesto, por esa \u00a0 inversi\u00f3n, por un t\u00e9rmino de 30 a\u00f1os[119].\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– En el segundo caso, esto es, en la \u00a0 Sentencia C-635 de 2011[120], \u00a0 se preserv\u00f3 la situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada respecto de un beneficio que tra\u00eda \u00a0 la ley, al excluir del impuesto de patrimonio el valor neto de las acciones \u00a0 producto de la creaci\u00f3n de sociedades por acciones simplificadas y escisiones \u00a0 tributarias, frente al cambio que se introdujo con la Ley 1430 de 2010 \u00a0 (promulgada el 29 de diciembre de ese a\u00f1o), a trav\u00e9s de la cual se dispon\u00eda que \u00a0 quienes hayan realizado dichos procesos durante el 2010, deb\u00edan sumar el \u00a0 resultado de lo obtenido, como parte de sus patrimonios l\u00edquidos al 1\u00b0 de enero \u00a0 de 2011. Para la Corte, tal obligaci\u00f3n solo pod\u00eda imponerse frente a los \u00a0 tr\u00e1mites societarios adelantados con posterioridad a la entrada en vigor de la \u00a0 ley (es decir, a partir del 29 de diciembre de 2010), pues con anterioridad el \u00a0 beneficio tributario ya estaba consolidado, por lo que profiri\u00f3 una sentencia \u00a0 condicionada, en la que excluy\u00f3 el efecto retroactivo prohibido en el \u00a0 ordenamiento constitucional[121].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– En el tercer caso, es decir, en la \u00a0 Sentencia C-083 de 2018[122], \u00a0 este Tribunal ampar\u00f3 la situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada que, con ocasi\u00f3n de una \u00a0 omisi\u00f3n legislativa relativa, hab\u00eda sido suprimida del Estatuto Tributario, \u00a0 referente a la exenci\u00f3n en el impuesto de renta por un per\u00edodo m\u00e1ximo de 10 a\u00f1os \u00a0 o hasta la ejecuci\u00f3n del proyecto, en relaci\u00f3n con la utilidad derivada para los \u00a0 contribuyentes por la enajenaci\u00f3n de predios destinados a programas de \u00a0 renovaci\u00f3n urbana y provisi\u00f3n de espacios p\u00fablicos, siempre y cuando dichos \u00a0 bienes fueran aportados a patrimonios aut\u00f3nomos creados con esa finalidad. En \u00a0 esta oportunidad, adem\u00e1s de declarar la constitucionalidad de la norma acusada \u00a0 con un fallo aditivo, por raz\u00f3n del desconocimiento del principio de \u00a0 irretroactividad[123], \u00a0 la Sala Plena realiz\u00f3 una aproximaci\u00f3n conceptual a la distinci\u00f3n que existe \u00a0 entre la situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada y la expectativa leg\u00edtima en torno a un \u00a0 beneficio tributario. Puntualmente, manifest\u00f3 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de esta conceptualizaci\u00f3n, la Corte \u00a0 identific\u00f3 que la retroactividad de la ley no solo opera porque se afectan hacia \u00a0 el pasado las condiciones del hecho generador del tributo, sino tambi\u00e9n porque \u00a0 se suprimen o niegan los beneficios tributarios ya consolidados en el patrimonio \u00a0 del contribuyente, ya sea que ellos se puedan reclamar en un \u00fanico momento o que \u00a0 su concreci\u00f3n se extienda en el tiempo y hacia el futuro. Precisamente, en otro \u00a0 de sus apartes, este Tribunal expuso que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEl entendimiento \u00a0 que es objeto de censura, y que no fue desvirtuado por ninguno de los \u00a0 intervinientes en el proceso de constitucionalidad, resulta contrario al deber \u00a0 espec\u00edfico del legislador conforme al cual se le impone respetar las situaciones \u00a0 jur\u00eddicas que se hubiesen consolidado con anterioridad a la vigencia de una \u00a0 norma que suprime o modifica una exenci\u00f3n tributaria, as\u00ed la concreci\u00f3n de la misma est\u00e9 pendiente de una condici\u00f3n que \u00a0 debe cumplirse en un plazo cierto fijado en la legislaci\u00f3n anterior. Con ello se desconocen los mandatos constitucionales de la buena fe \u00a0 y la prohibici\u00f3n de dar efectos retroactivos a las normas tributarias que \u00a0 establezcan grav\u00e1menes o limiten los beneficios existentes.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esta l\u00ednea jurisprudencial fue reiterada en \u00a0 la Sentencia C-119 de 2018[124], \u00a0 al sostener lo siguiente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[E]n temas de \u00a0 exenciones, se presenta una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada respecto de los \u00a0 periodos ya acontecidos o en el transcurso de la derogatoria de la legislaci\u00f3n, \u00a0 frente a los cuales el titular puede exigir la materializaci\u00f3n de su derecho en \u00a0 cualquier momento. De esta forma, ha se\u00f1alado este Tribunal que el legislador \u00a0 solo est\u00e1 autorizado constitucionalmente para derogar o modificar leyes \u00a0 tributarias con efectos hacia futuro, a [f]in de que sus decisiones no \u00a0 desconozcan la consolidaci\u00f3n de situaciones jur\u00eddicas contempladas en la \u00a0 legislaci\u00f3n vigente, en concreto, radicadas en cabeza de los contribuyentes y \u00a0 en relaci\u00f3n con lapsos ya corridos o en transcurso, amparados por la \u00a0 exenci\u00f3n.\u201d[125] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Un aporte que realiza esta \u00faltima \u00a0 providencia, en adici\u00f3n a lo que se se\u00f1al\u00f3 en la Sentencia C-083 de 2018, es la \u00a0 forma como se debe adelantar un juicio por violaci\u00f3n del principio de \u00a0 irretroactividad. En concreto, sobre el particular, se dijo que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[El] juicio de \u00a0 constitucionalidad de una ley tributaria acusada de violar el principio de \u00a0 irretroactividad (art. 363 C.P.), presupone que se constate la existencia de una \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada bajo el amparo del r\u00e9gimen fiscal anterior y su \u00a0 consecuente afectaci\u00f3n por la ley posterior. En la jurisprudencia de esta Corte, \u00a0 este proceso anal\u00edtico, por lo menos, implica que se verifique si la nueva ley \u00a0 tiene como consecuencia la modificaci\u00f3n de un acto, hecho o situaci\u00f3n sobre la \u00a0 cual la ley anterior ha surtido todos sus efectos. As\u00ed, por ejemplo, entre \u00a0 muchos otros supuestos, ser\u00e1 inconstitucional la ley que crea el impuesto y que \u00a0 se aplica sobre hechos generadores ocurridos antes de su vigencia, o aquella que \u00a0 proyecta sus efectos sobre periodos ya acontecidos\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– En cuarto y \u00faltimo lugar, en la Sentencia \u00a0 C-235 de 2019[126], \u00a0 este Tribunal salvaguard\u00f3 la situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, en relaci\u00f3n con una \u00a0 exenci\u00f3n en el impuesto sobre la renta por treinta a\u00f1os, creada a trav\u00e9s de la \u00a0 Ley 788 de 2002, frente a los servicios hoteleros prestados en hoteles nuevos \u00a0 que se construyan por el contribuyente o que se remodelen y\/o ampl\u00eden, en este \u00a0 \u00faltimo caso, teniendo como l\u00edmite el valor de dichas actividades en el costo \u00a0 fiscal del inmueble. Al abordar el examen del caso concreto, esta Corporaci\u00f3n \u00a0 distingui\u00f3 a (i) los sujetos pasivos que ya hab\u00edan efectuado la construcci\u00f3n de \u00a0 los hoteles o que hab\u00edan procedido a ampliarlos o remodelarlos, respecto de (ii) \u00a0 quienes no hab\u00edan acreditado dichos supuestos. En cuanto a los primeros, \u00a0 concluy\u00f3 que, en efecto, se desconoci\u00f3 su situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, pues, \u00a0 con anterioridad a la expedici\u00f3n de la nueva ley[127], ya hab\u00edan satisfecho \u00a0 los requisitos espec\u00edficos y concretos de inversi\u00f3n que se exig\u00edan para tener \u00a0 derecho a la contraprestaci\u00f3n ofrecida, la cual, al haber ingresado al peculio \u00a0 del contribuyente, ya no era susceptible de modificaci\u00f3n por el legislador. Por \u00a0 el contrario, en lo que corresponde a los segundos, advirti\u00f3 que simplemente se \u00a0 estaba en presencia de una mera expectativa, la cual no causaba derecho alguno. \u00a0 Por tal raz\u00f3n, se declar\u00f3 la exequibilidad de la norma demandada, con un \u00a0 condicionamiento dirigido a amparar las situaciones ya consolidadas[128]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Del conjunto de sentencias expuestas, es \u00a0 posible identificar varios elementos en com\u00fan, que, sobre la base de un proceso \u00a0 de verificaci\u00f3n, identificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n de los beneficios tributarios, \u00a0 permiten distinguir en qu\u00e9 casos y en cu\u00e1les no, se est\u00e1 en presencia de \u00a0 situaciones jur\u00eddicas consolidadas[129]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para el efecto, la Corte advierte que, se \u00a0 entiende que existe una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, cuando el contribuyente, \u00a0 antes de la expedici\u00f3n de la nueva ley, cumple con la totalidad de los \u00a0 requisitos particulares y concretos que se exigen para el otorgamiento de un \u00a0 beneficio tributario en el r\u00e9gimen anterior, previsto como contraprestaci\u00f3n \u00a0 directa y espec\u00edfica a su favor, por la ejecuci\u00f3n de una actuaci\u00f3n determinada \u00a0 en el tiempo, sin importar si el provecho que se confiere se sujeta a un \u00fanico o \u00a0 varios per\u00edodos fiscales, hip\u00f3tesis esta \u00faltima que impide que el legislador \u00a0 proceda a su modificaci\u00f3n o supresi\u00f3n, hasta tanto no se agote el per\u00edodo \u00a0 inicialmente establecido para hacer efectivo el beneficio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como se advierte de lo anterior, son varios \u00a0 los elementos que hacen parte de la noci\u00f3n expuesta. Primero, no se trata \u00a0 de un beneficio gen\u00e9rico que se otorgue a todos contribuyentes, sino de un \u00a0 beneficio espec\u00edfico respecto del cual deben acreditarse determinados \u00a0 requisitos. En efecto, un est\u00edmulo que no tiene un \u00a0 destinatario concreto no es susceptible de generar un derecho o una situaci\u00f3n \u00a0 particular que se incorpore en el patrimonio del contribuyente, pues tal \u00a0 escenario se limitar\u00eda al de la fijaci\u00f3n de una pol\u00edtica econ\u00f3mica, cuya \u00a0 valoraci\u00f3n, por razones sociales, de recaudo o de sostenibilidad fiscal, \u00a0 permitir\u00eda cambios o modificaciones en el tiempo, con observancia del resto de \u00a0 principios constitucionales que rigen la materia (v.gr., una exenci\u00f3n en el pago \u00a0 del IVA por la compra de pasajes a\u00e9reos)[130]. Segundo, el \u00a0 sujeto pasivo del tributo debe acreditar que, antes de la expedici\u00f3n de la nueva \u00a0 ley, cumpli\u00f3 con la totalidad de los requisitos \u00a0 particulares y concretos que se exigen para la concesi\u00f3n del beneficio conforme \u00a0 al r\u00e9gimen anterior[131], \u00a0 de no ser as\u00ed, su situaci\u00f3n ser\u00e1 la propia de quien tiene una mera expectativa[132], \u00a0 o, dado el caso, una expectativa legitima, siempre que existan razones objetivas \u00a0 que permitan suponer la durabilidad del incentivo ofrecido[133]. \u00a0Tercero, el beneficio debe otorgarse como una contraprestaci\u00f3n directa al \u00a0 contribuyente, precisamente, con ocasi\u00f3n del cumplimiento de las exigencias \u00a0 espec\u00edficas que se imponen a su cargo[134]. \u00a0Cuarto, para tener derecho al beneficio debe existir un per\u00edodo \u00a0 determinado dentro del cual puede accederse al mismo, lo que excluye la \u00a0 protecci\u00f3n de pol\u00edticas generales e impersonales que tengan una duraci\u00f3n \u00a0 indefinida en el tiempo. Y, quinto, es indiferente que el provecho se \u00a0 otorgue para un \u00fanico o varios per\u00edodos fiscales, ya que la \u00fanica diferencia \u00a0 ser\u00eda que, en este \u00faltimo caso, el beneficio debe perdurar hasta tanto no se \u00a0 agote el plazo previsto para hacerlo efectivo[135]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al contrario de lo expuesto, un beneficio \u00a0 tributario no da lugar a una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, entre otras, (i) \u00a0 cuando se trata de un incentivo gen\u00e9rico, pues all\u00ed \u2013como ya se dijo\u2013 se est\u00e1 en \u00a0 presencia de una decisi\u00f3n de pol\u00edtica fiscal y econom\u00eda del Estado, susceptible \u00a0 de cambio por el legislador, seg\u00fan los requerimientos de cada momento; (ii) \u00a0 cuando el beneficio no se sujeta a una actuaci\u00f3n determinada en el tiempo, sino \u00a0 que requiere de su acreditaci\u00f3n permanente en cada vigencia fiscal, o lo que es \u00a0 lo mismo, el est\u00edmulo se concede tan solo por un per\u00edodo y en cada uno de ellos \u00a0 debe realizarse igual comportamiento para tener derecho a su reclamaci\u00f3n (v.gr. \u00a0 lo que ocurre con los aportes a los fondos privados de pensiones o los pagos por \u00a0 medicina prepagada, para efectos de la liquidaci\u00f3n del impuesto de renta); (iii) \u00a0 cuando no se cumple, antes de la expedici\u00f3n de la nueva ley, con los requisitos \u00a0 particulares y concretos que se exigen para la concesi\u00f3n del beneficio conforme \u00a0 al r\u00e9gimen anterior (como ya se explic\u00f3, lo que se generar\u00eda son meras \u00a0 expectativas o expectativas leg\u00edtimas, seg\u00fan cada caso); y (iv) cuando el \u00a0 beneficio no depende de una contraprestaci\u00f3n directa, ni tampoco se sujeta a un \u00a0 t\u00e9rmino para poder acceder al mismo, como ocurre, entre otros casos, \u00a0(a) cuando \u00a0 simplemente se est\u00e1 en presencia de una pol\u00edtica de fomento[136];\u00a0 o (b) cuando se \u00a0 trata de un est\u00edmulo atado a la conservaci\u00f3n de una condici\u00f3n en el \u00a0 contribuyente[137]; \u00a0 o (c) cuando el mismo se otorga como consecuencia de la configuraci\u00f3n legal de \u00a0 reg\u00edmenes especiales y excepcionales, en los que el tratamiento diferencial, m\u00e1s \u00a0 que responder a un incentivo concreto, surge como expresi\u00f3n de una regulaci\u00f3n \u00a0 separada y particular, que da respuesta a la caracterizaci\u00f3n de una determinada \u00a0 instituci\u00f3n o figura jur\u00eddica (v.gr. como ocurre con el r\u00e9gimen tributario \u00a0 especial que se brinda a las fundaciones). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En conclusi\u00f3n, en virtud del principio de \u00a0 irretroactividad (CP arts. 338 y 363), el Congreso de la Rep\u00fablica solo est\u00e1 \u00a0 autorizado constitucionalmente para modificar o derogar leyes tributarias con \u00a0 efectos hacia el futuro, a fin de que sus decisiones no desconozcan situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas en virtud de la legislaci\u00f3n reformada, no solo en lo que \u00a0 corresponde al hecho generador del tributo, sino tambi\u00e9n al resto de sus \u00a0 elementos esenciales, e incluso, a los beneficios fiscales espec\u00edficos que se \u00a0 hayan otorgado, tal como se explic\u00f3 en los p\u00e1rrafos precedentes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.4. Ahora bien, \u00a0 siguiendo lo previsto en el art\u00edculo 83 de la Constituci\u00f3n, \u00a0 conforme al cual las actuaciones de los particulares y de las autoridades \u00a0 p\u00fablicas deber\u00e1n ce\u00f1irse a los postulados de la buena fe, la jurisprudencia ha \u00a0 se\u00f1alado que, como consecuencia de ese mandato, en las relaciones que se \u00a0 establecen entre estos sujetos se incorpora el valor \u00e9tico de la confianza, \u00a0 cuyo alcance, a partir de las actuaciones predecibles de las autoridades, le \u00a0 otorga a las personas la convicci\u00f3n de que determinada situaci\u00f3n se prolongar\u00e1 \u00a0 en el tiempo, que surtir\u00e1 plenamente sus efectos o que, por lo menos, no ser\u00e1 \u00a0 cambiada de forma abrupta. No se trata, como se dijo en la Sentencia C-119 de \u00a0 2018[138], \u00a0 de tener la seguridad de que los hechos ya acontecidos no pueden ser afectados, \u00a0 tal como se predica de la instituci\u00f3n de las situaciones jur\u00eddicas consolidadas, \u00a0 pues ellas, como ya se explic\u00f3, son protegidas por el principio de \u00a0 irretroactividad, sino de tener una expectativa objetiva y reforzada en que una \u00a0 determinada situaci\u00f3n de hecho o regulaci\u00f3n jur\u00eddica no ser\u00e1n reformadas de \u00a0 manera intempestiva. Este principio ha sido identificado con el nombre \u00a0 de confianza leg\u00edtima[139]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como se \u00a0 infiere de lo expuesto, es claro que este principio salvaguarda las expectativas \u00a0 fundadas en hechos concretos, \u00a0 objetivos e inequ\u00edvocos que se derivan del comportamiento que producen las \u00a0 autoridades estatales, de tal manera que no protegen las simples especulaciones, \u00a0 la existencia general y abstracta de un mandato legal, o las interpretaciones \u00a0 subjetivas que pueda derivar una persona de determinada norma jur\u00eddica. En consecuencia, solo cuando \u00a0 con su actuar se ha generado una expectativa, que, por lo dicho con \u00a0 anterioridad, pueda considerarse realmente como leg\u00edtima, el \u00a0 Estado queda sujeto a la prohibici\u00f3n de modificar de forma s\u00fabita las reglas del \u00a0 juego que regulaban sus relaciones con los particulares, sin que, por lo menos, \u00a0 les otorgue el tiempo y los medios necesarios para que ellos puedan ajustarse a \u00a0 la nueva normatividad[140]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Precisamente, \u00a0 en materia tributaria, en la Sentencia C-083 de 2018[141], la Corte se refiri\u00f3 a la \u00a0 protecci\u00f3n de esta confianza, al sostener que:\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[A]l amparo \u00a0 del principio de buena fe, previsto en el art\u00edculo 83 constitucional, la Corte \u00a0 tambi\u00e9n ha protegido las expectativas leg\u00edtimas de los contribuyentes. En \u00a0 t\u00e9rminos generales, bajo este presupuesto, se han salvaguardo \u00a0 constitucionalmente a los sujetos que, aun cuando no son titulares de un \u00a0 derecho, pues no alcanzaron a consolidar ninguna prerrogativa de conformidad con \u00a0 la legislaci\u00f3n anterior, era razonable considerar que, de no haberse presentado \u00a0 un cambio s\u00fabito en el ordenamiento jur\u00eddico, los mismos estaban pr\u00f3ximos a \u00a0 cumplir con los presupuestos para gozar del beneficio legal y, por lo mismo, su \u00a0 situaci\u00f3n merec\u00eda alg\u00fan tipo de protecci\u00f3n especial.\u201d[142] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esta \u00faltima referencia de la sentencia en \u00a0 cita resalta el hecho de que las expectativas leg\u00edtimas de quienes aspiraban a \u00a0 acceder o gozar de un beneficio tributario, como una exenci\u00f3n o una tarifa \u00a0 diferencial, tambi\u00e9n ha sido objeto de protecci\u00f3n constitucional, cuando respecto del contribuyente se acredite la existencia \u00a0 de razones objetivas para confiar en la durabilidad de una medida legislativa. En estos casos, no \u00a0 se ha amparado la estabilidad del esquema fiscal, sino, por el contrario, el \u00a0 deber del Congreso de la Rep\u00fablica, ante el cambio significativo en la \u00a0 normatividad, de proporcionarle a los afectados, como ya se dijo, el tiempo y \u00a0 los medios necesarios para adaptarse a la nueva regulaci\u00f3n[143]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A diferencia del escenario de la situaci\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica consolidada, en el que persona adquiere un estatus de protecci\u00f3n \u00a0 respecto del beneficio tributario, porque cumpli\u00f3 con la totalidad de los \u00a0 requisitos particulares y concretos que se exigen para su otorgamiento conforme \u00a0 al r\u00e9gimen anterior, de suerte que se\u00a0 salvaguardan los per\u00edodos \u00a0 transcurridos o en curso de las reformas que se adopten por el legislador, lo \u00a0 que se ampara con las expectativas leg\u00edtimas, son los lapsos que todav\u00eda no han \u00a0 comenzado a transcurrir, pero que, en virtud de la normatividad derogada, se \u00a0 desprende una expectativa objetiva y razonable de gozar de dicho beneficio \u00a0 fiscal[144]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De lo anterior se colige que, si bien el principio bajo estudio \u00a0 excluye los cambios abruptos que se adopten por el legislador en materia \u00a0 tributaria y exige, por esa raz\u00f3n, la incorporaci\u00f3n de medidas de tr\u00e1nsito que \u00a0 preserven el valor \u00e9tico de la confianza, lo cierto es que, al no existir una \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, el Congreso de la Rep\u00fablica no est\u00e1 obligado a \u00a0 conservar en el tiempo las expectativas leg\u00edtimas de los contribuyentes[145]. En este escenario, as\u00ed como dicha autoridad goza de un amplio \u00a0 margen de configuraci\u00f3n para crear, derogar o modificar las normas tributarias, \u00a0 tambi\u00e9n lo conserva para definir las medidas que ayuden al contribuyente a que \u00a0 se adapte a su nueva realidad. Por esta raz\u00f3n, entre otros, la Corte ha \u00a0 manifestado que, en ejercicio de dicha libertad, tales medios pueden consistir: \u00a0 \u201c(i) en que haya un per\u00edodo de transici\u00f3n; o (ii) en que no se establezcan \u00a0 barreras o trabas para que los afectados ajusten su [conducta] a lo prescrito \u00a0 por la nueva norma; (\u2026) (iii) [o en que] el beneficio tributario no sea derogado \u00a0 durante el lapso en que est\u00e1 corriendo el t\u00e9rmino para que los contribuyentes \u00a0 gocen de \u00e9l (\u2026)\u201d[146]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, para que exista una expectativa leg\u00edtima en relaci\u00f3n \u00a0 con un beneficio tributario, se exige, al menos, en primer lugar, que no se \u00a0 trate de un incentivo gen\u00e9rico, sino igualmente de un est\u00edmulo espec\u00edfico, \u00a0 respecto del cual se demanda una conducta concreta y directa por parte del \u00a0 contribuyente. En efecto, las medidas generales y abstractas, que pueden ser \u00a0 satisfechas por todo sujeto pasivo, responden a pol\u00edticas econ\u00f3micas y fiscales \u00a0 variables, propias de las simples expectativas. En segundo lugar, para acceder a \u00a0 dicho beneficio, se requiere que el contribuyente haya realizado actos de \u00a0 ejecuci\u00f3n a su cargo, de lo contrario no existir\u00eda un inter\u00e9s real y objetivo \u00a0 que proteger. Y, en tercer lugar, como supuesto indispensable, se necesita que, \u00a0 previo a la entrada en vigencia de la nueva ley, el contribuyente no haya \u00a0 satisfecho todas las condiciones contempladas en la normatividad derogada para \u00a0 ser titular del incentivo[147]. En este escenario, \u00fanicamente la \u00a0 evidencia de razones objetivas, son las que justifican amparar la \u00a0 confianza que exist\u00eda en que el r\u00e9gimen se mantendr\u00eda vigente y por un per\u00edodo \u00a0 determinado de tiempo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tales razones se presentan, como lo ha indicado la Corte, cuando la \u00a0 norma que consagra el beneficio, por ejemplo, \u201c(i) ha estado vigente por un (\u2026) \u00a0 largo per\u00edodo; (ii) no ha estado sujeta a modificaciones ni ha propuestas \u00a0 s\u00f3lidas de reforma; (iii) su existencia es obligatoria, [o lo que es lo mismo], \u00a0 no es discrecional para las autoridades responsables suprimir el beneficio; y \u00a0 (\u2026) (iv) ha generado efectos previsibles significativos, es decir, ha conducido \u00a0 a que los particulares acomoden de buena fe sus comportamientos a lo que ella \u00a0 prescribe\u201d[148]. Adem\u00e1s, \u00a0 como se se\u00f1al\u00f3 en la Sentencia C-007 de 2002[149] y se \u00a0 reiter\u00f3 recientemente en la Sentencia C-119 de 2018[150], \u00a0 en trat\u00e1ndose de beneficios tributarios, el mismo debe tener un elemento de \u00a0 certidumbre vinculado con un per\u00edodo fijo de duraci\u00f3n, pues su inexistencia no \u00a0 permite generar la confianza en la estabilidad de una regulaci\u00f3n, al entender \u00a0 que las normas tributarias no son est\u00e1ticas, ni intemporales, ni irreformables. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[E]n la Sentencia C-007 de 2002, esta [Corporaci\u00f3n] se \u00a0 pronunci\u00f3 sobre la constitucionalidad del art\u00edculo 58 de la Ley 633 de 2000, que \u00a0 excluy\u00f3 las rentas provenientes del ejercicio de profesiones liberales de la \u00a0 exenci\u00f3n otorgada a favor de las empresas asociativas de trabajo. La demanda \u00a0 planteaba la violaci\u00f3n de varios preceptos constitucionales, entre ellos, el \u00a0 art\u00edculo 83 Superior, al considerar que la norma acusada hab\u00eda modificado las \u00a0 condiciones normativas bajo las cuales los interesados en realizar inversiones \u00a0 en empresas asociativas, adoptaron tal decisi\u00f3n confiando en la estabilidad del \u00a0 r\u00e9gimen tributario y, en especial, la de la exenci\u00f3n. La Corte declar\u00f3 la \u00a0 exequibilidad de la norma demandada, entre otras razones, por considerar que \u00a0 esta no era contraria al principio de confianza leg\u00edtima, porque la exenci\u00f3n \u00a0 sobre la que versaba no reun\u00eda las condiciones objetivas para que pudiera \u00a0 confiarse leg\u00edtimamente, de buena fe, en su estabilidad. Este Tribunal arrib\u00f3 a \u00a0 esta conclusi\u00f3n a partir de las razones que se exponen a continuaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En primer lugar, la exenci\u00f3n fue prevista desde su \u00a0 origen a t\u00e9rmino indefinido, lo que quer\u00eda decir que \u201cno exist\u00eda un periodo \u00a0 determinado para gozar del beneficio que pudiera suscitar la expectativa \u00a0 leg\u00edtima de que en ese lapso este ser\u00eda mantenido por el legislador\u201d. En ese \u00a0 sentido, se\u00f1al\u00f3 que, \u201ccuando consagra un t\u00e9rmino fijo, el legislador \u00a0 introduce un elemento de certidumbre respecto de la durabilidad de la exenci\u00f3n \u00a0 porque estimula a los agentes econ\u00f3micos a que planifiquen sus decisiones en \u00a0 funci\u00f3n del per\u00edodo durante el cual van a poder gozar de los beneficios que se \u00a0 derivan de la exenci\u00f3n \u2013lo cual no implica, que el Congreso no pueda en \u00a0 ning\u00fan caso modificar las normas que conceden exenciones durante un t\u00e9rmino \u00a0 cierto y expl\u00edcito\u201d. (Subrayado fuera del original). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Y, en segundo lugar, la Corte advirti\u00f3 que, a pesar de \u00a0 que el periodo de vigencia de la exenci\u00f3n no hab\u00eda sido breve, la norma legal \u00a0 demandada ya hab\u00eda sido sujeta a modificaciones. Con base en ello, concluy\u00f3 que \u00a0\u201cno tiene el Congreso la obligaci\u00f3n de mantener la exenci\u00f3n inalterada ni de \u00a0 establecer un r\u00e9gimen de transici\u00f3n para que la nueva modificaci\u00f3n, es decir, la \u00a0 ahora demandada, pueda entrar plenamente en vigor sin que se viole la \u00a0 Constituci\u00f3n\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en lo anterior, cabe concluir que, \u00a0 el principio de confianza leg\u00edtima no implica que el legislador tenga prohibido \u00a0 reformar o cambiar las leyes tributarias que conceden exenciones y similares, su \u00a0 prop\u00f3sito es el de excluir las modificaciones de las reglas de juego que pueden \u00a0 llegar al extremo de establecer un tratamiento arbitrario, que se desampare a \u00a0 las personas que adecuaron su comportamiento al marco jur\u00eddico vigente, mediante \u00a0 actos de ejecuci\u00f3n motivados por un est\u00edmulo espec\u00edfico. La confianza leg\u00edtima \u00a0 surge entonces como un medio a trav\u00e9s del cual se concilia la tensi\u00f3n que surge \u00a0 entre, por un lado, el inter\u00e9s general que acompa\u00f1a la imposici\u00f3n de tributos y, \u00a0 por el otro, las expectativas leg\u00edtimas de los contribuyentes que se fundan en \u00a0 razones objetivas. De sostener lo contrario, con el fin de mantener en el tiempo \u00a0 cualquier de tipo de inter\u00e9s tributario, conducir\u00eda a un actuar contrario a la \u00a0 Constituci\u00f3n, pues se vaciar\u00eda de contenido las cl\u00e1usulas que le confieren al \u00a0 \u00f3rgano legislativo una amplia potestad para regular la pol\u00edtica fiscal, \u00a0 petrificando el ordenamiento jur\u00eddico, en desmedro del bienestar colectivo[151]. En efecto, tal y como lo ha reiterado la \u00a0 jurisprudencia de la Corte, \u201c[e]l principio de confianza leg\u00edtima, no \u00a0 supone la imposibilidad de modificaci\u00f3n de las disposiciones tributarias, pues \u00a0 la persona no goza en principio de una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, sino de \u00a0 una expectativa modificable.\u201d[152]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.5. En lo que respecta a la igualdad, \u00a0 cabe mencionar que el citado mandato tiene un triple rol en el \u00a0 ordenamiento constitucional: (i) el de valor, (ii) el de principio y (iii) el de \u00a0 derecho[153]. \u00a0 En tanto valor, la igualdad es una norma que fija fines o prop\u00f3sitos, cuya \u00a0 realizaci\u00f3n es exigible a todas las autoridades p\u00fablicas y en especial al \u00a0 legislador, en el desarrollo de su labor de concreci\u00f3n de los textos \u00a0 constitucionales. En su rol de principio, se ha considerado que dicha \u00a0 garant\u00eda opera como un mandato de optimizaci\u00f3n que dispone un deber ser \u00a0 espec\u00edfico, que admite su incorporaci\u00f3n en reglas concretas \u00a0 derivadas del ejercicio de la funci\u00f3n legislativa o que habilita su uso \u00a0 como herramienta general en la resoluci\u00f3n de controversias sometidas a la \u00a0 decisi\u00f3n de los jueces. Finalmente, en tanto derecho, se manifiesta en una \u00a0 facultad subjetiva que impone deberes de abstenci\u00f3n \u00a0 \u2013como la prohibici\u00f3n de discriminaci\u00f3n\u2013, al \u00a0 mismo tiempo que exige obligaciones puntuales de acci\u00f3n, como ocurre con la \u00a0 consagraci\u00f3n de tratos favorables para grupos puestos en situaci\u00f3n de debilidad \u00a0 manifiesta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, como lo ha resaltado este Tribunal, la igualdad \u00a0 carece de un contenido material espec\u00edfico, esto significa que \u201ca diferencia de \u00a0 otros principios constitucionales (\u2026) no protege ning\u00fan \u00e1mbito concreto de la \u00a0 esfera de la actividad humana, sino que puede ser alegado ante cualquier trato \u00a0 diferenciado injustificado\u201d[154]. \u00a0 De ah\u00ed surge uno de los principales atributos que la identifica como lo es su \u00a0 car\u00e1cter relacional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En todo caso, vista la igualdad como principio, su \u00a0 contenido puede aplicarse a m\u00faltiples \u00e1mbitos del quehacer humano, y no solo a \u00a0 uno o alguno de ellos. Esta circunstancia, en lo que \u00a0 corresponde a la igualdad de trato, comporta el surgimiento de dos mandatos \u00a0 espec\u00edficos cuyo origen responde al deber ser que le es inherente, esto es, (i) \u00a0el de dar un mismo trato a supuestos de hecho equivalentes, \u00a0 siempre que no haya razones suficientes para darles un trato diferente; y \u00a0 (ii) el de dar un trato desigual a supuestos de hecho distintos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Los antedichos mandatos, conforme al grado \u00a0 de semejanza o de identidad, se pueden precisar en cuatro reglas: (a) la de dar \u00a0 el mismo trato a situaciones de hecho id\u00e9nticas; (b) la de dar un trato \u00a0 diferente a situaciones de hecho que no tienen ning\u00fan elemento en com\u00fan; (c) la \u00a0 de dar un trato paritario o semejante a situaciones de hecho que presenten \u00a0 similitudes y diferencias, cuando las primeras sean m\u00e1s relevantes que las \u00a0 segundas; y (d) la de dar un trato diferente a situaciones de hecho que \u00a0 presenten similitudes y diferencias, cuando las segundas sean m\u00e1s relevantes que \u00a0 las primeras[155]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En todo caso, en atenci\u00f3n a su car\u00e1cter \u00a0 relacional, el an\u00e1lisis que surge de la invocaci\u00f3n del principio de igualdad \u00a0 origina un juicio tripartito, ya que involucra el examen del precepto legal \u00a0 demandado, la revisi\u00f3n del supuesto o r\u00e9gimen jur\u00eddico respecto del cual se \u00a0 alega el trato diferenciado injustificado, y la consideraci\u00f3n o examen sobre la \u00a0 vulneraci\u00f3n o no de dicho mandato. Por ello, ante la dificultad que surge de \u00a0 este esquema de valoraci\u00f3n, la Corte suele emplear herramientas metodol\u00f3gicas \u00a0 como el juicio integrado de igualdad[156]. \u00a0Este se compone de dos etapas de an\u00e1lisis. En la primera, se fija el criterio de \u00a0 comparaci\u00f3n o tertium comparationis, es decir, se precisa si los \u00a0 supuestos de hecho son susceptibles de compararse y si se confrontan sujetos o \u00a0 situaciones de la misma naturaleza. En esta parte, \u00a0 asimismo, se define si en el plano f\u00e1ctico y en el plano jur\u00eddico existe un \u00a0 trato desigual entre iguales o igual entre desiguales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Una vez establecida la diferencia de trato \u00a0 entre situaciones o personas que resulten comparables, se procede, como segunda \u00a0 parte de este juicio, a determinar si dicha diferencia est\u00e1 constitucionalmente \u00a0 justificada, esto es, si los supuestos objeto de an\u00e1lisis ameritan un trato \u00a0 diferente a partir de los mandatos consagrados en la Constituci\u00f3n. Este examen \u00a0 consiste en valorar los motivos y razones que fueron expresados para sustentar \u00a0 la medida estudiada y para obtener la finalidad pretendida. Para tal efecto y \u00a0 como metodolog\u00eda se analizan tres aspectos: (1) el fin buscado por la medida, \u00a0 (2) el medio empleado y (3) la relaci\u00f3n entre el medio y el fin. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En atenci\u00f3n a la amplia potestad de configuraci\u00f3n normativa \u00a0 de que goza el legislador en materia tributaria, el juicio de igualdad suele \u00a0 realizarse a partir del nivel leve de intensidad, el cual supone establecer la legitimidad del fin y del medio, debiendo ser este \u00a0 \u00faltimo adecuado para lograr el primero, esto es, verificar si dichos fin y medio \u00a0 no est\u00e1n constitucionalmente prohibidos y si el segundo es id\u00f3neo para conseguir \u00a0 el primero[157]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo que refiere a los beneficios \u00a0 tributarios, conforme se dispuso en la Sentencia C-1021 de 2012[158], en respuesta al \u00a0 principio b\u00e1sico de autonom\u00eda del legislador en esta materia, el an\u00e1lisis \u00a0 referente al desconocimiento del principio de igualdad debe adelantarse, \u00a0 igualmente, a trav\u00e9s de un juicio de intensidad leve. Sin embargo, se debe \u00a0 acudir al test intermedio, cuando se advierte la existencia de un \u201cindicio de \u00a0 inequidad o arbitrariedad\u201d, como lo precis\u00f3 la Corte en la Sentencia C-183 \u00a0 de 1998[159], \u00a0 al sostener que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLa intensidad \u00a0 del control de constitucionalidad al cual se sujeta el poder tributario, no \u00a0 quiere decir que \u00e9ste carezca de l\u00edmites y que, en ocasiones, aqu\u00e9l pueda \u00a0 revestir mayor severidad. Si a prop\u00f3sito de las leyes tributarias siempre se \u00a0 estudiasen sus distinciones y clasificaciones \u00fanicamente a la luz de una \u00a0 finalidad permitida, es evidente que s\u00f3lo excepcionalmente se podr\u00eda decretar su \u00a0 inexequibilidad, pues la finalidad del recaudo se inscribe dentro de los \u00a0 designios leg\u00edtimos que la Constituci\u00f3n expresamente reconoce. La Corte, como \u00a0 guardiana de la estricta sujeci\u00f3n del poder tributario a los mandatos \u00a0 constitucionales debe asegurarse que el sistema tributario, en su conjunto y en \u00a0 las leyes que lo integran, se informe en los principios de justicia y equidad, \u00a0 los cuales se concretan en las reglas y f\u00f3rmulas de reparto de la carga \u00a0 tributaria y en la adecuada distribuci\u00f3n del gasto p\u00fablico. Por consiguiente, \u00a0 la intensidad del control de constitucionalidad en esta materia no puede \u00a0 captarse siempre bajo una expresi\u00f3n \u00fanica, ya que su mayor o menor severidad \u00a0 depender\u00e1 en \u00faltimas del grado de equidad de las disposiciones fiscales. \u00a0 En este orden de ideas, si del an\u00e1lisis preliminar de una ley tributaria surge \u00a0 un indicio de inequidad o arbitrariedad, derivado de un reparto desigual \u00a0 de la carga tributaria, el examen de constitucionalidad no podr\u00e1 ser d\u00e9bil\u201d. \u00a0 (Resaltado fuera de texto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En dichos casos, conforme se expuso en la \u00a0 misma Sentencia C-1021 de 2012 y se mencion\u00f3 con anterioridad, le corresponde a \u00a0 la Sala Plena de la Corte evaluar: (i) si el fin buscado con el tratamiento \u00a0 diferencial no s\u00f3lo es leg\u00edtimo sino importante; y (ii) si el medio empleado es \u00a0 adecuado y efectivamente conducente para alcanzar dicho fin[160]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.5.6. Finalmente, en cuanto al principio \u00a0 de equidad, la Corte ha advertido que su consagraci\u00f3n como pilar del sistema \u00a0 tributario se encuentra en los art\u00edculos 95 y 363 del Texto Superior[161]. Este principio, a\u00fan \u00a0 cuando se relaciona con el mandato de igualdad, tiene una formulaci\u00f3n aut\u00f3noma \u00a0 que se vincula con la justa distribuci\u00f3n en la imposici\u00f3n de las cargas fiscales \u00a0 a los contribuyentes, seg\u00fan criterios de generalidad, uniformidad y \u00a0 progresividad, a partir del examen horizontal o vertical del sistema tributario[162]. \u00a0 Sobre el particular, en la Sentencia C-734 de 2002[163], se dijo lo \u00a0 siguiente: \u201cLa equidad (\u2026) es un criterio con base en el cual \u00a0 se pondera la distribuci\u00f3n de las cargas y de los beneficios o la imposici\u00f3n de \u00a0 grav\u00e1menes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o \u00a0 beneficios exagerados. Una carga es excesiva o un beneficio es exagerado cuando \u00a0 no consulta la capacidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos en raz\u00f3n a la \u00a0 naturaleza y fines del impuesto en cuesti\u00f3n\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En lo que se ata\u00f1e a su alcance y siguiendo \u00a0 lo expuesto previamente, en la jurisprudencia se ha reconocido una doble \u00a0 dimensi\u00f3n de este principio, por una parte, la equidad horizontal, \u00a0 que refiere a que los contribuyentes que se encuentran en una misma situaci\u00f3n \u00a0 f\u00e1ctica deben contribuir de forma an\u00e1loga o equivalente, de suerte que el \u00a0 principio en comento se expresa por la v\u00eda de la generalidad y uniformidad en el \u00a0 tratamiento tributario, cercano al principio de igualdad; y por la otra, la \u00a0 equidad vertical, que exige una mayor carga contributiva sobre aquellas \u00a0 personas que tienen m\u00e1s capacidad econ\u00f3mica, circunstancia en la que este \u00a0 principio se relaciona de forma estrecha con el mandato de progresividad y el \u00a0 principio de justicia tributaria[164]. \u00a0 En palabras de la doctrina: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[U]n sistema \u00a0 observar\u00e1 el principio de equidad horizontal cuando las personas con un \u00a0 mismo nivel de bienestar, antes de impuestos, son tratadas de id\u00e9ntica manera \u00a0 por el sistema tributario y quedan con igual nivel de bienestar despu\u00e9s de pagar \u00a0 sus contribuciones. En este caso se habla de impuestos proporcionales. Por el \u00a0 contrario, los sistemas que respetan el principio de equidad vertical, \u00a0 llamados tambi\u00e9n progresivos, establecen pautas para dar un tratamiento \u00a0 diferencial a situaciones diferentes, de manera que a mayor bienestar mayor \u00a0 cuota de impuesto y viceversa\u201d[165]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En id\u00e9ntico sentido, en la Sentencia C-129 \u00a0 de 2018[166], \u00a0 esta Corporaci\u00f3n expuso que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEl componente \u00a0 horizontal \u00a0de la equidad tributaria es eminentemente relacional y se funda en la \u00a0 comparaci\u00f3n entre capacidades econ\u00f3micas de los sujetos pasivos del tributo. En \u00a0 cambio, el componente vertical guarda identidad de prop\u00f3sitos con el \u00a0 principio de\u00a0progresividad\u00a0tributaria, el cual se predica no de los \u00a0 contribuyentes individualmente considerados, sino del sistema impositivo en su \u00a0 conjunto[167].\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por esta raz\u00f3n, en la Sentencia C-1107 de \u00a0 2001[168], \u00a0 se dijo que mientras el derecho a la igualdad corresponde a un criterio \u00a0 universal de protecci\u00f3n[169], \u00a0 el principio de equidad adquiere una especial relevancia en el \u00e1mbito \u00a0 tributario, pues, a partir de una visi\u00f3n macro y general del esquema fiscal, \u00a0 examina la justa distribuci\u00f3n en la imposici\u00f3n de las cargas a los \u00a0 contribuyentes, radio de acci\u00f3n en el que opera como l\u00edmite al ejercicio de la \u00a0 libertad de configuraci\u00f3n normativa del legislador. Por ello, la Corte ha \u00a0 considerado que la equidad se predica y debe ser valorada del sistema tributario \u00a0 en su conjunto, y no de un impuesto en espec\u00edfico. En este sentido, en la \u00a0 Sentencia C-776 de 2003[170], \u00a0 se se\u00f1al\u00f3 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEsta Corporaci\u00f3n \u00a0 tambi\u00e9n ha sostenido que, en t\u00e9rminos generales, los principios consagrados en \u00a0 el art\u00edculo 363 de la Constituci\u00f3n \u2018se predican del sistema tributario en su \u00a0 conjunto, y no de un impuesto en espec\u00edfico\u2019[171], \u00a0 lo cual puede implicar \u2018ciertos sacrificios en t\u00e9rminos de equidad tributaria \u00a0 concreta\u2019[172]. \u00a0 \/\/ (\u2026) Estos principios constituyen los par\u00e1metros para determinar la \u00a0 legitimidad del sistema tributario y, como ha tenido oportunidad de precisarlo \u00a0 esta Corporaci\u00f3n, [y se insiste en ello,] se predican del sistema en su \u00a0 conjunto\u201d[173]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, dada la comparaci\u00f3n que existe entre contribuyentes, el \u00a0 examen respecto de si se presenta o no una vulneraci\u00f3n del principio de equidad \u00a0 suele auxiliarse en el test de razonabilidad o de proporcionalidad, como se \u00a0 expuso en la Sentencia C-129 de 2018[174]. \u00a0 No obstante, como paso previo para que ello ocurra y teniendo en cuenta lo \u00a0 se\u00f1alado en esta providencia, es necesario que se acredite que los sujetos \u00a0 pasivos invocados admiten comparaci\u00f3n (equidad horizontal) o que se omite \u00a0 valorar su capacidad de pago (equidad vertical); siempre que el an\u00e1lisis \u00a0 que se haga se realice sobre la base de la exposici\u00f3n del sistema tributario en \u00a0 su conjunto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con fundamento en lo expuesto y antes de proceder con el examen de la \u00a0 norma demandada, es preciso analizar, como se indic\u00f3 al momento de definir el \u00a0 esquema de resoluci\u00f3n, los aspectos m\u00e1s importantes del r\u00e9gimen de zonas \u00a0 francas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6. De la noci\u00f3n, tipolog\u00eda y caracter\u00edsticas de las zonas francas \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.1. Las zonas francas se encuentran definidas en el art\u00edculo 1\u00b0 de \u00a0 la Ley 1004 de 2005, como las \u00e1reas geogr\u00e1ficas delimitadas en el territorio \u00a0 nacional, en donde se desarrollan actividades industriales de bienes y de \u00a0 servicios, o actividades comerciales, bajo una normatividad especial en materia \u00a0 tributaria, aduanera y de comercio exterior[175]. \u00a0 Sus fines se concretan (i) en servir de medio para la creaci\u00f3n de empleo y para \u00a0 la captaci\u00f3n de nuevas inversiones de capital; (ii) en promover el desarrollo de \u00a0 procesos industriales altamente productivos y competitivos; (iii) en estimular \u00a0 la generaci\u00f3n de econom\u00edas de escala; (iv) en activar la competitividad de las \u00a0 regiones; y (v) en ser un instrumento para simplificar los procedimientos de \u00a0 comercio de bienes y servicios, y facilitar su venta[176]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las zonas francas se integran por distintos tipos de usuarios y \u00a0 responden a una triple categor\u00eda de modalidades. En cuanto al primer punto, se \u00a0 observa en la ley la existencia de cuatro tipos de usuarios, siempre que se \u00a0 trate de zonas francas permanentes o permanentes especiales: (1) el usuario \u00a0 operador, que ata\u00f1e a la persona jur\u00eddica autorizada para dirigir, \u00a0 administrar, supervisar o desarrollar una o varias zonas francas, as\u00ed como para \u00a0 calificar a sus usuarios[177]; \u00a0 (2) el usuario industrial de bienes, que corresponde a la persona \u00a0 jur\u00eddica instalada exclusivamente en una o varias zonas francas, autorizada para \u00a0 producir, transformar o ensamblar bienes, a trav\u00e9s del procesamiento de materias \u00a0 primas o de productos semielaborados; (3) el usuario industrial de servicios, \u00a0 que comprende a la persona jur\u00eddica autorizada para desarrollar, de forma \u00a0 exclusiva, en una o varias zonas francas, actividades de log\u00edstica, transporte, \u00a0 telecomunicaciones, envase, empaque, turismo, asistencia m\u00e9dica y de salud, \u00a0 reparaci\u00f3n, soporte de maquinaria, auditor\u00eda, administraci\u00f3n, corretaje, etc.; \u00a0 y, (4) el usuario comercial, que refiere a la persona jur\u00eddica autorizada \u00a0 para desarrollar actividades de mercadeo, comercializaci\u00f3n, almacenamiento o \u00a0 conservaci\u00f3n de bienes, en una o varias zonas francas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, en trat\u00e1ndose de zonas francas transitorias, los \u00a0 usuarios se clasifican en dos: (1) el usuario administrador y (2) el \u00a0 usuario expositor. Al primero le asiste, como persona jur\u00eddica, \u00a0 administrar y organizar un evento de car\u00e1cter nacional o internacional; mientras \u00a0 que, al segundo, le corresponde el papel de asistir o participar en el certamen \u00a0 mediante la presentaci\u00f3n de una exposici\u00f3n a su cargo[178].\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.2. Como se advierte de lo expuesto, y en cuanto al segundo punto, \u00a0 las tres modalidades de zonas francas son: (a) las zonas francas permanentes; \u00a0 (b) las zonas francas permanentes especiales y (c) las zonas francas \u00a0 transitorias. En general, las zonas francas permanentes son aquellas en \u00a0 cuya \u00e1rea se instalan m\u00faltiples usuarios industriales o comerciales, previa \u00a0 calificaci\u00f3n del usuario operador, las cuales gozan de un tratamiento especial \u00a0 de car\u00e1cter tributario, aduanero y de comercio exterior. Por su parte, las \u00a0 zonas francas permanentes especiales se concretan en el \u00e1rea designada para \u00a0 un \u00fanico usuario industrial, en las que se otorgan iguales beneficios \u00a0 tributarios, aduaneros y de comercio exterior. Finalmente, las zonas francas \u00a0 transitorias se designan como el \u00e1rea en donde se celebran ferias, \u00a0 exposiciones, congresos y seminarios de car\u00e1cter nacional o internacional, que \u00a0 revistan importancia para la econom\u00eda y\/o el comercio internacional, y que gozan \u00a0 de un trato especial en las mismas materias ya rese\u00f1adas[179]. La vigencia de esta \u00a0 \u00faltima modalidad es limitada en el tiempo, pues se prev\u00e9 que su plazo \u201c(\u2026) \u00a0 incluir\u00e1 la duraci\u00f3n del evento, un per\u00edodo previo hasta de tres (3) meses y uno \u00a0 posterior hasta de seis (6) meses, prorrogable este \u00faltimo por una sola vez y \u00a0 hasta por el mismo t\u00e9rmino\u201d[180]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.3. En l\u00ednea con lo anterior, cabe destacar que el r\u00e9gimen de \u00a0 zonas francas en Colombia se estableci\u00f3 en 1958 con la creaci\u00f3n de la Zona \u00a0 Franca Industrial y Comercial de Barranquilla. Luego, en los a\u00f1os 70\u2019s, entraron \u00a0 en funcionamiento las Zonas Francas de Buenaventura, Cartagena, C\u00facuta, \u00a0 Palmaseca y Santa Marta. Con la Ley 109 de 1985, estas zonas se definieron como \u00a0 establecimientos p\u00fablicos del orden nacional encargados de fomentar el comercio \u00a0 exterior, estimular la generaci\u00f3n de empleo y de divisas, y promover el \u00a0 desarrollo regional. En 1991 se inici\u00f3 su privatizaci\u00f3n y se crearon nuevas \u00a0 zonas francas en Bogot\u00e1, Rionegro, Palmira y La Tebaida. Un punto importante fue \u00a0 la expedici\u00f3n del Decreto 2233 de 1996, pues en \u00e9l se les otorg\u00f3 el estatus de \u00a0 extraterritorialidad, lo que signific\u00f3 la exoneraci\u00f3n de impuestos a las \u00a0 importaciones[181]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Todo el proceso en menci\u00f3n se consolid\u00f3 con la expedici\u00f3n de la Ley \u00a0 1004 de 2005, r\u00e9gimen vigente en materia de zonas francas, en el cual, como ya \u00a0 se dijo, se las defini\u00f3 con un espacio territorial, para el desarrollo de \u00a0 actividades industriales de bienes y de servicios, o actividades comerciales, \u00a0 sometidas a un r\u00e9gimen especial de car\u00e1cter tributario, aduanero y de comercio \u00a0 exterior. En el art\u00edculo 4 de la ley en cita, se autoriz\u00f3 al Gobierno Nacional \u00a0 para reglamentar \u201clo relativo a la autorizaci\u00f3n y funcionamiento de zonas \u00a0 francas permanentes o transitorias\u201d, atribuci\u00f3n que se ha venido ejerciendo \u00a0 en varios momentos y que, desde una perspectiva general, permite su \u00a0 clasificaci\u00f3n en dos grandes compilaciones regulatorias. En primer lugar, el \u00a0 r\u00e9gimen anterior, el cual se integra por los Decretos 383 y 4051 de 2007, \u00a0 que modificaron el Decreto 2685 de 1999, y con la Resoluci\u00f3n 4240 de 2000 de la \u00a0 DIAN. Y, el r\u00e9gimen vigente, en el cual se incluye b\u00e1sicamente el Decreto \u00a0 2147 de 2016, \u201cPor el cual se modifica el r\u00e9gimen de zonas francas y se \u00a0 dictan otras disposiciones\u201d[182].\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para efectos de la presente sentencia y dado que se alega la \u00a0 existencia de situaciones jur\u00eddicas consolidadas conforme al r\u00e9gimen de \u00a0 declaraci\u00f3n de las zonas francas, el estudio que a continuaci\u00f3n se adelantar\u00e1 \u00a0 por la Sala Plena se centrar\u00e1 en el r\u00e9gimen anterior, con remisiones a los temas \u00a0 que se mantienen igual, o que se ajustaron en el r\u00e9gimen vigente. Los puntos por \u00a0 desarrollar ser\u00e1n la regla de exclusividad, las caracter\u00edsticas de las zonas \u00a0 francas, los supuestos para su declaratoria, el contenido del acto \u00a0 administrativo que autoriza su funcionamiento, las causales de p\u00e9rdida de dicho \u00a0 estatus, la revisi\u00f3n de lo acordado, el trato especial que otorga, el plazo de \u00a0 duraci\u00f3n y algunos aspectos estad\u00edsticos actuales sobre su composici\u00f3n.\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.4. El primer elemento por destacar de las zonas francas, en lo \u00a0 que ata\u00f1e a los usuarios, es la regla de exclusividad, por virtud de la \u00a0 cual estos deben instalarse dentro del \u00e1rea geogr\u00e1fica que fue delimitada, \u00a0 exigiendo, en principio, que las actividades industriales sean desarrollas all\u00ed, \u00a0 lo que no ocurre con las actividades comerciales que, adem\u00e1s de dicha \u00e1rea, \u00a0 pueden llevarse a cabo en el Territorio Aduanero Nacional. Esta regla, como se \u00a0 observa, fija el tipo de acciones que se pueden desempe\u00f1ar, los espacios \u00a0 geogr\u00e1ficos habilitados para el efecto y las limitaciones que surgen, seg\u00fan la \u00a0 modalidad de zona franca que se haya aprobado. Al respecto, en el r\u00e9gimen \u00a0 anterior, el art\u00edculo 17 del Decreto 4051 de 2007 dispon\u00eda que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 17. \u00a0Modificase el art\u00edculo 393-22 del Decreto 2685 de 1999, adicionado por el \u00a0 art\u00edculo 1\u00b0 del Decreto 383 de 2007, el cual quedar\u00e1 as\u00ed: Art\u00edculo 393-22. Exclusividad. Las \u00a0 personas jur\u00eddicas que soliciten la calificaci\u00f3n como Usuario Industrial de \u00a0 Bienes y Usuario Industrial de Servicios, deber\u00e1n estar instalados \u00a0 exclusivamente en las \u00e1reas declaradas como Zona Franca y podr\u00e1n ostentar \u00a0 simult\u00e1neamente las dos calidades. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El servicio ofrecido por el Usuario Industrial de Servicios deber\u00e1 \u00a0 ser prestado exclusivamente dentro o desde el \u00e1rea declarada como Zona Franca \u00a0 siempre y cuando no exista desplazamiento f\u00edsico fuera de la Zona Franca \u00a0 Permanente de quien presta el servicio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La persona jur\u00eddica que solicite la calificaci\u00f3n como Usuario \u00a0 Comercial no podr\u00e1 ostentar simult\u00e1neamente otra calificaci\u00f3n[,] pero el \u00a0 desarrollo de su objeto social no est\u00e1 circunscrito al \u00e1rea declarada como Zona \u00a0 Franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La persona jur\u00eddica autorizada como Usuario Operador no podr\u00e1 \u00a0 ostentar simult\u00e1neamente otra calificaci\u00f3n ni podr\u00e1 tener ninguna vinculaci\u00f3n \u00a0 econ\u00f3mica o societaria con los dem\u00e1s usuarios de la Zona Franca[,] en los \u00a0 t\u00e9rminos se\u00f1alados en los art\u00edculos 450 y 452 del Estatuto Tributario y 260 a \u00a0 264 del C\u00f3digo de Comercio.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este mismo esquema se replica \u2013con algunos ajustes\u2013 en el r\u00e9gimen vigente, en respuesta a la \u00a0 diversidad empresarial de zonas francas, como se constata en el art\u00edculo 6 del \u00a0 Decreto 2147 de 2016[183]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.5. La regla de la exclusividad busca darle preponderancia a una \u00a0 de las caracter\u00edsticas de las zonas francas, consistente en que su operaci\u00f3n \u00a0 tiene lugar dentro de un \u00e1rea geogr\u00e1fica delimitada, por lo que \u00a0 los terrenos tienen que cumplir con ciertas condiciones, entre ellas, de \u00a0 extensi\u00f3n (v.gr., en el Decreto 4051 de 2007 se se\u00f1al\u00f3 que una zona franca \u00a0 permanente no puede ser inferior a 20 hect\u00e1reas[184]). Por lo dem\u00e1s, como \u00a0 ya se dijo, n\u00f3tese que los usuarios industriales deben actuar dentro o desde la \u00a0 zona franca, mandato que se except\u00faa para los usuarios comerciales, quienes \u00a0 pueden tener actividades en el resto del pa\u00eds. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adicional a la caracter\u00edstica mencionada en el p\u00e1rrafo anterior, cabe \u00a0 destacar que las zonas francas se identifican por otros tres elementos o \u00a0 supuestos. En primer lugar, por la regla de la extraterritorialidad, \u00a0 concepto que implica que una mercanc\u00eda almacenada en zona franca se entiende \u00a0 jur\u00eddicamente fuera del pa\u00eds para efectos aduaneros, esto es, o bien que no ha \u00a0 llegado al Territorio Aduanero Nacional (en adelante TAN) o que sali\u00f3 del mismo \u00a0 para todos los supuestos propios de dicho r\u00e9gimen. Textualmente, el art\u00edculo 1\u00b0 \u00a0 de la Ley 1004 de 2005 dispone que: \u201c(\u2026) Las mercanc\u00edas ingresadas en estas \u00a0 zonas se consideran fuera del Territorio Aduanero Nacional para efectos de los \u00a0 impuestos a las importaciones y a las exportaciones.\u201d. En segundo lugar, por \u00a0 estar sometidas a un r\u00e9gimen especial y excepcional, lo que significa que \u00a0 gozan de un tratamiento preferencial en materia tributaria, aduanera y de \u00a0 comercio exterior, por virtud del cual solo se debe recurrir a las normas \u00a0 generales que se aplican en esas materias, siempre que de forma expresa no se \u00a0 disponga a su favor de una excepci\u00f3n o trato especial. Y, en tercer lugar, por \u00a0 ser un instrumento de impulso y de atracci\u00f3n a las inversiones, ya que, \u00a0 si bien su origen se vincul\u00f3 con la industria de las exportaciones, hoy en d\u00eda \u00a0 permite la realizaci\u00f3n de negocios con el resto del TAN, preservando reglas \u00a0 especiales para la nacionalizaci\u00f3n o importaci\u00f3n de productos que vienen de una \u00a0 zona franca[185]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.6. Con base en el r\u00e9gimen anterior, la declaratoria de una zona \u00a0 franca estaba a cargo de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), \u00a0 previo concepto favorable sobre su viabilidad y de la aprobaci\u00f3n del Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General de la Zona Franca, por parte de la Comisi\u00f3n \u00a0 Intersectorial de Zonas Francas[186]. \u00a0 En el r\u00e9gimen vigente, la declaratoria se encuentra sujeta al Ministerio de \u00a0 Comercio, Industria y Turismo (en adelante MINCIT), mediante un tr\u00e1mite a\u00fan m\u00e1s \u00a0 complejo de verificaci\u00f3n, que abarca no solo a la Comisi\u00f3n Intersectorial, sino \u00a0 tambi\u00e9n al Departamento Nacional de Planeaci\u00f3n, a la DIAN y al Ministerio \u00a0 relacionado con la inversi\u00f3n[187]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La citada Comisi\u00f3n Intersectorial se integra por (i) el Ministro de \u00a0 Comercio, Industria y Turismo, o su delegado, quien lo presidir\u00e1; (ii) el \u00a0 Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, o su delegado; (iii) el Director del \u00a0 Departamento Nacional de Planeaci\u00f3n, o su delegado; (iv) el Director General de \u00a0 la DIAN, o su delegado; y (v) un representante del Presidente de la Rep\u00fablica[188]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
M\u00e1s all\u00e1 de los distintos requisitos que se exigen para cada \u00a0 modalidad de zona franca, son cinco las principales condiciones que se han \u00a0 impuesto en ambos reg\u00edmenes para obtener una declaratoria favorable. Primero, se \u00a0 debe constituir una nueva persona jur\u00eddica o establecer una sucursal de sociedad \u00a0 extranjera. Segundo, se requiere acreditar la disponibilidad de los terrenos del \u00a0 \u00e1rea en donde se instalar\u00e1 la zona franca. Tercero, se debe presentar un Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General. Cuarto, se tienen que justificar las fuentes de \u00a0 financiaci\u00f3n, junto con estudios t\u00e9cnicos, financieros, jur\u00eddicos, econ\u00f3micos y \u00a0 de mercado. Y, quinto, se debe acompa\u00f1ar un cronograma en donde se especifique \u00a0 el cumplimiento de los compromisos de inversi\u00f3n y de empleos que se proyectan \u00a0 generan. Dentro de estos requisitos, la Sala Plena referir\u00e1 \u00fanicamente a los \u00a0 tres \u00faltimos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En primer lugar, el Plan Maestro de Desarrollo General de la Zona \u00a0 Franca se define como \u201c(\u2026) [el] [d]ocumento que contiene la iniciativa de \u00a0 inversi\u00f3n que se pretende desarrollar en la zona franca y que debe estar \u00a0 encaminada a asegurar la generaci\u00f3n, construcci\u00f3n y transformaci\u00f3n de \u00a0 infraestructura f\u00edsica, estructura de empleo, competitividad y producci\u00f3n de \u00a0 bienes y servicios, con el fin de generar impactos o beneficios econ\u00f3micos y \u00a0 sociales, mediante el uso de buenas pr\u00e1cticas de gesti\u00f3n empresarial\u201d[189]. \u00a0 Tal como se infiere de su conceptualizaci\u00f3n, se trata de un soporte que les \u00a0 permite a las autoridades competentes determinar, si la solicitud de \u00a0 declaratoria de zona franca se ajusta o no a los fines que a trav\u00e9s de ella se \u00a0 persiguen. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En segundo lugar, las fuentes de financiaci\u00f3n y los estudios \u00a0 t\u00e9cnicos, econ\u00f3micos, financieros, jur\u00eddicos y de mercado eval\u00faan la \u00a0 favorabilidad de la zona franca, a partir de supuestos, tales como, la \u00a0 localizaci\u00f3n del proyecto; los condicionamiento ambientales; los procesos \u00a0 industriales o de servicios a desarrollar; la proyecci\u00f3n de ventas; la \u00a0 generaci\u00f3n de econom\u00edas de escala, la descripci\u00f3n de la regi\u00f3n; los supuestos \u00a0 econ\u00f3micos que pueden afectar el proyecto; las fuentes de recursos a utilizar; \u00a0 la estructura contable a largo plazo; la situaci\u00f3n jur\u00eddica de los terrenos; la \u00a0 participaci\u00f3n esperada en los mercados; la estrategia de mercadeo, etc.[190] En el punto referente \u00a0 al examen financiero, como ya se dijo, se deben presentar los supuestos econ\u00f3micos vinculados con el proyecto, los cuales \u2013tanto en el r\u00e9gimen anterior como en el r\u00e9gimen \u00a0 vigente\u2013 se concretan en la proyecci\u00f3n \u2013a corto y largo plazo\u2013 de la \u00a0 \u201cinflaci\u00f3n, devaluaci\u00f3n, tasas esperadas del costo del capital y tasa de inter\u00e9s \u00a0 prevista de la deuda o de su pasivo\u201d[191]. \u00a0 En ninguno momento se hace referencia a un concepto vinculado con los beneficios \u00a0 especiales tributarios de las zonas francas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En tercer lugar, el cronograma en el que se especifique el \u00a0 cumplimiento de los compromisos de inversi\u00f3n y de trabajos directos, seg\u00fan la \u00a0 modalidad de zona franca, se dirige a verificar que esta figura cumpla con el \u00a0 fin primordial que justifica su existencia, referente a ser \u201cun instrumento \u00a0 de creaci\u00f3n de empleo y [de] captaci\u00f3n de nuevas inversiones de capital\u201d[192]. \u00a0En este orden de ideas, se aprecia que, por ejemplo, en el r\u00e9gimen anterior, \u00a0 para ser usuario industrial o comercial de una zona franca, se impon\u00edan estas \u00a0 condiciones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c12. Trat\u00e1ndose de personas jur\u00eddicas que acrediten activos totales \u00a0 inferiores a quinientos salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes (500 SMMLV) \u00a0 no se exigir\u00e1n requisitos en materia de nueva inversi\u00f3n y generaci\u00f3n de empleo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13. Trat\u00e1ndose de personas jur\u00eddicas que acrediten activos totales \u00a0 entre quinientos salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes (500 SMMLV) y cinco \u00a0 mil salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes (5.000 SMMLV), compromiso de \u00a0 generar m\u00ednimo veinte (20) nuevos empleos directos y formales a la puesta en \u00a0 marcha del proyecto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
14. Trat\u00e1ndose de personas jur\u00eddicas que acrediten activos totales \u00a0 entre cinco mil y un salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes (5.001 SMMLV) y \u00a0 treinta mil salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes (30.000 SMMLV), \u00a0 compromiso de realizar una nueva inversi\u00f3n por cinco mil salarios m\u00ednimos \u00a0 mensuales legales vigentes (5.000 SMMLV) dentro de los tres (3) a\u00f1os siguientes \u00a0 a la calificaci\u00f3n y de generar m\u00ednimo treinta (30) nuevos empleos directos y \u00a0 formales a la puesta en marcha del proyecto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
15. Trat\u00e1ndose de personas jur\u00eddicas que acrediten activos totales \u00a0 por un monto superior a treinta mil salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes \u00a0 (30.000 SMMLV), compromiso de realizar una nueva inversi\u00f3n por once mil \u00a0 quinientos salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes (11.500 SMMLV) dentro de \u00a0 los tres (3) a\u00f1os siguientes a la calificaci\u00f3n y de generar m\u00ednimo cincuenta \u00a0 (50) nuevos empleos directos y formales a la puesta en marcha del proyecto.\u201d[193]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No obstante, exist\u00edan reglas especiales en la materia, como se \u00a0 constata con las zonas francas permanentes especiales de servicios. As\u00ed, en el \u00a0 art\u00edculo 6 del Decreto 4051 de 2007 se establec\u00eda que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c5. Trat\u00e1ndose de \u00a0 personas jur\u00eddicas que pretendan la declaratoria de existencia de Zonas Francas \u00a0 Permanentes Especiales exclusivamente de Servicios, deber\u00e1n cumplir, dentro de \u00a0 los tres (3) a\u00f1os siguientes a la declaratoria con los requisitos de nueva \u00a0 inversi\u00f3n y empleo seg\u00fan se determina a continuaci\u00f3n:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– Nueva inversi\u00f3n \u00a0 por un monto superior a diez mil salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes \u00a0 (10.000 SMMLV), y hasta cuarenta y seis mil salarios m\u00ednimos mensuales legales \u00a0 vigentes (46.000 SMMLV) y la creaci\u00f3n de quinientos (500) o m\u00e1s nuevos empleos \u00a0 directos y formales, o\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– Nueva inversi\u00f3n \u00a0 por un monto superior a cuarenta y seis mil salarios m\u00ednimos mensuales legales \u00a0 vigentes (46.000 SMMLV) y hasta noventa y dos mil salarios m\u00ednimos mensuales \u00a0 legales vigentes (92.000 SMMLV), y la creaci\u00f3n de trescientos cincuenta (350) o \u00a0 m\u00e1s nuevos empleos directos y formales, o\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
– Nueva inversi\u00f3n \u00a0 por un monto superior a noventa y dos mil salarios m\u00ednimos mensuales legales \u00a0 vigentes (92.000 SMMLV) y la creaci\u00f3n de ciento cincuenta (150) o m\u00e1s nuevos \u00a0 empleos directos y formales.\u201d[194]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el r\u00e9gimen vigente se mantienen igualmente los requisitos de \u00a0 inversi\u00f3n y de empleo, categorizados a partir de los servicios y de la actividad \u00a0 que se lleva a cabo en cada zona franca[195]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.7. Una vez satisfechos los requisitos expuestos, y examinadas las \u00a0 razones de conveniencia, la autoridad competente declara la existencia de una \u00a0 zona franca a trav\u00e9s de un acto administrativo de contenido particular. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Su contenido se limita a la identificaci\u00f3n del proyecto, sobre la \u00a0 base de los datos que fueron suministrados para cumplir con los requisitos \u00a0 impuestos para su declaratoria y que constituyen, hacia el futuro, los soportes \u00a0 que deben guiar la actuaci\u00f3n del \u00e1rea constituida. En ning\u00fan momento se \u00a0 advierte, ni en el r\u00e9gimen anterior, ni el r\u00e9gimen vigente, el reconocimiento \u00a0 expl\u00edcito o impl\u00edcito de alg\u00fan tipo de beneficio de car\u00e1cter tributario, como \u00a0 contrapartida directa por las inversiones realizadas o los empleos creados. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el r\u00e9gimen anterior, el art\u00edculo 59-9 de la Resoluci\u00f3n 4240 de \u00a0 2000 de la DIAN dispon\u00eda que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 59-9. Contenido del acto \u00a0 administrativo de declaratoria de existencia de una zona franca. El acto administrativo que declara la existencia de un \u00e1rea \u00a0 geogr\u00e1fica como zona franca deber\u00e1 contener de manera expresa, lo siguiente: a) Localizaci\u00f3n y \u00e1rea del terreno; b) Descripci\u00f3n del proyecto; c) N\u00famero y fecha del documento de \u00a0 aprobaci\u00f3n del plan maestro de la zona franca permanente o zona franca \u00a0 permanente especial emitido por la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas; d) N\u00famero y fecha del concepto favorable \u00a0 sobre la viabilidad de la declaratoria de existencia de la zona franca \u00a0 permanente o zona franca permanente especial expedido por parte de la Comisi\u00f3n \u00a0 Intersectorial de Zonas Francas; e) Requisitos del \u00e1rea; f) Requisitos generales y especiales para la declaratoria de existencia \u00a0 de la zona franca permanente o zona franca permanente especial, seg\u00fan \u00a0 corresponda; g) \u00a0Requisitos y criterios para la autorizaci\u00f3n del usuario operador; h) El t\u00e9rmino de la declaratoria; i) Autorizaci\u00f3n del usuario operador; j) Reconocimiento del usuario industrial \u00a0 cuando se trate de una zona franca permanente especial; k) C\u00f3digo de identificaci\u00f3n de la zona \u00a0 franca ante la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales; l) La obligaci\u00f3n de constituir garant\u00eda \u00a0 bancaria o de seguros dentro del t\u00e9rmino de quince (15) d\u00edas siguientes a la \u00a0 ejecutoria del acto administrativo; m) Forma en que se notificar\u00e1 el acto administrativo y el recurso que \u00a0 procede contra el mismo; n) Indicaci\u00f3n de la remisi\u00f3n de copias. \/\/ El acto administrativo de \u00a0 declaratoria de existencia de la zona franca deber\u00e1 ser remitido a la Oficina de \u00a0 Registro de Instrumentos P\u00fablicos correspondiente, al Departamento Nacional de \u00a0 Planeaci\u00f3n, al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo y a la administraci\u00f3n \u00a0 de impuestos y\/o aduanas de la jurisdicci\u00f3n donde se encuentre localizada la \u00a0 zona franca declarada. \/\/ Par\u00e1grafo. Cuando se trate de la declaratoria de una zona franca permanente \u00a0 especial de servicios que no involucre movimiento de carga y su trabajo se \u00a0 realice parcial o totalmente fuera de la zona franca, deber\u00e1 especificarse que \u00a0 se trata de un esquema de teletrabajo o de cualquier otro que permita realizarlo \u00a0 a distancia y que se cumple con el porcentaje de empleos generados a \u00a0 discapacitados o madres cabeza de familia.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el r\u00e9gimen vigente, el art\u00edculo 50 del Decreto 2147 de 2016 se\u00f1ala \u00a0 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 50. Contenido del acto \u00a0 administrativo de declaratoria de existencia de una zona franca. \u00a0 El Ministerio de Comercio, Industria y Turismo emitir\u00e1 el acto administrativo de \u00a0 declaratoria de existencia de una zona franca. Dicho acto deber\u00e1 contener, como \u00a0 m\u00ednimo, lo siguiente: 1. \u00a0Localizaci\u00f3n y \u00e1rea del terreno; 2. Descripci\u00f3n del proyecto; 3. N\u00famero y fecha del acta de aprobaci\u00f3n del Plan Maestro de Desarrollo \u00a0 General de la zona franca y emisi\u00f3n del concepto favorable sobre la viabilidad \u00a0 de la declaratoria de existencia de la zona franca por parte de la Comisi\u00f3n \u00a0 Intersectorial de Zonas Francas; 4. Cumplimiento de los requisitos del \u00e1rea; 5. Cumplimiento de los requisitos \u00a0 generales y especiales para la declaratoria de existencia de la zona franca; 6. Indicaci\u00f3n de los compromisos de \u00a0 inversi\u00f3n y empleo; 7. \u00a0 Requisitos y criterios para la autorizaci\u00f3n del usuario operador; 8. Autorizaci\u00f3n del usuario operador; 9. Reconocimiento del usuario industrial \u00a0 cuando se trate de una zona franca permanente especial; 10. El t\u00e9rmino de la declaratoria de la \u00a0 zona franca; 11. La \u00a0 obligaci\u00f3n de constituir la garant\u00eda en los t\u00e9rminos y condiciones en los que \u00a0 deba otorgarse de conformidad con lo dispuesto en el art\u00edculo 88 del presente \u00a0 decreto; 12. Forma en que \u00a0 se notificar\u00e1 el acto administrativo y el recurso que procede contra el mismo; \u00a0 13. Indicaci\u00f3n de la remisi\u00f3n de copias. \/\/ Copia \u00a0 del acto administrativo de declaratoria de existencia de una zona franca deber\u00e1 \u00a0 ser remitida a la Oficina de Registro de Instrumentos P\u00fablicos correspondiente, \u00a0 a la Direcci\u00f3n de Gesti\u00f3n de Aduanas de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales y a la Direcci\u00f3n Seccional de Impuestos y Aduanas con jurisdicci\u00f3n \u00a0 territorial sobre la zona franca declarada, para efectos de la aprobaci\u00f3n de la \u00a0 garant\u00eda de que trata el art\u00edculo 88 del presente decreto, y el otorgamiento del \u00a0 c\u00f3digo de identificaci\u00f3n de la zona franca y la actualizaci\u00f3n del RUT. \/\/ La \u00a0 calidad de usuario industrial de las zonas francas permanentes especiales se \u00a0 adquiere una vez se notifique el acto administrativo de reconocimiento expedido \u00a0 por Ministerio de Comercio, Industria y Turismo. En el mismo acto \u00a0 administrativo, se deber\u00e1 autorizar al usuario operador.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.8. En ambos reg\u00edmenes, el incumplimiento de los compromisos \u00a0 asumidos en el Plan Maestro de Desarrollo General, aunado a la falta de \u00a0 realizaci\u00f3n de las inversiones proyectadas, as\u00ed como de creaci\u00f3n de los trabajos \u00a0 formales en el n\u00famero dispuesto por el ordenamiento jur\u00eddico, constituyen \u00a0 causales aut\u00f3nomas de p\u00e9rdida de existencia de la zona franca, que se articulan \u00a0 con otras, como lo son, las referentes a la preservaci\u00f3n del \u00e1rea espec\u00edfica o a \u00a0 la obtenci\u00f3n del n\u00famero m\u00ednimo de usuarios (en el caso de las zonas francas \u00a0 permanentes). En general, cabe se\u00f1alar que, mientras las inversiones se deben \u00a0 ejecutar en un plazo de tres (3) a\u00f1os, en la mayor\u00eda de las modalidades de zonas \u00a0 francas; los empleos se sujetan en su permanencia a la duraci\u00f3n de cada una de \u00a0 ellas. Textualmente, en el r\u00e9gimen anterior, se dispon\u00eda que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 10. Modificase el art\u00edculo 393-8 del Decreto 2685 de \u00a0 1999, adicionado por el art\u00edculo 1\u00b0 del Decreto 383 de 2007, el cual quedar\u00e1 \u00a0 as\u00ed: Art\u00edculo 393-8. P\u00e9rdida de la declaratoria de existencia de Zona Franca \u00a0 Permanente y de la Zona Franca Permanente Especial. La declaratoria de \u00a0 existencia de la Zona Franca Permanente y de la Zona Franca Permanente Especial \u00a0 se perder\u00e1 cuando ocurra uno de los siguientes eventos: \/\/ ZONA FRANCA \u00a0 PERMANENTE: a) Cuando no se efect\u00fae y no se mantenga el cerramiento \u00a0 del ciento por ciento (100%) del \u00e1rea declarada como Zona Franca Permanente \u00a0 antes del inicio de las operaciones propias de la actividad de Zona Franca; \/\/ \u00a0 b) \u00a0Cuando no se cumpla con el Plan Maestro de Desarrollo; c) Cuando al \u00a0 finalizar el quinto a\u00f1o siguiente a la declaratoria de existencia de la Zona \u00a0 Franca Permanente, no existan al menos cinco (5) Usuarios Industriales de Bienes \u00a0 o Servicios vinculados que hayan realizado una nueva inversi\u00f3n que sumada sea \u00a0 igual o superior a cuarenta y seis mil salarios m\u00ednimos mensuales legales \u00a0 vigentes (46.000 SMMLV), o cuando no se mantengan al menos cinco (5) Usuarios \u00a0 Industriales de Bienes o Servicios por el t\u00e9rmino de la declaratoria de Zona \u00a0 Franca Permanente. \/\/ ZONA FRANCA PERMANENTE ESPECIAL: a) Cuando no se \u00a0 efect\u00fae y no se mantenga el cerramiento del ciento por ciento (100%) del \u00e1rea \u00a0 declarada como Zona Franca Permanente Especial antes del inicio de las \u00a0 operaciones propias de la actividad de Zona Franca; \/\/ b) Cuando al \u00a0 finalizar el tercer a\u00f1o siguiente a la declaratoria de existencia de la Zona \u00a0 Franca Permanente Especial no se haya ejecutado el ciento por ciento (100%) de \u00a0 la nueva inversi\u00f3n incluyendo la instalaci\u00f3n de activos fijos de producci\u00f3n \u00a0 tales como maquinaria y equipo para el desarrollo del proceso productivo y \u00a0 montaje de los dem\u00e1s bienes necesarios para la ejecuci\u00f3n del proyecto; c) \u00a0 Cuando al finalizar el tercer a\u00f1o siguiente a la declaratoria de existencia de \u00a0 la Zona Franca Permanente Especial no se haya cumplido con el requisito de \u00a0 nuevos empleos directos y formales o vinculados seg\u00fan los par\u00e1grafos 1\u00b0, 2\u00b0 y 4\u00b0 \u00a0 del art\u00edculo 393-3; d) Cuando despu\u00e9s del segundo a\u00f1o siguiente a la \u00a0 puesta en marcha del proyecto no se mantenga m\u00ednimo el noventa por ciento (90%) \u00a0 del total de nuevos empleos directos y formales vinculados al proceso \u00a0 productivo; e) Cuando la instituci\u00f3n prestadora de salud no solicite \u00a0 dentro del t\u00e9rmino establecido en el presente decreto o se le niegue la \u00a0 acreditaci\u00f3n nacional o internacional, seg\u00fan sea el caso, de conformidad con el \u00a0 par\u00e1grafo 3\u00b0 del art\u00edculo 393-3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Establecida alguna de las causales previstas en este art\u00edculo, la \u00a0 Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales requerir\u00e1 al Usuario Operador para \u00a0 que en el t\u00e9rmino m\u00e1ximo de tres (3) meses contados a partir de la fecha del \u00a0 recibo del requerimiento subsane las causales de incumplimiento. \/\/ Vencido \u00a0 dicho t\u00e9rmino sin que se acredite ante dicha entidad el cumplimiento de los \u00a0 requisitos se dejar\u00e1 sin efecto la declaratoria de existencia de la Zona Franca \u00a0 y la autorizaci\u00f3n al Usuario Operador mediante acto administrativo contra el \u00a0 cual \u00fanicamente procede el recurso de reposici\u00f3n que deber\u00e1 interponerse dentro \u00a0 de los cinco (5) d\u00edas siguientes a su notificaci\u00f3n y resolverse dentro de los \u00a0 dos (2) meses siguientes. \/\/ Ejecutoriado el acto administrativo que deja sin \u00a0 efectos la declaratoria de existencia de la Zona Franca Permanente y la \u00a0 autorizaci\u00f3n al Usuario Operador, se deber\u00e1 definir la situaci\u00f3n jur\u00eddica de las \u00a0 mercanc\u00edas en los t\u00e9rminos se\u00f1alados en el art\u00edculo 409-2 del presente decreto.\u201d[196] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.9. Un aspecto novedoso que introduce el Decreto 2147 de 2016, el \u00a0 cual resulta aplicable a todas las zonas francas, incluso las declaradas con \u00a0 anterioridad, por virtud del efecto retrospectivo de la norma, es la atribuci\u00f3n \u00a0 para solicitar modificaciones al Plan Maestro de Desarrollo General de la Zona \u00a0 Franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La norma reconoce que en la pr\u00e1ctica es posible que los proyectos \u00a0 sufran cambios derivados de m\u00faltiples factores, incluso a veces ajenos a la \u00a0 acci\u00f3n del inversionista, por lo que ahora se podr\u00e1 presentar una solicitud a la \u00a0 Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas para modificar dicho documento, en los \u00a0 siguientes puntos: (i) n\u00famero total de empleos; (ii) n\u00famero de empleos a \u00a0 distancia; (iii) monto de inversi\u00f3n; (iv) n\u00famero de usuarios instalados; (v) \u00a0 actividad econ\u00f3mica; (vi) cronogramas de compromisos de inversi\u00f3n y empleo; e \u00a0 (vii) instalaci\u00f3n de activos fijos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Todo cambio debe estar debidamente justificado y demostrado \u00a0 t\u00e9cnicamente y, en el caso del n\u00famero de usuarios, inversi\u00f3n y empleo, no se \u00a0 podr\u00e1 realizar cambios inferiores a los requerimientos m\u00ednimos exigidos para \u00a0 cada tipo o modalidad de zona franca. Si la variaci\u00f3n recae sobre la actividad \u00a0 econ\u00f3mica, el Decreto permite una ampliaci\u00f3n de esta, siempre que tenga relaci\u00f3n \u00a0 con la actividad inicialmente autorizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Quien radique una solicitud de modificaci\u00f3n del Plan Maestro de \u00a0 Desarrollo General deber\u00e1 presentar un plan de acci\u00f3n y si se trata de nuevos \u00a0 plazos, la Comisi\u00f3n Intersectorial podr\u00e1 autorizar una pr\u00f3rroga sujeta a un \u00a0 nuevo cronograma, para lo cual se tienen que cumplir con dos requisitos: (1) \u00a0 debe tratarse de casos extraordinarios; y (2) debe motivarse en hechos \u00a0 posteriores a la declaratoria de la zona franca, debidamente demostrados y \u00a0 justificados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La modificaci\u00f3n del Plan Maestro le otorga una importante \u00a0 flexibilidad al r\u00e9gimen de las zonas francas y lo adec\u00faa a la realidad de un \u00a0 proyecto, a partir de las variaciones que puedan presentarse, y respecto de las \u00a0 cuales se exige una debida justificaci\u00f3n, sin categorizarlas, ni limitarlas de \u00a0 forma expl\u00edcita, por lo que se podr\u00edan invocar razones econ\u00f3micas, financieras, \u00a0 de pol\u00edtica p\u00fablica o, incluso, de fuerza mayor, evitando la inobservancia de lo \u00a0 acordado y, por ende, enervando las causales de p\u00e9rdida de existencia de la zona \u00a0 franca[197]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.10. Como previamente se mencion\u00f3, una de las caracter\u00edsticas de \u00a0 las zonas francas es que est\u00e1n sometidas a un r\u00e9gimen especial y excepcional, \u00a0 lo que significa que gozan de un tratamiento preferencial en materia tributaria, \u00a0 aduanera y de comercio exterior, por virtud del cual solo se debe recurrir a las \u00a0 normas generales que se aplican en esas materias, siempre que de forma expresa \u00a0 no se disponga a su favor de una excepci\u00f3n o trato especial. En general, y sin \u00a0 el prop\u00f3sito de realizar un estudio detallado sobre el particular, en la \u00a0 actualidad, el r\u00e9gimen de trato m\u00e1s favorable, incluye \u2013entre otras\u2013 las \u00a0 siguientes ventajas[198]: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
VENTAJAS TRIBUTARIAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
Impuesto de renta del 20% para usuarios industriales de bienes, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios industriales de servicios y usuarios operadores. Se except\u00faan (1) \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0los usuarios comerciales que tributan a la tarifa general (33%), (2) los \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios con contratos de estabilidad jur\u00eddica (tarifa del 15%) y (3) los \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios de nuevas zonas francas, creadas entre los a\u00f1os 2017 a 2019 en el \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0municipio de C\u00facuta (tarifa del 15%), siempre que ellas (a) cuenten con m\u00e1s \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0de 80 hect\u00e1reas y (b) se garantice que van a tener m\u00e1s de 40 usuarios entre \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0empresas nacionales y extranjeras. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Eliminaci\u00f3n de los parafiscales y el CREE, con ocasi\u00f3n de lo \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0dispuesto en el art\u00edculo 65 de la Ley 1819 de 2016. \u00a0\u00a0<\/p>\n
No causaci\u00f3n de IVA y aranceles sobre bienes extranjeros que \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0ingresan a la zona franca, seg\u00fan el art\u00edculo 1 de la Ley 1004 de 2005. \u00a0\u00a0<\/p>\n
No causaci\u00f3n del IVA para materias primas, insumos y bienes \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0terminados adquiridos en el TAN necesarios para el desarrollo del objeto \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0social de los\u00a0usuarios industriales de bienes o de servicios de las zonas \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0francas, conforme con el art\u00edculo 7 de la Ley 1004 de 2005 y el art\u00edculo \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0481, lit., e) del Estatuto Tributario. \u00a0\u00a0<\/p>\n
La salida de bienes de la zona franca a mercados extranjeros se \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0considera una exportaci\u00f3n, la cual esta exenta del IVA y permite al \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0exportador solicitar su devoluci\u00f3n cuando se haya incurrido en dicho tributo \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0(Estatuto Tributario, art. 481, lit., a).\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
VENTAJAS ADUANERAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
Es permitido el procesamiento parcial de bienes o servicios entre \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios de una zona franca con empresas del TAN[199]. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Las exportaciones de bienes al TAN (proceso de nacionalizaci\u00f3n), \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0sin cuotas o limitaciones, dan lugar al pago de derechos de aduana que se \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0liquidar\u00e1n y pagar\u00e1n sobre el valor en aduana de las mercanc\u00edas importadas, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0seg\u00fan el art\u00edculo 112 del Decreto 2147 de 2016. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Se permite el almacenamiento ilimitado de mercanc\u00edas sin pago de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0IVA o arancel, mientras permanezca en zona franca. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Las exportaciones que se realicen desde zona franca a terceros \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0pa\u00edses se benefician de los acuerdos comerciales internacionales celebrados \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0por Colombia. \u00a0\u00a0<\/p>\n
OTRAS VENTAJAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
No existen compromisos de exportaci\u00f3n. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Es posible autorizar operaciones sin declaraci\u00f3n aduanera. \u00a0\u00a0<\/p>\n
El principio de exclusividad es flexible, por lo que se permite \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0desarrollar algunas actividades fuera de zonas francas. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Es posible modificar el Plan Maestro de Desarrollo General de la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Zona Franca. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como se advierte de lo anterior, el trato m\u00e1s favorable no es \u00a0 est\u00e1tico sino din\u00e1mico, por lo que su construcci\u00f3n se somete a las decisiones de \u00a0 pol\u00edtica tributaria, aduanera y de comercio exterior que se adopten por las \u00a0 autoridades competentes. Sin embargo, lo esencial de este tratamiento y lo que \u00a0 le otorga su raz\u00f3n de ser, es la circunstancia de que brinda condiciones \u00a0 especiales y excepcionales a las personas que han adquirido el estatus de \u00a0 usuarios de zonas francas, al fin de justificar la inversi\u00f3n y los compromisos \u00a0 adquiridos, b\u00e1sicamente, a trav\u00e9s del Plan Maestro de Desarrollo General.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.11. Por raz\u00f3n del tipo y valor de las obligaciones que se asumen, \u00a0 las zonas francas tienen un plazo amplio y extenso de duraci\u00f3n[200], tanto en el r\u00e9gimen \u00a0 anterior, como en el r\u00e9gimen vigente. Es, espec\u00edficamente, en el acto \u00a0 administrativo de declaratoria en el que se fija su t\u00e9rmino de permanencia, \u00a0 seg\u00fan los par\u00e1metros dispuestos en el ordenamiento jur\u00eddico.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre el particular, en el r\u00e9gimen anterior, se se\u00f1alaba que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 392-2.\u00a0T\u00e9rmino de la declaratoria de existencia y de \u00a0 autorizaci\u00f3n y calificaci\u00f3n de los usuarios.\u00a0La declaratoria de \u00a0 existencia de una Zona Franca se efectuar\u00e1 mediante resoluci\u00f3n motivada que \u00a0 expedir\u00e1 la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales y su duraci\u00f3n, no podr\u00e1 \u00a0 exceder de treinta (30) a\u00f1os, prorrogables hasta por el mismo t\u00e9rmino.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El t\u00e9rmino de autorizaci\u00f3n del Usuario Operador y el de calificaci\u00f3n \u00a0 de los Usuarios Industriales de Bienes, Usuarios Industriales de Servicios y de \u00a0 los Usuarios Comerciales, no podr\u00e1 exceder al autorizado para la Zona Franca.\u201d[201]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por su parte, en el r\u00e9gimen vigente, el art\u00edculo 23 del Decreto 2147 \u00a0 de 2016 establece que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 23. T\u00e9rmino de la declaratoria de existencia y pr\u00f3rroga.\u00a0El \u00a0 t\u00e9rmino de La declaratoria de existencia de una zona franca ser\u00e1:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Cuando se trate de una zona franca \u00a0 permanente el t\u00e9rmino inicial no podr\u00e1 exceder de treinta (30) a\u00f1os, que podr\u00e1 \u00a0 ser prorrogado hasta por treinta (30) a\u00f1os m\u00e1s, independientemente del t\u00e9rmino \u00a0 inicialmente autorizado.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2. Cuando se trate de una zona franca \u00a0 permanente especial el t\u00e9rmino inicial no podr\u00e1 exceder de treinta (30) a\u00f1os. No \u00a0 obstante, y en los casos donde el t\u00e9rmino inicialmente autorizado sea menor, el \u00a0 t\u00e9rmino restante para completar los treinta (30) a\u00f1os se podr\u00e1 solicitar como \u00a0 pr\u00f3rroga. En el evento de que el t\u00e9rmino inicial autorizado haya sido de treinta \u00a0 (30) a\u00f1os, no habr\u00e1 lugar a otorgar pr\u00f3rroga alguna.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El t\u00e9rmino de autorizaci\u00f3n del usuario operador y el de calificaci\u00f3n \u00a0 para los usuarios industriales y usuarios comerciales no podr\u00e1n exceder el \u00a0 autorizado para la zona franca.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas, al momento de estudiar \u00a0 las solicitudes de pr\u00f3rroga, evaluar\u00e1 que se cumplan las finalidades a que hace \u00a0 referencia el art\u00edculo 2\u00b0 de la Ley 1004 de 2005.\u201d[202]\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.6.12. Con base en la informaci\u00f3n solicitada en este proceso[203], el MINCIT certific\u00f3 \u00a0 que, para el 5 de agosto de 2018, el total de zonas francas declaradas en \u00a0 Colombia es de 114, de las cuales 43 son permanentes y 71 permanentes \u00a0 especiales. Gr\u00e1ficamente se ilustra de la siguiente manera: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Del total de zonas francas, el acto de \u00a0 declaratoria corresponde a[204]: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ACTO DE DECLARATORIA \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
R\u00e9gimen preexistente a los Decretos 383 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0y 4051 de 2007 y a la Ley 1004 de 2005 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11 \u00a0\u00a0<\/p>\n
R\u00e9gimen consagrando en los Decretos 383 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0y 4051 de 2007 (denominado en esta sentencia como r\u00e9gimen anterior) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
99 \u00a0\u00a0<\/p>\n
R\u00e9gimen dispuesto en el Decreto 2147 de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a02016 (denominado en esta sentencia como r\u00e9gimen vigente) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS EN TOTAL \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
114 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
El crecimiento en usuarios de zonas francas del a\u00f1o 2009 a 2016, se \u00a0 ilustra en el siguiente cuadro[205]: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
TIPO DE USUARIO \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2009 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2010 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2011 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2012 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2013 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2014 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2015 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2016 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Industriales \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
419 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
506 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
563 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
635 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
625 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
650 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
686 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
726 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Comerciales \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
192 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
183 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
146 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
128 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
121 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
120 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
119 \u00a0\u00a0<\/p>\n
TOTAL \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
611 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
689 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
731 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
781 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
753 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
771 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
806 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
845 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En punto a la inversi\u00f3n, las zonas francas han mostrado un \u00a0 crecimiento, pasando de US $ 1.720 millones en el 2009 a US $ 17.761 millones en \u00a0 primer semestre de 2016[206]. \u00a0 En cuanto al empleo, tambi\u00e9n se dio un aumento de car\u00e1cter significativo, pues \u00a0 se pas\u00f3 de 80.530 en el 2009 a 239.280 en el primer semestre de 2016[207]. En t\u00e9rminos \u00a0 estad\u00edsticos, el 53% de las \u00e1reas declaradas como zonas francas pertenecen al \u00a0 sector industrial, 34% al sector de servicios y 13% al sector agroindustrial[208]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.7. Del principio de seguridad jur\u00eddica en materia tributaria y de \u00a0 los contratos de estabilidad jur\u00eddica \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.7.1. La seguridad jur\u00eddica entendida como la garant\u00eda del individuo \u00a0 de que no ser\u00e1 objeto de ataques, medidas o decisiones arbitrarias en su \u00a0 persona, en sus bienes o en sus derechos, al estar protegido por un marco \u00a0 normativo objetivo y expedido por autoridades legalmente constituidas, es \u00a0 igualmente aplicable en materia tributaria. Precisamente, en esta \u00e1rea, el \u00a0 citado principio opera en una triple dimensi\u00f3n: (i) en la certeza del derecho \u00a0 positivo que le es aplicable a los contribuyentes, en relaci\u00f3n con cada hecho \u00a0 generador de un tributo; (ii) en la confianza de que el actuar de la \u00a0 administraci\u00f3n p\u00fablica se sujeta al principio de legalidad; y (iii) en la \u00a0 previsibilidad de los efectos que se derivan de la aplicaci\u00f3n de las normas \u00a0 tributarias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esta \u00faltima dimensi\u00f3n, es claro que el mandato en estudio se \u00a0 relaciona de forma directa con los principios de irretroactividad y de confianza \u00a0 leg\u00edtima, que act\u00faan como mandatos orientadores del sistema tributario, seg\u00fan se \u00a0 explic\u00f3 con anterioridad. No obstante, la variabilidad de la legislaci\u00f3n fiscal, \u00a0 sometida a permanentes cambios que hacen dif\u00edcil su conocimiento, aunado al \u00a0 valor que para el contribuyente existe en la previsibilidad del tributo, en \u00a0 especial, en lo que refiere a la planificaci\u00f3n de actividades econ\u00f3micas, ha \u00a0 llevado al legislador a crear nuevas instituciones, que permiten el desarrollo \u00a0 de una dimensi\u00f3n complementaria en la aplicaci\u00f3n del principio de seguridad \u00a0 jur\u00eddica. Una de tales instituciones son los contratos de estabilidad jur\u00eddica, \u00a0 que, si bien fueron derogados con el art\u00edculo 166 de la Ley 1607 de 2012, hoy en \u00a0 d\u00eda siguen vigentes, \u00fanicamente en lo que corresponde a aquellos que se \u00a0 suscribieron con anterioridad a la entrada en vigor de la citada norma[209]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.7.2. La regulaci\u00f3n de estos contratos se sujeta a lo previsto en la \u00a0 Ley 963 de 2005, en la que se se\u00f1ala que su objeto es promover inversiones \u00a0 nuevas y ampliar las ya existentes en el territorio nacional[210]. A trav\u00e9s de \u00a0 este negocio el Estado garantiza a los inversionistas que los suscriban que, si \u00a0 durante su vigencia se modifica en forma adversa a alguna de las normas que \u00a0 hayan sido identificada por ellos como determinantes de la inversi\u00f3n, tendr\u00e1n \u00a0 derecho a que se les contin\u00faen aplicando dichas disposiciones, por el plazo de \u00a0 duraci\u00f3n del respectivo contrato[211]. \u00a0 As\u00ed las cosas, uno de los requisitos formales de este acto jur\u00eddico es que debe \u00a0 indicarse de manera expresa y taxativa las normas y sus interpretaciones \u00a0 vinculantes realizadas por v\u00eda administrativa, que sean consideradas claves y \u00a0 determinantes en la inversi\u00f3n[212]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las condiciones esenciales que reg\u00edan la suscripci\u00f3n de este contrato \u00a0 estaban previstas en el art\u00edculo 4 de la citada Ley 963 de 2005, en donde adem\u00e1s \u00a0 de la identificaci\u00f3n de la inversi\u00f3n (no inferir a 150.000 UVT), junto con el \u00a0 deber de asumir el pago de una prima[213], se exig\u00eda, \u00a0 precisamente, la estipulaci\u00f3n de las normas b\u00e1sicas en la decisi\u00f3n de invertir. \u00a0 Dentro de ellas no se excluy\u00f3 las referentes a los incentivos especiales en \u00a0 materia de zonas francas, como se advierte de lo previsto en el art\u00edculo 11 del \u00a0 estatuto en menci\u00f3n[214]. \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Reunidos los requisitos exigidos legalmente, los contratos \u00a0 empezaban a regir desde su firma y permanecer\u00e1n vigentes durante el t\u00e9rmino de \u00a0 duraci\u00f3n establecido en el contrato, el cual no podr\u00e1 ser inferior a tres a\u00f1os, \u00a0 ni superior a 20. Esto implica que, en materia tributaria, quienes hayan \u00a0 suscrito este negocio jur\u00eddico ser\u00e1n beneficiarios de un r\u00e9gimen de \u00a0 estabilizaci\u00f3n fiscal, protegi\u00e9ndoles de la permanente variabilidad de sus \u00a0 normas, en desarrollo del principio de seguridad jur\u00eddica.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con base en las consideraciones previamente expuesta, se pasar\u00e1 al \u00a0 examen del asunto bajo estudio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.8. Examen de constitucionalidad de la norma demandada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.8.1. Como se advirti\u00f3 previamente al realizar el examen sobre la \u00a0 aptitud de la demanda, la \u00a0 accionante considera que el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, \u00a0 en el que se dispone que: \u201cA partir del 1\u00b0 de enero de 2017, la tarifa del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios para las personas jur\u00eddicas que sean \u00a0 usuarios de zona franca ser\u00e1 del 20%\u201d, es contrario a los art\u00edculos 13, 83, \u00a0 95.9 y 363 del Texto Superior, que consagran los principios de irretroactividad, \u00a0 confianza leg\u00edtima, equidad e igualdad tributaria. Tal como ya se expuso, la \u00a0 actora divide su acusaci\u00f3n en tres cargos y, a partir de dicha clasificaci\u00f3n, se \u00a0 proceder\u00e1 a su examen en concreto. No obstante, antes de abordar la definici\u00f3n \u00a0 de esta controversia, la Corte estima necesario referirse a la evoluci\u00f3n que ha \u00a0 tenido el impuesto sobre la renta respecto de los usuarios de zona franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.8.2. Como se mencion\u00f3 con anterioridad en esta providencia, el \u00a0 total de zonas francas (que corresponde a 114) ha tenido un origen distinto en \u00a0 cada acto de declaratoria: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ACTO DE DECLARATORIA \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
R\u00e9gimen preexistente a los Decretos 383 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0y 4051 de 2007 y a la Ley 1004 de 2005 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
11 \u00a0\u00a0<\/p>\n
R\u00e9gimen consagrando en los Decretos 383 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0y 4051 de 2007 (denominado en esta sentencia como r\u00e9gimen anterior) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
99 \u00a0\u00a0<\/p>\n
R\u00e9gimen dispuesto en el Decreto 2147 de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a02016 (denominado en esta sentencia como r\u00e9gimen vigente) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4 \u00a0\u00a0<\/p>\n
ZONAS FRANCAS EN TOTAL \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
114 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para las zonas antiguas o preexistentes (11 en su totalidad), el \u00a0 r\u00e9gimen del impuesto sobre la renta y complementarios se consagr\u00f3 en el art\u00edculo \u00a0 15 de la Ley 109 de 1985, en el que se dispuso que: \u201cLas personas jur\u00eddicas \u00a0 usuarias de las zonas francas industriales que cumplan con lo establecido en \u00a0 [dicha] ley y en las disposiciones que la desarrollen, estar\u00e1n exentas del \u00a0 impuesto de renta y complementarios correspondientes a los ingresos obtenidos \u00a0 con las actividades industriales realizadas en la zona\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tal r\u00e9gimen de exenci\u00f3n se modific\u00f3 con la Ley 1004 de 2005, \u00a0 estableciendo un tratamiento distinto en materia tributaria para los usuarios de \u00a0 zona franca. El antecedente de esta normatividad se encuentra en la decisi\u00f3n de \u00a0 la OMC de no prorrogar m\u00e1s all\u00e1 del 31 de diciembre de 2006, el plazo de \u00a0 transici\u00f3n que le permit\u00eda a los Estados aplicar de manera temporal subvenciones \u00a0 a las exportaciones, para este caso, la renta exenta de las zonas francas[215]. En la discusi\u00f3n del proyecto que dio lugar a la expedici\u00f3n de la \u00a0 citada ley, por una parte, se aprecia que la idea original consist\u00eda en fijar \u00a0 una tarifa del 25%, la cual por razones de competitividad fue descartada en el \u00a0 Congreso[216]; y por la otra, se aclara que se debati\u00f3 la situaci\u00f3n de los \u00a0 usuarios de las zonas francas antiguas o preexistentes, frente a los cuales se \u00a0 decidi\u00f3 eliminar el est\u00edmulo de la exenci\u00f3n en la renta, por motivos vinculados \u00a0 con la preservaci\u00f3n del principio de igualdad[217]. Tal modificaci\u00f3n no fue controvertida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como se ha advertido en esta providencia, la Ley 1004 de 2005 \u00a0 estableci\u00f3 en su art\u00edculo 5 una adici\u00f3n al Estatuto Tributario con el art\u00edculo \u00a0 240-1, en el cual se se\u00f1al\u00f3 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 5. Adici\u00f3nase el Estatuto Tributario con el \u00a0 siguiente art\u00edculo: Art\u00edculo 240-1. Tarifa para usuarios de Zona Franca. \u00a0 F\u00edjase a partir del 1\u00b0 de enero de 2007, en un quince por ciento (15%) la tarifa \u00a0 \u00fanica del impuesto sobre la renta gravable, de las personas jur\u00eddicas que sean \u00a0 usuarios de Zona Franca. \/\/ Par\u00e1grafo. La tarifa del impuesto sobre la \u00a0 renta gravable aplicable a los usuarios comerciales de Zona Franca ser\u00e1 la \u00a0 tarifa general vigente\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
N\u00f3tese que se estableci\u00f3 una tarifa preferencial a favor de los \u00a0 usuarios de las zonas francas, con excepci\u00f3n de los usuarios comerciales quienes \u00a0 quedaron sujetos a la tarifa general. En ese momento, al igual que hoy en d\u00eda, \u00a0 tal tarifa en el TAN era del 33%. Por otra parte, no se advierte en dicha norma, \u00a0 ni en ninguna otra de las que integran la Ley 1004 de 2005, que el beneficio en \u00a0 comento haya sido previsto como una contraprestaci\u00f3n directa por las inversiones \u00a0 realizadas o los empleos creados en dichas zonas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Durante la vigencia de este r\u00e9gimen se constata que fueron creadas 99 \u00a0 zonas francas, llegando a una suma aproximada de 845 usuarios. A pesar de ello, \u00a0 la situaci\u00f3n de los contribuyentes s\u00ed tuvo variaciones en el tiempo, en \u00a0 concreto, con la expedici\u00f3n de la Ley 1607 de 2012[218], pues en ella se consagr\u00f3 dos tipos de tributaci\u00f3n para las empresas \u00a0 usuarias ubicadas en las zonas francas, con la misma excepci\u00f3n de los usuarios \u00a0 comerciales: (i) una para los usuarios existentes o con solicitud en tr\u00e1mite \u00a0 previo al 31 de diciembre de 2012, y (ii) otro para las nuevas zonas francas o \u00a0 las que presentaron la solicitud luego de esa fecha. Expresamente, el par\u00e1grafo \u00a0 3 del art\u00edculo 20 de la ley en comento dispuso que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 20. Cr\u00e9ase, a partir del 1o de enero de 2013, el \u00a0 Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) como el aporte con el que \u00a0 contribuyen las sociedades y personas jur\u00eddicas y asimiladas contribuyentes \u00a0 declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, en beneficio de los \u00a0 trabajadores, la generaci\u00f3n de empleo, y la inversi\u00f3n social en los t\u00e9rminos \u00a0 previstos en la presente ley. (\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 3o. Las sociedades declaradas \u00a0 como zonas francas al 31 de diciembre de 2012, o aquellas que hayan radicado la \u00a0 respectiva solicitud ante el Comit\u00e9 Intersectorial de Zonas Francas, y los \u00a0 usuarios que se hayan calificado o se califiquen a futuro en estas, sujetos a la \u00a0 tarifa de impuesto sobre la renta establecida en el art\u00edculo 240-1 del Estatuto \u00a0 Tributario, continuar\u00e1n con el pago de los aportes parafiscales y las \u00a0 cotizaciones de que tratan los art\u00edculos 202 y 204 de la Ley 100 de 1993 y los \u00a0 pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el art\u00edculo 7o de la Ley 21 de 1982, los \u00a0 art\u00edculos 2o y 3o de la Ley 27 de 1974 y el art\u00edculo 1o de la Ley 89 de 1988, y \u00a0 de acuerdo con los requisitos y condiciones establecidos en las normas \u00a0 aplicables, y no ser\u00e1n responsables del Impuesto sobre la Renta para la Equidad \u00a0 (CREE).\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan se infiere de la norma en cita, para el primer tipo de \u00a0 usuarios, esto es, los existentes o con solicitud en tr\u00e1mite previo al 31 de \u00a0 diciembre de 2012, se mantuvo el mismo r\u00e9gimen tributario anterior a la reforma \u00a0 de la Ley 1607 del a\u00f1o en cita, en cuanto al pago del impuesto de renta y los \u00a0 tributos parafiscales y de seguridad social. Para el segundo grupo, se modific\u00f3 \u00a0 el esquema de tributaci\u00f3n, pues los nuevos usuarios ten\u00edan que pagar, adem\u00e1s del \u00a0 15% establecido en la Ley 1004 de 2005, referente a la tarifa del impuesto de \u00a0 renta y complementarios, el impuesto sobre la renta para la equidad (CREE) que \u00a0 se fij\u00f3 en el 9% de las utilidades para los a\u00f1os 2013, 2014 y 2015 y en el 8%, \u00a0 en adelante. Como alivio, y en contraprestaci\u00f3n a este impuesto, los usuarios \u00a0 quedaron exentos de los tributos parafiscales del ICBF, SENA y salud para \u00a0 trabajadores con ingresos inferiores a 10 SMLMV. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No se aport\u00f3 un n\u00famero aproximado de zonas francas que quedaron \u00a0 ubicadas en cada tipo de tributaci\u00f3n. Sin embargo, tomando en cuenta la fecha de \u00a0 la resoluci\u00f3n de declaratoria podr\u00eda considerarse que en el primer grupo se \u00a0 situaron alrededor de 81 zonas francas y, en el segundo, un d\u00edgito cercano a 29[219]. En todo caso, cabe aclarar que la variaci\u00f3n en la tributaci\u00f3n se \u00a0 produjo en un t\u00e9rmino de 11 a\u00f1os, lo que supone un tiempo prolongado de vigencia \u00a0 en la preservaci\u00f3n de un mismo esquema fiscal. Tal giro estuvo acompa\u00f1ado de una \u00a0 pol\u00edtica de distinci\u00f3n tributaria, ya que se previ\u00f3 un trato espec\u00edfico para los \u00a0 nuevos usuarios de zonas francas, respecto de los usuarios existentes o con \u00a0 solicitud en tr\u00e1mite previo al 31 de diciembre de 2012, para quienes se preserv\u00f3 \u00a0 el mismo r\u00e9gimen anterior a la reforma de la Ley 1607 del a\u00f1o en cita. Y, \u00a0 finalmente, si bien la creaci\u00f3n del CREE no modific\u00f3 el impuesto sobre la renta \u00a0 y complementarios, pues no se trata del mismo tributo, como en varias \u00a0 oportunidades lo ha advertido la Corte[220], lo cierto es que entre s\u00ed guardan una relaci\u00f3n estrecha, al \u00a0 compartir elementos comunes, como sucede con varios de los componentes que \u00a0 integran la base gravable. Por ello, aun cuando no puede decirse que con la \u00a0 citada ley se produjo un impacto directo en el impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios, s\u00ed es posible afirmar que se origin\u00f3 un cambio en el esquema de \u00a0 tributaci\u00f3n aplicable a la obtenci\u00f3n de rentas de los nuevos usuarios de zonas \u00a0 francas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La modificaci\u00f3n espec\u00edfica y puntual en el impuesto en comento se \u00a0 produjo con la expedici\u00f3n del precepto demandado, esto es, con el art\u00edculo 101 \u00a0 de la Ley 1819 de 2016, en el que se establece que, a partir del 1\u00b0 de enero de \u00a0 2017, la tarifa del impuesto sobre la renta para personas jur\u00eddicas usuarias de \u00a0 zonas francas, con excepci\u00f3n de los usuarios comerciales, ser\u00e1 del 20%. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Gr\u00e1ficamente, la situaci\u00f3n actual es la siguiente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00d1O 2019 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Contribuyente \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tarifa General \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(33%) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tarifa \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Especial \u00a0 \u00a0<\/p>\n
General \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(20%) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Excepci\u00f3n a la Tarifa Especial (15%) \u00a0\u00a0<\/p>\n
Personas jur\u00eddicas del TAN \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
X \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Usuarios comerciales de Zonas Francas \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
X \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Usuarios de Zonas Francas \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
X \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Usuarios de Zonas Francas creadas en C\u00facuta entre 2017 y 2019 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
X \u00a0\u00a0<\/p>\n
Usuarios de Zonas Francas con contratos de estabilidad jur\u00eddica \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
X \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tal como se constata en los antecedentes legislativos y fue \u00a0 mencionado por varios de los intervinientes en este proceso, (1) el primer \u00a0 antecedente de esta reforma se ubic\u00f3 en el informe de la Comisi\u00f3n de Expertos \u00a0 para la Equidad y la Competitividad Tributaria, la cual sugiri\u00f3 ampliar la base \u00a0 del impuesto sobre la renta y complementarios, entre otras, con la eliminaci\u00f3n o \u00a0 reducci\u00f3n de los privilegios tributarios, toda vez que se consider\u00f3 que ellos \u00a0 producen inequidades horizontales y distorsiones en la asignaci\u00f3n de recursos en \u00a0 la econom\u00eda, m\u00e1s aun, cuando en el caso de las zonas francas, ellas compiten \u00a0 directamente con empresas ubicadas en el TAN[221]; mientras que, el segundo antecedente, (2) corresponde a la \u00a0 necesidad de dar un tratamiento unificado y equitativo a los usuarios de las \u00a0 zonas francas, cuyo r\u00e9gimen de tributaci\u00f3n, como ya se vio, dio lugar a un trato \u00a0 diferenciado con la creaci\u00f3n del CREE. En este sentido, se propuso obtener un \u00a0 sistema tributario m\u00e1s competitivo, ecu\u00e1nime y eficiente[222]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Adicional a lo expuesto, con la Ley 1819 de 2016 tambi\u00e9n se unific\u00f3 \u00a0 el trato aplicable en materia de exoneraci\u00f3n de aportes parafiscales establecido \u00a0 con ocasi\u00f3n del mencionado impuesto CREE, pues todos los usuarios de zonas \u00a0 francas, sin importar la fecha de su constituci\u00f3n, quedaron excluidos del pago \u00a0 del citado concepto, con excepci\u00f3n de los que suscribieron contratos de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica. Expresamente, el art\u00edculo 65 de la ley en comento se\u00f1ala \u00a0 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 65. Adici\u00f3nese el art\u00edculo 114-1 del Estatuto \u00a0 Tributario el cual quedar\u00e1 as\u00ed: Art\u00edculo 114-1. Exoneraci\u00f3n de aportes. \u00a0Estar\u00e1n exoneradas del pago de los aportes parafiscales a favor del Servicio \u00a0 Nacional del Aprendizaje (SENA), del Instituto Colombiano de Bienestar Familiar \u00a0 (ICBF) y las cotizaciones al R\u00e9gimen Contributivo de Salud, las sociedades y \u00a0 personas jur\u00eddicas y asimiladas contribuyentes declarantes del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios, correspondientes a los trabajadores que devenguen, \u00a0 individualmente considerados, menos de diez (10) salarios m\u00ednimos mensuales \u00a0 legales vigentes. (\u2026) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 3. Los contribuyentes del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios, que liquiden el impuesto a la tarifa \u00a0 prevista en el inciso 1o del art\u00edculo 240-1 tendr\u00e1n derecho a la exoneraci\u00f3n de \u00a0 que trata este art\u00edculo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 4. Los contribuyentes que \u00a0 tengan rentas gravadas a cualquiera de las tarifas de que tratan los par\u00e1grafos \u00a0 1o, 2o, 3o y 4o del art\u00edculo 240 del Estatuto Tributario, y el inciso 1o del \u00a0 art\u00edculo 240-1 del Estatuto Tributario, tendr\u00e1n derecho a la exoneraci\u00f3n de \u00a0 aportes de que trata este art\u00edculo siempre que liquiden el impuesto a las \u00a0 tarifas previstas en las normas citadas. Lo anterior sin perjuicio de lo \u00a0 previsto en el par\u00e1grafo 3o del art\u00edculo 240-1.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan informaci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, el \u00a0 monto del impuesto, al pasar de una tarifa del 15% al 20%, ascendi\u00f3 de $ 193.622 \u00a0 millones por el a\u00f1o gravable 2016 a $ 246.293 millones por el a\u00f1o gravable 2017[223]. Finalmente, n\u00f3tese como el r\u00e9gimen vigente conserva las situaciones \u00a0 consolidadas de quienes suscribieron contratos de estabilidad jur\u00eddica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al respecto, si bien como se aclar\u00f3 con anterioridad dicho esquema \u00a0 negocial fue derogado en el a\u00f1o 2012, se mantiene la vigencia de aquellos actos \u00a0 que hayan sido suscritos con anterioridad a tal suceso. Por tal raz\u00f3n, de forma \u00a0 expresa en los antecedentes legislativos de la Ley 1819 de 2016, se expuso que \u00a0 el Estado deb\u00eda honrar los compromisos frente a quienes estabilizaron la tarifa \u00a0 del 15%[224], lo que condujo a la aprobaci\u00f3n del par\u00e1grafo 2 del art\u00edculo 101 en \u00a0 estudio, en el que se preserv\u00f3 dicha tarifa especial.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con datos del MINCIT[225], un total de \u201cdoce (12) zonas francas tienen suscrito contrato de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica\u201d respecto del art\u00edculo 240-1 del Estatuto Tributario, \u00a0 conforme a la tarifa se\u00f1alada en la Ley 1004 de 2005, con ello, a juicio de la \u00a0 citada autoridad, \u201cse garantiza a los inversionistas que los suscribieron \u00a0 que[,] si durante la vigencia del contrato se modifica en forma adversa a \u00e9stos \u00a0 alguna de las normas identificadas en los acuerdos de voluntad como \u00a0 determinantes de la inversi\u00f3n, en su mayor\u00eda, normas tributarias, se les \u00a0 contin\u00faen aplicando en su literalidad dichas normas por el t\u00e9rmino de duraci\u00f3n \u00a0 del contrato\u201d[226]. El siguiente \u00a0 cuadro ilustra la situaci\u00f3n descrita: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
INFORMACI\u00d3N\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0ZONAS FRANCAS CON CONTRATOS DE ESTABILIDAD JUR\u00cdDICA \u00a0\u00a0<\/p>\n
No. CONTRATO EJ \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
NOMBRE DE LA EMPRESA \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PROYECTO DE INVERSI\u00d3N \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Duraci\u00f3n del contrato -a\u00f1os-<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0(Si aplica) \u00a0\u00a0<\/p>\n
01 de 2008 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CERVECER\u00cdA DEL VALLE S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Construcci\u00f3n y puesta en funcionamiento \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0de una planta cervecera en Yumbo. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
20 \u00a0\u00a0<\/p>\n
11 de 2008 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ZONA FRANCA ARGOS S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Proyecto de montaje de una l\u00ednea de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0producci\u00f3n de cemento gris. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
20 \u00a0\u00a0<\/p>\n
01 de 2009 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GYPLAC S.A.. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Construcci\u00f3n y operaci\u00f3n de una planta \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0de producci\u00f3n de placas de yeso – cart\u00f3n utilizadas en el sector de la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0construcci\u00f3n. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
15 \u00a0\u00a0<\/p>\n
21 de 2009 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
BIOCOMBUSTIBLES SOSTENIBLES DEL CARIBE \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0BIOSC S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Construcci\u00f3n de una planta de biodiesel \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0que opera a transesterificaci\u00f3n de aceites y gas para 100,000 toneladas a\u00f1o. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13,5 \u00a0\u00a0<\/p>\n
05 de 2010 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CERAMICA SAN LORENZO INDUSTRIAL DE \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0COLOMBIA S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Construcci\u00f3n de una planta industrial \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0para la producci\u00f3n de pisos y revestimientos cer\u00e1micos, es decir, baldosas \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0cer\u00e1micas esmaltadas para ser usadas como acabados de la construcci\u00f3n tanto \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0en interiores como exteriores de la vivienda, tales como ba\u00f1os, cocinas, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00e1reas sociales, etc. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
15 \u00a0\u00a0<\/p>\n
07 de 2010 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
COLOMBINA DEL CAUCA S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ampliaci\u00f3n de la planta, adecuaci\u00f3n, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0montaje y operaci\u00f3n de una nueva l\u00ednea de galleter\u00eda dulce, construcci\u00f3n de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0la infraestructura requerida y adquisici\u00f3n y puesta en marcha del molino de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0trigo, con el fin de atender la creciente demanda de sus productos, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0fortalecer sus l\u00edneas de producci\u00f3n y desarrollar nuevos negocios con \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0tecnolog\u00eda de punta. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
10 \u00a0\u00a0<\/p>\n
09 de 2010 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ECODIESEL COLOMBIA S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
T\u00e9rmino de Zona Franca, Resoluci\u00f3n \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0expedida el 27 de junio de 2008 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10 de 2010 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
REFINER\u00cdA DE CARTAGENA S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ampliaci\u00f3n y modernizaci\u00f3n de la refiner\u00eda de Cartagena para \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0aumentar la capacidad de refinaci\u00f3n, optimizar la conversi\u00f3n a productos \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0valiosos y aumentar la confiabilidad de la operaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
13 \u00a0\u00a0<\/p>\n
13 de 2010 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
INTEXZONA S.A. (Antes INTEXMODA S.A.) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Construcci\u00f3n de la Zona Franca \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Permanente INTEXMODA ubicada en Cota Cundinamarca. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
T\u00e9rmino de Zona Franca, Resoluci\u00f3n \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0expedida el 25 de febrero de 2008 \u00a0\u00a0<\/p>\n
01 de 2011 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CL\u00cdNICA PORTOAZUL S.A. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Desarrollar el complejo en salud en la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Costa Atl\u00e1ntica. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
T\u00e9rmino de Zona Franca, Resoluci\u00f3n \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0expedida el 2 de diciembre de 2009 \u00a0\u00a0<\/p>\n
01 de 2016 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
BIOENERGY ZFPE \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Producci\u00f3n y comercializaci\u00f3n de etanol, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0y la cogeneraci\u00f3n de energ\u00eda, as\u00ed como el aprovechamiento comercial de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0algunos de los sub-productos derivados del proceso agr\u00edcola-industrial de la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0ca\u00f1a de az\u00facar, tales como cogeneraci\u00f3n de energ\u00eda, levadura, gas carb\u00f3nico, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0compost, vinaza, entre otros. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Supeditada al t\u00e9rmino que resta de la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0vigencia de la Resoluci\u00f3n 01933 del 1 de marzo de 2010, expedida por la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0DIAN, mediante la cual se declara la existencia de la Zona Franca Permanente \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Especial denominada Zona Franca Permanente Especial Bioenergy \u00a0\u00a0<\/p>\n
02 de 2014 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CARVAJAL PULPA Y PAPELES ZFPE \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Aumentar la capacidad de producci\u00f3n de la planta en resmillas y \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0extender su actividad al suministro de insumos para la industria papelera \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0(Di\u00f3xido de Cloro), en el marco de una Zona Franca Permanente Especial. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
8 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como se advierte de lo anterior, la excepci\u00f3n a la tarifa especial de \u00a0 las zonas francas, por virtud de la cual se les conserva la tasa del 15%, no \u00a0 tiene una duraci\u00f3n indefinida en el tiempo, sino que, por el contrario, se \u00a0 sujeta a lo que se haya sido acordado en el contrato, cuyo plazo m\u00e1ximo es de 20 \u00a0 a\u00f1os. Una vez finalizado dicho t\u00e9rmino, estas zonas francas deber\u00e1n someterse a \u00a0 la tarifa del 20%, como r\u00e9gimen especial y exceptuado de estas \u00e1reas[227]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.8.3. Con sujeci\u00f3n a lo expuesto, cabe recordar que, en el primer \u00a0 cargo, la accionante alega la infracci\u00f3n del art\u00edculo 363 del Texto Superior, conforme al cual \u201clas leyes tributarias no se aplicar\u00e1n con \u00a0 retroactividad\u201d. Como ya se dijo, afirma que debe declararse inexequible el \u00a0 precepto legal acusado, toda vez que afecta a aquellas zonas francas \u00a0 constituidas y reconocidas bajo la ley anterior, en la que se dispuso una tarifa \u00a0 del 15% para el impuesto sobre la renta y complementarios. En su criterio, no \u00a0 existe reparo alguno a la modificaci\u00f3n de dicho elemento del tributo en relaci\u00f3n \u00a0 con las zonas francas cuya creaci\u00f3n se origine con posterioridad al 1\u00b0 de enero \u00a0 de 2017, ya que no cabe alegar un derecho a la intangibilidad de la ley fiscal, \u00a0 pero s\u00ed frente a las zonas declaradas en firme por actos administrativos \u00a0 anteriores a esa fecha, ya que respecto de ellas se aplica la prohibici\u00f3n de \u00a0 retroactividad de la ley. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la demandante, la citada prohibici\u00f3n \u00a0 tiene dos expresiones: (i) una que impide modificar las consecuencias jur\u00eddicas \u00a0 de actos o hechos consumados antes de la promulgaci\u00f3n de la nueva ley; (ii) y \u00a0 otra que imposibilita negar los efectos presentes y futuros de circunstancias o \u00a0 beneficios ya consolidados con anterioridad a la expedici\u00f3n de la nueva norma. \u00a0 Este \u00faltimo escenario es el que ocurre en el caso bajo examen, pues la tarifa \u00a0 del 15% de impuesto sobre la renta para las zonas francas creadas antes del 1\u00b0 \u00a0 de enero de 2017, constituye un beneficio tributario consolidado, no susceptible \u00a0 de reforma, respecto de una conducta incentivada ya realizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, para la accionante, el \u00a0 precepto legal acusado deber\u00eda ser aplicado \u00fanicamente con efectos prospectivos, \u00a0 esto es, respecto de las zonas francas autorizadas con posterioridad a su \u00a0 entrada en vigencia. No obstante, como la alteraci\u00f3n en la tarifa del impuesto \u00a0 sobre la renta tambi\u00e9n incluy\u00f3 a las zonas francas ya reconocidas y en \u00a0 operaci\u00f3n, es claro que se incurri\u00f3 en una violaci\u00f3n del principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria, al modificar un beneficio adquirido, a \u00a0 trav\u00e9s de los actos administrativos que previamente autorizaron su \u00a0 funcionamiento. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Un grupo de \u00a0 intervinientes solicita a la Corte declarar la exequibilidad de la disposici\u00f3n \u00a0 demandada[228], con fundamento en las siguientes razones: (i) la modificaci\u00f3n de la \u00a0 tarifa no altera hacia el pasado las condiciones de la obligaci\u00f3n tributaria, \u00a0 pues claramente el propio texto legal acusado dispone que su aplicaci\u00f3n tendr\u00e1 \u00a0 lugar \u201c[a] partir del 1\u00b0 de enero de 2017\u201d, esto es, le otorga tan solo \u00a0 efectos hacia el futuro; (ii) no existe norma alguna de rango constitucional que \u00a0 conmine al legislador a conservar beneficios preferenciales para los \u00a0 contribuyentes, de ah\u00ed que no cabe hablar de situaciones jur\u00eddicas consolidadas, \u00a0 por la existencia de una tarifa especial inferior a la ordinaria en materia de \u00a0 renta; (iii) las normas que consagran un est\u00edmulo tributario en un impuesto de \u00a0 per\u00edodo anual constituyen, por fuera del respectivo a\u00f1o gravable, una mera \u00a0 expectativa para el contribuyente; (iv) no es posible asimilar el otorgamiento de un r\u00e9gimen \u00a0 especial con el conjunto de beneficios que se derivan del mismo, este \u00faltimo no \u00a0 puede tener una vigencia indefinida, como en la pr\u00e1ctica ocurrir\u00eda en el asunto \u00a0 bajo examen; (v) los usuarios de zonas francas tienen derecho a un impuesto \u00a0 con una tarifa reducida, m\u00e1s no a una situaci\u00f3n consolidada respecto de su \u00a0 monto, cuyo valor se sujeta a la libertad de configuraci\u00f3n del legislador; (vi) \u00a0 el cambio tarifario se explica por la sugerencia de la Comisi\u00f3n de Expertos para \u00a0 la Equidad y la Competitividad Tributaria de eliminar o reducir los privilegios tributarios, toda vez que se consider\u00f3 que ellos \u00a0 producen inequidades horizontales y distorsiones en la asignaci\u00f3n de recursos en \u00a0 la econom\u00eda, aunado a la necesidad de dar un tratamiento \u00a0 unificado a los usuarios de las zonas francas, cuyo r\u00e9gimen ven\u00eda fraccionado \u00a0 con la Ley 1607 de 2012, a partir de la introducci\u00f3n del CREE; y por \u00faltimo, \u00a0 (vii) el esquema tributario de la renta ya hab\u00eda sido objeto de reformas \u00a0 alterando la tarifa, en un primer paso eliminando la exenci\u00f3n total, luego \u00a0 incluyendo una tasa para cubrir los aportes parafiscales (por la v\u00eda del CREE) \u00a0 y, en todo caso, permitiendo su congelaci\u00f3n con contratos de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por el contrario, \u00a0 otro grupo de intervinientes coadyuva las pretensiones de la demanda, para lo \u00a0 cual, adem\u00e1s de lo expuesto por la accionante, afirman que: (i) la calificaci\u00f3n de un usuario de zona franca se sujeta a los \u00a0 requisitos previstos en la ley y se realiza mediante acto administrativo, el \u00a0 cual implica la obtenci\u00f3n de una serie de beneficios, los cuales dan origen a \u00a0 una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada no susceptible de modificaci\u00f3n; y, adem\u00e1s, \u00a0 (ii) con la reforma de la Ley 1607 de 2012, n\u00f3tese que se mantuvo la situaci\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica consolidada de las zonas francas antiguas y las expectativas leg\u00edtimas \u00a0 de las que estaban en tr\u00e1mite, por lo que tan solo se impuso el CREE frente a \u00a0 las nuevas, regla que deber\u00eda operar en el mismo sentido en el presente caso[229]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, el Procurador General de la \u00a0 Naci\u00f3n solicita declarar exequible la norma demandada, al estimar que su \u00a0 vigencia y sus efectos se dan a partir del 1\u00b0 de enero de 2017, lo que implica \u00a0 su pleno sometimiento a la regla de temporalidad de los impuestos de per\u00edodo, en \u00a0 los t\u00e9rminos consagrados en los art\u00edculos 338 y 363 del Texto Superior. Por lo \u00a0 dem\u00e1s, el precepto acusado no refiere a ciclos fiscales ya consolidados, como \u00a0 criterio para inferir un eventual actuar retroactivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A juicio de la Corte, para solucionar este cargo y todos los dem\u00e1s, \u00a0 es preciso recordar que, cuando se cuestiona al legislador por haber \u00a0 supuestamente excedido sus competencias para fijar la pol\u00edtica tributaria, el \u00a0 examen de constitucionalidad que le compete realizar a este Tribunal debe \u00a0 adelantarse de forma flexible, en raz\u00f3n a la amplia libertad de configuraci\u00f3n \u00a0 que le asiste al Congreso en materia tributaria; y, as\u00ed mismo, circunscribirse a \u00a0 determinar si la potestad legislativa se ejerci\u00f3 en el marco de los par\u00e1metros \u00a0 instituidos en la Constituci\u00f3n, comoquiera que, en estos casos, \u201c(\u2026) no le \u00a0 corresponde a esta Corporaci\u00f3n establecer si lo reglado por el Congreso es o no \u00a0 lo m\u00e1s adecuado entre toda la gama de opciones normativas, sino en determinar si \u00a0 lo establecido se ajusta a los par\u00e1metros constitucionales.\u201d[230].\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sobre esta base, y conforme se se\u00f1al\u00f3 en las consideraciones \u00a0 generales de esta providencia, el principio de irretroactividad se \u00a0 expresa, por una parte, a partir del mandato gen\u00e9rico del art\u00edculo 363 de la \u00a0 Carta, por virtud del cual (i) los efectos causados por \u00a0 una ley deben respetarse al momento en que se procede a su reforma con una nueva \u00a0 regulaci\u00f3n, (ii) al igual que debe ampararse su reclamaci\u00f3n en el futuro, cuando \u00a0 los supuestos que permiten el surgimiento de un derecho, ya se entienden \u00a0 incorporados al patrimonio de una persona. Y, por la otra, limitando la \u00a0 aplicaci\u00f3n inmediata en el tiempo de las normas que refieren a impuestos de \u00a0 per\u00edodo, mediante la regla de origen constitucional contenida en el inciso 3 del \u00a0 art\u00edculo 338 del Texto Superior, seg\u00fan la cual toda enmienda legal que se \u00a0 realice respecto de dicha categor\u00eda de impuestos, en principio, solo puede tener \u00a0 aplicaci\u00f3n a partir de la vigencia fiscal que inicie despu\u00e9s de su entrada en \u00a0 vigor. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el caso concreto, como lo advierten varios intervinientes y la \u00a0 Vista Fiscal, no se desconoce la citada regla de los impuestos de per\u00edodo, toda \u00a0 vez que el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, es inequ\u00edvoco en \u00a0 se\u00f1alar que, a pesar de que el citado estatuto entr\u00f3 en vigencia el 29 de \u00a0 diciembre del a\u00f1o en cita[231], sus efectos\u00a0 \u2013en lo que ata\u00f1e al aumento de la tarifa al 20% \u00a0 del impuesto sobre la renta y complementarios para los usuarios de zonas \u00a0 francas\u2013 solo se producir\u00edan a partir del \u201c1\u00b0 de enero de 2017\u201d, esto es, \u00a0 en la siguiente vigencia fiscal. Por lo dem\u00e1s, tampoco se observa en ninguno de \u00a0 los mandatos de la ley acusada que ella produzca alg\u00fan tipo de consecuencia \u00a0 sobre las declaraciones tributarias ya realizadas, de suerte que la reforma, en \u00a0 este punto, no infringe la prohibici\u00f3n de retroactividad de las leyes fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
No obstante, como se deriva del resumen de la demanda, lo que en ella \u00a0 se cuestiona es la otra variante del principio gen\u00e9rico de irretroactividad, \u00a0 pues, en palabras de la actora, se desconoce un beneficio tributario ya \u00a0 consolidado para los usuarios de zonas francas declaradas con anterioridad a la \u00a0 entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016. Tal privilegio corresponde a la tarifa \u00a0 del 15%, consagrada en el art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005, para la cual \u00a0 debieron realizar inversiones, generar empleo y lograr la aprobaci\u00f3n del Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General de la Zona Franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ahora bien, como se explic\u00f3 en esta providencia, en materia de \u00a0 beneficios tributarios, se entiende que existe una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada, cuando el contribuyente, antes de la expedici\u00f3n de la nueva ley, \u00a0 cumple con la totalidad de los requisitos particulares y concretos que se exigen \u00a0 para el otorgamiento de un est\u00edmulo tributario en el r\u00e9gimen anterior, previsto \u00a0 como contraprestaci\u00f3n directa y espec\u00edfica a su favor, por la ejecuci\u00f3n de una \u00a0 actuaci\u00f3n determinada en el tiempo, sin importar si el provecho que se otorga se \u00a0 sujeta a un \u00fanico o varios per\u00edodos fiscales, hip\u00f3tesis esta \u00faltima que impide \u00a0 que el legislador proceda a su modificaci\u00f3n o supresi\u00f3n, hasta tanto no se agote \u00a0 el per\u00edodo inicialmente establecido para hacer efectivo dicho beneficio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta categorizaci\u00f3n realizada por la Corte, como se mencion\u00f3, se \u00a0 destacan los siguientes elementos: Primero, no se trata de un beneficio \u00a0 gen\u00e9rico que se otorgue a todos contribuyentes, sino de un beneficio espec\u00edfico \u00a0 respecto del cual deben acreditarse determinadas condiciones. Segundo, el \u00a0 sujeto pasivo del tributo debe demostrar que, antes de la expedici\u00f3n de la nueva \u00a0 ley, cumpli\u00f3 con la totalidad de los requisitos particulares y concretos que se \u00a0 exigen para la concesi\u00f3n del beneficio conforme al r\u00e9gimen anterior. Tercero, \u00a0 el incentivo debe otorgarse como una contraprestaci\u00f3n directa al contribuyente, \u00a0 precisamente, con ocasi\u00f3n del cumplimiento de las exigencias espec\u00edficas que se \u00a0 imponen a su cargo. Cuarto, para tener derecho al beneficio debe existir \u00a0 un per\u00edodo determinado dentro del cual puede accederse al mismo, lo que excluye \u00a0 la protecci\u00f3n de pol\u00edticas generales e impersonales que tengan una duraci\u00f3n \u00a0 indefinida en el tiempo. Y, quinto, es indiferente que el provecho se \u00a0 otorgue para un \u00fanico o varios per\u00edodos fiscales, ya que la \u00fanica diferencia \u00a0 ser\u00eda que, en este \u00faltimo caso, el beneficio debe perdurar hasta tanto no se \u00a0 agote el plazo previsto para hacerlo efectivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de lo anterior, un beneficio tributario no da lugar a una \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, entre otras, (i) cuando se trata de un incentivo \u00a0 gen\u00e9rico; (ii) cuando el beneficio no se sujeta a una actuaci\u00f3n determinada en \u00a0 el tiempo, sino que requiere de su acreditaci\u00f3n permanente en cada vigencia \u00a0 fiscal; (iii) cuando no se cumple, antes de la expedici\u00f3n de la nueva ley, con \u00a0 los requisitos particulares y concretos que se exigen para la concesi\u00f3n; y (iv) \u00a0 cuando el beneficio no depende de una contraprestaci\u00f3n directa, ni tampoco se \u00a0 sujeta a un t\u00e9rmino para poder acceder al mismo, como ocurre, por ejemplo, (a) \u00a0 cuando simplemente se est\u00e1 en presencia de una pol\u00edtica de fomento; o (b) cuando \u00a0 se trata de un est\u00edmulo atado a la conservaci\u00f3n de una condici\u00f3n en el \u00a0 contribuyente; o (c) cuando se otorga como consecuencia de la configuraci\u00f3n \u00a0 legal de reg\u00edmenes especiales y excepcionales, en los que el tratamiento \u00a0 diferencial, m\u00e1s que responder a un incentivo concreto, surge como expresi\u00f3n de \u00a0 una regulaci\u00f3n separada y particular, que da respuesta a la caracterizaci\u00f3n de \u00a0 una determinada instituci\u00f3n o figura jur\u00eddica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el asunto sub-judice, es claro que, como lo afirma la \u00a0 accionante, para acceder al r\u00e9gimen de zonas francas (tanto en el r\u00e9gimen \u00a0 anterior como en el vigente) se deben cumplir distintas condiciones, como \u00a0 constituir una persona jur\u00eddica nueva o establecer una sucursal de una sociedad \u00a0 extranjera, acreditar la disponibilidad de los terrenos del \u00e1rea donde se \u00a0 instalar\u00e1, presentar un Plan Maestro de Desarrollo General que contenga la \u00a0 descripci\u00f3n de la inversi\u00f3n, justificar sus fuentes y exhibir estudios t\u00e9cnicos[232]. En particular, se exige que, en su mayor\u00eda, las inversiones se \u00a0 ejecuten en un plazo de tres a\u00f1os, a lo cual se anexa la carga de generar \u00a0 empleos formales, cuya duraci\u00f3n depende de la permanencia de cada zona[233]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, ni en el art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005 (que consagr\u00f3 \u00a0 en su momento la tarifa del 15%)[234], ni en las normas que refieren a los supuestos econ\u00f3micos vinculados \u00a0 con el proyecto \u2013tanto en el r\u00e9gimen anterior como en el vigente\u2013[235], ni en los actos administrativos de declaratoria de las zonas \u00a0 francas[236], se dispone que el cumplimiento de dichos requisitos tenga como \u00a0 contrapartida directa el otorgamiento de un beneficio tributario espec\u00edfico.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, por lo menos, no se advierte el cumplimiento de dos \u00a0 de los cinco requisitos previamente mencionados. En efecto, por una parte, no se \u00a0 trata de un est\u00edmulo espec\u00edfico y, por la otra, no surge como contribuci\u00f3n \u00a0 directa al contribuyente, con ocasi\u00f3n del cumplimiento de unas exigencias \u00a0 individuales y concretas que se imponen a su cargo. Lo anterior ocurre, en \u00a0 esencia, porque el r\u00e9gimen de zonas francas se caracteriza por responder a \u00a0 la configuraci\u00f3n legal de un r\u00e9gimen especial y excepcional, en el que el \u00a0 trato diferencial que se otorga, no responde a un incentivo concreto, sino a \u00a0 varios est\u00edmulos que se brindan como parte de una regulaci\u00f3n separada y \u00a0 particular, que da respuesta a su caracterizaci\u00f3n como instrumento de promoci\u00f3n \u00a0 de la actividad econ\u00f3mica. Lo que concede entonces el r\u00e9gimen de zonas francas \u00a0 es el derecho a tener un tratamiento m\u00e1s favorable para el contribuyente en \u00a0 materia aduanera, tributaria y de comercio exterior, que da lugar a m\u00faltiples \u00a0 ventajas gen\u00e9ricas, cuyo alcance es susceptible de valoraci\u00f3n, cambios y ajustes \u00a0 por parte del Congreso, siempre que no se suprima o desnaturalice la \u00a0 especialidad que le es propia, conforme a los principios de razonabilidad y \u00a0 proporcionalidad que rigen la labor del legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este sentido, como se mencion\u00f3 en el ac\u00e1pite 6.6.10 de esta \u00a0 providencia, son varias las ventajas que se confieren en las materias que ya han \u00a0 sido rese\u00f1adas, sin que las mismas se reduzcan a la tarifa del impuesto sobre la \u00a0 renta y complementarios. Para mayor claridad, se r\u00e9plica de nuevo el cuadro \u00a0 expuesto con anterioridad: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
VENTAJAS TRIBUTARIAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
Impuesto de renta del 20% para usuarios industriales de bienes, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios industriales de servicios y usuarios operadores. Se except\u00faan (1) \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0los usuarios comerciales que tributan a la tarifa general (33%), (2) los \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios con contratos de estabilidad jur\u00eddica (tarifa del 15%) y (3) los \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0usuarios de nuevas zonas francas, creadas entre los a\u00f1os 2017 a 2019 en el \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0municipio de C\u00facuta (tarifa del 15%), siempre que ellas (a) cuenten con m\u00e1s \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0de 80 hect\u00e1reas y (b) se garantice que van a tener m\u00e1s de 40 usuarios entre \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0empresas nacionales y extranjeras. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Eliminaci\u00f3n de los parafiscales y el CREE, con ocasi\u00f3n de lo \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0dispuesto en el art\u00edculo 65 de la Ley 1819 de 2016. \u00a0\u00a0<\/p>\n
No causaci\u00f3n de IVA y aranceles sobre bienes extranjeros que \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0ingresan a la zona franca, seg\u00fan el art\u00edculo 1 de la Ley 1004 de 2005. \u00a0\u00a0<\/p>\n
No causaci\u00f3n del IVA para materias \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0primas, insumos y bienes terminados adquiridos en el TAN necesarios para el \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0desarrollo del objeto social de los\u00a0usuarios industriales de bienes o de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0servicios de las zonas francas, conforme con el art\u00edculo 7 de la Ley 1004 de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a02005 y el art\u00edculo 481, lit., e) del Estatuto Tributario. \u00a0\u00a0<\/p>\n
No causaci\u00f3n del IVA por compras y ventas entre usuarios \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0industriales de bienes y de servicios, siempre que estas operaciones sean \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0necesarias para el desarrollo de su objeto social, bien sea que se realicen \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0dentro de la misma zona o en otra diferente (Estatuto Tributario, art. 481, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0lit., e).\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
La salida de bienes de la zona franca a mercados extranjeros se \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0considera una exportaci\u00f3n, la cual est\u00e1 exenta del IVA y permite al \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0exportador solicitar su devoluci\u00f3n cuando se haya incurrido en dicho tributo \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0(Estatuto Tributario, art. 481, lit., a).\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
VENTAJAS ADUANERAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
Es permitido el procesamiento parcial de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0bienes o servicios entre usuarios de una zona franca con empresas del TAN[237]. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Las exportaciones de bienes al TAN (proceso de nacionalizaci\u00f3n), \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0sin cuotas o limitaciones, dan lugar al pago de derechos de aduana que se \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0liquidar\u00e1n y pagar\u00e1n sobre el valor en aduana de las mercanc\u00edas importadas, \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0seg\u00fan el art\u00edculo 112 del Decreto 2147 de 2016. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Se permite el almacenamiento ilimitado de mercanc\u00edas sin pago de \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0IVA o arancel, mientras permanezca en zona franca. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Las exportaciones que se realicen desde zona franca a terceros \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0pa\u00edses se benefician de los acuerdos comerciales internacionales celebrados \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0por Colombia. \u00a0\u00a0<\/p>\n
OTRAS VENTAJAS \u00a0\u00a0<\/p>\n
No existen compromisos de exportaci\u00f3n. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Es posible autorizar operaciones sin declaraci\u00f3n aduanera. \u00a0\u00a0<\/p>\n
El principio de exclusividad es flexible, por lo que se permite \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0desarrollar algunas actividades fuera de zonas francas. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Es posible modificar el Plan Maestro de Desarrollo General de la \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Zona Franca. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esto significa que los requisitos que se imponen para acceder a una \u00a0 zona franca (entre ellos, las inversiones) no suponen, ni en este caso, ni en \u00a0 ning\u00fan otro, la posibilidad de entender que respecto de todas las ventajas \u00a0 transcritas existe una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, pues lo que se otorga es \u00a0 el derecho a gozar de un r\u00e9gimen especial y excepcional, cuyo contenido es \u00a0 susceptible de modificaciones o cambio por parte del legislador, siempre que se \u00a0 preserve la caracter\u00edstica del trato diferencial, por ejemplo, en la ficci\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica que implica entender que sus \u00e1reas est\u00e1n excluidas del TAN, para \u00a0 efectos de la importaci\u00f3n y exportaci\u00f3n de las mercanc\u00edas que ingresan a dichas \u00a0 zonas. Sin ir m\u00e1s lejos, en el estudio que se suministra \u00a0 por la AZFA[238], y que se cit\u00f3 en el ac\u00e1pite de antecedentes, si bien el 26.25% de \u00a0 los encuestados exteriorizan que optaron por instalarse en una zona franca por \u00a0 los beneficios tributarios, el 17,81% aluden a los beneficios para importar, el \u00a0 15,83% pone de presente la disminuci\u00f3n de los costos log\u00edsticos, el 13,13% \u00a0 refiere a las facilidades para exportar, etc.[239] \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, la tarifa especial del impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios para los usuarios de zonas francas no puede considerarse como un \u00a0 beneficio que d\u00e9 lugar a una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, sino como una \u00a0 ventaja, como muchas otras, que hacen de parte de un r\u00e9gimen especial y \u00a0 excepcional al cual tienen derecho y que, como parte de una pol\u00edtica fiscal \u00a0 diferencial, puede ser susceptible de modificaci\u00f3n y ajustes por parte del \u00a0 Congreso de la Rep\u00fablica, como ya se dijo, siempre que no se elimine o \u00a0 desnaturalice la especialidad que le es propia, teniendo en cuenta las cargas de \u00a0 razonabilidad y proporcionalidad. Precisamente, como lo se\u00f1alan varios \u00a0 intervinientes, en un primer momento se trataba de una renta exenta (Ley 109 de \u00a0 1985), luego se ajust\u00f3 en una tarifa del 15% (Ley 1004 de 2005), y, por \u00faltimo, \u00a0 se unific\u00f3 su r\u00e9gimen en la tasa general especial o diferencial del 20% (norma \u00a0 legal demandada), con las excepciones ya mencionadas en esta sentencia[240]. Por lo dem\u00e1s, a pesar de no tener un impacto directo en el impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios, como ya se advirti\u00f3, cabe resaltar que, en el \u00a0 esquema de tributaci\u00f3n general aplicable a la obtenci\u00f3n de la renta de los \u00a0 nuevos usuarios de zonas francas, se agreg\u00f3 el valor del CREE (Ley 1607 de \u00a0 2012), el cual se unific\u00f3 con el primero de los tributos en menci\u00f3n con la Ley \u00a0 1819 de 2016[241]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, si bien la tarifa del 15% no fue modificada en 11 \u00a0 a\u00f1os, en el caso concreto, el cambio en su valor, a pesar de los 5 puntos que se \u00a0 agregan, preserva la ventaja y el tratamiento diferencial respecto del sistema \u00a0 ordinario de liquidaci\u00f3n del impuesto sobre la renta y complementarios, cuyo \u00a0 monto, para el a\u00f1o 2019, les corresponde a las personas jur\u00eddicas a una tasa del \u00a0 33%, esto es, 13 puntos por debajo[242]. Adicionalmente, se conservan m\u00faltiples ventajas aduaneras, \u00a0 tributarias y de comercio exterior, entre las cuales, como se ilustr\u00f3 en el \u00a0 cuadro ya rese\u00f1ado, se destacan las siguientes: (i) la no causaci\u00f3n del IVA para \u00a0 materias primas y bienes terminados adquiridos en el TAN necesarios para el \u00a0 desarrollo del objeto social de los usuarios industriales de bienes o de \u00a0 servicios de las zonas francas; (ii) la no causaci\u00f3n del IVA por compras y \u00a0 ventas entre usuarios industriales de bienes y de servicios, siempre que estas \u00a0 operaciones sean necesarias para el desarrollo de su objeto social, bien sea que \u00a0 se realicen dentro de la misma zona o en otra diferente; (iii) la posibilidad de \u00a0 realizar un procesamiento parcial de bienes o servicios entre usuarios de una \u00a0 zona franca con empresas del TAN; y (iv) el almacenamiento ilimitado de \u00a0 mercanc\u00edas sin pago de IVA o arancel, mientras permanezca en zona franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Este Tribunal \u00a0 es consciente que las modificaciones que se hacen a las normas tributarias \u00a0 afectan a algunos individuos y benefician a otros, ya que las pol\u00edticas de \u00a0 intervenci\u00f3n en la econom\u00eda no son neutrales. Por el contrario, ellas persiguen \u00a0 fines concretos y particulares de inter\u00e9s general, por lo que alteran las \u00a0 condiciones fiscales y econ\u00f3micas de los contribuyentes. Si bien se han \u00a0 protegido situaciones jur\u00eddicas consolidadas, tal circunstancia no es la que \u00a0 ocurre en el asunto bajo examen, pues no cabe asimilar el \u00a0 otorgamiento de un r\u00e9gimen especial con el alcance de las m\u00faltiples ventajas que \u00a0 se derivan del mismo, cuyo contenido puede ampliarse, reducirse o modificarse \u00a0 por razones econ\u00f3micas o de conveniencia fiscal, en los t\u00e9rminos se\u00f1alados en \u00a0 esta providencia. Por lo anterior, la Corte concluye que la acusaci\u00f3n propuesta \u00a0 no est\u00e1 llamada a prosperar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.8.4. En cuanto al segundo cargo, la accionante invoca la violaci\u00f3n del principio de confianza leg\u00edtima. Para \u00a0 justificar este cargo, resalta que, as\u00ed como antes de la Ley 1819 de 2016 \u00a0 exist\u00edan zonas francas declaradas en acto administrativo en firme, tambi\u00e9n se \u00a0 encontraba el fen\u00f3meno de otras \u00e1reas en tr\u00e1mite de calificaci\u00f3n, con la \u00a0 expectativa leg\u00edtima de ser beneficiarios de la tarifa del 15% sobre la renta, \u00a0 cuyo valor no pod\u00eda ser objeto de modificaci\u00f3n, sin la existencia de un r\u00e9gimen \u00a0 de transici\u00f3n que preservara la perdurabilidad de lo ofrecido. Textualmente, \u00a0 afirma que: \u201cEl reproche de constitucionalidad (\u2026) por defraudaci\u00f3n a la \u00a0 confianza leg\u00edtima, es la ausencia de mecanismos de protecci\u00f3n para aquellos \u00a0 contribuyentes que previamente hicieron sus esfuerzos por cumplir las \u00a0 condiciones de la ley, [referentes a la declaratoria de zona franca], y[,] sin \u00a0 embargo, se encontraban tramitando la calificaci\u00f3n, con antelaci\u00f3n a la vigencia \u00a0 de la Ley 1819 de 2016\u201d[243]. En adici\u00f3n a lo anterior, explica que \u00a0 la raz\u00f3n objetiva que justifica la confianza en lo prometido, se encontraba en \u00a0 que la tarifa del 15% se mantuvo vigente por m\u00e1s de 10 a\u00f1os, pese a que se \u00a0 ven\u00edan realizando reformas cada dos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Un grupo de intervinientes solicita a la \u00a0 Corte declarar la exequibilidad de la disposici\u00f3n demandada[244], con fundamento en las siguientes razones: (i) como la tarifa del \u00a0 impuesto se eval\u00faa a\u00f1o por a\u00f1o, al ser la renta un tributo de per\u00edodo, no es \u00a0 posible alegar la existencia de una expectativa leg\u00edtima; (ii) la Ley 1004 de \u00a0 2005 no dispuso el tratamiento fiscal a favor de los usuarios de zonas francas \u00a0 por un tiempo determinado, lo que indica que era previsible que se realizaran \u00a0 cambios en su contenido; y, finalmente, (iv) la norma no se mantuvo inalterable \u00a0 en el tiempo, aunado a que la preservaci\u00f3n de privilegios, incluido el previsto \u00a0 para las zonas francas, fue objeto de cuestionamiento por la Comisi\u00f3n de \u00a0 Expertos para la Equidad y la Competitividad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, el Procurador General de la \u00a0 Naci\u00f3n se opone a la prosperidad de la demanda, al considerar que, por no \u00a0 existir un per\u00edodo de vigencia del beneficio de la tarifa del 15%, su aumento \u00a0 responde al principio de autonom\u00eda legislativa, sin que se advierta una lesi\u00f3n \u00a0 de la confianza leg\u00edtima, ya que la carga resultante no es desproporcionada. Por \u00a0 el contrario, \u201c(\u2026) equilibra la obligaci\u00f3n de tributar que [tienen] (\u2026) todas \u00a0 las personas en Colombia, para responder a la apremiante necesidad de recursos \u00a0 [que demanda] el Estado, a ra\u00edz de la ca\u00edda de los precios internacionales del \u00a0 petr\u00f3leo, (\u2026) teniendo en cuenta que la tarifa general del impuesto de renta \u00a0 para las personas jur\u00eddicas era, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 100 de la Ley 1819 \u00a0 de 2016, del 33%, lo que significa que tienen una diferencia a su favor de 13% \u00a0 en materia de impuesto de renta\u201d[246]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, el aumento en la tarifa de \u00a0 renta a los usuarios de zona franca es v\u00e1lido, razonable, equilibrado y \u00a0 proporcional, por lo que no viola el principio de confianza leg\u00edtima. Su \u00a0 finalidad es equilibrar la obligaci\u00f3n de tributar con la de mantener un r\u00e9gimen \u00a0 especial, \u201cincluyendo lo concerniente a tener unas condiciones m\u00e1s favorables \u00a0 que las de sus competidores de bienes y servicios que realizan sus actividades \u00a0 comerciales en condiciones normales\u201d[247]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En criterio de la Corte, como se expuso en \u00a0 las consideraciones generales de esta sentencia, para que exista una \u00a0 expectativa leg\u00edtima en relaci\u00f3n con un beneficio tributario, se exige, al \u00a0 menos, en primer lugar, que no se trate de un incentivo gen\u00e9rico, sino \u00a0 igualmente de un est\u00edmulo espec\u00edfico, respecto del cual se demanda una conducta \u00a0 concreta y directa por parte del contribuyente. En segundo lugar, se necesita \u00a0 que este haya realizado actos de ejecuci\u00f3n a su cargo, pues de lo contrario no \u00a0 existir\u00eda un inter\u00e9s real y objetivo que proteger. Y, en tercer lugar, previo a \u00a0 la entrada en vigencia de la nueva ley, se requiere que el sujeto pasivo del \u00a0 tributo no haya satisfecho todas las condiciones contempladas en la normatividad \u00a0 derogada para ser titular del incentivo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este escenario, la confianza leg\u00edtima es objeto de protecci\u00f3n, \u00a0 siempre que existan razones objetivas en que el r\u00e9gimen se mantendr\u00eda \u00a0 vigente y por un per\u00edodo determinado de tiempo. Tales razones se presentan, como \u00a0 lo ha indicado la Corte, cuando la norma que consagra el beneficio, por ejemplo, \u00a0 \u201c(i) ha estado vigente por un (\u2026) largo per\u00edodo; (ii) no ha estado sujeta a \u00a0 modificaciones ni ha propuestas s\u00f3lidas de reforma; (iii) su existencia es \u00a0 obligatoria, [o lo que es lo mismo], no es discrecional para las autoridades \u00a0 responsables suprimir el beneficio; y (\u2026) (iv) ha generado efectos previsibles \u00a0 significativos, es decir, ha conducido a que los particulares acomoden de buena \u00a0 fe sus comportamientos a lo que ella prescribe\u201d[248]. Por lo dem\u00e1s, como \u00a0 se se\u00f1al\u00f3 en la Sentencia C-007 de 2002[249] y se reiter\u00f3 \u00a0 recientemente en la Sentencia C-119 de 2018[250], en trat\u00e1ndose de \u00a0 incentivos tributarios, el mismo debe tener un elemento de certidumbre vinculado \u00a0 con un per\u00edodo fijo de duraci\u00f3n, pues su ausencia no permite generar la \u00a0 confianza en la estabilidad de una regulaci\u00f3n, al entender que las normas \u00a0 tributarias no son est\u00e1ticas, ni intemporales, ni irreformables. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En asunto sub-examine, siguiendo la \u00a0 explicaci\u00f3n realizada en el estudio del cargo anterior, este Tribunal encuentra \u00a0 que, por una parte, en relaci\u00f3n con los usuarios de zonas francas declaradas con \u00a0 anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016, no cabe alegar la \u00a0 existencia de una expectativa leg\u00edtima respecto de la tarifa del 15% del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios contenida en el art\u00edculo 5 de la Ley \u00a0 1004 de 2005, toda vez que no se trata de un est\u00edmulo espec\u00edfico que exija una \u00a0 conducta concreta y directa por parte del contribuyente, al ser parte de la \u00a0 configuraci\u00f3n legal de un r\u00e9gimen especial y excepcional, en el que el \u00a0 trato diferencial que se confiere no se reduce a un \u00fanico concepto, sino a \u00a0 m\u00faltiples ventajas que se otorgan en materia tributaria, aduanera y de comercio, \u00a0 cuyo alcance puede ser objeto de ajustes por parte del legislador, siempre que \u00a0 se mantenga la caracter\u00edstica de la especialidad, tal como ocurre con la norma \u00a0 demandada. En la pr\u00e1ctica, as\u00ed como no es posible alegar la consolidaci\u00f3n de una \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica frente a la tarifa por los rasgos distintivos particulares \u00a0 del r\u00e9gimen de las zonas francas, mucho menos es posible vincular dicho \u00a0 incentivo a un fen\u00f3meno de protecci\u00f3n derivado de la convicci\u00f3n de que \u00a0 determinada situaci\u00f3n se prolongar\u00e1 en el tiempo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo dem\u00e1s, en relaci\u00f3n con estos mismos \u00a0 sujetos, as\u00ed como frente a quienes se encontraban en tr\u00e1mite de obtener la \u00a0 declaratoria de una zona franca con anterioridad a la promulgaci\u00f3n de la Ley \u00a0 1819 de 2016, no se advierte que se acrediten la totalidad de los supuestos que \u00a0 dan lugar a la configuraci\u00f3n de las razones objetivas, como soporte para \u00a0 la fijaci\u00f3n de la confianza leg\u00edtima. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, si bien la tarifa del 15% en \u00a0 vigencia de la Ley 1004 de 2005 siempre fue \u00a0 obligatoria \u00a0para las autoridades administrativas, y ella gener\u00f3 efectos previsibles \u00a0 significativos, como lo ser\u00eda la declaratoria de al menos 99 zonas francas, \u00a0 llegando a una suma aproximada de 845 usuarios, como lo advierte uno de los \u00a0 intervinientes[251], no es menos cierto que, por una parte, a lo largo de la historia \u00a0 del tributo, m\u00e1s all\u00e1 de que no haya sufrido variaciones puntuales en los \u00a0 \u00faltimos 11 a\u00f1os[252], como se indic\u00f3 en el ac\u00e1pite 6.8.2 de esta providencia, el r\u00e9gimen \u00a0 tarifario del impuesto de renta para las citadas \u00e1reas del comercio exterior ha \u00a0 estado sometido a cambios legales (v.gr., con un esquema de renta exenta) y, por \u00a0 la otra, porque la disposici\u00f3n que cre\u00f3 la tarifa en menci\u00f3n no se\u00f1al\u00f3 un plazo \u00a0 o t\u00e9rmino definido de duraci\u00f3n, como consecuencia de la circunstancia de que su \u00a0 origen no se vincul\u00f3 con una contraprestaci\u00f3n directa y espec\u00edfica, sino con la \u00a0 consagraci\u00f3n de un r\u00e9gimen especial y excepcional, de suerte que no cabe alegar \u00a0 la existencia de una confianza en su estabilidad, cuando las normas tributarias \u00a0 no son est\u00e1ticas, ni intemporales. Tal caracter\u00edstica no solo se predica del \u00a0 r\u00e9gimen ordinario de renta, sino tambi\u00e9n de las normas generales que integran un \u00a0 sistema especial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por tal raz\u00f3n, hasta el a\u00f1o 2012, se brind\u00f3 \u00a0 la posibilidad de suscribir contratos de estabilidad jur\u00eddica, con el fin de \u00a0 salvaguardar la aplicaci\u00f3n de las normas que se consideraron claves para una \u00a0 inversi\u00f3n, en caso de cualquier cambio adverso, m\u00e1s all\u00e1 de que el asunto \u00a0 concluyese, eventualmente, en un litigio de responsabilidad contractual[253]. Esta oportunidad que se concedi\u00f3 por igual a todos los usuarios de \u00a0 zonas francas (con excepci\u00f3n de aquellos que lograron tal status luego de \u00a0 su derogatoria), tan solo fue utilizada por 12 de dichas \u00e1reas, en cuyos \u00a0 negocios se advierte expresamente la invocaci\u00f3n como objeto de protecci\u00f3n del \u00a0 art\u00edculo 240-1 del Estatuto Tributario, o lo que es lo mismo, del art\u00edculo 5 de \u00a0 la Ley 1004 de 2005. Esta posibilidad estuvo vigente por un lapso de al menos \u00a0 siete a\u00f1os. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En adici\u00f3n a lo anterior, cabe aclarar que, \u00a0 no es lo mismo el t\u00e9rmino de duraci\u00f3n de una ventaja o est\u00edmulo tributario que \u00a0 el plazo de autorizaci\u00f3n para la existencia de una zona Franca. El primero \u00a0 depende de lo que se\u00f1ale directamente el Congreso, en virtud de los principios \u00a0 de legalidad y certeza tributaria; mientras que, el segundo, se sujeta a la \u00a0 declaraci\u00f3n y valoraci\u00f3n de una autoridad administrativa, a partir del examen de \u00a0 cada caso concreto y teniendo como l\u00edmite el tope de treinta (30) a\u00f1os, \u00a0 prorrogables hasta por el mismo t\u00e9rmino, seg\u00fan lo dispuesto por v\u00eda de \u00a0 reglamento[254]. Como ya se ha dicho, y se insiste en ello, en ninguna disposici\u00f3n \u00a0 se consagra de manera expresa una regla de estabilidad de las ventajas del \u00a0 r\u00e9gimen especial de las zonas francas, ni en materia tributaria, ni aduanera, ni \u00a0 de comercio exterior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Pese a que se se\u00f1ala que la existencia de la \u00a0 tarifa del impuesto en el 15% ha sido un elemento clave para calcular el valor de retorno de las inversiones realizadas, tal \u00a0 circunstancia carece de la suficiencia necesaria para inferir de ella la \u00a0 consolidaci\u00f3n de una confianza leg\u00edtima que obligue el otorgamiento de medidas \u00a0 de transici\u00f3n o de tr\u00e1nsito entre el cambio normativo. Ello es as\u00ed, por un lado, \u00a0 porque el r\u00e9gimen de zonas francas (Decreto 2147 de 2016, art. 27) permite \u00a0 solicitar la modificaci\u00f3n del Plan Maestro de Desarrollo General, por ejemplo, \u00a0 realizando ajustes en los cronogramas de inversi\u00f3n y empleo, o en la instalaci\u00f3n \u00a0 de activos fijos, que permitan responder a factores ajenos que, en el fondo, \u00a0 comprometan la situaci\u00f3n financiera del inversionista; y por el otro, porque si \u00a0 bien el aumento de la tarifa impacta econ\u00f3micamente al sujeto pasivo del \u00a0 tributo, no deja de ser cierto que tal medida se compens\u00f3, al menos en parte, \u00a0 con la eliminaci\u00f3n para todos los usuarios de zonas francas del pago de los \u00a0 tributos o aportes parafiscales[255]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, aun cuando efectivamente en el \u00a0 momento en que se introdujo el CREE, la Ley 1607 de 2012 distingui\u00f3 entre (i) \u00a0 los usuarios existentes o con solicitud en tr\u00e1mite previo al 31 de diciembre de \u00a0 2012 y (ii) los usuarios de nuevas zonas francas o que presentaron su solicitud \u00a0 luego de la citada fecha, excluyendo tan solo a los primeros del pago del \u00a0 referido impuesto, tal decisi\u00f3n de pol\u00edtica fiscal no puede entenderse como \u00a0 obligatoria, ni como parte de un mandato constitucional, ya que su soporte \u00a0 responde a un examen de conveniencia por parte del Congreso frente a la \u00a0 cobertura o extensi\u00f3n de un tributo. N\u00f3tese como, esa misma valoraci\u00f3n, pero con \u00a0 un resultado en sentido contrario, se present\u00f3 cuando se expidi\u00f3 la Ley 1004 de \u00a0 2005, en la que se decidi\u00f3 imponer a todas las zonas francas la tarifa del 15%, \u00a0 invocando, en la pr\u00e1ctica, razones de igualdad, a pesar de que ya exist\u00edan 11 de \u00a0 dichas \u00e1reas que gozaban de un r\u00e9gimen de renta exenta[256]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por el conjunto de razones expuestas, la \u00a0 Corte concluye que la acusaci\u00f3n formulada tampoco est\u00e1 llamada a prosperar. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.8.5. En el tercer y \u00faltimo cargo, la \u00a0 accionante se\u00f1ala que la disposici\u00f3n acusada desconoce los principios de \u00a0 igualdad y equidad tributaria, ya que ella debi\u00f3 excluir de su aplicaci\u00f3n a \u00a0 quienes ya ten\u00edan un acto administrativo de declaratoria de zona franca, al \u00a0 tratarse de sujetos que no resultan asimilables a quienes por primera vez \u00a0 acceden a este r\u00e9gimen de comercio exterior. De ah\u00ed que, se\u00f1ala que su trato \u00a0 debi\u00f3 ser igual al que se otorga a los usuarios con contratos de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica, pues entre ellos se comparte el mismo esquema de soporte tributario, \u00a0 en t\u00e9rminos de justicia y equidad.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para justificar la similitud entre los \u00a0 sujetos que debieron ser excluidos de la regla general y quienes son \u00a0 beneficiarios con contratos de estabilidad, se hace referencia a cuatro \u00a0 criterios de comparaci\u00f3n, los cuales se comparten en su integridad por ambos \u00a0 sujetos, esto es, (i) realizaron igual nivel de inversiones y de generaci\u00f3n de \u00a0 empleo; (ii) est\u00e1n autorizados para llevar acabo el mismo tipo de actividades; \u00a0 (iii) el tr\u00e1mite para el reconocimiento de la zona franca no admite \u00a0 distinciones; y (iv) el contenido de los est\u00edmulos, para efectos de calcular la \u00a0 proyecci\u00f3n del negocio, es exactamente el mismo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de lo anterior, concluye que, con \u00a0 el cambio de la tarifa, se puso en desventaja a quienes carecen de un contrato \u00a0 de estabilidad jur\u00eddica, pese a que el soporte del trato especial es el mismo, \u00a0 esto es, el acto administrativo que reconoce la zona franca. Para la accionante, \u00a0 la diferenciaci\u00f3n de trato que introduce el legislador carece de justificaci\u00f3n \u00a0 y, por ende, es contraria al principio de igualdad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Un grupo de intervinientes solicita a la \u00a0 Corte declarar la exequibilidad de la disposici\u00f3n demandada[257], con fundamento en las siguientes razones: (i) los sujetos que se \u00a0 comparan no se hallan en un entorno asimilable, pues quien suscribi\u00f3 un contrato \u00a0 de estabilidad jur\u00eddica tiene una situaci\u00f3n consolidada, que surge del pacto \u00a0 realizado con el Estado, cuyo alcance es \u2013precisamente\u2013 preservar la estabilidad \u00a0 de determinadas normas jur\u00eddicas claves en su inversi\u00f3n. Esta situaci\u00f3n no se \u00a0 extiende al acto administrativo que declara una zona franca, el cual solo \u00a0 reconoce una situaci\u00f3n particular, que no envuelve el prop\u00f3sito de estabilizar \u00a0 preceptos normativos; y (ii) el tratamiento diferencial cumple con la finalidad \u00a0 de aumentar el recaudo fiscal a favor de las finanzas p\u00fablicas y nivela las \u00a0 asimetr\u00edas existentes en el tratamiento del impuesto de renta, sin desconocer la \u00a0 especialidad del r\u00e9gimen de zonas francas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por el contrario, otro grupo de \u00a0 intervinientes coadyuva las pretensiones de la demanda[258], para lo cual, adem\u00e1s de lo expuesto por la accionante, afirman que \u00a0 los contratos de estabilidad jur\u00eddica nunca se consideraron como un elemento \u00a0 esencial para la inversi\u00f3n y para la vigencia del beneficio otorgado, cuya \u00a0 existencia se vincul\u00f3 con el plazo de permanencia de la zona franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, el Procurador General de la \u00a0 Naci\u00f3n considera que el cargo no est\u00e1 llamado a prosperar, pues los sujetos \u00a0 comparados son diferentes desde el punto de vista de su situaci\u00f3n jur\u00eddica. En \u00a0 efecto, por un lado, se encuentran los usuarios de zonas francas que se rigen \u00a0 por la Ley 1004 de 2005; y por el otro, los usuarios que tributariamente se \u00a0 someten a las condiciones pactadas en los contratos de estabilidad jur\u00eddica \u00a0 regulados por la Ley 963 de 2005. La diferencia radica, como se advierte en la \u00a0 norma acusada, en que los primeros quedaron sometidos a los cambios de la \u00a0 legislaci\u00f3n tributaria, incluyendo lo referente al impuesto de renta; mientras \u00a0 que los segundos gozan de un t\u00edtulo jur\u00eddico que los ampara frente a cualquier \u00a0 modificaci\u00f3n. No cabe entonces alegar la violaci\u00f3n de la igualdad ni de la \u00a0 equidad tributaria (CP arts. 13, 95 y 363), cuando son mayores las diferencias \u00a0 que existen, que las similitudes, entre los sujetos comparados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A juicio de este Tribunal, como primer elemento del juicio de igualdad, es necesario entrar a \u00a0 verificar \u00a0si se confrontan sujetos o situaciones de la misma \u00a0 naturaleza, esto es, si en el plano f\u00e1ctico y en el plano jur\u00eddico existe un \u00a0 trato desigual entre iguales o igual entre desiguales. \u00danicamente cuando se \u00a0 cumple con este requisito, es que cabe entrar a examinar si la diferencia de \u00a0 trato est\u00e1 constitucionalmente justificada, analizando, seg\u00fan el grado de \u00a0 intensidad del test que resulte aplicable, el fin buscado por la medida, el \u00a0 medio empleado y la relaci\u00f3n entre el medio y el fin. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En el asunto bajo examen, la accionante \u00a0 propone un caso fundado en un aparente problema de trato desigual entre iguales. \u00a0 En su criterio, la norma acusada debi\u00f3 excepcionar de su aplicaci\u00f3n, esto es, de \u00a0 la obligatoriedad de la tarifa del 20%, a las zonas francas que ya ten\u00edan un \u00a0 acto administrativo de declaratoria con anterioridad a la entrada en vigor de la \u00a0 Ley 1819 de 2016, al tratarse de sujetos que resultan asimilables a los usuarios \u00a0 que tienen contratos de estabilidad jur\u00eddica, pues entre ellos se comparte no \u00a0 solo el mismo modelo de inversiones y de generaci\u00f3n de empleo, sino tambi\u00e9n el \u00a0 tipo de actividades, el tr\u00e1mite de reconocimiento como \u00e1rea de comercio exterior \u00a0 y el contenido de los est\u00edmulos, para efectos de calcular la proyecci\u00f3n del \u00a0 negocio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si bien en estos puntos existen \u00a0 coincidencias entre los sujetos comparados, en cuanto son requisitos gen\u00e9ricos \u00a0 que se exigen para obtener la declaratoria de una zona franca permanente o una \u00a0 zona franca permanente especial, o que se derivan de dicho reconocimiento, tal \u00a0 como se anot\u00f3 en el ac\u00e1pite 6.6 de esta providencia, lo cierto es que \u2013como lo \u00a0 indican la mayor\u00eda de los intervinientes y la vista fiscal\u2013 son mayores las \u00a0 diferencias que se advierten entre los sujetos comparados, lo que justifica el \u00a0 otorgamiento de un trato diferente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La diferencia radica en que, si bien los \u00a0 primeros tienen un acto administrativo que declara su situaci\u00f3n como titulares o \u00a0 beneficiarios de un r\u00e9gimen especial y excepcional en materia tributaria, \u00a0 aduanera y de comercio exterior, el cual implica el reconocimiento en el acceso \u00a0 a un esquema puntual de inversi\u00f3n, como lo son las zonas francas, en ninguno de \u00a0 sus preceptos, ni en el tenor de dicho acto, se otorga de forma expresa o \u00a0 impl\u00edcita una estabilidad normativa en lo que corresponde a su contenido[259], lo que permite su \u00a0 variaci\u00f3n o ajuste por el legislador, siempre que \u2013cotejado con el r\u00e9gimen \u00a0 general\u2013 se preserve la caracter\u00edstica de su especialidad; los segundos, por el \u00a0 contrario, gozan de un t\u00edtulo jur\u00eddico que los ampara frente a los cambios en la \u00a0 ley, incluida la ley tributaria, en el sentido de preservar la vigencia de las \u00a0 normas que se hayan acordado como definitivas para el impulso o desarrollo de un \u00a0 negocio, con el fin de obtener la realizaci\u00f3n del principio de seguridad \u00a0 jur\u00eddica respecto de los ajustes fiscales que, durante el tiempo acordado en el \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica (m\u00ednimo tres y m\u00e1ximo 20 a\u00f1os[260]), se adopten por el \u00a0 Congreso de la Rep\u00fablica[261]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La circunstancia expuesta explica por qu\u00e9 el \u00a0 legislador les mantuvo a los usuarios de zonas francas que hubieran celebrado \u00a0 contratos de estabilidad en vigencia de la Ley 963 de 2005, la tarifa del 15% \u00a0 establecida en el art\u00edculo 5 de la Ley 1004 de 2005; y se la subi\u00f3 a los dem\u00e1s \u00a0 usuarios, incluidos los que ven\u00edan si\u00e9ndolo al momento en que entr\u00f3 en vigor la \u00a0 Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Para la Corte, es claro que no puede \u00a0 exigirse un trato paritario o igual, cuando, de inicio, la situaci\u00f3n jur\u00eddica de \u00a0 los sujetos comparados los pone claramente en orillas distintas. N\u00f3tese que \u00a0 quienes suscribieron con el Estado contratos de estabilidad, lo hicieron, muy \u00a0 seguramente, porque previeron como esencial dicha tarifa del 15% para la \u00a0 realizaci\u00f3n de sus inversiones en la zona franca y para ello se brindaron con \u00a0 una herramienta jur\u00eddica de protecci\u00f3n de alcance temporal, como lo es el citado \u00a0 negocio jur\u00eddico. Este r\u00e9gimen ampara precisamente la modificaci\u00f3n normativa, \u00a0 aspecto medular que no se replica con ning\u00fan otro instrumento consagrando en el \u00a0 sistema jur\u00eddico. No sobra insistir en que, como se advirti\u00f3 en el estudio \u00a0 realizada por la AZFA, aun cuando el 26.25% de los encuestados exteriorizan que \u00a0 eligieron instalarse en una zona franca por los beneficios tributarios, el \u00a0 73.75% invocaron una raz\u00f3n distinta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, cabe asumir que \u00a0 quienes no suscribieron un contrato de estabilidad y cuentan con el solo acto \u00a0 administrativo de declaratoria de la zona franca con anterioridad a la \u00a0 modificaci\u00f3n de la Ley 1004 de 2005, no consideraron la tarifa del 15% como \u00a0 fundamental para su inversi\u00f3n, lo cual es razonable si se estima que esa ventaja \u00a0 en el impuesto de renta era componente m\u00e1s, e incluso de menor entidad de los \u00a0 que ofrece la especialidad del r\u00e9gimen de las zonas francas, en la medida en que \u00a0 no define su naturaleza jur\u00eddica. Por ello, se trata de una mera expectativa \u00a0 susceptible de modificaci\u00f3n, como ya se ha se\u00f1alado en esta providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo dem\u00e1s, el incremento diferencial en \u00a0 la tarifa de 5 puntos, para el caso de los usuarios con un acto administrativo \u00a0 de declaratoria previo a la entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016, como se \u00a0 dijo con anterioridad, en cierta medida, se compensa con la exenci\u00f3n en el pago \u00a0 de los aportes parafiscales, lo cual no ocurre con los beneficiarios de \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica, respecto de los cuales se mantiene la \u00a0 obligaci\u00f3n de su asumir su cancelaci\u00f3n, tal como lo dispone el art\u00edculo 65 del \u00a0 estatuto en cita. Aunado a lo anterior, no sobra recordar que la concesi\u00f3n del \u00a0 r\u00e9gimen de seguridad jur\u00eddica que brinda el citado negocio jur\u00eddico es \u00a0 esencialmente onerosa, por lo que en cada contrato consta el valor de la \u00a0 retribuci\u00f3n por acceder a ese r\u00e9gimen (tambi\u00e9n llamado inversi\u00f3n) y el monto de \u00a0 la prima de estabilidad a la cual refiere el art\u00edculo 5 de la Ley 963 de 2005[262]. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por el conjunto de razones expuestas, este \u00a0 Tribunal concluye que el cargo por violaci\u00f3n del principio de igualdad no est\u00e1 \u00a0 llamado a prosperar, decisi\u00f3n que se extiende en los mismos t\u00e9rminos frente a la \u00a0 invocaci\u00f3n del mandato de equidad tributaria, por una parte, porque desde una \u00a0 perspectiva horizontal, como la que aqu\u00ed se invoca, la diferencia que se \u00a0 presenta en la distribuci\u00f3n de las cargas p\u00fablicas tiene una raz\u00f3n v\u00e1lida que la \u00a0 sustenta; y por la otra, porque para poder acreditar la violaci\u00f3n del principio \u00a0 bajo estudio, seg\u00fan la jurisprudencia reiterada de esta Corporaci\u00f3n[263], el examen que debe \u00a0 realizarse tiene que partir de una evaluaci\u00f3n del sistema tributario en su \u00a0 conjunto, y no de un impuesto en espec\u00edfico, y menos a\u00fan, de uno solo de sus \u00a0 componentes, sobre todo cuando el r\u00e9gimen especial de las zonas francas cuenta \u00a0 con un n\u00famero relevante de ventajas en materia tributaria, aduanera y de \u00a0 comercio exterior.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
6.9. S\u00edntesis \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En esta oportunidad, la Corte se pronunci\u00f3 sobre una demanda \u00a0 interpuesta contra el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, que modific\u00f3 el \u00a0 art\u00edculo 240-1 del Estatuto Tributario, referente a la tarifa del impuesto de \u00a0 renta para los usuarios de zonas francas. Inicialmente, al abordar el estudio \u00a0 sobre la aptitud de la acusaci\u00f3n realizada, concluy\u00f3 que los cargos expuestos se \u00a0 predican con exclusividad del inciso 1\u00b0, por virtud del cual: \u201cA partir del \u00a0 1\u00b0 de enero de 2017, la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios \u00a0 para las personas jur\u00eddicas que sean usuarios de zona franca ser\u00e1 del 20%\u201d. \u00a0 Por esta raz\u00f3n, ante el incumplimiento de la carga de exponer las razones por \u00a0 las cuales los textos legales acusados se estiman inconstitucionales (Decreto \u00a0 2067 de 1991, art. 2, n\u00fam. 3), este Tribunal decidi\u00f3 declararse inhibido \u00a0 para proferir un pronunciamiento de fondo respecto de los par\u00e1grafos 1\u00b0, 2\u00b0, 3\u00b0 \u00a0 y 4\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, por ineptitud sustantiva de la \u00a0 demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Al abordar el estudio de fondo frente al inciso 1\u00b0 y con fundamento \u00a0 en los cargos expuestos, esta Corporaci\u00f3n descart\u00f3 la violaci\u00f3n del principio de \u00a0 irretroactividad de ley tributaria, al considerar que, adem\u00e1s de que la norma \u00a0 acusada es inequ\u00edvoca en se\u00f1alar que sus efectos \u2013en lo que ata\u00f1e al aumento de \u00a0 la tarifa al 20% del impuesto sobre la renta y complementarios para los usuarios \u00a0 de zonas francas, respecto del 15% previsto en el r\u00e9gimen anterior consagrado en \u00a0 la Ley 1004 de 2005\u2013 solo se producir\u00edan a partir del \u201c1\u00b0 de enero de 2017\u201d, \u00a0 esto es, en la siguiente vigencia fiscal; y que no se advierte en alguno de sus \u00a0 mandatos que ella produzca alg\u00fan tipo de consecuencia sobre las declaraciones \u00a0 tributarias ya realizadas; tampoco est\u00e1 llamada a prosperar la acusaci\u00f3n \u00a0 realizada por la accionante, para quien se vulnera la prohibici\u00f3n de \u00a0 retroactividad por el incremento en la tarifa del impuesto de renta, al se\u00f1alar \u00a0 que se afecta una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada derivada para las zonas francas \u00a0 creadas antes de la fecha en cita, consistente en desconocer un beneficio \u00a0 tributario incorporado en su patrimonio, respecto de una conducta incentivada ya \u00a0 realizada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En efecto, a juicio de este Tribunal, la tarifa especial del impuesto \u00a0 sobre la renta y complementarios para los usuarios de zonas francas no puede \u00a0 considerarse como un beneficio que d\u00e9 lugar a una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada, sino como una ventaja, como muchas otras, que hacen de parte de un \u00a0 r\u00e9gimen especial y excepcional al cual tienen derecho y que, como parte de una \u00a0 pol\u00edtica fiscal diferencial, puede ser susceptible de valoraci\u00f3n, cambios y \u00a0 ajustes por parte del Congreso de la Rep\u00fablica, siempre que no se suprima o \u00a0 desnaturalice la especialidad que le es propia, conforme a los principios de \u00a0 razonabilidad y proporcionalidad que rigen la labor del legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esto significa que los requisitos que se imponen para acceder a una \u00a0 zona franca (entre ellos, las inversiones) no suponen, ni en este caso, ni en \u00a0 ning\u00fan otro, la posibilidad de entender que respecto de todas las ventajas que \u00a0 surgen de su declaratoria exista una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, pues lo que \u00a0 se otorga es el derecho a gozar o acceder a un r\u00e9gimen especial y excepcional, \u00a0 cuyo contenido es susceptible de modificaciones o cambio por parte del \u00a0 legislador, siempre que se preserve la caracter\u00edstica del trato diferencial, por \u00a0 ejemplo, en la ficci\u00f3n jur\u00eddica que implica entender que sus \u00e1reas est\u00e1n \u00a0 excluidas del Territorio Aduanero Nacional (TAN), para efectos de la importaci\u00f3n \u00a0 y exportaci\u00f3n de las mercanc\u00edas que ingresan a dichas zonas. En el caso \u00a0 concreto, el cambio en la tarifa, a pesar de los 5 puntos que se agregan, \u00a0 preserva la ventaja y el tratamiento diferencial respecto del sistema ordinario \u00a0 de liquidaci\u00f3n del impuesto, cuyo monto, para el 2019, les corresponde a las \u00a0 personas jur\u00eddicas a una tasa del 33%, esto significa que su valor se encuentra \u00a0 13 puntos por debajo. Adicionalmente, se conservan m\u00faltiples ventajas aduaneras, \u00a0 tributarias y de comercio, entre las cuales, se advierten, (i) la no causaci\u00f3n \u00a0 del IVA para materias primas y bienes terminados adquiridos en el TAN necesarios \u00a0 para el desarrollo del objeto social de los usuarios industriales de bienes o de \u00a0 servicios de las zonas francas; (ii) la no causaci\u00f3n del IVA por compras y \u00a0 ventas entre usuarios industriales de bienes y de servicios, siempre que estas \u00a0 operaciones sean necesarias para el desarrollo de su objeto social, bien sea que \u00a0 se realicen dentro de la misma zona o en otra diferente; (iii) la posibilidad de \u00a0 realizar un procesamiento parcial de bienes o servicios entre usuarios de una \u00a0 zona franca con empresas del TAN; y, entre otras, (iv) el almacenamiento \u00a0 ilimitado de mercanc\u00edas sin pago de IVA o arancel, mientras permanezca en zona \u00a0 franca. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tambi\u00e9n se concluy\u00f3 que la norma demandada no desconoce el principio \u00a0 de confianza leg\u00edtima con el aumento de la tarifa en 5 puntos, pues al tratarse de un elemento que no se vincul\u00f3 con una contrapartida \u00a0 directa y espec\u00edfica de quien accede a una zona franca, sino de una ventaja m\u00e1s \u00a0 dentro de un r\u00e9gimen especial y excepcional en materia tributaria, aduanera y de \u00a0 comercio exterior, no cab\u00eda alegar la existencia de una expectativa leg\u00edtima en \u00a0 su conservaci\u00f3n, al ser parte de un beneficio cuyo alcance puede ser objeto de \u00a0 ajustes por el legislador, como ya se mencion\u00f3, siempre que se conserve la \u00a0 caracter\u00edstica esencial del trato especial y diferencial a su favor. En la \u00a0 pr\u00e1ctica, as\u00ed como no es posible alegar la consolidaci\u00f3n de una situaci\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica frente a la tarifa por los rasgos distintivos particulares del r\u00e9gimen \u00a0 de las zonas francas, mucho menos es posible vincular dicho incentivo a un \u00a0 fen\u00f3meno de protecci\u00f3n derivado de la convicci\u00f3n de que determinada situaci\u00f3n se \u00a0 prolongar\u00e1 en el tiempo. Adem\u00e1s, vistos los supuestos que dan lugar al \u00a0 afianzamiento de una expectativa leg\u00edtima, entre otras, se advirti\u00f3 que, a lo \u00a0 largo de la historia del tributo, m\u00e1s all\u00e1 de que no haya sufrido variaciones \u00a0 puntuales en los \u00faltimos 11 a\u00f1os, el r\u00e9gimen tarifario del impuesto de renta \u00a0 para las citadas \u00e1reas ha estado sometido a cambios legales, aunado a la falta \u00a0 de fijaci\u00f3n de un t\u00e9rmino legal de duraci\u00f3n de la ventaja consagrada en la Ley \u00a0 1004 de 2005. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, la Corte encontr\u00f3 que tampoco se vulner\u00f3 los principios \u00a0 de igualdad y equidad tributaria, pues los usuarios de zonas francas declaradas \u00a0 mediante acto administrativo con anterioridad a la vigencia de la Ley 1819 de \u00a0 2016, si bien comparten elementos en com\u00fan con los usuarios de dichas \u00e1reas que \u00a0 tienen contratos de estabilidad jur\u00eddica, son mayores \u00a0 las diferencias que se advierten entre ellos, lo que explica el otorgamiento de \u00a0 un trato diferente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La distinci\u00f3n radica en que, si bien los primeros tienen un acto \u00a0 administrativo que declara su situaci\u00f3n como titulares o beneficiarios de un \u00a0 r\u00e9gimen especial y excepcional en materia tributaria, aduanera y de comercio \u00a0 exterior, el cual implica el reconocimiento en el acceso a un esquema puntual de \u00a0 inversi\u00f3n, como lo son las zonas francas, en ninguno de sus preceptos, ni en el \u00a0 tenor de dicho acto, se otorga de forma expresa o impl\u00edcita una estabilidad \u00a0 normativa en lo que corresponde a su contenido, lo que permite su variaci\u00f3n o \u00a0 ajuste por el legislador, siempre que \u2013cotejado con el r\u00e9gimen general\u2013 se \u00a0 preserve la caracter\u00edstica de su especialidad; los segundos, por el contrario, \u00a0 gozan de un t\u00edtulo jur\u00eddico que los ampara frente a los cambios en la ley, \u00a0 incluida la ley tributaria, en el sentido de preservar la vigencia de las normas \u00a0 que se hayan acordado como definitivas para el impulso o desarrollo de un \u00a0 negocio, con el fin de obtener la realizaci\u00f3n del principio de seguridad \u00a0 jur\u00eddica respecto de los ajustes fiscales que, durante el tiempo acordado en el \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica (m\u00ednimo tres y m\u00e1ximo 20 a\u00f1os), se adopten por \u00a0 el Congreso. Por lo dem\u00e1s, no se viola el mandato de equidad tributaria, por una \u00a0 parte, porque desde una perspectiva horizontal, la diferencia que se presenta en \u00a0 la distribuci\u00f3n de las cargas tributarias tiene una raz\u00f3n v\u00e1lida que la \u00a0 sustenta; y por la otra, porque para poder acreditar la violaci\u00f3n del principio \u00a0 bajo estudio, seg\u00fan la jurisprudencia reiterada de esta Corporaci\u00f3n, el examen \u00a0 que debe realizarse tiene que partir de una evaluaci\u00f3n del sistema tributario en \u00a0 su conjunto, y no de un impuesto en espec\u00edfico, y menos a\u00fan, de uno solo de sus \u00a0 componentes, sobre todo cuando el r\u00e9gimen especial de las zonas francas cuenta \u00a0 con un n\u00famero relevante de ventajas en materia tributaria, aduanera y de \u00a0 comercio exterior.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por consiguiente, y con fundamento en las razones expuestas, la Corte \u00a0 concluy\u00f3 que el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016, no contradice \u00a0 los principios de irretroactividad, confianza leg\u00edtima, igualdad y equidad \u00a0 tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
VII. DECISI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo \u00a0 expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, \u00a0 administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
RESUELVE \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Primero.- Declararse INHIBIDA para emitir un pronunciamiento de fondo \u00a0 respecto de los par\u00e1grafos 1\u00b0, 2\u00b0, 3\u00b0 y 4\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de \u00a0 2016, \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se \u00a0 fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y \u00a0 se dictan otras disposiciones\u201d, por ineptitud sustantiva de la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Segundo.- Declarar EXEQUIBLE el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo 101 de la Ley \u00a0 1819 de 2016, \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria \u00a0 estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la \u00a0 elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d, respecto de los cargos \u00a0 analizados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese, publ\u00edquese y \u00a0 arch\u00edvese el expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA\u00a0ORT\u00cdZ\u00a0DELGADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CARLOS LIBARDO BERNAL PULIDO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con aclaraci\u00f3n de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
DIANA FAJARDO RIVERA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS GUILLERMO GUERRERO P\u00c9REZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con aclaraci\u00f3n de voto \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CRISTINA PARDO SCHLESINGER \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con impedimento aceptado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JOS\u00c9 FERNANDO REYES CUARTAS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALBERTO ROJAS R\u00cdOS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ausente con permiso \u00a0 \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA SACHICA M\u00c9NDEZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0 \u00a0<\/p>\n
ACLARACI\u00d3N DE VOTO DEL \u00a0 MAGISTRADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
CARLOS BERNAL PULIDO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A LA SENTENCIA C-304\/19 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
POTESTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN \u00a0 MATERIA TRIBUTARIA-No es absoluta (Aclaraci\u00f3n de \u00a0 voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
JUICIO DE \u00a0 PONDERACION-Aplicaci\u00f3n\u00a0(Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
SEGURIDAD JURIDICA-Cede ante potestad del legislador de modificar o derogar las leyes \u00a0 (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE SEGURIDAD JURIDICA-Vulneraci\u00f3n (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: \u00a0 D-12811 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
LUIS GUILLERMO GUERRERO P\u00c9REZ \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En atenci\u00f3n a la decisi\u00f3n adoptada, de \u00a0 forma mayoritaria, por la Sala Plena de la Corte Constitucional en la Sentencia \u00a0 C-304 de 2019, me permito presentar Aclaraci\u00f3n de Voto, amparado en las \u00a0 siguientes consideraciones: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Comparto las \u00a0 consideraciones entorno al fundamento constitucional del principio de \u00a0 irretroactividad de la ley tributaria consagrado en el art\u00edculo 363 de la \u00a0 Constituci\u00f3n. Sin embargo, disiento en cuanto al alcance que la Sala Plena le \u00a0 otorga, mayoritariamente, al principio en cuesti\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
2.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Aunque es cierto que las \u00a0 restricciones en la aplicaci\u00f3n de los efectos de la ley tributaria en el tiempo \u00a0 tienen por finalidad la realizaci\u00f3n del principio de seguridad jur\u00eddica, la \u00a0 prohibici\u00f3n de retroactividad de las leyes tributarias no es una regla absoluta. \u00a0 El legislador siempre conserva su competencia para modificar las leyes \u00a0 tributarias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0A mi juicio, la tensi\u00f3n \u00a0 que suscita la protecci\u00f3n del principio de seguridad jur\u00eddica, por un lado, y la \u00a0 competencia del legislador para configurar las leyes tributarias, por el otro, \u00a0 se debe analizar a partir de un juicio de ponderaci\u00f3n que determine la \u00a0 viabilidad de la aplicaci\u00f3n retroactiva de la ley tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0De esa manera es \u00a0 plausible concluir que, (i) en la medida en que la protecci\u00f3n del principio de \u00a0 seguridad jur\u00eddica no implica per se la prohibici\u00f3n de aplicaci\u00f3n \u00a0 retroactiva de la ley tributaria, (ii) una prohibici\u00f3n absoluta para \u00a0 aplicar retroactivamente la ley tributaria implica una limitaci\u00f3n irrazonable y \u00a0 desproporcionada de la libertad de configuraci\u00f3n legislativa, m\u00e1s aun si se \u00a0 tiene en cuenta el contexto econ\u00f3mico, de suyo variable, en el que est\u00e1n \u00a0 inmersas las disposiciones tributarias. Por tanto, la disposici\u00f3n acusada \u00a0 afectar\u00eda de manera desproporcionada la seguridad jur\u00eddica de los contribuyentes \u00a0 si, y solo si, prev\u00e9 de manera abrupta e intempestiva un cambio en la aplicaci\u00f3n \u00a0 de los beneficios consagrados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0Como quiera que en el \u00a0 asunto sub judice el legislador no fij\u00f3 un t\u00e9rmino especial para la \u00a0 aplicaci\u00f3n del beneficio consagrado en la disposici\u00f3n objeto de control, \u00a0 consistente en la tarifa del 15% del impuesto sobre la renta para las personas \u00a0 jur\u00eddicas que sean usuarios de zonas francas, es adecuado que el legislador, en \u00a0 ejercicio de su potestad de configuraci\u00f3n, introduzca cambios en su aplicaci\u00f3n \u00a0 cuando sea necesario por razones de pol\u00edtica fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Con el debido respeto, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Carlos Bernal Pulido \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[1] Dicha regla se consagra en el inciso 1\u00b0 del art\u00edculo objeto de \u00a0 demanda, al disponer que: \u201cA partir del 1o de enero de 2017, la tarifa \u00a0 del impuesto sobre la renta y complementarios para las personas jur\u00eddicas que \u00a0 sean usuarios de zona franca ser\u00e1 del 20%.\u201d \u00c9nfasis por fuera del texto \u00a0 original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[2] El precepto anterior, incorporado por la \u00a0 Ley 1004 de 2005, \u201cpor la cual se modifican <sic> un r\u00e9gimen especial para \u00a0 estimular la inversi\u00f3n y se dictan otras disposiciones\u201d, dispon\u00eda que: \u00a0\u201cArt\u00edculo 5o. Adici\u00f3nase el Estatuto Tributario con el siguiente art\u00edculo: \u00a0 Art\u00edculo 240-1. F\u00edjase a partir del 1o de enero de 2007, en un quince por \u00a0 ciento (15%) la tarifa \u00fanica del impuesto sobre la renta gravable, de las \u00a0 personas jur\u00eddicas que sean usuarios de Zona Franca. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[3] Si bien en principio la accionante parece \u00a0 categorizar su demanda en dos cargos, una lectura integral de la misma permite \u00a0 concluir que, en efecto, lo que se exponen son tres acusaciones independientes y \u00a0 distintas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[4] Folio 7 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[5] El inciso 3 del art\u00edculo 338 de la \u00a0 Constituci\u00f3n establece que: \u201cLas leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen \u00a0 contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante \u00a0 un per\u00edodo determinado, no pueden aplicarse sino a partir del per\u00edodo que \u00a0 comience despu\u00e9s de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o \u00a0 acuerdo\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[6] Como ya se dijo, en el aparte pertinente, \u00a0 la norma en cita dispone lo siguiente: \u201c(\u2026) Las leyes tributarias no se \u00a0 aplicar\u00e1n con retroactividad.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[7] Folio 7 del expediente. \u00c9nfasis por fuera \u00a0 del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[9] Folio 10 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[10] En este punto, la accionante cita el \u00a0 Decreto 383 de 2007, en el art\u00edculo 1, en cuya parte pertinente dispone que: \u00a0\u201cArt\u00edculo 392-2. T\u00e9rmino de la declaratoria de existencia y de autorizaci\u00f3n y \u00a0 calificaci\u00f3n de los usuarios. La declaratoria de existencia de una Zona \u00a0 Franca se efectuar\u00e1 mediante resoluci\u00f3n motivada que expedir\u00e1 la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales y su duraci\u00f3n, no podr\u00e1 exceder de treinta (30) \u00a0 a\u00f1os, prorrogables hasta por el mismo t\u00e9rmino. \/\/ El t\u00e9rmino de autorizaci\u00f3n del \u00a0 Usuario Operador y el de calificaci\u00f3n de los Usuarios Industriales de Bienes, \u00a0 Usuarios Industriales de Servicios y de los Usuarios Comerciales, no podr\u00e1 \u00a0 exceder al autorizado para la Zona Franca.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[11] Folio 7 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[12] Folio 15 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[13] \u201cArt\u00edculo 83. Las actuaciones de \u00a0 los particulares y de las autoridades p\u00fablicas deber\u00e1n ce\u00f1irse a los postulados \u00a0 de la buena fe, la cual se presumir\u00e1 en todas las gestiones que aqu\u00e9llos \u00a0 adelanten ante estas.\u201d Al referir al contenido de \u00a0 los principios de confianza leg\u00edtima y buena fe, la actora mencion\u00f3 los apartes \u00a0 de varias providencias, entre las cuales cabe destacar lo se\u00f1alado en las \u00a0 Sentencias C-131 de 2004 y C-007 de 2002. En la primera, se expres\u00f3 que \u201cel \u00a0 principio de la confianza leg\u00edtima es un corolario de aquel de la buena fe y \u00a0 consiste en que el Estado no puede s\u00fabitamente alterar unas reglas de juego que \u00a0 regulaban sus relaciones con los particulares, sin que se les otorgue a estos \u00a0 \u00faltimos un per\u00edodo de transici\u00f3n para que ajusten sus comportamientos a una \u00a0 nueva situaci\u00f3n jur\u00eddica\u201d. Y, en la segunda, se dijo que: \u201cLo anterior no \u00a0 quiere decir que las normas tributarias, no puedan ser derogadas o modificadas, \u00a0 sino que cuando lo sean, \u2018el Estado debe proporcionar al afectado tiempo y \u00a0 medios que le permitan adaptarse a la nueva situaci\u00f3n\u2019, lo cual consiste, por \u00a0 ejemplo, (i) en que haya un per\u00edodo de transici\u00f3n o (ii) en que no se \u00a0 establezcan barreras o trabas para que los afectados ajusten su comportamiento a \u00a0 lo prescrito por la nueva norma. En algunas situaciones, la protecci\u00f3n de la \u00a0 confianza leg\u00edtima puede exigir que (iii) el beneficio tributario no sea \u00a0 derogado durante el lapso en que est\u00e1 corriendo el t\u00e9rmino para que los \u00a0 contribuyentes gocen de \u00e9l\u201d. \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[14] Folio 19 del expediente. \u00c9nfasis por fuera \u00a0 del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[15] En uno de los apartes de la demanda, se \u00a0 proporciona la siguiente explicaci\u00f3n: \u201c(\u2026) La primera regulaci\u00f3n normativa \u00a0 sobre zonas francas se dio mediante la Ley 105 de 1958 \u2018por la cual se crea la \u00a0 Zona Franca de Barranquilla y se autoriza la creaci\u00f3n de otras\u2019 en la que se \u00a0 estipul\u00f3 en el art\u00edculo 4\u00b0 que estar\u00edan exentas del pago de impuestos, \u00a0 contribuciones o grav\u00e1menes nacionales, departamentales y municipales. \/\/ \u00a0 Posteriormente, para la d\u00e9cada de los 70 se crearon las Zonas Francas de \u00a0 Buenaventura, Cartagena, C\u00facuta, Palmaseca y Santa Marta. En 1981 se expide la \u00a0 Ley 47 \u2018Estatuto Org\u00e1nico de las zonas francas industriales y comerciales, se \u00a0 reviste de facultades extraordinarias al Presidente de la Rep\u00fablica y se dictan \u00a0 otras disposiciones\u2019, contemplando un r\u00e9gimen de exenciones en su art\u00edculo 7\u00b0, \u00a0 seg\u00fan el cual: \u2018Las zonas francas como establecimientos p\u00fablicos, estar\u00e1n \u00a0 exentas del pago de impuestos, contribuciones, grav\u00e1menes y tasas de car\u00e1cter \u00a0 nacional, salvo el impuesto a las ventas de que tratan los Decretos-Leyes 1988 y \u00a0 2368 de 1974 y las dem\u00e1s normas legales y reglamentarias sobre la materia\u2019. \/\/ \u00a0 Dicha regulaci\u00f3n fue derogada por el art\u00edculo 41 de la Ley 109 de 12 de \u00a0 diciembre de 1985 \u2018por la cual se establece el estatuto de zonas francas\u2019 que en \u00a0 su art\u00edculo 15 consagr\u00f3 la exenci\u00f3n de impuestos de renta y complementarios para \u00a0 las personas jur\u00eddica usuarias de las zonas francas industriales. \/\/ Solo hasta \u00a0 el a\u00f1o 2005, mediante la expedici\u00f3n de la Ley 1004, y con el objetivo de cumplir \u00a0 con los compromisos internacionales con la Organizaci\u00f3n Mundial del Comercio \u00a0 (OMC) que proscrib\u00edan todo tipo de subvenciones a las exportaciones, se migr\u00f3 de \u00a0 un r\u00e9gimen de exenci\u00f3n a uno de tarifa diferencial, consagrado en el art\u00edculo 5 \u00a0 de la Ley 1004, que fij\u00f3 la tarifa del impuesto sobre la renta y complementarios \u00a0 para usuarios de zona franca en quince puntos porcentuales (15%). \/\/ As\u00ed, la \u00a0 tarifa del impuesto (15%) se mantuvo vigente durante m\u00e1s de diez a\u00f1os, lo que \u00a0 demuestra fehacientemente [la existencia de una expectativa leg\u00edtima], m\u00e1xime \u00a0 cuando en nuestro pa\u00eds el promedio de expedici\u00f3n de reformas tributarias es de \u00a0 dos a\u00f1os, y sin embargo esta norma se mantuvo estable, lo que le otorgaba mayor \u00a0 credibilidad para actuar en raz\u00f3n de ella\u201d. Folio 17 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[16] \u201cArt\u00edculo 13. Todas las personas \u00a0 nacen libres e iguales ante la ley, recibir\u00e1n la misma protecci\u00f3n y trato de las \u00a0 autoridades y gozar\u00e1n de los mismos derechos, libertades y oportunidades sin \u00a0 ninguna discriminaci\u00f3n por razones de sexo, raza, origen nacional o familiar, \u00a0 lengua, religi\u00f3n, opini\u00f3n pol\u00edtica o filos\u00f3fica. \/\/ El Estado promover\u00e1 las \u00a0 condiciones para que la igualdad sea real y efectiva y adoptar\u00e1 medidas en favor \u00a0 de grupos discriminados o marginados. \/\/ El Estado proteger\u00e1 especialmente a \u00a0 aquellas personas que[,] por su condici\u00f3n econ\u00f3mica, f\u00edsica o mental, se \u00a0 encuentren en circunstancia de debilidad manifiesta y sancionar\u00e1 los abusos o \u00a0 maltratos que contra ellas se cometan.\u201d \u201cArt\u00edculo 95. (\u2026) Son deberes de \u00a0 la persona y del ciudadano: (\u2026) 9. Contribuir al financiamiento de los \u00a0 gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[17] \u201c1. Que las nuevas zonas francas cuenten \u00a0 con m\u00e1s de 80 hect\u00e1reas. \/\/ 2. Que se garantice que la nueva zona franca va a \u00a0 tener m\u00e1s de 40 usuarios entre empresas nacionales o extranjeras\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[18] Folio 24 del expediente. \u00c9nfasis por fuera \u00a0 del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[19] Este usuario siempre ha tenido la tarifa \u00a0 general del impuesto a la renta, seg\u00fan se afirma en la demanda, por su escasa \u00a0 contribuci\u00f3n a la inversi\u00f3n y al empleo, y por tener la posibilidad de \u00a0 comercializar sus bienes en una o varias zonas francas del pa\u00eds. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[20] Folios 25 y 26 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[21] Folio 28 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[22] Folio 33 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[23] Folio 364 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[24] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[25] Textualmente, se manifiesta que: \u201c[S]i \u00a0 bien la actora propone algunos elementos de semejanza entre los sujetos \u00a0 comparados, no aborda las diferencias que justamente surgen entre \u00e9stos por la \u00a0 suscripci\u00f3n o no de contratos de estabilidad frente a la permanencia de la \u00a0 tarifa del impuesto sobre la renta. Tampoco expone las razones precisas por las \u00a0 que no se justifica constitucionalmente un trato distinto, pese a dichas \u00a0 diferencias. Por lo tanto, resulta improcedente aplicar el test de igualdad en \u00a0 este caso, toda vez que se incumpli\u00f3 con el requisito de suficiencia que se \u00a0 exige de forma especial cuando se trata de un cargo por violaci\u00f3n del derecho a \u00a0 la igualdad (\u2026)\u201d. Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[26] Folio 365 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[27] Textualmente, se expuso que: \u201c[N]o se \u00a0 puede olvidar que, como bien lo menciona la actora, el r\u00e9gimen precedente a la \u00a0 vigencia de la tarifa del 15%, contemplaba un r\u00e9gimen de exenci\u00f3n total, que se \u00a0 debi\u00f3 desmontar por razones de pol\u00edtica fiscal del momento, para llegar a una \u00a0 tarifa que permitiera mantener el est\u00edmulo tributario, pero dentro de los \u00a0 par\u00e1metros y compromisos internacionales imperantes en ese momento. Es decir, \u00a0 que el aumento, y la intenci\u00f3n de aumento de la tarifa, ya ha tenido lugar en \u00a0 otras oportunidades, sin reclamar la subsistencia de los tratamientos de manera \u00a0 indefinida, so pretexto de proteger supuestas situaciones jur\u00eddicas consolidadas \u00a0 o expectativas leg\u00edtimas\u201d. Folio 365 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[28] Sobre el particular, se dijo lo siguiente: \u00a0\u201c[L]a circunstancia de que, entre otros, la tarifa del impuesto sobre la \u00a0 renta pudiera ser objeto de estabilizaci\u00f3n a trav\u00e9s de contratos de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica, supone que la misma fuera susceptible de modificarse en el futuro, \u00a0 cuyos efectos solo ser\u00edan predicables de quienes ya hubieren accedido al r\u00e9gimen \u00a0 en vigencia de la misma. De manera que, aun quienes accedieron a dicho r\u00e9gimen \u00a0 en vigencia de una regulaci\u00f3n, pod\u00edan y pueden ser sujetos de modificaciones a \u00a0 la misma, sin que con ello se vulnere sus derechos constitucionales. De all\u00ed las \u00a0 ventajas del mecanismo de estabilidad jur\u00eddica para los contribuyentes que \u00a0 accedieron a \u00e9l y la protecci\u00f3n establecida en la norma acusada en funci\u00f3n del \u00a0 mismo (\u2026)\u201d. Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[29] Folio 267 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[30] En particular, se transcribe el siguiente \u00a0 aparte del Comit\u00e9 de Expertos, para el cual los beneficios tributarios en el \u00a0 impuesto de renta, \u201cadem\u00e1s de tener un costo fiscal importante, que no parece \u00a0 verse compensado por mayor inversi\u00f3n y generaci\u00f3n futura de ingresos, (\u2026) \u00a0 producen grandes inequidades y distorsiones en la asignaci\u00f3n de los recursos en \u00a0 la econom\u00eda en la medida en que, o bien benefician a un sector o industria \u00a0 espec\u00edfica, como por ejemplo los extendidos a las empresas editoriales, al \u00a0 turismo y a actividades agropecuarias, o, a\u00fan peor, a empresas espec\u00edficas \u00a0 (frentes a otras que compiten directamente con ellas) por hecho de operar en \u00a0 zonas francas o estar amparadas por contratos de estabilidad jur\u00eddica. (\u2026)\u201d. \u00a0 Folio 367 del expediente. \u00c9nfasis realizado por la interviniente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[31] En la exposici\u00f3n de motivos se resalt\u00f3 que: \u00a0 \u201cEl gran problema de los amplios beneficios en el impuesto de renta es que \u00a0 producen inequidades horizontales y distorsiones en la asignaci\u00f3n de recursos en \u00a0 la econom\u00eda. En el Marco Fiscal de Mediano Plazo (MFMP) que presenta cada \u00a0 a\u00f1o el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico se realiza una estimaci\u00f3n \u00a0 parcial del costo de los beneficios (\u2026) otorgados en los impuestos de renta e \u00a0 IVA. Seg\u00fan los c\u00e1lculos consignados en el MFMP de los per\u00edodos gravables 2011, \u00a0 2012 y 2013, estos beneficios contin\u00faan teniendo un costo importante de \u00a0 alrededor del 0.7% del PIB por a\u00f1o (un poco m\u00e1s de $ 5 billones en la \u00a0 actualidad).\u201d Por lo dem\u00e1s, se cita igualmente la evaluaci\u00f3n realizada por \u00a0 la Comisi\u00f3n de Expertos, en la que, como ya se dijo, se advierte que los \u00a0 beneficios tributarios \u201c(\u2026) producen grandes inequidades y distorsiones en la \u00a0 asignaci\u00f3n de recursos en la econom\u00eda en la medida en que, o bien benefician a \u00a0 un sector o industria espec\u00edfica, (\u2026) o a\u00fan peor, a empresas espec\u00edficas \u00a0 (frentes a otras que compiten directamente con ellas) por el hecho de operar en \u00a0 zonas francas (\u2026)\u201d. Gaceta del Congreso 894 del \u00a0 19 de octubre de 2016. Folio 367 del expediente. \u00c9nfasis realizado por la \u00a0 interviniente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[32] Sobre el particular, se transcriben dos apartes de la exposici\u00f3n de \u00a0 motivos. En el primero de ellos, se alude a la unificaci\u00f3n del impuesto sobre la \u00a0 renta y al tratamiento unificado respecto de usuarios de zonas francas, en los \u00a0 siguientes t\u00e9rminos: \u201c(\u2026) 2.2.1.1. Reunificar el impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios con el impuesto sobre la renta para la equidad CREE. \u00a0La coexistencia del impuesto sobre la renta y complementarios y del impuesto \u00a0 sobre la renta para la equidad CREE que, como se explic\u00f3 con anterioridad, \u00a0 recaen en casi todos sus aspectos sobre la misma base gravable (i.e. la \u00a0 obtenci\u00f3n de rentas), ha generado altos costos de cumplimiento y fiscalizaci\u00f3n, \u00a0 en la medida en que ambos impuestos se liquidan en distintas declaraciones y \u00a0 generan distintas obligaciones formales que deben ser cumplidas en distintas \u00a0 fechas. Es as\u00ed como se busca atender dichos inconvenientes, mediante la \u00a0 reunificaci\u00f3n de los dos impuestos. \/\/ la Reunificaci\u00f3n propuesta busca \u00a0 conservar las virtudes de tener un solo impuesto sin dejar de lado las virtudes \u00a0 del CREE; en particular[.] (\u2026) 4. Con la propuesta de unificaci\u00f3n, el \u00a0 r\u00e9gimen de zonas francas contin\u00faa estando beneficiado y su tratamiento \u00a0 unificado, al tiempo que se consagra el mismo tratamiento para todos los \u00a0 usuarios industriales y de servicios de zona franca. \/\/ En este sentido, dichos \u00a0 usuarios de zonas francas, salvo los comerciales, quedan sometidos a la tarifa \u00a0 general del impuesto sobre la renta y complementarios, menos 10 puntos \u00a0 porcentuales. Consecuentemente, quedan exonerados del pago de aportes \u00a0 parafiscales y salud, correspondientes a sus trabajadores que devenguen menos de \u00a0 10 SMLMV. Ahora bien, los usuarios de zona franca que tengan contrato de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica vigente, se regir\u00e1n por las condiciones all\u00ed previstas y, \u00a0 cuando fuere el caso, continuaran pagando los aportes parafiscales\u201d. En el \u00a0 segundo, se hace expl\u00edcita la raz\u00f3n que justifica la unificaci\u00f3n, al se\u00f1alar \u00a0 que: \u201c(\u2026) La raz\u00f3n de esta modificaci\u00f3n tiene como objeto unificar el r\u00e9gimen \u00a0 para los usuarios de zonas francas que a la fecha estaban divididos en 2 grupos: \u00a0 Antes de la Ley 1607 de 2012, quienes no pagaban el Impuesto sobre la Renta para \u00a0 la Equidad CREE y deb\u00edan realizar los aportes parafiscales y despu\u00e9s de la Ley \u00a0 1607 de 2012, quienes si pagaban CREE y estaban exonerados de los parafiscales. \u00a0 Con esta reforma, todos los usuarios de zonas francas quedan sometidos, para \u00a0 efectos del impuesto sobre la renta, a la tarifa general, menos 10 puntos \u00a0 porcentuales y est\u00e1n exonerados de pagar los aportes parafiscales\u201d. Gaceta \u00a0 del Congreso 894 del 19 de octubre de 2016. Folio 367 del expediente. \u00c9nfasis \u00a0 realizado por la interviniente.\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[33] Folio 369 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[34] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[35] Folio 372 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[36] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[37] Folio 182 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[38] Para ese entonces, a\u00f1o 2016, las \u00a0 estimaciones m\u00e1s recientes de la DIAN se\u00f1alaban que el costo fiscal de la tarifa \u00a0 reducida de las zonas francas ascendi\u00f3 a $ 200 mil millones de pesos para el a\u00f1o \u00a0 gravable 2012 y a\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 $ 128 mil \u00a0 millones para el 2013. Se aclar\u00f3 que la reducci\u00f3n obedeci\u00f3 a la disminuci\u00f3n en \u00a0 la tarifa de renta del r\u00e9gimen ordinario.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[39] En el informe de la Comisi\u00f3n se se\u00f1ala que: \u00a0 \u201cAdicional al costo fiscal que genera, el r\u00e9gimen de zonas francas produce otras \u00a0 distorsiones (OCDE, 2015). Por ejemplo, el r\u00e9gimen que aplica a las zonas \u00a0 francas creadas antes y despu\u00e9s de 2013 es diferente. En efecto, el CREE aplica \u00a0 para las que se crearon despu\u00e9s de esa fecha, no para las anteriores. As\u00ed mismo, \u00a0 el r\u00e9gimen favorable para las zonas francas uni-empresariales no es accesible \u00a0 para las empresas de menor tama\u00f1o debido a la imposibilidad de cumplir con las \u00a0 metas de inversi\u00f3n y generaci\u00f3n de empleo para acceder al mismo. [Adem\u00e1s], \u00a0 muchas empresas en zona franca no desarrollan procesos productivos sino apenas \u00a0 peque\u00f1as transformaciones a productos ya elaborados\u201d. Folio 186 del \u00a0 expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[40] En este punto, se cita el mismo pasaje \u00a0 transcrito en la nota a pie 31, que desarrolla parte de la intervenci\u00f3n del \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[42] Folio 225 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[43] Folio 226 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[44] En el concepto se aclara la posici\u00f3n de \u00a0 algunos integrantes del Instituto que no acompa\u00f1aron la tesis mayoritaria en \u00a0 este punto, para quienes s\u00ed se presenta una violaci\u00f3n del principio de igualdad, \u00a0 \u201c(\u2026) puesto que los requerimientos para conceder una exenci\u00f3n deben ser los \u00a0 mismos para todos los que pretendan acceder al tratamiento de favor, al momento \u00a0 en que se concede la exenci\u00f3n, sin que resulte raz\u00f3n suficiente del tratamiento \u00a0 diferenciado la suscripci\u00f3n posterior de un contrato de estabilidad tributaria, \u00a0 puesto que este constituye un hecho diferente, en el que frente a las \u00a0 obligaciones de inversi\u00f3n que establece la normativa obliga al Estado a mantener \u00a0 las normas vigentes que se hayan determinado expresamente al momento de \u00a0 suscripci\u00f3n del contrato.\u201d Folio 228 del expediente. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[45] \u201cPor la cual se establece el Estatuto de \u00a0 las Zonas Francas\u201d. En el art\u00edculo 15 se dispuso \u00a0 que: \u201cArt\u00edculo 15. De la exenci\u00f3n de impuestos de renta y complementarios. \u00a0 Las personas jur\u00eddicas usuarias de las zonas francas industriales que cumplan \u00a0 con lo establecido en la presente ley y en las disposiciones que la desarrollen, \u00a0 estar\u00e1n exentas del impuesto de renta y complementarios correspondientes a los \u00a0 ingresos obtenidos con las actividades industriales realizadas en la zona. \/\/ \u00a0 Para que la exenci\u00f3n de que trata el presente art\u00edculo sea reconocida por la \u00a0 Direcci\u00f3n General de Impuestos Nacionales, la declaraci\u00f3n de renta de estas \u00a0 personas jur\u00eddicas deber\u00e1 acompa\u00f1arse del concepto del Ministerio de Desarrollo \u00a0 Econ\u00f3mico previsto en el art\u00edculo noveno (9\u00ba) de esta ley; de la certificaci\u00f3n \u00a0 del Banco de la Rep\u00fablica o del establecimiento de cr\u00e9dito debidamente \u00a0 autorizado sobre la venta de divisas, a que se refiere el art\u00edculo once (11) de \u00a0 la presente ley, caso este en el cual dicha certificaci\u00f3n deber\u00e1 ser avalada por \u00a0 el Banco de la Rep\u00fablica, y de los dem\u00e1s requisitos exigidos para las \u00a0 declaraciones de renta.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[46] Ley 1004 de 2005, art. 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[47] \u201cArt\u00edculo \u00a0 20. Cr\u00e9ase, a partir del 1o de enero de 2013, el \u00a0 Impuesto sobre la Renta para la Equidad (CREE) como el aporte con el que \u00a0 contribuyen las sociedades y personas jur\u00eddicas y asimiladas contribuyentes \u00a0 declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, en beneficio de los \u00a0 trabajadores, la generaci\u00f3n de empleo, y la inversi\u00f3n social en los t\u00e9rminos \u00a0 previstos en la presente ley. (\u2026) Par\u00e1grafo 3o. Las sociedades \u00a0 declaradas como zonas francas al 31 de diciembre de 2012, o aquellas que hayan \u00a0 radicado la respectiva solicitud ante el Comit\u00e9 Intersectorial de Zonas Francas, \u00a0 y los usuarios que se hayan calificado o se califiquen a futuro en estas, \u00a0 sujetos a la tarifa de impuesto sobre la renta establecida en el art\u00edculo 240-1 \u00a0 del Estatuto Tributario, continuar\u00e1n con el pago de \u00a0 los aportes parafiscales y las cotizaciones de que tratan los art\u00edculos 202 y \u00a0 204 de la Ley 100 de 1993 y los pertinentes de la Ley 1122 de 2007, el art\u00edculo \u00a0 7o de la Ley 21 de 1982, los art\u00edculos 2o y 3o de la Ley 27 de 1974 y el \u00a0 art\u00edculo 1o de la Ley 89 de 1988, y de acuerdo con los requisitos y condiciones \u00a0 establecidos en las normas aplicables, y no ser\u00e1n responsables del Impuesto \u00a0 sobre la Renta para la Equidad (CREE).\u201d \u00c9nfasis realizado por el interviniente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[48] Folio 292 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[49] Folio 293 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[50] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[51] Folio 234 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[52] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[53] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[54] Sobre el particular, se cita el siguiente \u00a0 aparte del Informe Final: \u201cLa composici\u00f3n del impuesto entre personas \u00a0 jur\u00eddicas y naturales es altamente desbalanceada. En efecto, muy pocas personas \u00a0 naturales contribuyen al impuesto y la carga recae sobre un n\u00famero reducido de \u00a0 personas jur\u00eddicas, siendo \u00e9sta excesivamente elevada para las empresas que no \u00a0 tienen privilegios espec\u00edficos (ej., zonas francas, contratos de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica que mantienen ventajas ya derogadas) o exenciones sectoriales\u201d. \u00a0 COMISI\u00d3N DE EXPERTOS PARA LA EQUIDAD Y LA COMPETITIVIDAD TRIBUTARIA, Informe \u00a0 final presentado al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, Bogot\u00e1, 2015, p. \u00a0 45. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[55] Folio 236 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[56] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[57] En este punto, cabe destacar el siguiente \u00a0 aparte de la intervenci\u00f3n: \u201c[E]s de asumir que quienes no suscribieron (\u2026) \u00a0 contratos [de estabilidad jur\u00eddica] y cuentan con el solo acto administrativo de \u00a0 reconocimiento de la calidad de usuario con anterioridad la modificaci\u00f3n de la \u00a0 norma, no vislumbraron esa tarifa del 15% como esencial frente a su inversi\u00f3n, \u00a0 lo cual es razonable si se estima que la tarifa especial en el impuesto sobre la \u00a0 renta es un componente m\u00e1s, e incluso de menor entidad de la especialidad del \u00a0 r\u00e9gimen franco que no define la naturaleza del mismo; de ah\u00ed, que la tarifa del \u00a0 15% se erigiere para estos \u00faltimos sujetos en una mera expectativa susceptible \u00a0 de modificaci\u00f3n. En este orden, no es lo mismo tener una expectativa de eventual \u00a0 permanencia de las condiciones de un determinado r\u00e9gimen que suscribir un \u00a0 contrato para asegurar la vigencia temporal de una norma considerada como \u00a0 esencial para la inversi\u00f3n. N\u00f3tese que ello marca una diferencia importante \u00a0 entre ambos grupos de usuarios que enerva las similitudes relevantes invocadas \u00a0 por la actora en su test de igualdad\u201d. Folio 239 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[58] En este punto, seg\u00fan el interviniente, cabe \u00a0 citar la Sentencia C-007 de 2002, la cual, en sus palabras, se\u00f1ala que: \u201cSe \u00a0 podr\u00eda predicar la existencia de dichas \u2018razones objetivas\u2019 cuando, por ejemplo, \u00a0 la norma en cuesti\u00f3n (i) ha estado vigente por un muy largo per\u00edodo; (ii) no ha \u00a0 estado sujeta a modificaciones ni hay propuestas s\u00f3lidas de reforma; (iii) su \u00a0 existencia es obligatoria, es decir, no es discrecional para las autoridades \u00a0 responsables suprimir el beneficio; y adem\u00e1s (iv) ha generado efectos \u00a0 previsibles significativos, es decir, ha conducido a que los particulares \u00a0 acomoden de buena fe sus comportamiento a lo que ella prescribe\u201d. Folios 281 \u00a0 y 282 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[59] Folio 382 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[60] Textualmente, se\u00f1ala que: \u201c[L]a tarifa \u00a0 del impuesto de renta a cargo de los usuarios de las zonas francas fue regulado \u00a0 para ser aplicado a partir del per\u00edodo tributario que comenz\u00f3 despu\u00e9s de la \u00a0 entrada en vigencia de la Ley 1819 de 2016 \u2013teniendo presente que el per\u00edodo del \u00a0 impuesto de renta va del 1\u00b0 de enero al 31 de diciembre de cada anualidad y las \u00a0 correspondientes situaciones jur\u00eddicas se consolidan el \u00faltimo d\u00eda de cada a\u00f1o\u2013, \u00a0 lo que se ajust\u00f3 a lo previsto en el art\u00edculo 338 de la Carta Pol\u00edtica y, a \u00a0 fortiori, a lo regulado en el art\u00edculo 363 Superior, teniendo e cuenta que dicha \u00a0 norma entr\u00f3 a regir el 29 de diciembre de 2016 y respet\u00f3 las situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas hasta el 31 de diciembre de ese a\u00f1o en materia de tarifa \u00a0 del impuesto de renta a cargo de los usuarios de las zonas francas, ya que, como \u00a0 se indic\u00f3, el per\u00edodo tributario del impuesto de renta es anual y, para el \u00a0 presente caso, el nuevo per\u00edodo posterior a la promulgaci\u00f3n de la referida ley \u00a0 comenz\u00f3 el 1\u00b0 de enero de 2017. En este sentido, se respetan las situaciones \u00a0 jur\u00eddicas consolidadas en materia tributaria, as\u00ed se trate de zonas francas en \u00a0 operaci\u00f3n y para usuarios ya reconocidos. \/\/ Por (\u2026) lo anteriormente expuesto, \u00a0 se observa que lo regulado en materia de tarifa del impuesto de renta a cargo de \u00a0 usuarios de zonas francas en el art\u00edculo 101 de la Ley 1819 de 2016 no \u00a0 compromete el principio de irretroactividad de la ley tributaria\u201d. Folio 409 \u00a0 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[61] Folio 411 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[62] Folio 412 el expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[64] Ley 1004 de 2005, art. 1. La norma en cita \u00a0 dispone que: \u201cLa Zona Franca es el \u00e1rea geogr\u00e1fica delimitada dentro del \u00a0 territorio nacional, en donde se desarrollan actividades industriales de bienes \u00a0 y de servicios, o actividades comerciales, bajo una normatividad especial en \u00a0 materia tributaria, aduanera y de comercio exterior. Las mercanc\u00edas \u00a0 ingresadas en estas zonas se consideran fuera del territorio aduanero nacional \u00a0 para efectos de los impuestos a las importaciones y a las exportaciones.\u201d \u00a0\u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[65] \u201cArt\u00edculo 65. Adici\u00f3nese el \u00a0 art\u00edculo 114-1 del Estatuto Tributario el cual quedar\u00e1 as\u00ed: Art\u00edculo 114-1. \u00a0 Exoneraci\u00f3n de aportes. Estar\u00e1n exoneradas del pago de los aportes \u00a0 parafiscales a favor del Servicio Nacional del Aprendizaje (SENA), del Instituto \u00a0 Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) y las cotizaciones al R\u00e9gimen \u00a0 Contributivo de Salud, las sociedades y personas jur\u00eddicas y asimiladas \u00a0 contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, \u00a0 correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, \u00a0 menos de diez (10) salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes. (\u2026) Par\u00e1grafo \u00a0 3o. Los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios, que \u00a0 liquiden el impuesto a la tarifa prevista en el inciso 1o del art\u00edculo 240-1 \u00a0 tendr\u00e1n derecho a la exoneraci\u00f3n de que trata este art\u00edculo.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[66] Folio 415 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[67] Decreto 2067 de 1991, arts. 2 y 6. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[68] En la Sentencia C-104 de 2016, M.P. Luis \u00a0 Guillermo Guerrero P\u00e9rez, se manifest\u00f3 que: \u201cel control de \u00a0 constitucionalidad de las leyes es una funci\u00f3n jurisdiccional que se activa, por \u00a0 regla general, a trav\u00e9s del ejercicio del derecho de acci\u00f3n de los ciudadanos, \u00a0 para lo cual se exige la presentaci\u00f3n de una demanda de inconstitucionalidad, \u00a0 sin perjuicio de los casos en los que la propia Constituci\u00f3n impone controles \u00a0 autom\u00e1ticos, como ocurre con las leyes aprobatorias de tratados internacionales \u00a0 o las leyes estatutarias.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[69] M.P. Carlos Bernal Pulido. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[70] Las normas en cita, al regular la tarifa \u00a0 del impuesto sobre la renta para los usuarios de zonas francas, disponen que: \u00a0 \u201c(\u2026) \u00a0Par\u00e1grafo 2. Para \u00a0 los contribuyentes usuarios de zona franca que tienen suscrito contrato de \u00a0 estabilidad jur\u00eddica, la tarifa ser\u00e1 la establecida en el correspondiente \u00a0 contrato y no podr\u00e1 aplicarse concurrentemente con la deducci\u00f3n de que trataba \u00a0 el art\u00edculo 158-3 de este Estatuto. \/\/ (\u2026) \/\/ Par\u00e1grafo 4. Sin perjuicio \u00a0 de lo establecido en el par\u00e1grafo 1o, se except\u00faan de la aplicaci\u00f3n de este \u00a0 art\u00edculo, los usuarios de las nuevas zonas francas creadas en el municipio de \u00a0 C\u00facuta entre enero de 2017 a diciembre de 2019, a los cuales se les seguir\u00e1 \u00a0 aplicando la tarifa vigente del 15%, siempre y cuando, dichas nuevas zonas \u00a0 francas cumplan con las siguientes caracter\u00edsticas: 1. Que las nuevas \u00a0 zonas francas cuenten con m\u00e1s de 80 hect\u00e1reas. \/\/ 2. Que se garantice que \u00a0 la nueva zona franca va a tener m\u00e1s de 40 usuarios entre empresas nacionales o \u00a0 extranjeras.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[71] Textualmente, se dijo que: \u201cCon relaci\u00f3n al par\u00e1grafo 2\u00b0, el cargo por violaci\u00f3n del principio \u00a0 de confianza leg\u00edtima se fundamenta en un supuesto \u2018cambio en los compromisos \u00a0 adquiridos con los inversionistas\u2019. Este argumento carece de relevancia \u00a0 constitucional, en la medida en que tiene origen en una raz\u00f3n de conveniencia, \u00a0 producto de interpretar que la disposici\u00f3n pudiera desconocer un supuesto \u00a0 contrato de estabilidad jur\u00eddica celebrado entre el Estado y un contribuyente. \u00a0 En consecuencia, el cargo no cumple con el requisito de pertinencia\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[72] Al respecto, se explic\u00f3 que: \u201ccon relaci\u00f3n \u00a0 al cargo por violaci\u00f3n del principio de igualdad en contra del par\u00e1grafo 4\u00b0, \u00a0 para la Sala, no se satisface la exigencia de fundamentaci\u00f3n que exige. En \u00a0 especial, la demanda no plantea las razones por las cuales los contribuyentes \u00a0 que se ubican en las zonas francas del municipio de C\u00facuta se encuentran en una \u00a0 situaci\u00f3n an\u00e1loga a la de otros contribuyentes, beneficiarios de zonas francas \u00a0 que se ubican en otros municipios del pa\u00eds.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[73] Sobre el particular, en la Sentencia C-666 \u00a0 de 1996, M.P. Jos\u00e9 Gregorio Hern\u00e1ndez Galindo, se explic\u00f3 que: \u201c[L]a (\u2026) esencia \u00a0 de toda inhibici\u00f3n (\u2026) consiste, por definici\u00f3n, en que la administraci\u00f3n de \u00a0 justicia no se pronuncia, esto es, no falla, no decide, no juzga. Y, si no \u00a0 juzga, carece de toda l\u00f3gica atribuir al acto judicial en que se consagra tal \u00a0 determinaci\u00f3n (\u2026) el car\u00e1cter, la fuerza y el valor de la cosa juzgada, que de \u00a0 suyo comporta la firmeza y la intangibilidad de lo resuelto\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[74] Al respecto, se pueden consultar las sentencias C-447 de 1997, \u00a0 C-509 de 1996 y C-236 de 1997. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[75] M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[76] M.P. Alejandro Mart\u00ednez Caballero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[77] Decreto 2067 de 1991, art. 6. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[78] Sobre el particular, la Corte ha dicho que: \u00a0 \u201c[Si] bien el momento procesal ideal para pronunciarse sobre la inexistencia de \u00a0 cargos de inconstitucionalidad es la etapa en la que se decide sobre la \u00a0 admisibilidad de la demanda, por resultar m\u00e1s acorde con la garant\u00eda de la \u00a0 expectativa que tienen los ciudadanos de recibir un pronunciamiento de fondo \u00a0 sobre la constitucionalidad de las disposiciones demandadas por ellos, esta \u00a0 decisi\u00f3n tambi\u00e9n puede adoptarse al momento de proferir un fallo, pues es en \u00a0 esta etapa procesal en la que la Corte analiza con mayor detenimiento y \u00a0 profundidad las acusaciones presentadas por los ciudadanos en las demandas de \u00a0 inconstitucionalidad\u201d. Sentencia C-874 de 2002. M.P. Rodrigo Escobar Gil. En el \u00a0 mismo sentido se pueden consultar las Sentencias C-954 de 2007, C-623 de 2008, \u00a0 C-894 de 2009, C-055 de 2013 y C-281 de 2013. En esta \u00faltima expresamente se \u00a0 expuso que: \u201cAun cuando en principio, es en el auto admisorio donde se define si \u00a0 la demanda cumple o no con los requisitos m\u00ednimos de procedibilidad, ese primer \u00a0 an\u00e1lisis responde a una valoraci\u00f3n apenas sumaria de la acci\u00f3n, llevada a cabo \u00a0 \u00fanicamente por cuenta del magistrado ponente, raz\u00f3n por la cual, la misma no \u00a0 compromete ni define la competencia del pleno de la Corte, que es en quien \u00a0 reside la funci\u00f3n constitucional de decidir de fondo sobre las demandas de \u00a0 inconstitucionalidad que presenten los ciudadanos contra las leyes y los \u00a0 decretos con fuerza de ley (CP art. 241-4-5).\u201d M.P. Mauricio Gonz\u00e1lez Cuervo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[79] Folio 10 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[80] Folio 7 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[81] Folio 15 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[82] Folio 24 del expediente. \u00c9nfasis por fuera \u00a0 del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[83] Folio 33 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[84] M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[85] El Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito \u00a0 P\u00fablico. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[86] Folio 364 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[87] Intervenciones del Ministerio de Comercio, \u00a0 Industria y Turismo; la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales; el \u00a0 Instituto Colombiano de Derecho Tributario; la Asociaci\u00f3n de Zonas Francas de \u00a0 las Am\u00e9ricas; el Centro Externadista de Estudios Fiscales; y los ciudadanos Juan \u00a0 David Barbosa Mari\u00f1o, Mar\u00eda Eugenia S\u00e1nchez Estrada y Ramiro Rodr\u00edguez L\u00f3pez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[88] Estatuto Tributario, art. 240. La norma en \u00a0 cita dispone que: \u201cArt\u00edculo 240. Tarifa general para personas jur\u00eddicas. \u00a0<Art\u00edculo modificado por el art\u00edculo 100 de la Ley 1819 de 2016. El nuevo texto \u00a0 es el siguiente:> <Inciso modificado por el art\u00edculo 80 de la Ley 1943 de 2018. \u00a0 El nuevo texto es el siguiente:> La tarifa general del impuesto sobre la renta \u00a0 aplicable a las sociedades nacionales y sus asimiladas, los establecimientos \u00a0 permanentes de entidades del exterior y las personas jur\u00eddicas extranjeras con o \u00a0 sin residencia en el pa\u00eds, obligadas a presentar la declaraci\u00f3n anual del \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios, ser\u00e1 del treinta y tres por ciento \u00a0 (33%) para el a\u00f1o gravable 2019, treinta y dos por ciento (32%) para el a\u00f1o \u00a0 gravable 2020, treinta y uno por ciento (31%) para el a\u00f1o gravable 2021 y del \u00a0 treinta por ciento (30%) a partir del a\u00f1o gravable 2022.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[89] La norma en cita igualmente consagraba que \u00a0 los usuarios comerciales tendr\u00edan la tarifa general sobre el impuesto de renta. \u00a0 Al respecto, establec\u00eda que: \u201cArt\u00edculo 5. Adici\u00f3nase el Estatuto \u00a0 Tributario con el siguiente art\u00edculo: Art\u00edculo 240-1. Tarifa para usuarios de \u00a0 Zona Franca. F\u00edjase a partir del 1o de enero de 2007, en un quince por \u00a0 ciento (15%) la tarifa \u00fanica del impuesto sobre la renta gravable, de las \u00a0 personas jur\u00eddicas que sean usuarios de Zona Franca. \/\/ Par\u00e1grafo. La \u00a0 tarifa del impuesto sobre la renta gravable aplicable a los usuarios comerciales \u00a0 de Zona Franca ser\u00e1 la tarifa general vigente\u201d. \u00c9nfasis por fuera del \u00a0 texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[90] Folio 24 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[91] Conforme con la transcripci\u00f3n realizada, el \u00a0 par\u00e1grafo 3 remite al art\u00edculo 114-1 del Estatuto Tributario, con el fin de \u00a0 se\u00f1alar que los usuarios en comento \u201cno tendr\u00e1n derecho a la exoneraci\u00f3n de \u00a0 aportes\u201d que all\u00ed se consagra. En este sentido, la norma en cita se\u00f1ala que: \u00a0 \u201cArt\u00edculo 114-1. Exoneraci\u00f3n de aportes. Estar\u00e1n exoneradas del pago de \u00a0 los aportes parafiscales a favor del Servicio Nacional del Aprendizaje (SENA), \u00a0 del Instituto Colombiano de Bienestar Familiar (ICBF) y las cotizaciones al \u00a0 R\u00e9gimen Contributivo de Salud, las sociedades y personas jur\u00eddicas y asimiladas \u00a0 contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, \u00a0 correspondientes a los trabajadores que devenguen, individualmente considerados, \u00a0 menos de diez (10) salarios m\u00ednimos mensuales legales vigentes.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[92] Folio 104 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[93] Decreto 2067 de 1991, art. 2, n\u00fam. 3. La \u00a0 norma en cita dispone que: \u201cArt\u00edculo 2. Las demandas en las acciones \u00a0 p\u00fablicas de inconstitucionalidad se presentar\u00e1n por escrito, en duplicado, y \u00a0 contendr\u00e1n: (\u2026) 3. Las razones por las cuales dichos textos se estiman \u00a0 violados. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[94] Cabe aclarar que esta norma dispuso su \u00a0 aplicaci\u00f3n a partir del 1\u00b0 de enero de 2007. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[95] Las normas en cita disponen que: \u201cArticulo \u00a0 150. Corresponde al Congreso hacer las leyes. Por medio de ellas ejerce las \u00a0 siguientes funciones: (\u2026) 12. Establecer contribuciones fiscales \u00a0 y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las \u00a0 condiciones que establezca la ley.\u201d \u201cArticulo 338. En tiempo de paz, \u00a0 solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales \u00a0 y municipales podr\u00e1n imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las \u00a0 ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y \u00a0 pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos. \/\/ La \u00a0 ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la \u00a0 tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como \u00a0 recuperaci\u00f3n de los costos de los servicios que les presten o participaci\u00f3n en \u00a0 los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el m\u00e9todo para definir \u00a0 tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por \u00a0 la ley, las ordenanzas o los acuerdos. \/\/ Las leyes, ordenanzas o acuerdos que \u00a0 regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos \u00a0 durante un per\u00edodo determinado, no pueden aplicarse sino a partir del per\u00edodo \u00a0 que comience despu\u00e9s de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o \u00a0 acuerdo.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[96] V\u00e9anse, entre otras, las Sentencias C-222 de 1995, C-341 de \u00a0 1998, C-250 de 2003, C-1003 de 2004, C-664 de 2009, C-748 de 2009, C-913 de 2011 \u00a0 y C-198 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[97] Los preceptos en menci\u00f3n se\u00f1alan que: \u201cArt\u00edculo \u00a0 13. Todas las personas nacen libres e iguales ante la ley, recibir\u00e1n \u00a0 la misma protecci\u00f3n y trato de las autoridades y gozar\u00e1n de los mismos derechos, \u00a0 libertades y oportunidades sin ninguna discriminaci\u00f3n por razones de sexo, raza, \u00a0 origen nacional o familiar, lengua, religi\u00f3n, opini\u00f3n pol\u00edtica o filos\u00f3fica. \/\/ \u00a0 El Estado promover\u00e1 las condiciones para que la igualdad sea real y efectiva y \u00a0 adoptar\u00e1 medidas en favor de grupos discriminados o marginados. \/\/ El Estado \u00a0 proteger\u00e1 especialmente a aquellas personas que por su condici\u00f3n econ\u00f3mica, \u00a0 f\u00edsica o mental, se encuentren en circunstancia de debilidad manifiesta y \u00a0 sancionar\u00e1 los abusos o maltratos que contra ellas se cometan.\u201d \u00a0 \u201cArticulo 83. Las actuaciones de los particulares y de las autoridades \u00a0 p\u00fablicas deber\u00e1n ce\u00f1irse a los postulados de la buena fe, la cual se presumir\u00e1 \u00a0 en todas las gestiones que aquellos adelanten ante \u00e9stas.\u201d \u00a0 \u201cArt\u00edculo 95. (\u2026) Son deberes de la persona y del ciudadano: (\u2026) 9. \u00a0 Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de \u00a0 conceptos de justicia y equidad.\u201d \u201cArt\u00edculo 363. \u00a0 El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y \u00a0 progresividad. \/\/ Las leyes tributarias no se aplicar\u00e1n con retroactividad.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[98] La norma en cita, en el aparte pertinente, \u00a0 dispone que: \u201cArt\u00edculo 334. La direcci\u00f3n general de la econom\u00eda estar\u00e1 \u00a0 a cargo del Estado. Este intervendr\u00e1, por mandato de la ley, en la explotaci\u00f3n \u00a0 de los recursos naturales, en el uso del suelo, en la producci\u00f3n, distribuci\u00f3n, \u00a0 utilizaci\u00f3n y consumo de los bienes, y en los servicios p\u00fablicos y privados, \u00a0 para racionalizar la econom\u00eda con el fin de conseguir en el plano nacional y \u00a0 territorial, en un marco de sostenibilidad fiscal, el mejoramiento de la calidad \u00a0 de vida de los habitantes, la distribuci\u00f3n equitativa de las oportunidades y los \u00a0 beneficios del desarrollo y la preservaci\u00f3n de un ambiente sano. Dicho marco de \u00a0 sostenibilidad fiscal deber\u00e1 fungir como instrumento para alcanzar de manera \u00a0 progresiva los objetivos del Estado Social de Derecho. En cualquier caso el \u00a0 gasto p\u00fablico social ser\u00e1 prioritario. \/\/ El Estado, de manera especial, \u00a0 intervendr\u00e1 para dar pleno empleo a los recursos humanos y asegurar, de manera \u00a0 progresiva, que todas las personas, en particular las de menores ingresos, \u00a0 tengan acceso efectivo al conjunto de los bienes y servicios b\u00e1sicos. Tambi\u00e9n \u00a0 para promover la productividad y competitividad y el desarrollo arm\u00f3nico de las \u00a0 regiones. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[99] Sentencia C-478 de 1998, M.P. Alejandro \u00a0 Mart\u00ednez Caballero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[100] Sentencia C-007 de 2002, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[101] M.P. Alejandro Linares Cantillo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[102] En la Sentencia C-083 de 2018, M.P. Luis \u00a0 Guillermo Guerrero P\u00e9rez, se dijo que los beneficios tributarios tienen un \u00a0 car\u00e1cter: \u201c(i) excepcional, pues la Constituci\u00f3n no ha consagrado un \u00a0 derecho a recibir o conservar exenciones [u otro tipo de beneficios], sino que, \u00a0 por el contrario, ha establecido un deber general de contribuir, mediante el \u00a0 pago de tributos, al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado (C.P \u00a0 art. 95.9); (ii) taxativo, ya que para gozar del beneficio el \u00a0 contribuyente tiene que encajar en los supuestos normativos que, por voluntad \u00a0 del legislador, se sustraen de la obligaci\u00f3n de tributar; y, (iii) personal, \u00a0 en tanto (\u2026) [su alcance] tiene un destinatario concreto y, por lo tanto, queda \u00a0 prohibida toda forma de analog\u00eda, extensi\u00f3n o traslado del beneficio fiscal\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[103] Particularmente, en la Sentencia C-587 de 2014, M.P. Luis Guillermo \u00a0 Guerrero P\u00e9rez, se se\u00f1al\u00f3 que: \u201cConcretamente, a trav\u00e9s \u00a0 de las exenciones tributarias, (\u2026) si bien en principio, respecto del contribuyente, se concreta el \u00a0 hecho generador del tributo, \u00e9ste se excluye de manera anticipada de la \u00a0 obligaci\u00f3n impositiva, por disposici\u00f3n legal. Para esta Corporaci\u00f3n, la exenci\u00f3n \u00a0 tributaria no es un fin en s\u00ed mismo, su prop\u00f3sito es el de obrar como \u00a0 instrumento de est\u00edmulo fiscal para lograr fines como los siguientes: (i) la \u00a0 recuperaci\u00f3n y desarrollo de \u00e1reas geogr\u00e1ficas deprimidas por desastres \u00a0 naturales o provocados por el hombre; (ii) el fortalecimiento patrimonial de las \u00a0 empresas que ofrecen bienes o servicios de gran sensibilidad social; (iii) el \u00a0 incremento de la inversi\u00f3n en sectores vinculados a la generaci\u00f3n de empleo \u00a0 masivo; (iv) la protecci\u00f3n de ciertos ingresos laborales y de las prestaciones \u00a0 de la seguridad social; as\u00ed como (v) una mejor distribuci\u00f3n de la renta global\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[104] Sentencia C-119 de 2018, M.P. Alejandro \u00a0 Linares Cantillo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[105] Sentencia C-913 de 2011, M.P. Gabriel \u00a0 Eduardo Mendoza Martelo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[106] Sentencia C-007 de 2002, M.P. Manuel Jos\u00e9 \u00a0 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[107] Al respecto, en la Sentencia C-478 de 1998, M.P. \u00a0 Alejandro Mart\u00ednez Caballero, la Corte, al referir a las pol\u00edticas de fomento en \u00a0 materia tributaria, resalt\u00f3 que: \u201c(\u2026) el Congreso puede derogar una pol\u00edtica de fomento \u00a0 que anteriormente hab\u00eda adoptado, puesto que no s\u00f3lo la Carta le confiere \u00a0 expresamente esa posibilidad (CP art. 150.1) sino que se trata de una l\u00f3gica \u00a0 consecuencia del principio democr\u00e1tico y de la soberan\u00eda popular (CP arts. 1 y \u00a0 3), que hacen que las potestades legislativas, siempre y cuando no violen normas \u00a0 superiores, deben ser consideradas inagotables. El legislador actual no puede \u00a0 atar al legislador del ma\u00f1ana, pues esto anular\u00eda el principio democr\u00e1tico, ya \u00a0 que unas mayor\u00edas ocasionales, en un momento hist\u00f3rico, podr\u00edan subordinar a las \u00a0 mayor\u00edas del futuro\u201d. Por ende, bien puede una nueva mayor\u00eda, en desarrollo del \u00a0 principio democr\u00e1tico, modificar y contradecir las regulaciones legales \u00a0 precedentes en materia de fomento, con el fin de adaptarlas a las nuevas \u00a0 realidades hist\u00f3ricas, con base en el juicio pol\u00edtico de conveniencia que estas \u00a0 nuevas mayor\u00edas efect\u00faen. Asumir cualquier otra interpretaci\u00f3n conduce a la \u00a0 conclusi\u00f3n de que los beneficios concedidos para una determinada actividad o \u00a0 grupo de personas se tornan en irreversibles, tesis que esta Corporaci\u00f3n no ha \u00a0 admitido ni siquiera en materia laboral, por cuanto petrifica el ordenamiento \u00a0 jur\u00eddico y no le permite adaptarse a las distintas coyunturas econ\u00f3micas y \u00a0 sociales. Adem\u00e1s, esta tesis de la irreversibilidad de ciertos beneficios afecta \u00a0 el principio democr\u00e1tico, por cuanto las regulaciones legales de las mayor\u00edas \u00a0 del pasado terminan erosionando la libertad pol\u00edtica de las mayor\u00edas del \u00a0 presente. Y, finalmente, en materia de pol\u00edtica de fomento, esa concepci\u00f3n de la \u00a0 irreversibilidad de las medidas de est\u00edmulo conduce, como bien lo se\u00f1ala uno de \u00a0 los intervinientes, a una corporativizaci\u00f3n y privatizaci\u00f3n del Estado, pues los \u00a0 recursos p\u00fablicos tendr\u00edan que ser obligatoriamente distribuidos en favor de \u00a0 grupos ya predeterminados, sin que la ley pudiera modificar ese reparto\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[108] Sentencia C-393 de 1996, M.P. Carlos \u00a0 Gaviria D\u00edaz, \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[109] La norma en cita, en el aparte pertinente, \u00a0 dispone que: \u201c(\u2026) Las leyes tributarias no se aplicar\u00e1n con retroactividad\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[110] Sentencia C-393 de 1996, M.P. Carlos \u00a0 Gaviria D\u00edaz.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[112] M.P. Juan Carlos Henao P\u00e9rez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[113] Sentencia C-635 de 2011, M.P. Jorge Iv\u00e1n \u00a0 Palacio Palacio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[114] M.P. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[115] M.P. Jorge Iv\u00e1n Palacio Palacio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[116] M.P. Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[117] M.P. Jos\u00e9 Fernando Reyes Cuartas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[118] M.P. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[119] En la sentencia en cita se manifest\u00f3 que: \u00a0 \u201c[i] El art\u00edculo 209, inciso segundo, del Estatuto Tributario, consagra una \u00a0 exenci\u00f3n tributaria por 5 a\u00f1os a favor de las empresas comunitarias que se \u00a0 constituyan o transformen en sociedades comerciales. En este caso se trata de \u00a0 una exenci\u00f3n configurada como un est\u00edmulo para aquellas empresas comunitarias \u00a0 que satisfagan la exigencia de constituirse o transformarse en sociedades \u00a0 comerciales. Se est\u00e1 por tanto ante una situaci\u00f3n consolidada que debe ser \u00a0 respetada por el legislador pues resulta contrario a la Carta que despu\u00e9s de que \u00a0 una empresa comunitaria asuma el costo de constituirse o transformarse en \u00a0 sociedad comercial, contando como contraprestaci\u00f3n con una exenci\u00f3n al impuesto \u00a0 de renta a su cargo, luego, de manera intempestiva, se limite o extinga esa \u00a0 exenci\u00f3n. \/\/ [ii] El art\u00edculo 211 del Estatuto Tributario, modificado por el \u00a0 art\u00edculo 13 de la Ley 633 de 2000, en su par\u00e1grafo 4, consagra una exenci\u00f3n \u00a0 tributaria por 15 a\u00f1os a favor de las empresas generadoras que se establezcan \u00a0 para prestar el servicio p\u00fablico con la finalidad exclusiva de generar y \u00a0 comercializar energ\u00eda el\u00e9ctrica con base en el aprovechamiento del recurso \u00a0 h\u00eddrico y de capacidad instalada inferior a veinticinco mil kilovatios. Como \u00a0 puede advertirse, aqu\u00ed se est\u00e1 tambi\u00e9n en presencia de una exenci\u00f3n establecida \u00a0 como un est\u00edmulo econ\u00f3mico pues aquella no beneficia a todas las empresas \u00a0 generadoras de energ\u00eda el\u00e9ctrica sino aquellas que se establezcan y aprovechen \u00a0 el recurso indicado en la norma y que no excedan la capacidad all\u00ed establecida.\u00a0 \u00a0 Tambi\u00e9n esta situaci\u00f3n merece protecci\u00f3n ya que no resulta compatible con la \u00a0 Carta que, despu\u00e9s de asumir el costo impl\u00edcito en el establecimiento de una \u00a0 empresa de energ\u00eda el\u00e9ctrica con la garant\u00eda de que se acceder\u00e1 a una exenci\u00f3n \u00a0 tributaria bajo determinadas condiciones, \u00e9sta sea luego limitada o extinguida \u00a0 por la ley. \/\/ [iii] El art\u00edculo 235 de la Ley 685 de 2001 consagra una exenci\u00f3n \u00a0 para los exportadores mineros que inviertan no menos de un 5% del valor FOB de \u00a0 sus exportaciones anuales en proyectos forestales destinados a la exportaci\u00f3n. \u00a0 Tambi\u00e9n en este caso se trata de una exenci\u00f3n establecida como una \u00a0 contraprestaci\u00f3n econ\u00f3mica pues para acceder a ella los exportadores mineros \u00a0 deben invertir un porcentaje de sus exportaciones anuales en proyectos \u00a0 forestales.\u00a0 Por lo tanto, se est\u00e1 ante una situaci\u00f3n consolidada que debe \u00a0 ser respetada ya que igual resulta contrario a la Carta que una vez que tales \u00a0 exportadores han realizado una cuantiosa inversi\u00f3n para acceder a una exenci\u00f3n, \u00a0 \u00e9sta sea limitada o extinguida. (\u2026) De lo expuesto se concluye lo siguiente: \u00a0 (\u2026) La limitaci\u00f3n de las exenciones consagradas en el \u00a0 inciso segundo del art\u00edculo 209 y en el par\u00e1grafo 4\u00ba del art\u00edculo 211 del \u00a0 Estatuto Tributario y en el art\u00edculo 235 de la Ley 685 de 2001, resultan \u00a0 compatibles con la Carta (\u2026), siempre que se respeten las situaciones jur\u00eddicas \u00a0 de car\u00e1cter particular y concreto consolidadas bajo su vigencia pues, de lo \u00a0 contrario, se vulnerar\u00edan los principios de buena fe y seguridad jur\u00eddica. \/\/ En \u00a0 este punto, la Corte debe precisar que el respeto de esas situaciones procede \u00a0 durante los t\u00e9rminos indicados en las normas que las consagran pues, vencidos \u00a0 esos plazos, ya no puede haber lugar a ellas y el Estado recupera el derecho a \u00a0 recaudar las sumas correspondientes a los tributos sobre las rentas hasta \u00a0 entonces exentas. Lo contrario conducir\u00eda a afirmar la existencia de un derecho \u00a0 adquirido a una exenci\u00f3n tributaria, postura que siempre ha rechazado la Corte \u00a0 dada su incompatibilidad con los fundamentos constitucionales del sistema \u00a0 tributario. \/\/ Con estas precisiones, la Corte declarar\u00e1 exequibles los \u00a0 art\u00edculos 14 y 118, en lo demandado, de la Ley 788 de 2002.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[120] M.P. Jorge Iv\u00e1n Palacio Palacio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[121] En la parte resolutiva de la sentencia, se \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que: \u201cPrimero.- Declarar EXEQUIBLES los incisos 4\u00ba, \u00a0 5\u00ba, 6\u00ba y 7\u00ba (demandados) del art\u00edculo 10 de la Ley 1430 de 2010, en el entendido \u00a0 de que los procesos de escisi\u00f3n, la constituci\u00f3n de sociedades por acciones \u00a0 simplificadas y la responsabilidad solidaria a que se refieren s\u00f3lo pueden \u00a0 comprender los actos ocurridos a partir del 29 de diciembre de 2010.\u201d. Por su parte, en las consideraciones se expuso lo siguiente: \u201cEs \u00a0 importante precisar que la Ley 1370 de 2009 \u2013creadora \u00a0 del gravamen\u2013, impuls\u00f3 la constituci\u00f3n de Sociedades por Acciones Simplificadas, \u00a0 as\u00ed como las escisiones societarias, al excluir de la base gravable del impuesto \u00a0 al patrimonio el valor pose\u00eddo en acciones y aportes de sociedades nacionales , \u00a0 de manera que ese beneficio tributario se adquiri\u00f3 respecto de hechos econ\u00f3micos \u00a0 debidamente consolidados bajo el imperio de la citada ley y, por lo mismo, no \u00a0 podr\u00eda ser desconocidos por la aplicaci\u00f3n retroactiva de una ley posterior que \u00a0 eliminara el beneficio.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[122] M.P. Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[123] En la parte resolutiva se dispuso que: \u201cDeclarar \u00a0 la EXEQUIBILIDAD CONDICIONADA del par\u00e1grafo primero del art\u00edculo 235-2 \u00a0 del Estatuto Tributario adicionado por el art\u00edculo 99 de la Ley 1819 de 2016, en \u00a0 el entendido de que los contribuyentes que previamente a la expedici\u00f3n de la ley \u00a0 hubiesen consolidado las condiciones para acceder al beneficio tributario \u00a0 previsto en el numeral 9\u00ba del art\u00edculo 207-2 del ET, podr\u00e1n aplicar la exenci\u00f3n \u00a0 tributaria al momento de la enajenaci\u00f3n de los predios, en los t\u00e9rminos all\u00ed \u00a0 establecidos, a pesar de la derogatoria expresa de esa disposici\u00f3n por el \u00a0 art\u00edculo 376 de la Ley 1819 de 2016.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[124] M.P. Alejandro Linares Cantillo. Esta \u00a0 sentencia se pronunci\u00f3 sobre el cambio en las reglas para el pago en el impuesto \u00a0 sobre la renta de las empresas constituidas en virtud de la Ley 1429 de 2010, \u00a0 prevista para impulsar la formalizaci\u00f3n y la generaci\u00f3n de empleo, b\u00e1sicamente \u00a0 se trataba de una degradaci\u00f3n inversa por el t\u00e9rmino de cinco a\u00f1os en la tarifa \u00a0 del tributo, empezando desde 0% hasta llegar al 75% de la tasa ordinaria. Al \u00a0 resolver el caso concreto, este Tribunal advirti\u00f3 que el beneficio no hab\u00eda sido \u00a0 derogado, por lo que no se afect\u00f3 la existencia de una situaci\u00f3n jur\u00eddica \u00a0 consolidada. Tambi\u00e9n encontr\u00f3 que no cab\u00eda invocar la vulneraci\u00f3n de la \u00a0 confianza leg\u00edtima, pues si bien exist\u00eda la firme convicci\u00f3n acerca de la \u00a0 durabilidad del beneficio en las condiciones inicialmente pactadas, al no \u00a0 tratarse de un derecho adquirido, el legislador s\u00ed pod\u00eda, como ocurri\u00f3, ajustar \u00a0 las condiciones para hacerlo efectivo, a trav\u00e9s de la adopci\u00f3n de una medida \u00a0 transitoria. Sin embargo, al encontrar que el cambio ten\u00eda la virtualidad de \u00a0 afectar el per\u00edodo gravable en curso, concluy\u00f3 que, al estar de por medio un \u00a0 impuesto de per\u00edodo, se deb\u00eda aplicar la regla consagrada en el inciso 3 del \u00a0 art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n, la cual, como ya se dijo, exige que toda \u00a0 enmienda legal que se realice respecto de dicha categor\u00eda de impuestos, solo \u00a0 puede tener aplicaci\u00f3n a partir de la vigencia fiscal que inicie despu\u00e9s de su \u00a0 entrada en vigor. Por ello, en la parte resolutiva concluy\u00f3 que: \u201cDeclarar EXEQUIBLE, por los cargos analizados en la presente \u00a0 sentencia, el par\u00e1grafo 3\u00b0 del art\u00edculo 100 de la Ley 1819 de 2016, bajo el \u00a0 entendido de que el r\u00e9gimen de transici\u00f3n de progresividad de la tarifa del \u00a0 impuesto sobre la renta para las peque\u00f1as empresas beneficiarias de lo dispuesto \u00a0 en el art\u00edculo 4 de la Ley 1429 de 2010, solo se aplica a partir del a\u00f1o \u00a0 gravable 2017.\u201d\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[125] \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[126] M.P. Jos\u00e9 Fernando Reyes Cuartas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[127] Ley 1819 de 2016, art. 100. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[128] Precisamente, en la parte resolutiva se \u00a0 dispuso que: \u201cDeclarar EXEQUIBLE el par\u00e1grafo 1\u00ba del art\u00edculo 100 de la \u00a0 Ley 1819 de 2016, en el entendido que los contribuyentes que hubieren cumplido \u00a0 las condiciones para acceder a la exenci\u00f3n de renta prevista en el art\u00edculo 18 \u00a0 de la Ley 788 de 2002 -que adicion\u00f3 el art\u00edculo 207-2 del Estatuto Tributario-, \u00a0 podr\u00e1n disfrutar de dicho beneficio durante la totalidad del t\u00e9rmino otorgado en \u00a0 esa norma.\u201d\u00a0 Ello con fundamento, entre otras, en las siguientes razones \u00a0 que fueron expuestas en el ac\u00e1pite de s\u00edntesis: \u201cHabida \u00a0 cuenta que los efectos de la Ley 788 de 2002 se extend\u00edan por un lapso \u00a0 determinado a partir de la entrada en operaci\u00f3n del establecimiento hotelero, \u00a0 los contribuyentes que hubieren reunido los requisitos para acceder a dicha \u00a0 prerrogativa entre el 1\u00ba de enero de 2003 y el 29 de diciembre de 2016 -fecha de \u00a0 promulgaci\u00f3n y de entrada en vigor de la Ley 1819 de 2016- ostentan una \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada consistente en la renta exenta por el tiempo \u00a0 fijado en la primera normativa, por ende debe concluirse que en relaci\u00f3n con \u00a0 esos sujetos no era posible variar las condiciones del beneficio tributario en \u00a0 tanto eran acreedores del mismo, en virtud de los principios de buena fe e \u00a0 irretroactividad. \/\/ No ocurre lo mismo, frente a \u00a0 quienes cumplieron los requisitos entre el 30 de diciembre de 2016 y el 31 de \u00a0 diciembre de 2017, comoquiera que la expedici\u00f3n de la Ley 1819 de 2016 no \u00a0 desconoci\u00f3 el principio a la confianza leg\u00edtima, por cuanto al no haber \u00a0 acreditado los requisitos con anterioridad a la expedici\u00f3n de la norma acusada, \u00a0 el legislador ten\u00eda la posibilidad de modificar las condiciones de cobro del \u00a0 tributo sin afectarlos, pues aunque se encontraban dentro del periodo cubierto \u00a0 por la Ley 788 de 2002, aquellos no hab\u00edan concretado su situaci\u00f3n, m\u00e1xime \u00a0 teniendo en cuenta que la situaci\u00f3n de los contribuyentes no re\u00fane los \u00a0 presupuestos jurisprudenciales para determinar conculcado el mentado principio\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[129] Cabe aclarar que las \u00faltimas sentencias \u00a0 sobre la materia fijan con mayor claridad los supuestos que dan lugar a \u00a0 considerar la existencia de una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, pues en las \u00a0 primeras el debate todav\u00eda refer\u00eda a la teor\u00eda de los derechos adquiridos e \u00a0 involucraba los conceptos de buena fe y confianza leg\u00edtima. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[130] Al respecto, en la Sentencia C-604 de 2000, \u00a0 M.P. Carlos Gaviria Diaz, se dijo lo siguiente: \u201cEn consecuencia, al \u00a0 momento de estudiar la constitucionalidad de una norma tributaria que suprime \u00a0 una exenci\u00f3n debe la Corte, para efectos de determinar si se han vulnerado o no \u00a0 situaciones jur\u00eddicas consolidadas, distinguir los casos en que las exenciones \u00a0 se establecen como est\u00edmulo o incentivo tributario a cambio de una \u00a0 contraprestaci\u00f3n, como sucedi\u00f3 en el asunto de debate, que se ofreci\u00f3 una \u00a0 exenci\u00f3n de impuestos para quienes adquirieran determinados bonos de deuda \u00a0 p\u00fablica; y aquellos que consagran exenciones generales sin contraprestaci\u00f3n \u00a0 alguna, pues en el primer evento se generan situaciones jur\u00eddicas, particulares \u00a0 y concretas que el legislador est\u00e1 obligado a respetar y, en el segundo, tal \u00a0 fen\u00f3meno no se presenta por lo que el legislador bien puede suprimirlas o \u00a0 modificarlas, obviamente, con observancia de los distintos preceptos \u00a0 constitucionales que rigen la materia.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[131] Tal circunstancia se puso de presente en \u00a0 las Sentencias C-083 de 2018 y C-235 de 2019. Expresamente, en la primera de \u00a0 ellas, se se\u00f1al\u00f3 que: \u201c(\u2026) el contribuyente que antes de la expedici\u00f3n de la \u00a0 nueva ley ha cumplido con todas las condiciones contempladas en el r\u00e9gimen \u00a0 anterior, tiene una situaci\u00f3n consolidada que no puede ser desconocida (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[132] Como se mencion\u00f3 en la Sentencia C-235 de \u00a0 2019, M.P. Jos\u00e9 Fernando Reyes Cuartas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[133] Como se resalt\u00f3 en la Sentencia C-119 de \u00a0 2018, M.P. Alejandro Linares Cantillo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[134] Dicha exigencia se acredit\u00f3 en todos los \u00a0 casos expuestos: En la Sentencia C-1114 de 2003, con la constituci\u00f3n o \u00a0 transformaci\u00f3n de empresas comunitarias en sociedades comerciales, con el \u00a0 establecimiento de las empresas generadoras de energ\u00eda como prestadoras de dicho \u00a0 servicio y con el empleo de recursos de las exportaciones mineras en proyectos \u00a0 forestales. En la Sentencia C-635 de 2011, con la escisi\u00f3n de sociedades y la \u00a0 creaci\u00f3n de sociedades simplificadas por acciones. En la Sentencia C-083 de \u00a0 2018, por la afectaci\u00f3n de predios a procesos de renovaci\u00f3n urbana. Y, en la \u00a0 Sentencia C-235 de 2019, por la creaci\u00f3n de nuevos hoteles o por la remodelaci\u00f3n \u00a0 y\/o ampliaci\u00f3n de los existentes. En esta misma l\u00ednea, en la Sentencia C-604 de \u00a0 2000 se indic\u00f3 que una vez \u201cel legislador ha establecido unas condiciones bajo \u00a0 las cuales los contribuyentes realizan una inversi\u00f3n, hacen una operaci\u00f3n, se \u00a0 acogen a unos beneficios, etc, \u00e9stas no pueden ser modificadas posteriormente en \u00a0 detrimento de sus intereses, porque la conducta del contribuyente se adecu\u00f3 a lo \u00a0 [regulado] en la norma vigente al momento de realizarse el acto correspondiente \u00a0 y de acuerdo con las exigencias por ella previstas\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[135] As\u00ed se observa en todas las declaraciones \u00a0 de exequibilidad condicionada que, con anterioridad, fueron transcritas en esta \u00a0 providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[136] Por ejemplo, si se decide por el legislador \u00a0 consagrar una tarifa diferencial en el impuesto de renta para los organismos \u00a0 deportivos, sin contraprestaci\u00f3n alguna, con la finalidad de fortalecer el \u00a0 acceso a la recreaci\u00f3n y al deporte de los ciudadanos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[137] Tal es el caso de los trabajadores \u00a0 asalariados frente a los cuales se otorga una renta exenta del 30%, sobre el \u00a0 valor total de los pagos laborales recibidos. As\u00ed lo dispuso la Corte en la \u00a0 Sentencia C-393 de 1996, M.P. Carlos Gaviria Diaz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[138] M.P. Alejandro Linares Cantillo \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[139] En la Sentencia C-478 de 1998, M.P. \u00a0 Alejandro Mart\u00ednez Caballero, se expuso que: \u201c[L]a \u00a0 teor\u00eda de la confianza leg\u00edtima, que esta Corporaci\u00f3n ha reconocido como constitucionalmente \u00a0 relevante, en la medida en que constituye una proyecci\u00f3n de la buena fe que debe \u00a0 gobernar la relaci\u00f3n entre las autoridades y los particulares (CP art, 83), [ha sido incorporada a la categor\u00eda de principio], que fue desarrollado por la jurisprudencia alemana, recogido por el \u00a0 Tribunal Europeo de Justicia en la sentencia del 13 de julio de 1965, y aceptado \u00a0 por doctrina jur\u00eddica (\u2026) autorizada, [conforme al cual se] pretende proteger al administrado y al ciudadano frente a [los] cambios bruscos e intempestivos \u00a0 efectuados por las autoridades. Se trata entonces de situaciones en las cuales \u00a0 el administrado no tiene realmente un derecho adquirido, pues su posici\u00f3n \u00a0 jur\u00eddica es modificable por las autoridades. Sin embargo, si la persona tiene \u00a0 razones objetivas para confiar en la durabilidad de la regulaci\u00f3n, y el cambio \u00a0 s\u00fabito de la misma altera de manera sensible su situaci\u00f3n, entonces el principio \u00a0 de la confianza leg\u00edtima la protege. En tales casos, en funci\u00f3n de la buena fe \u00a0 (CP art. 83), el Estado debe proporcionar al afectado tiempo y medios que le \u00a0 permitan adaptarse a la nueva situaci\u00f3n.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[140] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[141] M.P. Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[142] \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[143] Sentencias C-478 de 1998, C-007 de 2002, C-083 de 2018 y C-119 de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[144] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[145] Sentencia C-341 de 1998, M.P. Jos\u00e9 Gregorio \u00a0 Hern\u00e1ndez Galindo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[146] Sentencia C-007 de 2002, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa.\u00a0 \u00a0 As\u00ed, por ejemplo, En la sentencia C-1215 de 2001, M.P. Rodrigo Escobar Gil, este \u00a0 Tribunal analiz\u00f3 la constitucionalidad del art\u00edculo 52 de la Ley 633 de 2000, \u00a0 que derog\u00f3 el beneficio tributario de la deducci\u00f3n del IVA pagado en la \u00a0 adquisici\u00f3n o nacionalizaci\u00f3n de activos fijos, pero dispuso un r\u00e9gimen de \u00a0 transici\u00f3n, orientado a permitir que quienes ya se hubiesen hecho acreedores al \u00a0 beneficio conservaran su derecho a solicitarlo en el per\u00edodo gravable siguiente. \u00a0 En esta ocasi\u00f3n, el demandante aleg\u00f3 que la norma acusada era contraria al \u00a0 principio de irretroactividad de la ley tributaria, en tanto desconoc\u00eda la \u00a0 situaci\u00f3n jur\u00eddica en proceso de consolidaci\u00f3n respecto del plazo de cinco a\u00f1os \u00a0 que le conced\u00eda la ley anterior para solicitar el beneficio fiscal mencionado. \u00a0 Al respecto, luego de amparar la regla de entrada en vigencia de la ley \u00a0 tributaria respecto de impuesto de per\u00edodo y de encontrar afectada la confianza \u00a0 leg\u00edtima de los contribuyentes, la Corte declar\u00f3 la exequibilidad del precepto \u00a0 demandado, \u201cbajo el entendido de que su aplicaci\u00f3n ser\u00e1 para el siguiente \u00a0 per\u00edodo fiscal y que se respetar\u00e1 el plazo inicial de cinco a\u00f1os fijado por el \u00a0 art\u00edculo 115-1 del Estatuto Tributario para el ejercicio del descuento \u00a0 tributario a que all\u00ed se hace menci\u00f3n\u201d. En las consideraciones expuestas, previa \u00a0 referencia a la Sentencia C-926 de 2000, M.P. Carlos Gaviria D\u00edaz, la Corte \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que: \u201cEl mismo an\u00e1lisis cabe en la presente oportunidad, porque no \u00a0 obstante que el legislador hab\u00eda determinado en cinco a\u00f1os el plazo que hasta \u00a0 1998 era indefinido, ello no quiere decir que, respetando la situaci\u00f3n \u00a0 consolidada en cabeza de quienes se hubiesen hecho acreedores al beneficio con \u00a0 anterioridad y por virtud de la cual deben tener la oportunidad para hacerlo \u00a0 efectivo, el legislador, en ejercicio de su potestad de configuraci\u00f3n, no pueda \u00a0 variar el plazo cuando existan razones que as\u00ed lo justifiquen. Sin embargo, si \u00a0 bien en este caso, respecto del plazo fijado con anterioridad, el legislador no \u00a0 se enfrenta a una situaci\u00f3n jur\u00eddica consolidada, si debe respetar la \u00a0 confianza leg\u00edtima que se ha generado en los beneficiarios, confianza que radica \u00a0 en que el plazo habr\u00e1 de ser razonable en funci\u00f3n de su suficiencia para que el \u00a0 beneficio pueda hacerse efectivo en ese t\u00e9rmino. \/\/ Como quiera que ya la \u00a0 Corte se hab\u00eda pronunciado sobre la razonabilidad del plazo de cinco a\u00f1os no \u00a0 podr\u00eda el legislador, sin desconocer la confianza leg\u00edtima, reducir ese plazo.\u201d \u00a0 \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[147] Precisamente, tal como se transcribi\u00f3 con \u00a0 anterioridad, en la Sentencia C-083 de 2018, M.P. Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez, \u00a0 se dijo que: \u201cCuando el contribuyente, con anterioridad \u00a0 a la expedici\u00f3n de la nueva ley, no ha cumplido con las condiciones contempladas \u00a0 en la normatividad que se modifica, pero, en atenci\u00f3n a consideraciones \u00a0 objetivas, puede alentar la confianza leg\u00edtima de que la misma se mantendr\u00eda por \u00a0 un determinado periodo, lo que lo llevo a efectuar actos de ejecuci\u00f3n que tienen \u00a0 entre sus supuestos el referido beneficio tributario, tiene derecho a que se \u00a0 contemple un r\u00e9gimen de transici\u00f3n que de manera razonable le permita adecuarse \u00a0 a la nueva realidad.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[148] Sentencia C-341 de 1998, M.P. Jos\u00e9 Gregorio \u00a0 Hern\u00e1ndez Galindo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[149] M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[150] M.P. Alejandro Linares Cantillo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[151] Ver sentencias C-903 de 2011, C-785 de 2012, entre otras.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[153] Sentencias T-406 de 1992, T-881 de 2002, \u00a0 C-818 de 2010 y C-250 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[154] Sentencia C-818 de 2010, M.P. Humberto \u00a0 Antonio Sierra Porto. Esta providencia ha sido reiterada en varias oportunidades \u00a0 como se destaca en las Sentencias C-250 de 2012 y C-743 de 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[155] Sentencias\u00a0C-862 de 2008, C-818 de 2010, \u00a0 C-250 de 2012, C-015 de 2014, C-239 de 2014, C-240 de 2014, C-811 de 2014 y \u00a0 C-329 de 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[156] Sentencia C-093 de 2001, M.P. Alejandro \u00a0 Mart\u00ednez Caballero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[157] Cabe aclarar que la jurisprudencia ha \u00a0 desarrollado este juicio a partir de tres niveles de intensidad: estricto, \u00a0 intermedio y leve. Para determinar cu\u00e1l es el grado de intensidad adecuado en el \u00a0 examen de un asunto sometido a revisi\u00f3n, este Tribunal ha fijado una \u00a0 regla y varios criterios. Como se advirti\u00f3 en la Sentencia C-104 de 2016, M.P. \u00a0 Luis Guillermo Guerrero P\u00e9rez, la regla consiste en \u00a0 reconocer que al momento de ejercer el control de constitucionalidad se debe \u00a0 aplicar un test leve, que es el ordinario. Este se \u00a0 limita \u2013como ya se dijo\u2013 a establecer la legitimidad del fin y del medio, \u00a0 debiendo ser este \u00faltimo adecuado para lograr el primero, valga decir, verificar \u00a0 si dichos fin y medio no est\u00e1n constitucionalmente prohibidos y si el segundo es \u00a0 id\u00f3neo para conseguir el primero. Este test ha sido aplicado en casos en que \u00a0 se estudian materias econ\u00f3micas, tributarias o de pol\u00edtica internacional, o en \u00a0 aquellos en que est\u00e1 de por medio una competencia espec\u00edfica definida en cabeza \u00a0 de un \u00f3rgano constitucional, o cuando, a partir del contexto normativo del \u00a0 precepto demandado, no se aprecia prima facie una amenaza frente al \u00a0 derecho sometido a controversia. La aplicaci\u00f3n de un test estricto, como \u00a0 la m\u00e1s significativa excepci\u00f3n a la regla, tiene aplicaci\u00f3n cuando est\u00e1 de por \u00a0 medio el uso de un criterio sospechoso, a los cuales alude el art\u00edculo 13 de la \u00a0 Constituci\u00f3n, o cuando la medida recae en personas que est\u00e1n en condiciones de \u00a0 debilidad manifiesta, o que pertenecen a grupos marginados o discriminados. \u00a0 Tambi\u00e9n se ha utilizado cuando la diferenciaci\u00f3n afecta de manera grave, \u00a0 prima facie, el goce de un derecho fundamental. Este test ha sido \u00a0 categorizado como el m\u00e1s exigente, ya que busca establecer si el fin es \u00a0 leg\u00edtimo, importante e imperioso y si el medio es leg\u00edtimo, adecuado y \u00a0 necesario, es decir, si no puede ser remplazado por otro menos lesivo. Este test \u00a0 incluye un cuarto aspecto de an\u00e1lisis, referente a si los beneficios de adoptar \u00a0 la medida exceden claramente las restricciones impuestas sobre otros principios \u00a0 y valores constitucionales. Entre los extremos del test \u00a0 leve y del test estricto, se ha identificado el test intermedio, que se \u00a0 aplica por este Tribunal cuando se puede afectar el goce de un derecho no \u00a0 fundamental, cuando existe un indicio de arbitrariedad que puede afectar la \u00a0 libre competencia econ\u00f3mica o en aquellos casos en que \u00a0 la medida podr\u00eda resultar potencialmente discriminatoria en relaci\u00f3n con alguno \u00a0 de los sujetos comparados, lo que incluye el uso de las acciones afirmativas. \u00a0 Este test examina que el fin sea leg\u00edtimo e importante, porque promueve \u00a0 intereses p\u00fablicos valorados por la Constituci\u00f3n o por la magnitud del problema \u00a0 que el legislador busca resolver, y que el medio sea adecuado y efectivamente \u00a0 conducente para alcanzar dicho fin. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[158] M.P. Jorge Iv\u00e1n Palacio Palacio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[159] M.P. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[160] Al pronunciarse \u00a0 sobre el principio de igualdad tributaria, en la Sentencia C-129 de 2018, M.P. \u00a0 Gloria Stella Ortiz Delgado, la Corte aclar\u00f3 que, \u00a0 adem\u00e1s de la regla general del test leve que se debe aplicar en materia \u00a0 tributaria y de la exigencia del test intermedio en los casos en que se \u00a0 advierte un indicio de inequidad o arbitrariedad en el otorgamiento de un \u00a0 beneficio tributario, es exigible el test estricto para evaluar las \u00a0 amnist\u00edas tributarias, por su aparente disparidad con los principios de \u00a0 igualdad, equidad y justicia tributaria. Expresamente, al recapitular las \u00a0 subreglas en cita, la Corte expuso que: \u201c[C]omo \u00a0 regla general se ha utilizado un juicio (\u2026) leve\u00a0para evaluar la \u00a0 constitucionalidad de medidas legislativas en materias econ\u00f3micas, tributarias o \u00a0 de pol\u00edtica internacional. No obstante, tambi\u00e9n \u00a0 ha utilizado un test intermedio cuando existe la posibilidad de una inequidad o \u00a0 arbitrariedad en la norma acusada. Excepcionalmente, la Corte ha usado un test \u00a0 estricto de proporcionalidad para evaluar las amnist\u00edas tributarias, pues estas \u00a0 suponen un trato diferenciado entre los contribuyentes que se encuentren en una \u00a0 misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica, lo que puede conducir a una violaci\u00f3n del derecho a la \u00a0 igualdad y a los principios de justicia y equidad tributaria que rigen el \u00a0 sistema tributario, con lo cual se afecta el orden justo.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[161] Las normas en cita disponen que: \u201cArt\u00edculo \u00a0 95. (\u2026) Son deberes de la persona y del ciudadano: (\u2026) 9. Contribuir \u00a0 al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de \u00a0 justicia y equidad\u201d. \u201cArt\u00edculo 363. El sistema tributario \u00a0 se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad (\u2026)\u201d. \u00a0\u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[162] V\u00e9ase, entre otras, las Sentencias \u00a0 C-748 de 2009 y C-1021 de 2012. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[163] M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[164] Sentencia C-748 de 2009, M.P. Rodrigo \u00a0 Escobar Gil. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[165] ALVIAR, Oscar, ROJAS, Fernando, Elementos de finanzas p\u00fablicas en \u00a0 Colombia, Temis, Bogot\u00e1, 1989, p. 242. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[166] M.P. Gloria Stella Ortiz Delgado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[167] \u00a0\u201cEl principio de progresividad compensa la insuficiencia del principio de \u00a0 proporcionalidad en el sistema tributario pues como en este \u00e1mbito no basta con \u00a0 mantener en todos los niveles una relaci\u00f3n simplemente porcentual entre la \u00a0 capacidad econ\u00f3mica del contribuyente y el monto de los impuestos a su cargo, el \u00a0 constituyente ha superado esa deficiencia disponiendo que quienes tienen mayor \u00a0 patrimonio y perciben mayores ingresos aporten en mayor proporci\u00f3n al \u00a0 financiamiento de los gastos del Estado; es decir, se trata de que la carga \u00a0 tributaria sea mayor entre mayores sean los ingresos y el patrimonio del \u00a0 contribuyente.\u201d Sentencia C-643 de 2002, MP Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[168] M.P. Jaime Araujo Renter\u00eda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[169] As\u00ed se reconoce, por ejemplo, en el Pacto \u00a0 Internacional de Derechos Civiles y Pol\u00edticos (art. 26) y en la Convenci\u00f3n \u00a0 Americana de Derechos Humanos (art. 24). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[170] M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[171] Sentencia C-412 de 1996, M.P. Alejandro Mart\u00ednez Caballero. En esta sentencia, la Corte declar\u00f3 la exequibilidad de una norma en \u00a0 la que se contemplaba un tratamiento tributario diferente respecto del pago del \u00a0 impuesto al consumo sobre productos nacionales y extranjeros. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[172] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[173] Sobre el sistema tributario en su conjunto y no sobre impuestos \u00a0 particulares como \u00e1mbito de referencia de los principios constitucionales \u00a0 tributarios, la Corte ha expuesto que: \u201cEs cierto que las limitaciones legales pueden tambi\u00e9n implicar \u00a0 ciertos sacrificios en t\u00e9rminos de equidad tributaria concreta, pues el impuesto \u00a0 cobrado puede no corresponder exactamente a la renta efectiva. Sin embargo, esta \u00a0 Corporaci\u00f3n hab\u00eda establecido que tales sacrificios no violan la Carta, siempre \u00a0 que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecuci\u00f3n de otros objetivos \u00a0 tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes, pues no s\u00f3lo el \u00a0 legislador puede buscar conciliar principios en \u00a0 conflicto, como la eficiencia y la equidad sino que, adem\u00e1s, tales principios se \u00a0 predican del sistema tributario en su conjunto, y no de un impuesto espec\u00edfico. \u00a0 Una regulaci\u00f3n tributaria que no utilice criterios potencialmente \u00a0 discriminatorios, ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental, no \u00a0 viola el principio de igualdad si la clasificaci\u00f3n establecida por la norma es \u00a0 un medio razonablemente adecuado para alcanzar un objetivo constitucionalmente \u00a0 admisible\u201d. Sentencia \u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0C-409 de 1996, M.P. Alejandro Mart\u00ednez Caballero. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[174] Puntualmente, se dijo que: \u201cLa herramienta utilizada para determinar si una medida viola o no el \u00a0 principio de equidad tributaria es el test de razonabilidad o de \u00a0 proporcionalidad, por medio del cual se ha estudiado (i) el fin que busca el \u00a0 legislador al establecer el tributo; (ii) el medio empleado para tal fin; y \u00a0 (iii) la relaci\u00f3n existente entre el medio y el fin. El an\u00e1lisis de la equidad \u00a0 ha mostrado especificidades propias derivadas de los contenidos normativos \u00a0 escrutados en cada caso concreto y de la relaci\u00f3n conceptual con el principio de \u00a0 justicia tributaria como s\u00edntesis de todas las exigencias constitucionales que \u00a0 enmarcan el ejercicio del poder impositivo del Estado. Por eso, la \u00a0 jurisprudencia ha precisado el m\u00e9todo y ha admitido distintos niveles de \u00a0 intensidad que atiendan a esas particularidades y permitan un estudio integral \u00a0 de las normas tributarias. [Por ejemplo] (\u2026) en la Sentencia C-060 de 2018 \u00a0 la Corte us\u00f3 este escrutinio para concluir que las amnist\u00edas tributarias \u00a0compromet\u00edan, prima facie, los principios de igualdad, equidad y justicia \u00a0 tributaria, pues los incentivos previstos para que los contribuyentes \u00a0 incumplidos se pongan al d\u00eda con el fisco pueden llegar a desequilibrar el \u00a0 reparto equitativo de las cargas p\u00fablicas, en detrimento de quienes han \u00a0 satisfecho de manera completa y oportuna sus obligaciones. Esta situaci\u00f3n \u00a0 generar\u00eda un trato inequitativo a personas con la misma capacidad econ\u00f3mica. En \u00a0 ese sentido, la validez constitucional de una amnist\u00eda no debe estar \u00a0 fundamentada \u00fanicamente en el logro de mayores ingresos fiscales o en el aumento \u00a0 de la eficiencia y eficacia del recaudo, sino en una justificaci\u00f3n que supere \u00a0 las condiciones de un juicio estricto de proporcionalidad.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[175] Con anterioridad a la presente ley, las \u00a0 zonas francas fueron previstas como establecimientos p\u00fablicos del orden \u00a0 nacional, con personer\u00eda jur\u00eddica, autonom\u00eda administrativa y patrimonio \u00a0 independiente. V\u00e9ase, al respecto, la Ley 109 de 1985, art. 1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[176] Ley 1004 de 2005, art. 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[177] En el caso de las zonas francas \u00a0 permanentes, el tr\u00e1mite de declaraci\u00f3n se encuentra a cargo del usuario \u00a0 operador y es \u00e9l, con posterioridad, el que asigna la calidad de usuarios \u00a0 industriales de bienes, de usuarios industriales de servicios o de usuarios \u00a0 comerciales, en el \u00e1rea designada para el efecto. Ello se aprecia, en el r\u00e9gimen \u00a0 anterior, en el art\u00edculo 18 del Decreto 4051 de 2007, y en el r\u00e9gimen actual, en \u00a0 el art\u00edculo 79 del Decreto 2147 de 2016. Textualmente, ambas normas se\u00f1alan que: \u00a0 \u201cDecreto 4051 de 2007. Art\u00edculo 18. Modif\u00edcase el art\u00edculo 393-23 del \u00a0 Decreto 2685 de 1999, adicionado por el art\u00edculo 1\u00b0 del Decreto 383 de 2007, el \u00a0 cual quedar\u00e1 as\u00ed: Art\u00edculo 393-23. Calificaci\u00f3n de usuarios de Zona Franca \u00a0 Permanente. La calidad de Usuario Industrial de Bienes, de Usuario \u00a0 Industrial de Servicios o de Usuario Comercial se adquiere con la calificaci\u00f3n \u00a0 expedida por el Usuario Operador, quien deber\u00e1 enviar a la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales, copia del acto de calificaci\u00f3n correspondiente \u00a0 dentro de los dos (2) d\u00edas h\u00e1biles siguientes a su expedici\u00f3n. \/\/ La Direcci\u00f3n \u00a0 de Impuestos y Aduanas Nacionales, dentro de los seis (6) meses siguientes al \u00a0 acto de calificaci\u00f3n y en ejercicio del control posterior podr\u00e1 dejar sin efecto \u00a0 la calificaci\u00f3n de los usuarios cuando se establezca que no cumplieron con los \u00a0 requisitos exigidos, mediante acto administrativo contra el cual \u00fanicamente \u00a0 procede el recurso de reposici\u00f3n que deber\u00e1 interponerse dentro de los cinco (5) \u00a0 d\u00edas siguientes a su notificaci\u00f3n y resolverse dentro de los dos (2) meses \u00a0 siguientes. (\u2026)\u201d. \u201cDecreto 2147 de 2016. Art\u00edculo 79. Calificaci\u00f3n de \u00a0 usuarios de zona franca permanente. La calidad de usuario industrial de \u00a0 bienes y\/o de servicios o de usuario comercial se adquiere con la calificaci\u00f3n \u00a0 expedida por el usuario operador. \/\/ El Ministerio de Comercio, Industria y \u00a0 Turismo, en ejercicio del control posterior, podr\u00e1 dejar sin efecto la \u00a0 calificaci\u00f3n de los usuarios cuando se establezca que no cumplieron con los \u00a0 requisitos exigidos, mediante acto administrativo, contra el cual \u00fanicamente \u00a0 procede el recurso de reposici\u00f3n que se interpondr\u00e1 en la oportunidad y con las \u00a0 formalidades exigidas en la Ley 1437 de 2011. (\u2026)\u201d. Para realizar esta calificaci\u00f3n, el r\u00e9gimen anterior otorgaba un \u00a0 plazo de cinco a\u00f1os siguientes a la declaratoria de zona franca, momento para el \u00a0 cual se deb\u00eda tener como m\u00ednimo cinco usuarios industriales de bienes y\/o \u00a0 servicios (Decreto 4051 de 2007, art. 5) en el r\u00e9gimen actual, se mantiene la \u00a0 misma regla (Decreto 2147 de 2016, art. 29).\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[178] El art\u00edculo 4 del Decreto 2147 de 2016 los \u00a0 define de la siguiente manera: \u201cEl usuario administrador es la entidad \u00a0 administradora del \u00e1rea para la cual se solicita la declaratoria de zona franca \u00a0 transitoria. El usuario administrador deber\u00e1 estar constituido como persona \u00a0 jur\u00eddica, con capacidad legal para organizar eventos de car\u00e1cter nacional o \u00a0 internacional, as\u00ed como para desarrollar actividades de promoci\u00f3n, direcci\u00f3n y \u00a0 administraci\u00f3n del \u00e1rea. \/\/ El usuario expositor es la persona que con \u00a0 ocasi\u00f3n de la celebraci\u00f3n de un evento de car\u00e1cter nacional o internacional \u00a0 adquiere, mediante v\u00ednculo contractual con el usuario administrador, la calidad \u00a0 de expositor. Para la realizaci\u00f3n de sus actividades, el usuario expositor \u00a0 deber\u00e1 suscribir con el usuario administrador un contrato en el cual se \u00a0 determinen los t\u00e9rminos y condiciones de su relaci\u00f3n.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[179] Decreto 2147 de 2016, art. 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[180] Decreto 2147 de 2016, art. 58. La misma \u00a0 regla se encontraba prevista en el r\u00e9gimen anterior en el Decreto 383 de 2007, \u00a0 art. 410-5. El punto referente a la duraci\u00f3n de las zonas francas permanentes y \u00a0 zonas francas permanentes especiales se abordar\u00e1 m\u00e1s adelante.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[181] DIAN, Zonas Francas, Evoluci\u00f3n en \u00a0 Colombia, Jornadas de Capacitaci\u00f3n del Departamento de Cambios \u00a0 Internacionales, 2015. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[182] En el art\u00edculo 140 se derogaron \u00a0 expresamente todas las normas reglamentarias anteriores en materia de zonas \u00a0 francas, La norma en cita dispone que: \u201cArt\u00edculo 140. Derogatorias. \u00a0Der\u00f3guense a partir de la vigencia dispuesta en el art\u00edculo anterior las \u00a0 siguientes disposiciones, de acuerdo a las condiciones que a continuaci\u00f3n se \u00a0 determinan: \/\/ Transcurridos quince (15) d\u00edas comunes a partir del d\u00eda siguiente \u00a0 a la publicaci\u00f3n del presente decreto, quedar\u00e1n derogadas las siguientes normas: \u00a0 \/\/ Art\u00edculo 392, par\u00e1grafo 1 del art\u00edculo 392-1, art\u00edculos 392-2 a 392-3, 393-5, \u00a0 393-7 a 393-25, 393-27 a 393-33, literales m, o, p, q, r, s, t, u, v, x, aa, bb, \u00a0 cc del art\u00edculo 409, literales e, j, r, s, u, v, w del art\u00edculo 409-1, 410-6 a \u00a0 410-10, numerales 1.1, 1.6 a 1.12, 1.14, 1.16 a 1.19 del art\u00edculo 488, numerales \u00a0 1.4, 1.5, 2.1 del art\u00edculo 489 del Decreto 2685 de 1999, y los Decretos 1767 de \u00a0 2013, 753 de 2014, 2682 de 2014, 1300 de 2015, 2129 de 2015, 1275 de 2016 y 1689 \u00a0 de 2016. \/\/ Este Decreto regula \u00edntegramente las materias previstas en \u00e9l, \u00a0 por consiguiente, de conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 3\u00b0 de la Ley \u00a0 153 de 1887, en concordancia con los numerales 2 y 3 del art\u00edculo anterior, \u00a0 quedan derogadas todas las disposiciones de naturaleza reglamentaria sobre zonas \u00a0 francas.\u201d \u00c9nfasis por fuera del texto original. Recientemente, el \u00a0 Decreto 2147 de 2016 fue adicionado con el Decreto 1054 de 2019, con miras a \u00a0 reglamentar la pr\u00f3rroga del t\u00e9rmino de declaratoria de existencia de las zonas \u00a0 francas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[183] \u201cArt\u00edculo 6. Exclusividad en \u00a0 zonas francas. Las personas jur\u00eddicas que soliciten la calificaci\u00f3n como \u00a0 usuario industrial de bienes y\/o usuario industrial de servicios, deber\u00e1n estar \u00a0 instalados exclusivamente en las \u00e1reas declaradas como zona franca y garantizar \u00a0 que el desarrollo de su objeto social y la actividad generadora de renta se \u00a0 produzca exclusivamente en las \u00e1reas declaradas como zona franca, salvo el \u00a0 procesamiento parcial por fuera de zona franca previsto en el art\u00edculo 97 del \u00a0 presente decreto. \/\/ El servicio ofrecido por el usuario industrial de servicios \u00a0 deber\u00e1 ser prestado exclusivamente dentro o desde el \u00e1rea declarada como zona \u00a0 franca. En todo caso, no podr\u00e1 haber desplazamiento fuera de la zona franca de \u00a0 quien presta el servicio. \/\/ Par\u00e1grafo 1. El usuario industrial podr\u00e1 \u00a0 contar con oficinas de los \u00f3rganos de gobierno o administraci\u00f3n fuera del \u00e1rea \u00a0 declarada como zona franca, para lo que podr\u00e1 incurrir en costos y gastos, \u00a0 siempre que tengan una relaci\u00f3n directa con el ingreso generado por la actividad \u00a0 para la cual fue calificado, cumpliendo en todo caso las condiciones y l\u00edmites \u00a0 contenidos en la normatividad tributaria para su reconocimiento. Las inversiones \u00a0 y los empleos generados por estas oficinas no se tendr\u00e1n en cuenta para \u00a0 acreditar los compromisos de inversi\u00f3n y empleo, seg\u00fan la zona franca de que se \u00a0 trate. \/\/ Par\u00e1grafo 2. Los bienes que adquiera el usuario industrial bajo \u00a0 el r\u00e9gimen franco para la prestaci\u00f3n de los servicios previstos en el numeral \u00a0 5-1 del art\u00edculo 5\u00b0 de la Ley 1\u00aa de 1991, y los servicios de operador portuario \u00a0 previstos en las normas reglamentarias, se podr\u00e1n utilizar por fuera del \u00e1rea \u00a0 declarada como zona franca permanente especial de servicios portuarios de que \u00a0 trata el art\u00edculo 38 del presente decreto, siempre y cuando se usen para la \u00a0 ejecuci\u00f3n de las actividades de la zona franca permanente especial de servicios \u00a0 portuarios declarada. \/\/ Par\u00e1grafo 3. El usuario industrial de bienes y\/o \u00a0 servicios de una zona franca permanente costa afuera podr\u00e1 tener y utilizar \u00a0 embarcaciones de apoyo y los equipos que sean indispensables para el traslado de \u00a0 los hidrocarburos entre las \u00e1reas costa afuera y las \u00e1reas continentales o \u00a0 insulares declaradas como zona franca, tales como oleoductos, gasoductos, buques \u00a0 y terminales. As\u00ed mismo los podr\u00e1 utilizar, en las mismas condiciones, para \u00a0 realizar actividades de traslado de mercanc\u00edas siempre y cuando tengan relaci\u00f3n \u00a0 directa con las actividades de exploraci\u00f3n, desarrollo y producci\u00f3n, para las \u00a0 cuales fue declarada la zona franca. \/\/ Par\u00e1grafo 4. Cuando se solicite \u00a0 la declaratoria de existencia de una zona franca permanente especial de \u00a0 servicios que no involucre movimiento de carga, el Ministerio de Comercio, \u00a0 Industria y Turismo excepcionalmente podr\u00e1 autorizar que los empleados realicen \u00a0 su labor fuera del \u00e1rea declarada como zona franca permanente especial, bajo \u00a0 cualquier sistema que permita realizar el trabajo a distancia y que involucre \u00a0 mecanismos de procesamiento electr\u00f3nico de informaci\u00f3n y el uso permanente de \u00a0 alg\u00fan medio de telecomunicaci\u00f3n para el contacto entre el trabajador a distancia \u00a0 y la empresa, siempre que la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas haya \u00a0 emitido su concepto favorable. \/\/ En este evento, la persona jur\u00eddica deber\u00e1 \u00a0 acreditar ante la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas, mediante estudios de \u00a0 factibilidad t\u00e9cnica, econ\u00f3mica, financiera y de mercado, que por la naturaleza \u00a0 de la actividad requiere de este esquema. \/\/ De igual forma, se deber\u00e1 acreditar \u00a0 que al menos el cincuenta por ciento (50%) de estos empleos corresponde a \u00a0 poblaci\u00f3n vulnerable de acuerdo con lo establecido en el par\u00e1grafo 1\u00b0 del \u00a0 art\u00edculo 3\u00b0 de la Ley 1221 de 2008 o de las normas que la modifiquen, adicionen \u00a0 o sustituyan. \/\/ Par\u00e1grafo 5. En casos excepcionales debidamente \u00a0 justificados constitutivos de hechos notorios, y por el tiempo que dure la \u00a0 emergencia, el usuario operador podr\u00e1 autorizar la salida temporal de los \u00a0 veh\u00edculos enunciados a continuaci\u00f3n: Ambulancias, veh\u00edculos de bomberos, \u00a0 veh\u00edculos de rescate, veh\u00edculos de emergencias y similares, en calidad de \u00a0 socorro o auxilio, para afectados por desastres, calamidad p\u00fablica o emergencias \u00a0 operacionales; para atender las necesidades de recuperaci\u00f3n, rehabilitaci\u00f3n y \u00a0 reconstrucci\u00f3n por el impacto de estos eventos; o para prevenir los mismos.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[184] Decreto 4051 de 2007, art. 4. Esta misma se \u00a0 regla se consagra en el art\u00edculo 28 del Decreto 2147 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[185] En el art\u00edculo 112 del Decreto 2147 de 2016 \u00a0 se se\u00f1ala que: \u201cArt\u00edculo 112. Derechos e impuestos aplicables a la \u00a0 importaci\u00f3n. Las mercanc\u00edas que se importen desde una zona franca, incluidos \u00a0 los productos obtenidos en dicha zona, deben valorarse en el estado que \u00a0 presenten al momento de la valoraci\u00f3n, considerando el valor total de las \u00a0 mercanc\u00edas tal como se importan, de conformidad con las disposiciones del \u00a0 Acuerdo sobre Valoraci\u00f3n de la OMC y normas reglamentarias. Para la valoraci\u00f3n \u00a0 en aduana de las mercanc\u00edas importadas despu\u00e9s de su reparaci\u00f3n, se aplicar\u00e1 el \u00a0 mismo trato que a aquellas que resulten de una transformaci\u00f3n o elaboraci\u00f3n. \/\/ \u00a0 Los derechos de aduana se liquidar\u00e1n y pagar\u00e1n sobre el valor en aduana de las \u00a0 mercanc\u00edas importadas. Los dem\u00e1s derechos e impuestos a la importaci\u00f3n se \u00a0 liquidar\u00e1n conforme lo determinen las normas aplicables vigentes. El impuesto \u00a0 sobre las ventas se liquidar\u00e1 en la forma prevista en el art\u00edculo 459 del \u00a0 Estatuto Tributario y normas que lo reglamenten. \/\/ En los casos de mercanc\u00edas \u00a0 transformadas, elaboradas, manufacturadas o remanufacturadas, procesadas, \u00a0 acondicionadas o reparadas en zona franca por un proceso industrial, la base \u00a0 gravable para la aplicaci\u00f3n de los derechos de aduana se determinar\u00e1 sobre el \u00a0 valor FOB de cada uno de los bienes y de las materias primas e insumos \u00a0 extranjeros que hacen parte y\/o participaron en el proceso productivo del bien \u00a0 final terminado, adicionando los gastos de entrega hasta el lugar de importaci\u00f3n \u00a0 en el territorio aduanero nacional. Los derechos de aduana que deben liquidarse \u00a0 corresponder\u00e1n a los de la subpartida arancelaria del bien final. \/\/ Cuando en \u00a0 la producci\u00f3n, elaboraci\u00f3n o transformaci\u00f3n, reparaci\u00f3n, reacondicionamiento o \u00a0 reconstrucci\u00f3n del bien final se hubieren incorporado materias primas o insumos \u00a0 que se encuentren incluidos en el Sistema Andino de Franjas de Precios, deber\u00e1n \u00a0 liquidarse los derechos de aduana correspondientes a las subpartidas \u00a0 arancelarias de las materias primas o insumos extranjeros que participen en su \u00a0 fabricaci\u00f3n. \/\/ Par\u00e1grafo 1. Las mercanc\u00edas originarias de pa\u00edses con los \u00a0 que Colombia tenga acuerdos comerciales vigentes, que hayan sido incorporadas en \u00a0 el producto terminado que luego se importa al territorio aduanero nacional, \u00a0 mantienen su car\u00e1cter de originarias a efectos del pago de los derechos de \u00a0 aduana conforme a lo establecido en el respectivo acuerdo, cuando dichos \u00a0 productos cumplan con los requisitos de origen exigidos, y tengan una \u00a0 desgravaci\u00f3n arancelaria. En este caso, el certificado de integraci\u00f3n debe \u00a0 contener una relaci\u00f3n expresa de las mercanc\u00edas originarias y conservarse como \u00a0 documentos soporte las correspondientes pruebas de origen de dichas mercanc\u00edas. \u00a0 \/\/ Par\u00e1grafo 2. Para efecto de lo previsto en el inciso tercero del \u00a0 presente art\u00edculo, se entiende como lugar de importaci\u00f3n el establecido en el \u00a0 art\u00edculo 7\u00b0 de la Decisi\u00f3n 571 de la Comunidad Andina, que lo define como el \u00a0 lugar de introducci\u00f3n al territorio aduanero de la Comunidad Andina, es decir, \u00a0 aqu\u00e9l en el que la mercanc\u00eda deba ser sometida por primera vez a formalidades \u00a0 aduaneras, referidas estas a la recepci\u00f3n y control de los documentos de \u00a0 transporte en el momento del arribo.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[186] El art\u00edculo 2 del Decreto 4051 de 2007, en \u00a0 el aparte pertinente, dispon\u00eda que: \u201cArt\u00edculo 2. Modificase el \u00a0 art\u00edculo 392-1 del Decreto 2685 de 1999, adicionado por el art\u00edculo 1\u00b0 del \u00a0 Decreto 383 de 2007, el cual quedar\u00e1 as\u00ed: Art\u00edculo 392-1. Concepto sobre la \u00a0 viabilidad de declarar la existencia de Zonas Francas Permanentes y criterios \u00a0 para aprobar el Plan Maestro de Desarrollo General. Para emitir concepto \u00a0 favorable sobre la viabilidad de declarar la existencia de una Zona Franca \u00a0 Permanente y para aprobar el Plan Maestro de Desarrollo General de Zona Franca, \u00a0 la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas tendr\u00e1 en cuenta al momento de \u00a0 evaluar el Plan Maestro de Desarrollo General de Zona Franca, que el proyecto \u00a0 cumpla a cabalidad con los fines establecidos en el art\u00edculo 2\u00b0 de la Ley 1004 \u00a0 de 2005, as\u00ed como su impacto Regional. \/\/ Aprobado el Plan Maestro de Desarrollo \u00a0 General de Zona Franca y emitido el concepto favorable sobre la viabilidad de \u00a0 declarar la existencia de una Zona Franca Permanente por parte de la Comisi\u00f3n \u00a0 Intersectorial de Zonas Francas, la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 previa verificaci\u00f3n del cumplimiento de los restantes requisitos emitir\u00e1 el acto \u00a0 administrativo correspondiente. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[187] El art\u00edculo 49 del Decreto 2147 de 2016 \u00a0 establece que: \u201cArt\u00edculo 49. Tr\u00e1mite de la solicitud de declaratoria de \u00a0 una zona franca. Previo a la radicaci\u00f3n de la solicitud de declaratoria de \u00a0 existencia de una zona franca, el inversionista deber\u00e1 reunirse con la \u00a0 Secretar\u00eda T\u00e9cnica de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas con el \u00a0 prop\u00f3sito de realizar una verificaci\u00f3n documental de que la solicitud cuenta con \u00a0 la informaci\u00f3n requerida, sin que ello implique un an\u00e1lisis detallado del \u00a0 contenido de los documentos y anexos. Una vez la Secretar\u00eda T\u00e9cnica realice la \u00a0 verificaci\u00f3n documental, el interesado podr\u00e1 radicar el proyecto ante el \u00a0 Ministerio de Comercio, Industria y Turismo. \/\/ Una vez radicada la solicitud, \u00a0 el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo enviar\u00e1 copia de la misma al \u00a0 Departamento Nacional de Planeaci\u00f3n, y solicitar\u00e1 concepto a la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales, en relaci\u00f3n con los siguientes aspectos: 1. \u00a0 Concepto de comportamiento tributario, aduanero y cambiario, de la persona \u00a0 jur\u00eddica solicitante, de sus socios o accionistas, de las personas naturales o \u00a0 jur\u00eddicas que ejerzan el control individual o conjunto de la persona jur\u00eddica \u00a0 solicitante, directo o indirecto, de los miembros de la junta directiva, de los \u00a0 representantes legales, de los administradores y del usuario operador. 2. \u00a0 Impacto fiscal del proyecto de inversi\u00f3n. \/\/ La Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales dispondr\u00e1 de cuarenta y cinco (45) d\u00edas calendario contados a partir \u00a0 de la fecha de radicaci\u00f3n de la solicitud en dicha entidad, para emitir el \u00a0 concepto. En el caso en que requiera confirmar informaci\u00f3n fuera del territorio \u00a0 nacional, el plazo para emitir su concepto se extender\u00e1 hasta treinta (30) d\u00edas \u00a0 calendario adicionales. \/\/ El concepto a que hace referencia el numeral 1 del \u00a0 presente art\u00edculo ser\u00e1 de car\u00e1cter vinculante y en caso de ser desfavorable el \u00a0 concepto ser\u00e1 notificado al solicitante por la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales y contra este proceder\u00e1n los recursos de reposici\u00f3n y apelaci\u00f3n ante \u00a0 la misma entidad. Los recursos se tramitar\u00e1n de conformidad con lo dispuesto en \u00a0 la Ley 1437 de 2011 o la que la sustituya, modifique o adicione. La \u00a0 interposici\u00f3n de los recursos suspender\u00e1 el tr\u00e1mite de la solicitud de la \u00a0 declaratoria de una zona franca de que trata el presente art\u00edculo. Las \u00a0 notificaciones del concepto y de los recursos se realizar\u00e1n de conformidad con \u00a0 lo establecido en los art\u00edculos 656 a 666 del Decreto 390 de 2016. Adoptada la \u00a0 decisi\u00f3n se dar\u00e1 traslado de los actos administrativos al Ministerio de \u00a0 Comercio, Industria y Turismo para que prosiga la actuaci\u00f3n administrativa. \/\/ \u00a0 La reglamentaci\u00f3n sobre el alcance y tr\u00e1mite de este concepto deber\u00e1 ser \u00a0 expedida por la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales mediante Resoluci\u00f3n \u00a0 de car\u00e1cter general. \/\/ Una vez recibido el concepto de la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales, el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo \u00a0 solicitar\u00e1 al Departamento Nacional de Planeaci\u00f3n un concepto acerca del impacto \u00a0 econ\u00f3mico del proyecto de inversi\u00f3n. \/\/ Luego de recibida la solicitud de \u00a0 concepto de impacto econ\u00f3mico por parte del Ministerio de Comercio, Industria y \u00a0 Turismo, el Departamento Nacional de Planeaci\u00f3n dispondr\u00e1 de un (1) mes para \u00a0 expedir el concepto, y en caso de requerir informaci\u00f3n adicional esta \u00faltima \u00a0 entidad podr\u00e1 por una sola vez solicitar directamente al inversionista los \u00a0 documentos o informaci\u00f3n que se deban complementar, allegar, aclarar o ajustar; \u00a0 dicho requerimiento debe ser copiado al Ministerio de Comercio, Industria y \u00a0 Turismo. El t\u00e9rmino para la expedici\u00f3n del concepto se suspender\u00e1 desde la \u00a0 comunicaci\u00f3n del requerimiento hasta tanto el solicitante aporte la informaci\u00f3n \u00a0 en debida forma. \/\/ Igualmente, el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, \u00a0 una vez radicada la solicitud, requerir\u00e1 concepto al Ministerio del ramo de que \u00a0 haga parte la inversi\u00f3n, entidad que tendr\u00e1 plazo de un (1) mes para emitir su \u00a0 pronunciamiento desde la fecha de la petici\u00f3n efectuada por el Ministerio de \u00a0 Comercio, Industria y Turismo.\u00a0 \/\/ El Ministerio de Comercio, Industria y \u00a0 Turismo tambi\u00e9n podr\u00e1, cuando lo considere procedente, solicitar concepto \u00a0 t\u00e9cnico a otras entidades respecto de sus competencias, el cual deber\u00e1 emitirse \u00a0 por parte de esas entidades dentro de los quince (15) d\u00edas h\u00e1biles siguientes al \u00a0 recibo del requerimiento. \/\/ El Ministerio de Comercio, Industria y Turismo \u00a0 efectuar\u00e1 revisi\u00f3n y verificaci\u00f3n de la solicitud de declaratoria de existencia \u00a0 de la zona franca y sus documentos soportes, y realizar\u00e1 una visita t\u00e9cnica al \u00a0 \u00e1rea de terreno donde se pretende la declaratoria, con el prop\u00f3sito de \u00a0 determinar la continuidad del \u00e1rea y que los predios son aptos para la \u00a0 declaratoria de existencia de zona franca, para lo cual tendr\u00e1 dos (2) meses \u00a0 contados a partir de la radicaci\u00f3n de la solicitud. \/\/ Una vez efectuado el \u00a0 an\u00e1lisis de la solicitud y adelantada la visita t\u00e9cnica, de advertirse que el \u00a0 proyecto no cumple con los requisitos legales, se requerir\u00e1 al solicitante, \u00a0 indic\u00e1ndole los documentos o informaciones que se deban complementar, allegar, \u00a0 aclarar o ajustar. \/\/ Si el solicitante no presenta la totalidad de los \u00a0 documentos o informaciones requeridas en el t\u00e9rmino de un (1) mes a partir de \u00a0 comunicado el requerimiento, se entender\u00e1 que ha desistido de la solicitud. En \u00a0 este caso se expedir\u00e1 acto administrativo que declare el desistimiento de la \u00a0 misma, el cual ser\u00e1 notificado personalmente al solicitante y se ordenar\u00e1 el \u00a0 archivo del expediente, contra el cual \u00fanicamente procede recurso de reposici\u00f3n \u00a0 de conformidad con lo dispuesto en la Ley 1437 de 2011 o la que la sustituya, \u00a0 modifique o adicione, sin perjuicio de que la respectiva solicitud pueda ser \u00a0 nuevamente presentada con el lleno de los requisitos legales. \/\/ Una vez \u00a0 verificado si el proyecto cumple o no con los requisitos legales, la Secretar\u00eda \u00a0 T\u00e9cnica de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas deber\u00e1 elaborar y enviar \u00a0 el informe t\u00e9cnico de evaluaci\u00f3n con destino a la Comisi\u00f3n Intersectorial de \u00a0 Zonas Francas. Dicho informe deber\u00e1 se\u00f1alar claramente si el solicitante cumple \u00a0 con los requisitos para la declaratoria de zona franca, as\u00ed como los conceptos \u00a0 emitidos por la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales, el Departamento \u00a0 Nacional de Planeaci\u00f3n y dem\u00e1s entidades consultadas, para lo cual tendr\u00e1 un \u00a0 plazo de quince (15) d\u00edas h\u00e1biles. \/\/ La Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas \u00a0 Francas podr\u00e1 conformar un grupo t\u00e9cnico integrado por funcionarios del \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas \u00a0 Nacionales y el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo para que, \u00a0 previamente a la aprobaci\u00f3n del Plan Maestro de Desarrollo General, revise el \u00a0 informe t\u00e9cnico de evaluaci\u00f3n del proyecto presentado por la Secretar\u00eda T\u00e9cnica \u00a0 de la Comisi\u00f3n Intersectorial. Este grupo t\u00e9cnico tiene como funci\u00f3n apoyar la \u00a0 decisi\u00f3n que deben tomar los miembros de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas \u00a0 Francas.\u00a0 \/\/ El informe t\u00e9cnico de evaluaci\u00f3n elaborado por la Secretaria \u00a0 T\u00e9cnica de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas deber\u00e1 ser remitido a los \u00a0 miembros del Grupo T\u00e9cnico con una antelaci\u00f3n m\u00ednima de ocho (8) d\u00edas calendario \u00a0 a la celebraci\u00f3n de la sesi\u00f3n de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas. \/\/ \u00a0 La Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas evaluar\u00e1 la solicitud y emitir\u00e1 \u00a0 concepto sobre la viabilidad de la declaratoria de existencia de la zona franca \u00a0 y decidir\u00e1 sobre la aprobaci\u00f3n del Plan Maestro de Desarrollo General. \/\/ La \u00a0 decisi\u00f3n de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas se notificar\u00e1 al \u00a0 peticionario en los t\u00e9rminos previstos en la Ley 1437 de 2011, contra la cual \u00a0 solo procede el recurso de reposici\u00f3n que se interpondr\u00e1 en la oportunidad y con \u00a0 las formalidades exigidas en la norma citada. \/\/ Aprobado el Plan Maestro de \u00a0 Desarrollo General y emitido el concepto favorable sobre la viabilidad de \u00a0 declarar la existencia de una zona franca, el Ministerio de Comercio, Industria \u00a0 y Turismo, previa comprobaci\u00f3n del cumplimiento de los requisitos legales, \u00a0 emitir\u00e1 el acto administrativo correspondiente. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[188] Decreto 2147 de 2016, art. 20. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[189] Decreto 2147 de 2016, art. 1. Una \u00a0 definici\u00f3n similar se encontraba consagrada en el r\u00e9gimen anterior, como se \u00a0 advierte de lo previsto en el art\u00edculo 1 del Decreto 4051 de 2007, seg\u00fan el \u00a0 cual: \u201cPlan Maestro de Desarrollo General de la Zona Franca.\u00a0Documento \u00a0 que contiene una iniciativa de inversi\u00f3n encaminada a asegurar la generaci\u00f3n, \u00a0 construcci\u00f3n, y transformaci\u00f3n de infraestructura f\u00edsica, estructura de empleo, \u00a0 competitividad y producci\u00f3n de bienes y servicios con el fin de generar impactos \u00a0 y\/o beneficios econ\u00f3micos y sociales mediante el uso de buenas pr\u00e1cticas de \u00a0 gesti\u00f3n empresarial.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[190] En el r\u00e9gimen actual se encuentran \u00a0 previstos en el art\u00edculo 8 del Decreto 2147 de 2016. Por su parte, en el r\u00e9gimen \u00a0 anterior, su desarrollo se hallaba en la Resoluci\u00f3n 4240 de 2000 de la DIAN.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[191] Decreto 2147 de 2016, art. 8; Resoluci\u00f3n \u00a0 4240 de 2000, art. 38-2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[192] Ley 1004 de 2005, art. 2. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[193] Decreto 4051 de 2007, art. 19. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[194] No se trataba de las \u00fanicas reglas \u00a0 especiales, pues tambi\u00e9n se requer\u00edan condiciones particulares en el caso de las \u00a0 zonas francas agroindustriales y de aquellas que proven\u00edan de sociedades \u00a0 portuarias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[195] V\u00e9ase, al respecto, el Decreto 2147 de \u00a0 2016, arts. 29 y subsiguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[196] Decreto 4051 de 2007, art. 10. En el \u00a0 r\u00e9gimen vigente, en t\u00e9rminos similares, los art\u00edculos 52 y 53 del Decreto 2147 \u00a0 de 2016, distinguiendo las hip\u00f3tesis de perdida para el caso de las zonas \u00a0 francas permanentes, respecto de las zonas francas permanentes especiales, \u00a0 establece que: \u201cArt\u00edculo 52.\u00a0P\u00e9rdida de la \u00a0 declaratoria de existencia de zona franca permanente.\u00a0El Ministerio de Comercio, Industria y Turismo declarar\u00e1 la p\u00e9rdida \u00a0 de la declaratoria de existencia de la zona franca permanente cuando ocurra uno \u00a0 de los siguientes eventos:\u00a01. Cuando no se efect\u00fae el cerramiento del \u00a0 ciento por ciento (100%) del \u00e1rea declarada como zona franca permanente antes \u00a0 del inicio de las operaciones propias de la actividad de zona franca o este no \u00a0 se mantenga durante la vigencia de la zona franca.\u00a0\/\/ 2. Cuando \u00a0 al finalizar el quinto a\u00f1o de la declaratoria de existencia de la zona franca \u00a0 permanente los usuarios industriales de bienes y\/o servicios o el usuario \u00a0 operador no hayan realizado una nueva inversi\u00f3n en los t\u00e9rminos y condiciones \u00a0 previstos en el numeral 1 del art\u00edculo 29 del presente decreto.\u00a0\/\/ 3. Cuando \u00a0 al finalizar el quinto a\u00f1o de la declaratoria de existencia de la zona franca \u00a0 permanente no existan al menos cinco (5) usuarios industriales de bienes y\/o \u00a0 servicios calificados.\u00a0\/\/ 4. Cuando a partir del inicio del sexto \u00a0 a\u00f1o desde la declaratoria y durante el resto del t\u00e9rmino de existencia de la \u00a0 zona franca no se mantenga la existencia de por lo menos cinco (5) usuarios \u00a0 industriales de bienes o servicios.\u00a0\/\/ 5. En los casos en que sea concedida la \u00a0 pr\u00f3rroga de que trata el art\u00edculo 27 de este decreto, y una vez vencido el plazo \u00a0 de la misma, no se haya dado cumplimiento a los compromisos dentro de los \u00a0 t\u00e9rminos se\u00f1alados.\u00a0\/\/ 6. Cuando no cumplan los compromisos de \u00a0 inversi\u00f3n y empleo aprobados en el Plan Maestro de Desarrollo General.\u00a0\/\/ 7. Cuando \u00a0 el proyecto desarrollado se desv\u00ede sustancialmente de lo aprobado en el Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General.\u00a0\/\/ 8. Cuando no se mantenga la \u00a0 disponibilidad del uso del \u00e1rea declarada como zona franca permanente, en los \u00a0 t\u00e9rminos establecidos en el numeral 8.8.5 del art\u00edculo 26 del presente decreto.\u00a0\/\/ \u00a0 9. Cuando no se cumplan los compromisos de inversi\u00f3n o empleo aprobados \u00a0 en la Resoluci\u00f3n de declaratoria de las zonas francas permanentes costa afuera.\u00a0\/\/ \u00a0 10. Cuando se pierdan los permisos, concesiones o autorizaciones que \u00a0 deben otorgar otras entidades que le impidan operar.\u00a0(\u2026)\u201d \u201cArt\u00edculo \u00a0 53.\u00a0P\u00e9rdida de la declaratoria de existencia de zona franca permanente especial.\u00a0El \u00a0 Ministerio de Comercio, Industria y Turismo declarar\u00e1 la p\u00e9rdida de la \u00a0 declaratoria de existencia de la zona franca permanente especial cuando ocurra \u00a0 uno de los siguientes eventos:\u00a01. Cuando no se efect\u00fae el cerramiento del \u00a0 ciento por ciento (100%) del \u00e1rea declarada como zona franca permanente especial \u00a0 antes del inicio de las operaciones propias de la actividad de zona franca o \u00a0 este no se mantenga durante la vigencia de la zona franca.\u00a0\/\/ 2. \u00a0Cuando al finalizar el tercer a\u00f1o siguiente a la declaratoria de existencia de \u00a0 la zona franca permanente especial, no se haya ejecutado el ciento por ciento \u00a0 (100%) de la nueva inversi\u00f3n para la ejecuci\u00f3n del proyecto, seg\u00fan lo \u00a0 establecido en los art\u00edculos 32 a 38 del presente decreto.\u00a0\/\/ 3. Cuando \u00a0 al finalizar el tercer a\u00f1o siguiente a la declaratoria de existencia de la zona \u00a0 franca permanente especial no se haya cumplido con los compromisos de nuevos \u00a0 empleos directos y vinculados seg\u00fan la clase de zona franca permanente especial \u00a0 de que se trate, conforme lo establecido en los art\u00edculos 32 a 34, 37 y 38 del \u00a0 presente decreto.\u00a0\/\/ (\u2026) 4. Cuando no mantenga el noventa 90% de \u00a0 los nuevos empleos directos a los que se comprometi\u00f3 en el correspondiente Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General, a partir del segundo a\u00f1o siguiente a la puesta en \u00a0 marcha del proyecto.\u00a0\/\/ 5. En los casos en que sea concedida la \u00a0 pr\u00f3rroga de que trata el art\u00edculo 27 de este decreto, y una vez vencido el plazo \u00a0 de la misma, no se haya dado cumplimiento a los compromisos dentro de los \u00a0 t\u00e9rminos se\u00f1alados.\u00a0\/\/ 6. Cuando la instituci\u00f3n prestadora de \u00a0 salud no inicie el proceso de acreditaci\u00f3n dentro del t\u00e9rmino establecido en el \u00a0 art\u00edculo 37 de este decreto o se le niegue dicha acreditaci\u00f3n.\u00a0\/\/ 7. Cuando \u00a0 el proyecto desarrollado se desv\u00ede sustancialmente de lo aprobado en el Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General.\u00a0\/\/ 8. Cuando no se mantenga la \u00a0 disponibilidad del uso del \u00e1rea declarada como zona franca permanente especial, \u00a0 en los t\u00e9rminos establecidos en el numeral 8.8.5 del art\u00edculo 26 del presente \u00a0 decreto.\u00a0\/\/ 9. Cuando se pierdan los permisos, concesiones o autorizaciones que \u00a0 deben otorgar otras entidades que le impidan operar. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[197] Sobre el particular, el art\u00edculo 27 del \u00a0 Decreto 2147 de 2016 dispone que: \u201cArt\u00edculo 27. Modificaciones al Plan \u00a0 Maestro de Desarrollo General y procedimiento. La Comisi\u00f3n Intersectorial de \u00a0 Zonas Francas podr\u00e1 autorizar las modificaciones debidamente justificadas al \u00a0 Plan Maestro de Desarrollo General en aspectos referidos al n\u00famero total de \u00a0 empleos, n\u00famero de empleos a distancia, el monto de inversi\u00f3n, n\u00famero de \u00a0 usuarios instalados, actividad econ\u00f3mica, cronogramas de compromisos de \u00a0 inversi\u00f3n y empleo e instalaci\u00f3n de los activos fijos de producci\u00f3n, y \u00a0 modificaciones al plan de promoci\u00f3n de internacionalizaci\u00f3n de la zona franca, \u00a0 los cuales deber\u00e1n estar debidamente justificados y demostrados t\u00e9cnicamente. \/\/ \u00a0 Las modificaciones referidas a n\u00famero de usuarios, montos de inversi\u00f3n y empleo \u00a0 no podr\u00e1n ser inferiores a los requerimientos m\u00ednimos establecidos en el \u00a0 presente decreto, seg\u00fan la zona franca de que se trate. En cuanto a las \u00a0 modificaciones en la actividad econ\u00f3mica, deber\u00e1 referirse a una ampliaci\u00f3n de \u00a0 la misma y estar relacionada con la actividad que se autoriz\u00f3 con la \u00a0 declaratoria de existencia como zona franca. \/\/ En estos casos, el usuario \u00a0 operador o el usuario industrial de la zona franca permanente especial, seg\u00fan \u00a0 corresponda, deber\u00e1n presentar un plan de acci\u00f3n con actividades espec\u00edficas \u00a0 tendientes a garantizar el cumplimiento de los compromisos dentro de los nuevos \u00a0 plazos. \/\/ En tal sentido, la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas podr\u00e1 \u00a0 autorizar una pr\u00f3rroga para el cumplimiento de dichos compromisos, por un plazo \u00a0 que se estime procedente, en casos extraordinarios, por hechos o actos \u00a0 posteriores a la declaratoria de existencia de zona franca, los cuales deber\u00e1n \u00a0 estar debidamente justificados y demostrados t\u00e9cnicamente. \/\/ Las modificaciones \u00a0 al Plan Maestro de Desarrollo General, diferentes a los elementos indicados en \u00a0 el primer inciso de este art\u00edculo, podr\u00e1n realizarse sin necesidad de \u00a0 autorizaci\u00f3n previa de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas, pero deber\u00e1n \u00a0 garantizar el cumplimiento de las finalidades establecidas en el art\u00edculo 2\u00b0 de \u00a0 la Ley 1004 de 2005. Dichos cambios \u00fanicamente deber\u00e1n ser informados de manera \u00a0 previa a la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas, siempre que no se \u00a0 modifiquen los elementos que sirvieron de base para la declaratoria de \u00a0 existencia de la zona franca. \/\/ La solicitud de modificaci\u00f3n del Plan Maestro \u00a0 de Desarrollo General deber\u00e1 presentarse por escrito ante el Ministerio de \u00a0 Comercio, Industria y Turismo por parte del representante legal de la zona \u00a0 franca, cumpliendo con los requisitos se\u00f1alados en el presente decreto. \/\/ El \u00a0 Ministerio de Comercio, Industria y Turismo efectuar\u00e1 la revisi\u00f3n y verificaci\u00f3n \u00a0 de la solicitud de modificaci\u00f3n y sus documentos soportes, para lo cual tendr\u00e1 \u00a0 dos (2) meses contados a partir de la radicaci\u00f3n de la solicitud, y de ser \u00a0 necesario realizar\u00e1 una visita t\u00e9cnica a la zona franca. Una vez efectuado el \u00a0 an\u00e1lisis de la solicitud, de advertirse que no cumple con los requisitos \u00a0 legales, se requerir\u00e1 al solicitante, indic\u00e1ndole los documentos o informaciones \u00a0 que se deban complementar, allegar, aclarar o ajustar. \/\/Si el solicitante no \u00a0 presenta la totalidad de los documentos o informaciones requeridos en el t\u00e9rmino \u00a0 de un (1) mes a partir del comunicado del requerimiento, se entender\u00e1 que ha \u00a0 desistido de la solicitud. En este caso se expedir\u00e1 acto administrativo que \u00a0 declare el desistimiento de la misma, el cual ser\u00e1 notificado personalmente al \u00a0 solicitante y se ordenar\u00e1 el archivo del expediente, contra el cual \u00fanicamente \u00a0 procede recurso de reposici\u00f3n de conformidad con lo dispuesto en la Ley 1437 de \u00a0 2011 o la que la sustituya, modifique o adicione, sin perjuicio de que la \u00a0 respectiva solicitud pueda ser nuevamente presentada con el lleno de los \u00a0 requisitos legales. \/\/ Una vez verificado si la solicitud cumple o no con los \u00a0 requisitos legales, la Secretar\u00eda T\u00e9cnica de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas \u00a0 Francas deber\u00e1 elaborar y enviar el Informe T\u00e9cnico de Evaluaci\u00f3n con destino a \u00a0 la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas, en el cual se deber\u00e1 se\u00f1alar \u00a0 claramente si la solicitud cumple con los requisitos para la modificaci\u00f3n del \u00a0 Plan Maestro de Desarrollo General, para lo cual tendr\u00e1 un plazo de quince (15) \u00a0 d\u00edas h\u00e1biles. \/\/ El informe t\u00e9cnico de evaluaci\u00f3n elaborado por la Secretaria \u00a0 T\u00e9cnica de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas, deber\u00e1 ser remitido a \u00a0 los miembros del Grupo T\u00e9cnico con una antelaci\u00f3n m\u00ednima de ocho (8) d\u00edas \u00a0 calendario a la celebraci\u00f3n de la sesi\u00f3n de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas \u00a0 Francas. \/\/ La Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas evaluar\u00e1 la solicitud y \u00a0 emitir\u00e1 concepto sobre la modificaci\u00f3n del Plan Maestro de Desarrollo General. \u00a0 \/\/ La decisi\u00f3n de la Comisi\u00f3n Intersectorial de Zonas Francas se notificar\u00e1 al \u00a0 peticionario en los t\u00e9rminos previstos en la Ley 1437 de 2011 o la que la \u00a0 sustituya, modifique o adicione, contra la cual solo procede el recurso de \u00a0 reposici\u00f3n que se interpondr\u00e1 en la oportunidad y con las formalidades exigidas \u00a0 en la norma citada. \/\/ Aprobada la modificaci\u00f3n del Plan Maestro de Desarrollo \u00a0 General, el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo, previa comprobaci\u00f3n del \u00a0 cumplimiento de los requisitos legales, cuando haya lugar a ello emitir\u00e1 el acto \u00a0 administrativo correspondiente. (\u2026)\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[198] Para la elaboraci\u00f3n de este cuadro, m\u00e1s \u00a0 all\u00e1 del soporte normativo, se tuvo en cuenta los siguientes documentos: – DIAN, \u00a0 Zonas Francas, Evoluci\u00f3n en Colombia, Jornadas de Capacitaci\u00f3n del \u00a0 Departamento de Cambios Internacionales, 2015. – MINCIT, R\u00e9gimen de Zonas \u00a0 Francas, 2014. – GOMEZ RESTREPO, Hernando Jos\u00e9, MITCHELL RESTREPO, Daniel, \u00a0 GALLO, Gheidy, R\u00e9gimen de Zona Franca Colombiano, 2014. – BARBOSA MARI\u00d1O, \u00a0 Juan David, S\u00c1NCHEZ NEIRA, Luis Orlando, El r\u00e9gimen de Zonas Francas en \u00a0 Colombia, Revista 58, ICDT, 2008. – HOYOS, Juan Camilo, L\u00d3PEZ PALACIO, Juan \u00a0 Guillermo, El r\u00e9gimen de Zonas Francas en Colombia: Una aproximaci\u00f3n a los \u00a0 principales cambios del Decreto 2147 de 2016 y el impacto de la reforma \u00a0 tributaria estructural, Revista 76, ICDT, 2017. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[199] El art\u00edculo 97 del Decreto 2147 de 2016 \u00a0 establece que: \u201cArt\u00edculo 97. Procesamiento parcial. El proceso \u00a0 industrial de bienes o servicios a que hace referencia el numeral 1 del art\u00edculo \u00a0 116 del presente decreto debe corresponder a actividades que fomenten el \u00a0 encadenamiento productivo, y en todo caso no podr\u00e1 ser superior al 40% del costo \u00a0 de la producci\u00f3n total de los bienes o servicios en el a\u00f1o fiscal. Para el \u00a0 efecto, los usuarios industriales deben identificar en su contabilidad los \u00a0 costos asociados al proceso industrial que se generen en el territorio aduanero \u00a0 nacional. \/\/ Par\u00e1grafo 1. Los usuarios autorizados o calificados antes de \u00a0 la entrada en vigencia del presente decreto podr\u00e1n realizar procesamiento \u00a0 parcial por fuera de la zona franca en un porcentaje mayor al indicado en el \u00a0 inciso anterior. Sin embargo, el usuario operador deber\u00e1 presentar ante la \u00a0 Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales un informe semestral sobre los \u00a0 usuarios calificados o autorizados que realicen procesamiento parcial fuera de \u00a0 la zona franca por encima del 40% del costo de producci\u00f3n total de los bienes o \u00a0 servicios en el a\u00f1o fiscal. La Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 reglamentar\u00e1 el contenido del informe. \/\/ En caso de autorizarse una pr\u00f3rroga \u00a0 del t\u00e9rmino de la declaratoria de existencia de la zona franca, aplicar\u00e1 el \u00a0 l\u00edmite del 40% establecido en el inciso primero del presente art\u00edculo a partir \u00a0 de la fecha de inicio de dicha pr\u00f3rroga. \/\/ Par\u00e1grafo 2. Para los \u00a0 usuarios que se autoricen o califiquen despu\u00e9s de la entrada en vigencia del \u00a0 presente decreto, la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales podr\u00e1 \u00a0 excepcionalmente autorizar temporalmente en casos de fuerza mayor y\/o caso \u00a0 fortuito debidamente justificados un procesamiento parcial por fuera de la zona \u00a0 franca en un porcentaje superior al 40%.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[201] Decreto 383 de 2007, art 1\u00b0, el cual \u00a0 modifica, entre otros, el art\u00edculo 392-2 del Decreto 2685 de 1999.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[202] Las finalidades que aqu\u00ed se mencionan \u00a0 corresponden a los objetivos que se deben buscar con una zona franca, tal como \u00a0 se mencion\u00f3, en esta sentencia, al iniciar la explicaci\u00f3n sobre ellas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[203] Auto del 21 de agosto de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[204] Seg\u00fan informaci\u00f3n del MINCIT suministrada \u00a0 con fundamento en el Auto del 21 de agosto de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[205] Datos suministrados por AZFA, seg\u00fan \u00a0 publicaci\u00f3n del reporte anual estad\u00edstico a enero de 2017. Folio 317 del \u00a0 expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[206] Ib\u00eddem. \u00a0 Folio 312 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[207] Ib\u00eddem. \u00a0 Folio 319 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[208] Ib\u00eddem. \u00a0 Folio 321 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[209] Precisamente, en el par\u00e1grafo 2 del \u00a0 precepto en cita se dispone que: \u201cLos contratos de estabilidad jur\u00eddica en \u00a0 ejecuci\u00f3n a la fecha de promulgaci\u00f3n de la presente ley continuar\u00e1n su curso en \u00a0 los precisos t\u00e9rminos acordados en el contrato hasta su terminaci\u00f3n\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[210] Ley 963 de 2005, art. 1\u00b0. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[211] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[212] Ley 963 de 2005, art. 3. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[213] El art\u00edculo 5 establece que: \u201cArt\u00edculo \u00a0 5. Prima en los contratos de estabilidad jur\u00eddica. El inversionista que \u00a0 suscriba un Contrato de Estabilidad Jur\u00eddica pagar\u00e1 a favor de la Naci\u00f3n – \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, una prima que se definir\u00e1 sobre las \u00a0 normas tributarias que el Gobierno Nacional determine que sean sujetas de \u00a0 estabilizaci\u00f3n. \/\/ Para ello, el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico \u00a0 gestionar\u00e1, en un t\u00e9rmino de tres meses a partir de la aprobaci\u00f3n de la Ley del \u00a0 PND, la elaboraci\u00f3n y puesta en marcha de una metodolog\u00eda de definici\u00f3n de \u00a0 primas que refleje cada uno de los riesgos asumidos por la Naci\u00f3n y las \u00a0 coberturas solicitadas por los inversionistas.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[214] \u201c(\u2026) No se podr\u00e1 conceder la estabilidad \u00a0 prevista en la presente ley sobre normas relativas a: el r\u00e9gimen de seguridad \u00a0 social; la obligaci\u00f3n de declarar y pagar los tributos o inversiones forzosas \u00a0 que el Gobierno Nacional decrete bajo estados de excepci\u00f3n; los impuestos \u00a0 indirectos; la regulaci\u00f3n prudencial del sector financiero y el r\u00e9gimen \u00a0 tarifario de los servicios p\u00fablicos\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[215] En la ponencia para primer debate en \u00a0 comisiones conjuntas se expuso que: \u201cAl igual que Colombia, algunos de estos \u00a0 pa\u00edses tienen la obligaci\u00f3n de modificar sus incentivos y adecuarlos a lo \u00a0 dispuesto por la OMC. Sin embargo, esta obligaci\u00f3n la tienen que \u00a0 hacer efectiva a partir del a\u00f1o 2010 en comparaci\u00f3n con el desmonte del \u00a0 incentivo colombiano que se har\u00e1 efectivo a partir del 1 de enero de 2007. \u00a0 Pa\u00edses como Honduras, Hait\u00ed o Nicaragua no tienen obligaci\u00f3n de desmonte alguno \u00a0 por su condici\u00f3n de pa\u00edses con menor desarrollo relativo.\u201d Gaceta del \u00a0 Congreso No. 840 del 29 de noviembre de 2005. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[216] En las Actas de Plenaria que constan en la \u00a0 Gaceta No. 18 del 30 de enero de 2006, se advierte la siguiente intervenci\u00f3n del \u00a0 Senador Gabriel Ignacio Zapata Correa: \u201cEl art\u00edculo 5\u00b0 es donde \u00a0 se precisa con claridad la tarifa que se establece a partir del 1\u00b0 de enero del \u00a0 2007, para los usuarios de Zona Franca, inicialmente el Gobierno Nacional hab\u00eda \u00a0 radicado el proyecto con el 25% como tarifa \u00fanica, luego de unos estudios que \u00a0 fueron entregados al Gobierno, por la Universidad de los Andes y que luego el \u00a0 gobierno nos hizo conocer a los ponentes all\u00ed luego de un amplio estudio \u00a0 comparativo de los pa\u00edses de Centroam\u00e9rica y de Suram\u00e9rica que tienen estas \u00a0 figuras y que han crecido en sus exportaciones y en sus inversiones tanto \u00a0 nacionales como extranjeras, ese estudio concluy\u00f3 que para compensar los \u00a0 beneficios que en muchos pa\u00edses de Centroam\u00e9rica en materia de impuestos de \u00a0 renta son totalmente exentos los inversionistas, que aun en impuestos de \u00a0 car\u00e1cter locales tambi\u00e9n son exentos, la tarifa m\u00e1xima que deber\u00eda establecerse \u00a0 ser\u00eda la del 15%.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[217] En las ponencias para segundo debate \u2013tanto \u00a0 en Senado como en C\u00e1mara\u2013 se expuso que: \u201cSe aplica la tarifa \u00a0 del 15 % de impuesto sobre la renta para todos los usuarios de Zonas Francas, \u00a0 menos los usuarios comerciales, con lo cual se elimina el art\u00edculo 9\u00b0 aprobado \u00a0 por las comisiones, por considerar que una tarifa baja para todos los usuarios \u00a0 tiene menos riesgos desde el punto de vista constitucional, es m\u00e1s transparente \u00a0 y equitativa, que lo que tra\u00eda el proyecto aprobado en primer debate, seg\u00fan \u00a0 el cual se manten\u00eda el tratamiento para los viejos usuarios, los nuevos \u00a0 industriales quedaban con una tarifa del 15% y los nuevos operadores a la tarifa \u00a0 general. Con la propuesta incluida en esta ponencia todos los usuarios, nuevos y \u00a0 antiguos, quedan con una tarifa del 15% para el impuesto sobre la renta \u00a0 (\u2026)\u201d. Gacetas del Congreso Nos. 890 y 894 del 12 y 13 de diciembre de 2005, \u00a0 respectivamente.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[218] \u201cPor la cual se \u00a0 expiden normas en materia tributaria y se dictan otras disposiciones.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[219] Informaci\u00f3n suministrada por el MINCIT con \u00a0 ocasi\u00f3n del Auto de pruebas del 21 de agosto de 2018. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[220] Sentencia C-393 de 2016, M.P. Alberto Rojas \u00a0 R\u00edos, y Sentencia C-235 de 2019, M.P. Jos\u00e9 Fernando Reyes Cuartas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[221] En la exposici\u00f3n de motivos de la Ley 1819 \u00a0 de 2016 se resalt\u00f3 que: \u201cEl gran problema de los amplios beneficios en el \u00a0 impuesto de renta es que producen inequidades horizontales y distorsiones en la \u00a0 asignaci\u00f3n de recursos en la econom\u00eda. En el Marco Fiscal de Mediano Plazo \u00a0 (MFMP) que presenta cada a\u00f1o el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico se \u00a0 realiza una estimaci\u00f3n parcial del costo de los beneficios (\u2026) otorgados en los \u00a0 impuestos de renta e IVA. Seg\u00fan los c\u00e1lculos consignados en el MFMP de los \u00a0 per\u00edodos gravables 2011, 2012 y 2013, estos beneficios contin\u00faan teniendo un \u00a0 costo importante de alrededor del 0.7% del PIB por a\u00f1o (un poco m\u00e1s de $ 5 \u00a0 billones en la actualidad).\u201d Por lo dem\u00e1s, aludiendo a la Comisi\u00f3n de \u00a0 Expertos, se dijo que los beneficios tributarios \u201c(\u2026) producen grandes \u00a0 inequidades y distorsiones en la asignaci\u00f3n de recursos en la econom\u00eda en la \u00a0 medida en que, o bien benefician a un sector o industria espec\u00edfica, (\u2026) o \u00a0 a\u00fan peor, a empresas espec\u00edficas (frentes a otras que compiten directamente con \u00a0 ellas) por el hecho de operar en zonas francas (\u2026)\u201d. Gaceta del Congreso \u00a0 894 del 19 de octubre de 2016. \u00c9nfasis realizado por la interviniente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[222] Sobre el particular, tal como se efectu\u00f3 en el ac\u00e1pite de \u00a0 antecedentes, se transcriben dos apartes de la exposici\u00f3n de motivos. En el \u00a0 primero de ellos, se alude a la unificaci\u00f3n del impuesto sobre la renta y al \u00a0 tratamiento unificado respecto de usuarios de zonas francas, en los siguientes \u00a0 t\u00e9rminos: \u201c(\u2026) 2.2.1.1. Reunificar el impuesto sobre la renta y \u00a0 complementarios con el impuesto sobre la renta para la equidad CREE. La \u00a0 coexistencia del impuesto sobre la renta y complementarios y del impuesto sobre \u00a0 la renta para la equidad CREE que, como se explic\u00f3 con anterioridad, recaen en \u00a0 casi todos sus aspectos sobre la misma base gravable (i.e. la obtenci\u00f3n de \u00a0 rentas), ha generado altos costos de cumplimiento y fiscalizaci\u00f3n, en la medida \u00a0 en que ambos impuestos se liquidan en distintas declaraciones y generan \u00a0 distintas obligaciones formales que deben ser cumplidas en distintas fechas. Es \u00a0 as\u00ed como se busca atender dichos inconvenientes, mediante la reunificaci\u00f3n de \u00a0 los dos impuestos. \/\/ la Reunificaci\u00f3n propuesta busca conservar las virtudes de \u00a0 tener un solo impuesto sin dejar de lado las virtudes del CREE; en particular[.] \u00a0 (\u2026) 4. Con la propuesta de unificaci\u00f3n, el r\u00e9gimen de zonas francas \u00a0 contin\u00faa estando beneficiado y su tratamiento unificado, al tiempo que se \u00a0 consagra el mismo tratamiento para todos los usuarios industriales y de \u00a0 servicios de zona franca. \/\/ En este sentido, dichos usuarios de zonas francas, \u00a0 salvo los comerciales, quedan sometidos a la tarifa general del impuesto sobre \u00a0 la renta y complementarios, menos 10 puntos porcentuales. Consecuentemente, \u00a0 quedan exonerados del pago de aportes parafiscales y salud, correspondientes a \u00a0 sus trabajadores que devenguen menos de 10 SMLMV. Ahora bien, los usuarios \u00a0 de zona franca que tengan contrato de estabilidad jur\u00eddica vigente, se regir\u00e1n \u00a0 por las condiciones all\u00ed previstas y, cuando fuere el caso, continuaran pagando \u00a0 los aportes parafiscales\u201d. En el segundo, se hace expl\u00edcita la raz\u00f3n que \u00a0 justifica la unificaci\u00f3n, al se\u00f1alar que: \u201c(\u2026) La raz\u00f3n de esta modificaci\u00f3n \u00a0 tiene como objeto unificar el r\u00e9gimen para los usuarios de zonas francas que a \u00a0 la fecha estaban divididos en 2 grupos: Antes de la Ley 1607 de 2012, quienes no \u00a0 pagaban el Impuesto sobre la Renta para la Equidad CREE y deb\u00edan realizar los \u00a0 aportes parafiscales y despu\u00e9s de la Ley 1607 de 2012, quienes si pagaban CREE y \u00a0 estaban exonerados de los parafiscales. Con esta reforma, todos los usuarios de \u00a0 zonas francas quedan sometidos, para efectos del impuesto sobre la renta, a la \u00a0 tarifa general, menos 10 puntos porcentuales y est\u00e1n exonerados de pagar los \u00a0 aportes parafiscales\u201d. Gaceta del Congreso 894 del 19 de octubre de 2016. \u00a0 \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[223] Informaci\u00f3n suministrada por el MHCP con \u00a0 ocasi\u00f3n del Auto de pruebas del 21 de agosto de 2018. Folio 89 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[224] Gaceta del Congreso No. 1159 del 19 de \u00a0 diciembre de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[225] Informaci\u00f3n suministrada por el MINCIT con \u00a0 ocasi\u00f3n del Auto de pruebas del 21 de agosto de 2018. Folio 105 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[226] Ib\u00eddem. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[227] Con ocasi\u00f3n del Auto de pruebas del 21 de \u00a0 agosto de 2018, el MINCIT suministr\u00f3 copio de los contratos de estabilidad \u00a0 jur\u00eddica ya mencionados, en los que se aprecia, expresamente, como norma \u00a0 estabilizada el art\u00edculo 240-1 del Estatuto Tributario o el art\u00edculo 5 de la Ley \u00a0 1004 de 2005, que corresponden a la misma disposici\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[228] Intervenciones del Ministerio de Hacienda y \u00a0 Cr\u00e9dito P\u00fablico; el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo; la DIAN; el \u00a0 Centro Externadista de Estudios Fiscales; y el ciudadano Ramiro Rodr\u00edguez L\u00f3pez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[229] Intervenci\u00f3n del Instituto Colombiano de \u00a0 Derecho Tributario; la Asociaci\u00f3n de Zonas Francas de las Am\u00e9ricas; y los \u00a0 ciudadanos Juan David Barbosa Mari\u00f1o y Mar\u00eda Eugenia S\u00e1nchez Estrada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[230] Sentencia C-333 de 2017, M.P. Iv\u00e1n Humberto Escrucer\u00eda Mayolo. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[231] El art\u00edculo 376 de la Ley 1819 de 2016 \u00a0 dispone que: \u201cArt\u00edculo 376. \u00a0 Vigencias y derogatorias.\u00a0La presente \u00a0 ley rige a partir de su promulgaci\u00f3n, [y] \u00a0deroga todas las disposiciones que le sean contrarias (\u2026)\u201d. Al respecto, cabe aclarar que la publicaci\u00f3n del citado \u00a0 texto legal se cumpli\u00f3 en el Diario Oficial No. 50.101 del 29 de diciembre de \u00a0 2016. \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
[232] V\u00e9ase, al respecto, el ac\u00e1pite 6.6.6 de \u00a0 esta providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[233] En todo caso, vale destacar que algunas \u00a0 zonas francas no deben cumplir requisitos de inversi\u00f3n y empleo, como se destaca \u00a0 en el art\u00edculo 19 del Decreto 4051 de 2007 (r\u00e9gimen anterior), en el que se \u00a0 expresa que: \u201c12. Trat\u00e1ndose de personas \u00a0 jur\u00eddicas que acrediten activos totales inferiores a quinientos salarios m\u00ednimos \u00a0 mensuales legales vigentes (500 SMMLV) no se exigir\u00e1n requisitos en materia de \u00a0 nueva inversi\u00f3n y generaci\u00f3n de empleo.\u201d\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[234] \u201cArt\u00edculo 5. Adici\u00f3nase el \u00a0 Estatuto Tributario con el siguiente art\u00edculo: Art\u00edculo 240-1. Tarifa para \u00a0 usuarios de Zona Franca. F\u00edjase a partir del 1\u00b0 de enero de 2007, en un \u00a0 quince por ciento (15%) la tarifa \u00fanica del impuesto sobre la renta gravable, de \u00a0 las personas jur\u00eddicas que sean usuarios de Zona Franca. \/\/ Par\u00e1grafo. La \u00a0 tarifa del impuesto sobre la renta gravable aplicable a los usuarios comerciales \u00a0 de Zona Franca ser\u00e1 la tarifa general vigente\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[235] Decreto 2147 de 2016, art. 8. (r\u00e9gimen \u00a0 vigente). Resoluci\u00f3n 4240 de 2000 de la DIAN, art. 38-2. (r\u00e9gimen anterior). En \u00a0 ambos preceptos, como ya se advirti\u00f3, en el punto referente al examen \u00a0 financiero, se dijo que los supuestos econ\u00f3micos vinculados con el proyecto, se \u00a0 concretan en la proyecci\u00f3n \u2013a corto y largo plazo\u2013 de la \u201cinflaci\u00f3n, \u00a0 devaluaci\u00f3n, tasas esperadas del costo del capital y tasa de inter\u00e9s prevista de \u00a0 la deuda o de su pasivo\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[236] Lo anterior, seg\u00fan transcripci\u00f3n realizada \u00a0 en el ac\u00e1pite 6.6.7 de esta providencia, respecto de los art\u00edculos 59-9 de la \u00a0 Resoluci\u00f3n 4240 de 2000 de la DIAN (r\u00e9gimen anterior) y 50 del Decreto 2147 de \u00a0 2016 (r\u00e9gimen vigente). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[237] El art\u00edculo 97 del Decreto 2147 de 2016 \u00a0 establece que: \u201cArt\u00edculo 97. Procesamiento parcial. El proceso \u00a0 industrial de bienes o servicios a que hace referencia el numeral 1 del art\u00edculo \u00a0 116 del presente decreto debe corresponder a actividades que fomenten el \u00a0 encadenamiento productivo, y en todo caso no podr\u00e1 ser superior al 40% del costo \u00a0 de la producci\u00f3n total de los bienes o servicios en el a\u00f1o fiscal. Para el \u00a0 efecto, los usuarios industriales deben identificar en su contabilidad los \u00a0 costos asociados al proceso industrial que se generen en el territorio aduanero \u00a0 nacional. \/\/ Par\u00e1grafo 1. Los usuarios autorizados o calificados antes de \u00a0 la entrada en vigencia del presente decreto podr\u00e1n realizar procesamiento \u00a0 parcial por fuera de la zona franca en un porcentaje mayor al indicado en el \u00a0 inciso anterior. Sin embargo, el usuario operador deber\u00e1 presentar ante la \u00a0 Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales un informe semestral sobre los \u00a0 usuarios calificados o autorizados que realicen procesamiento parcial fuera de \u00a0 la zona franca por encima del 40% del costo de producci\u00f3n total de los bienes o \u00a0 servicios en el a\u00f1o fiscal. La Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 reglamentar\u00e1 el contenido del informe. \/\/ En caso de autorizarse una pr\u00f3rroga \u00a0 del t\u00e9rmino de la declaratoria de existencia de la zona franca, aplicar\u00e1 el \u00a0 l\u00edmite del 40% establecido en el inciso primero del presente art\u00edculo a partir \u00a0 de la fecha de inicio de dicha pr\u00f3rroga. \/\/ Par\u00e1grafo 2. Para los \u00a0 usuarios que se autoricen o califiquen despu\u00e9s de la entrada en vigencia del \u00a0 presente decreto, la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales podr\u00e1 \u00a0 excepcionalmente autorizar temporalmente en casos de fuerza mayor y\/o caso \u00a0 fortuito debidamente justificados un procesamiento parcial por fuera de la zona \u00a0 franca en un porcentaje superior al 40%.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[238] Asociaci\u00f3n de Zonas Francas de las \u00a0 Am\u00e9ricas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[239] Ilustraci\u00f3n gr\u00e1fica que se aprecia en el \u00a0 ac\u00e1pite 4.5.4 de esta providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[240] Usuarios comerciales, usuarios con \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica y usuarios de zonas francas creadas en el \u00a0 municipio de C\u00facuta entre enero de 2017 y diciembre de 2019, con ciertas \u00a0 condiciones especiales de hect\u00e1reas del \u00e1rea y de n\u00famero de inversionistas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[241] Se insiste en que si bien el CREE y el \u00a0 impuesto sobre la renta y complementarios nunca fueron el mismo tributo, como lo \u00a0 se\u00f1al\u00f3 la Corte en varios pronunciamientos, lo cierto es que entre s\u00ed guardan \u00a0 una estrecha relaci\u00f3n, al compartir elementos comunes, como sucede con varios de \u00a0 los componentes que integran la base gravable. Por ello, se dispuso su \u00a0 unificaci\u00f3n en un solo impuesto, como se exterioriz\u00f3 en los antecedentes de la \u00a0 Ley 1819 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[242] Estatuto Tributario, art. 240. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[243] Folio 15 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[245] Intervenci\u00f3n del Instituto Colombiano de \u00a0 Derecho Tributario; la Asociaci\u00f3n de Zonas Francas de las Am\u00e9ricas; y los \u00a0 ciudadanos Juan David Barbosa Mari\u00f1o y Mar\u00eda Eugenia S\u00e1nchez Estrada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[246] Folio 414 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[247] Folio 415 del expediente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[248] Sentencia C-341 de 1998, M.P. Jos\u00e9 Gregorio \u00a0 Hern\u00e1ndez Galindo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[249] M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[250] M.P. Alejandro Linares Cantillo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[251] Intervenci\u00f3n del ciudadano Juan David \u00a0 Barbosa Mari\u00f1o. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[252] Lo anterior, sobre la base de que el CREE \u00a0 no tuvo un impacto directo en el impuesto sobre la renta y complementarios, como \u00a0 ya se ha dicho en esta providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[253] Sentencia C-320 de 2006, M.P. Humberto \u00a0 Antonio Sierra Porto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[254] Decreto 383 de 2007, art. 1\u00b0. (r\u00e9gimen \u00a0 anterior). Decreto 2147 de 2016 (r\u00e9gimen vigente). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[255] Ley 1819 de 2016, art. 65. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[256] Como se dijo, en las ponencias para segundo \u00a0 debate \u2013tanto en Senado como en C\u00e1mara\u2013 se expuso que: \u201cSe \u00a0 aplica la tarifa del 15 % de impuesto sobre la renta para todos los usuarios de \u00a0 Zonas Francas, menos los usuarios comerciales, con lo cual se elimina el \u00a0 art\u00edculo 9\u00b0 aprobado por las comisiones, por considerar que una tarifa baja para \u00a0 todos los usuarios tiene menos riesgos desde el punto de vista constitucional, \u00a0 es m\u00e1s transparente y equitativa, que lo que tra\u00eda el proyecto aprobado en \u00a0 primer debate, seg\u00fan el cual se manten\u00eda el tratamiento para los viejos \u00a0 usuarios, los nuevos industriales quedaban con una tarifa del 15% y los nuevos \u00a0 operadores a la tarifa general. Con la propuesta incluida en esta ponencia todos \u00a0 los usuarios, nuevos y antiguos, quedan con una tarifa del 15% para el impuesto \u00a0 sobre la renta (\u2026)\u201d. Gacetas del Congreso Nos. 890 y 894 del 12 y 13 de \u00a0 diciembre de 2005, respectivamente.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[257] Intervenciones del Ministerio de Hacienda y \u00a0 Cr\u00e9dito P\u00fablico; el Ministerio de Comercio, Industria y Turismo; la Direcci\u00f3n de \u00a0 Impuestos y Aduanas Nacionales; el Centro Externadista de Estudios Fiscales; el \u00a0 Instituto Colombiano de Derecho Tributario y el ciudadano Ramiro Rodr\u00edguez \u00a0 L\u00f3pez. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[258] Intervenci\u00f3n la Asociaci\u00f3n de Zonas Francas \u00a0 de las Am\u00e9ricas; y los ciudadanos Juan David Barbosa Mari\u00f1o y Mar\u00eda Eugenia \u00a0 S\u00e1nchez Estrada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[259] As\u00ed se advirti\u00f3 en el ac\u00e1pite 6.6 de esta \u00a0 providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[260] Ley 963 de 2005, art. 6. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[261] Tal como se explic\u00f3 en el ac\u00e1pite 6.7 de \u00a0 esta providencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[262] Tal como se transcribi\u00f3 con anterioridad, la norma en cita establece que: \u201cArt\u00edculo 5. Prima en los \u00a0 contratos de estabilidad jur\u00eddica. El inversionista que suscriba un Contrato \u00a0 de Estabilidad Jur\u00eddica pagar\u00e1 a favor de la Naci\u00f3n – Ministerio de Hacienda y \u00a0 Cr\u00e9dito P\u00fablico, una prima que se definir\u00e1 sobre las normas tributarias que el \u00a0 Gobierno Nacional determine que sean sujetas de estabilizaci\u00f3n. \/\/ Para ello, el \u00a0 Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico gestionar\u00e1, en un t\u00e9rmino de tres meses \u00a0 a partir de la aprobaci\u00f3n de la Ley del PND, la elaboraci\u00f3n y puesta en marcha \u00a0 de una metodolog\u00eda de definici\u00f3n de primas que refleje cada uno de los riesgos \u00a0 asumidos por la Naci\u00f3n y las coberturas solicitadas por los inversionistas.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
[263] V\u00e9ase, entre otras, las Sentencias C-409 de \u00a0 1996 y C-776 de 2003.<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
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