\u00a0 \u00a0 Sentencia C-486\/20 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos m\u00ednimos \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, espec\u00edficas, pertinentes y suficientes \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
ACCION PUBLICA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR VULNERACION DEL DERECHO A LA IGUALDAD-Condiciones para que se consolide el cargo \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(\u2026) es preciso se\u00f1alar que la jurisprudencia tambi\u00e9n ha sostenido que la admisi\u00f3n o viabilidad de un cargo por violaci\u00f3n del derecho a la igualdad, no se limita a la simple manifestaci\u00f3n de considerar que las normas objeto de controversia establecen una discriminaci\u00f3n y que, por ello, son contrarias al art\u00edculo 13 superior. En efecto, para poder establecer \u2013en un marco relacional\u2013 si existe una diferencia de trato carente de justificaci\u00f3n, es preciso que el actor manifieste: (i) cu\u00e1les son los sujetos que se comparan, (ii) por qu\u00e9 ellos deber\u00edan recibir el mismo trato, (iii) en qu\u00e9 sentido se presenta una diferenciaci\u00f3n, y (iv) con base en qu\u00e9 criterios es que ella se produce. En otras palabras, se le asigna al accionante el deber de precisar el tertium comparationis, con el fin de que tal definici\u00f3n se convierta en el soporte del juicio que se adelanta por la Corte. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
CONTROL DE CONSTITUCIONALIDAD DE OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Requisitos para un estudio de fondo\/DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Reglas jurisprudenciales \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
ACTIVO INTANGIBLE-Operaciones que comprende\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Dada la caracter\u00edstica esencial de la identificabilidad, del esquema legal o contractual que otorga su propiedad y control, y como desarrollo del requisito que demanda que los intangibles tengan la vocaci\u00f3n de generar beneficios econ\u00f3micos futuros, se entiende que este recurso puede ser objeto, al menos, de tres operaciones. Una primera destinada a su formaci\u00f3n, que cobija todo el conjunto de actos previos de car\u00e1cter intelectual, financiero y de provisi\u00f3n de personal, para que este recurso surja y tenga reconocimiento a partir de las caracter\u00edsticas propias de cada intangible. Una segunda que implica la posibilidad de transmisi\u00f3n y, por ende, de adquisici\u00f3n, pues como elemento \u00fanico, identificable y con valor propio, de car\u00e1cter patrimonial, es susceptible de ser sometido al tr\u00e1fico econ\u00f3mico, tanto en operaciones entre empresas independientes como entre empresas vinculadas. Y, finalmente, tambi\u00e9n se permite autorizar o ceder su uso, sin que se produzca cambio en la titularidad del dominio en contextos de producci\u00f3n o comercializaci\u00f3n de bienes o de prestaci\u00f3n de servicios. Al ocurrir esta \u00faltima operaci\u00f3n, el valor que se paga por dicha habilitaci\u00f3n en su explotaci\u00f3n se denomina regal\u00eda, canon o royalty, la cual, por lo general, es un porcentaje sobre ingresos brutos o netos que se paga por el permiso de utilizar un derecho de propiedad intelectual.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
CONGRESO DE LA REPUBLICA-Fijaci\u00f3n de la pol\u00edtica tributaria \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
COMPETENCIA DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-Contenido y alcance \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
CONGRESO DE LA REPUBLICA EN MATERIA TRIBUTARIA-Poder impositivo no es absoluto\/MARGEN DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA TRIBUTARIA-Mandatos constitucionales \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIOS DE LEGALIDAD Y CERTEZA TRIBUTARIA-Alcance \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Casos en que se vulnera \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(\u2026) por regla general, la Corte ha insistido en que la infracci\u00f3n de este principio ocurre cuando de la prescripci\u00f3n dispuesta por el Legislador no sea posible dilucidar el contenido de los elementos esenciales del tributo, esto es, solo cuando la falta de claridad respecto de su consagraci\u00f3n legal sea insuperable y ello impida determinar el alcance de la obligaci\u00f3n tributaria. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CERTEZA-Extensi\u00f3n a componentes normativos que inciden de manera indirecta en la determinaci\u00f3n de los elementos esenciales de los tributos \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CERTEZA-Objetivos fundamentales \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CERTEZA-M\u00e9todos de interpretaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
Para determinar entonces si la ley tributaria incurre en una prohibici\u00f3n de indefinici\u00f3n, ya sea de los elementos esenciales del tributo o de otras piezas regulatorias que tienen una repercusi\u00f3n cierta y directa en la fijaci\u00f3n de dichos elementos, la Corte ha referido al uso de una amplia gama de herramientas para definir el alcance de las normas, las cuales se agrupan, b\u00e1sicamente, (i) en la interpretaci\u00f3n gramatical de la ley; (ii) en la utilizaci\u00f3n que de una expresi\u00f3n se hace en otros cuerpos normativos (bien sea por remisi\u00f3n expresa de la ley tributaria o porque impl\u00edcitamente se asumi\u00f3 su significado); (iii) en la forma como el contexto sistem\u00e1tico de una regulaci\u00f3n apela a una manifestaci\u00f3n ling\u00fc\u00edstica; (iv) en los antecedentes de la medida legislativa; y (v) en el modo de entendimiento dominante que sobre una expresi\u00f3n se realiza en la comunidad jur\u00eddica. Solo en el caso en el que ninguna herramienta permita determinar el alcance de lo regulado, ya sea de las previamente expuestas o de otras que garanticen la satisfacci\u00f3n de los objetivos del principio de certeza, es que cabr\u00eda una declaratoria de inconstitucionalidad. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Elementos m\u00ednimos \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(\u2026) la forma como se armoniza el alcance del principio de legalidad con los escenarios en que es v\u00e1lido que el reglamento defina aspectos del tributo. Sobre el particular, la Corte ha establecido que, si bien es deber del legislador definir los elementos esenciales del tributo, es admisible -en t\u00e9rminos constitucionales- que se defiera a normas reglamentarias (i) los asuntos t\u00e9cnicos asociados a esos elementos que, por su especificidad y la experticia que los identifica, sean antag\u00f3nicos con la generalidad propia de los preceptos legales dispuestos por el Congreso; o (ii) las variables que, en consonancia con la estructura del tributo, requieran de una actualizaci\u00f3n permanente y peri\u00f3dica, como en general ocurre con conceptos de la ciencia econ\u00f3mica.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
DEDUCCIONES TRIBUTARIAS-Establecimiento y derogaci\u00f3n corresponde al legislador \u00a0<\/p>\n
COMPETENCIA DEL LEGISLADOR EN MATERIA TRIBUTARIA-L\u00edmites \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IGUALDAD Y DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Jurisprudencia constitucional \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE IGUALDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Contenido y alcance \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Dimensi\u00f3n horizontal y vertical\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE JUSTICIA TRIBUTARIA-Alcances \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Reiteraci\u00f3n de jurisprudencia\/DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Exigencias \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA EN MATERIA TRIBUTARIA-Contenido y alcance \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
TEST DE IGUALDAD-Aplicaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
JUICIO DE IGUALDAD-Justificaci\u00f3n razonable en diferencia de trato \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
JUICIO DE RAZONABILIDAD-Intensidad leve \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Dado el amplio margen de configuraci\u00f3n que tiene el Legislador en materia tributaria y la disponibilidad que se la ha reconocido al Congreso para crear, modificar o derogar deducciones en el c\u00e1lculo del impuesto sobre la renta, el juicio de razonabilidad que se impone, en este caso, es el propio del denominado test leve, en el que se impone verificar que (i) el fin buscado por la norma sea leg\u00edtimo, (ii) que el medio empleado no est\u00e9 expresamente prohibido y (iii) que el mismo resulte adecuado o id\u00f3neo para alcanzar el prop\u00f3sito buscado.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
OMISION LEGISLATIVA RELATIVA-Inexistencia \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(\u2026) el cargo por presunta omisi\u00f3n legislativa relativa en la determinaci\u00f3n del l\u00edmite no puede prosperar toda vez que un componente necesario de este tipo de juicios es, precisamente, la constataci\u00f3n de un mandato constitucional expreso en t\u00e9rminos de incluir al grupo que presuntamente el legislador no incluy\u00f3. En consecuencia, la Sala constata -en el presente asunto- la no acreditaci\u00f3n del cumplimiento de uno de los requisitos de argumentaci\u00f3n se\u00f1alados previamente que resultan indispensables para entender configurada dicha omisi\u00f3n: (a) la existencia de una norma que (i) excluya de sus consecuencias jur\u00eddicas aquellos casos equivalentes o asimilables, o (ii) que no incluya determinado elemento o ingrediente normativo. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE CERTEZA TRIBUTARIA-No vulneraci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-13572 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 70 (parcial) de la Ley 1819 de 2016, \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Accionantes: Margarita Diana Salas S\u00e1nchez y Ana Mar\u00eda Barbosa Rodr\u00edguez \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrado Sustanciador:\u00a0 \u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1 D. C., diecinueve (19) de noviembre de dos mil veinte (2020) \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
La Sala Plena de la Corte Constitucional, con fundamento en el art\u00edculo 214-4 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica y agotado el procedimiento1 previsto en el Decreto Ley 2067 de 1991, decide sobre la demanda presentada por las ciudadanas Margarita Diana Salas S\u00e1nchez y Ana Mar\u00eda Barbosa Rodr\u00edguez en ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad consagrada en el art\u00edculo 40-6 de la Constituci\u00f3n, contra el art\u00edculo 70 (parcial) de la Ley 1819 de 2016 cuyo texto es del siguiente tenor:\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. DISPOSICIONES DEMANDADAS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cLEY 1819 DE 2016 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 70. Modif\u00edquese el art\u00edculo 120 del Estatuto Tributario el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
No ser\u00e1n deducibles los pagos por concepto de regal\u00edas realizadas durante el a\u00f1o o periodo gravable, cuando dichas regal\u00edas est\u00e9n asociadas a la adquisici\u00f3n de productos terminados.\u201d \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. LA DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Las accionantes solicitan que se declare la inexequibilidad del aparte subrayado del art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016, por considerar que vulnera el pre\u00e1mbulo y los art\u00edculos 1\u00b0, 13, 95.9, 338 y 363 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Breve presentaci\u00f3n de la materia sobre la cual recae la acusaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Antes de precisar las razones en las que se funda el concepto de la violaci\u00f3n, las accionantes realizan un acercamiento a la materia en el que se describen el objeto de la norma y la realidad econ\u00f3mica en la que se introduce.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto al primero de los puntos en menci\u00f3n, se transcribe el siguiente aparte de la exposici\u00f3n de motivos, en el que se realiza un pronunciamiento directo sobre la finalidad de la reforma introducida con el art\u00edculo demandado, conforme al cual: \u201cLa modificaci\u00f3n que se propone en el art\u00edculo 120 del Estatuto Tributario es una medida que busca prevenir el abuso en materia de las deducciones por el pago de regal\u00edas al exterior. En este orden de ideas, se propone que los pagos a vinculados econ\u00f3micos del exterior por la explotaci\u00f3n de intangibles que fueron formados en el pa\u00eds no sean deducibles. Esta propuesta guarda armon\u00eda con el hecho de que los costos y gastos asociados a la formaci\u00f3n de dichos bienes fueron tomados en Colombia\u201d2.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Frente al segundo, se destaca que el valor de los intangibles representa en la econom\u00eda de hoy un 84% de los activos de las empresas, respecto de un 16% que se conserva en tangibles3. En general, se entiende que el concepto de intangibles, seg\u00fan lo previsto en el art\u00edculo 66 del Decreto 2649 de 1993, se refiere a \u201clos recursos obtenidos por un ente econ\u00f3mico que, careciendo de naturaleza material, implican un derecho o privilegio oponible a terceros, distinto de los derivados de los otros activos, de cuyo ejercicio o explotaci\u00f3n pueden obtenerse beneficios econ\u00f3micos en varios per\u00edodos determinables, tales como patentes, marcas, derechos de autor, cr\u00e9dito mercantil, franquicias, as\u00ed como los derechos derivados de bienes entregados en fiducia mercantil\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A continuaci\u00f3n, las accionantes describen la forma como se operativiza la clasificaci\u00f3n de los intangibles para efectos del impuesto sobre la renta: \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cEn Colombia para efectos tributarios, los activos intangibles se clasifican dependiendo de la operaci\u00f3n que los origine y a partir de ah\u00ed se determina su costo fiscal. En el Estatuto Tributario art\u00edculo 74 [se encuentra] que el costo fiscal de los intangibles se determina dependiendo, si fueron adquiridos separadamente, si fueron adquiridos como parte de una combinaci\u00f3n de negocios, si fueron originados en la mejora de bienes objeto de arrendamiento operativo o si fueron formados internamente. Para el caso de los intangibles formados [internamente], el art\u00edculo 74-1 del Estatuto Tributario establece que se podr\u00e1n llevar como costo en el impuesto sobre la renta, las inversiones en propiedad industrial, marcas, goodwill, derechos de autor y patentes de invenci\u00f3n.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
No obstante, para las operaciones de enajenaci\u00f3n, arriendo, cesi\u00f3n, entre otros, de intangibles entre vinculados econ\u00f3micos, las operaciones se deben enmarcar dentro del r\u00e9gimen de precios de transferencia y obedeciendo a los lineamientos se\u00f1alados en los art\u00edculos 260 y siguientes del Estatuto Tributario. Significa lo anterior que la enajenaci\u00f3n de intangibles entre vinculados econ\u00f3micos se debe realizar bajo el principio de libre mercado, esto implica que los precios que se pacten en la enajenaci\u00f3n deben ser precios correspondientes a lo que dicta el mercado, evitando de esta manera abusos o movimientos irregulares por parte de los contribuyentes, lo que genera que la enajenaci\u00f3n del intangible al vinculado econ\u00f3mico produzca en su venta una renta gravada en el pa\u00eds sobre precios de mercado, tendr\u00eda que pagar regal\u00edas por su explotaci\u00f3n\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Cargo por presunto desconocimiento del derecho a la igualdad y del principio de equidad tributaria \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Las accionantes se\u00f1alan que el principio de equidad tributaria es una manifestaci\u00f3n del derecho a la igualdad, que proscribe formulaciones legales que establezcan tratamientos tributarios injustificados tanto por vulnerar el mandato de igual regulaci\u00f3n legal cuando no hay razones para un tratamiento desigual, como por desconocer el mandato de regulaci\u00f3n diferenciado cuando no hay razones para un tratamiento igual. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En concreto, la violaci\u00f3n alegada se configura respecto de \u201c(\u2026) aquellos contribuyentes que pagan regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos y zonas francas por intangibles formados en Colombia, respecto de aquellos que tambi\u00e9n pagan regal\u00edas pero que al no estar asociadas con intangibles formados en Colombia sino en otros pa\u00edses s\u00ed pueden deducir dichos pagos de su impuesto sobre la renta o respecto de aquellos que pagan regal\u00edas por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas\u201d4. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A juicio de las accionantes, se trata de sujetos que se hallan en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica y que no merecen un tratamiento fiscal diferenciado, en lo que refiere a la deducibilidad del pago de regal\u00edas, por cuanto ello vulnera el derecho a la igualdad y el principio de equidad tributaria (en su componente horizontal). Puntualmente, se considera que no existen razones constitucionales o de pol\u00edtica fiscal que justifiquen el trato desigual, y que los criterios de vinculaci\u00f3n y de formaci\u00f3n del intangible en Colombia, \u201c(\u2026) no justifican que en unos casos s\u00ed se pueda dar la deducci\u00f3n y en otros casos no, m\u00e1s a\u00fan cuando el r\u00e9gimen tributario y de precios de transferencia controlan [y supervisan] la operaci\u00f3n de enajenaci\u00f3n\u201d5.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Cargo por la presunta falta de observancia de la capacidad contributiva y de la justicia tributaria \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En relaci\u00f3n con la violaci\u00f3n alegada, las accionantes plantean que la norma acusada impone injustificadamente una \u201ccarga adicional\u201d a los contribuyentes que pagan regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos y zonas francas por concepto del uso de los intangibles formados en Colombia, \u201cal no poder estos deducir como costo o gasto en [la] declaraci\u00f3n del impuesto sobre la renta dichos pagos\u201d6.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En su criterio, las regal\u00edas asociadas a la explotaci\u00f3n o uso del intangible representan \u201cuna verdadera erogaci\u00f3n a cargo del contribuyente y, por lo tanto, deber\u00eda ser deducible tal y como sucede con las regal\u00edas pagadas por intangibles que fueron formados fuera del territorio nacional\u201d7.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto a la circunstancia de que la norma se justifica en evitar el abuso en materia de deducciones, las accionantes se\u00f1alan lo siguiente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201c1. Las operaciones entre vinculadas econ\u00f3micas se encuentran enmarcadas dentro del r\u00e9gimen de precios de transferencia, por lo que las operaciones [est\u00e1n] (\u2026) completamente controladas y no hay posibilidad de que se presenten los abusos en materia de deducciones por el pago de regal\u00edas al exterior que se\u00f1ala la exposici\u00f3n de motivos.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
2. Si bien los costos y gastos asociados a la formaci\u00f3n de dichos intangibles fueron tomados en Colombia, el ingreso por la enajenaci\u00f3n del mismo a su vinculada en el exterior o a terceros en el exterior, genera una renta gravable en Colombia sobre la cual la compa\u00f1\u00eda va a tributar, por lo que en ning\u00fan caso [se] trata de un activo intangible cuyos costos y gastos fueron asumidos por el Estado colombiano sin generarle contraprestaci\u00f3n alguna.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
3. La norma establece que esta guarda armon\u00eda con el hecho de que los costos y gastos asociados a la formaci\u00f3n de los intangibles fueron formados en Colombia, lo cual aplica tambi\u00e9n en aquellas situaciones donde un contribuyente compre un intangible en el exterior para continuar form\u00e1ndolo en Colombia y posteriormente sea vendido su vinculada.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
4. La enajenaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia y vendidos a terceros en el exterior no implica en ning\u00fan caso un abuso en materia de deducciones, en tanto la enajenaci\u00f3n se realiza a precios entre partes independientes, donde las regal\u00edas que se paguen desde Colombia por su explotaci\u00f3n estar\u00e1n sujetas a los precios del mercado conforme lo establezca el r\u00e9gimen de precios de transferencia\u201d8. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Luego de reiterar el valor que tienen los intangibles y la forma como se realiza su tratamiento contable, se sostiene que la norma acusada asume la mala fe de los contribuyentes al suponer que la enajenaci\u00f3n que se hace del intangible a la vinculada del exterior, se realiza con el fin de evadir impuestos y por ello proh\u00edbe la deducci\u00f3n derivada del pago de regal\u00edas por su uso a pesar de que el art\u00edculo 869 del Estatuto Tributario-ET9 se\u00f1ala que la administraci\u00f3n podr\u00e1 recaracterizar o reconfigurar toda operaci\u00f3n econ\u00f3mica que constituya abuso en materia tributaria y desconocer sus efectos10.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con fundamento en los argumentos expuestos, afirman que se vulnera la capacidad contributiva y la justicia tributaria, por cuanto, por una parte, el precepto demandado \u201c(i) grava la totalidad de la renta percibida con ocasi\u00f3n de la enajenaci\u00f3n de los activos formados en Colombia atribuy\u00e9ndole un costo cero; y (ii) sujeta a retenci\u00f3n en la fuente los pagos que[,] por concepto de regal\u00edas[,] se realicen a sus vinculadas en el exterior; [mientras que, por la otra], rechaza la deducci\u00f3n del gasto por [dicho concepto,] [a pesar] (\u2026) de la explotaci\u00f3n del activo enajenado a sus vinculadas\u201d11. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Cargo por la ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, consistente en no incluir como condici\u00f3n para la prohibici\u00f3n de la deducci\u00f3n que la operaci\u00f3n econ\u00f3mica se realice con el fin de erosionar la base gravable \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Para las accionantes, el precepto legal demandado debi\u00f3 se\u00f1alar que \u201cla limitaci\u00f3n normativa prescrita solo resultaba aplicable, cuando se pudiera demostrar que el contribuyente realiz\u00f3 operaciones con su vinculada (\u2026) con el fin de erosionar la base gravable\u201d. Tal omisi\u00f3n carece de un principio de raz\u00f3n suficiente, ya que la prohibici\u00f3n de la deducci\u00f3n por concepto de pagos de regal\u00edas no se justifica en un estado de derecho en el que el impuesto se calcula sobre la renta l\u00edquida, existe un r\u00e9gimen de precios de transferencia y es posible activar mecanismos de revisi\u00f3n a trav\u00e9s de la figura del abuso en materia tributaria. Lo anterior, conduce al problema de igualdad ya descrito en el primer cargo y lleva al desconocimiento de un deber de car\u00e1cter constitucional, referente a salvaguardar el principio de equidad y la justicia tributaria.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Espec\u00edficamente, en lo referente a este \u00faltimo punto, las accionantes afirman que el Legislador impone \u201cinjustificadamente una carga adicional en cabeza de los contribuyentes que pagan regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos y zonas francas por concepto de intangibles formados en Colombia, al no poder \u00e9stos deducir como costo o gasto en [la] declaraci\u00f3n del impuesto sobre renta dichos pagos\u201d12. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Cargo por presunto desconocimiento del principio de legalidad \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Para las demandantes, el precepto legal acusado incluye un concepto indeterminado que conduce a la vulneraci\u00f3n del principio de legalidad, referente a la expresi\u00f3n: \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d, pues a pesar de que parece referirse a aquellos cuya inversi\u00f3n inicial de costos y de actividades para su creaci\u00f3n se realiza en el territorio nacional, en aplicaci\u00f3n del Plan de Acci\u00f3n sobre la Erosi\u00f3n de la Base y Transferencia de Utilidades de la OCDE, en particular la Acci\u00f3n 8, tambi\u00e9n puede entenderse que son activos intangibles formados en Colombia, aquellos que, si bien fueron ideados en el exterior, se someten a actividades de mejora, protecci\u00f3n, mantenimiento y explotaci\u00f3n en el territorio nacional.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Al no existir precisi\u00f3n sobre cu\u00e1l es la modalidad de formaci\u00f3n que se aplica en la norma demandada, en opini\u00f3n de las accionantes, no es posible determinar con certeza el \u201checho generador\u201d13. Particularmente, ello ocurre en los aspectos materiales y temporales que definen el tributo. Al respecto, afirman que:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201c1. Aspecto material: No hay una limitaci\u00f3n ni una precisi\u00f3n del concepto de \u2018formado en el territorio nacional\u2019, por tanto, se genera un vac\u00edo en la norma y una incertidumbre para el contribuyente, pues como lo se\u00f1alamos anteriormente el t\u00e9rmino \u2018formado\u2019 depende de muchas cosas. As\u00ed las cosas, la norma no ofrece un presupuesto legal claro y determinado para el eventual nacimiento de la obligaci\u00f3n tributaria.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
2. Aspecto temporal: la formaci\u00f3n de un intangible se presenta en varias etapas. La norma no es precisa en indicar en qu\u00e9 etapa de la formaci\u00f3n del intangible es que se debe entender que el intangible se form\u00f3 en el territorio nacional\u201d14.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Este problema de indefinici\u00f3n ser\u00eda cubierto entonces con el ejercicio de la potestad reglamentaria y con ello se desconocer\u00eda el car\u00e1cter vinculante del principio de legalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. \u00a0 INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Solicitudes de inhibici\u00f3n16. En primer lugar, se afirma que el cargo por desconocimiento del derecho a la igualdad y del principio de equidad tributaria no cumple con los presupuestos de certeza, especificidad y suficiencia17, por cuanto si bien las accionantes invocan la violaci\u00f3n del mencionado derecho y del citado principio, \u201c(\u2026) no exponen de forma objetiva, clara y suficiente, cu\u00e1les son los t\u00e9rminos de comparaci\u00f3n necesarios para adelantar el estudio de constitucionalidad que intentan, ni las razones precisas por las que no se justifica constitucionalmente el tratamiento diferenciado o por qu\u00e9 este resulta opuesto a los aludidos mandatos [superiores]\u201d18.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Respecto del cargo por la ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, conforme a las explicaciones realizadas19, se entiende que se reprocha la falta de cumplimiento del requisito relativo a que exista un deber espec\u00edfico impuesto por el Constituyente al Legislador20, cuya inobservancia por parte de las demandantes impide verificar si existe o no una violaci\u00f3n del Texto Superior.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Solicitudes en las que se pide la declaratoria de exequibilidad21. En aras de facilitar la exposici\u00f3n de los argumentos que se proponen por los intervinientes, se proceder\u00e1 a agrupar cada uno de ellos, siguiendo el mismo esquema de identificaci\u00f3n de los cargos. Con todo, cabe se\u00f1alar que la justificaci\u00f3n de la norma se vincula con la necesidad de controlar pr\u00e1cticas elusivas, derivadas de esquemas agresivos de planificaci\u00f3n. Al respecto, se dice que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) el contribuyente que forma un intangible en Colombia, (\u2026) dentro de esquemas de planificaci\u00f3n fiscal agresivos, estructura una venta de ese intangible a un vinculado econ\u00f3mico en el exterior o en una zona franca, con reg\u00edmenes fiscales preferenciales o de baja o nula imposici\u00f3n (por ejemplo, con una tasa impositiva menor, como es el caso de una zona franca). \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Posteriormente, esa compa\u00f1\u00eda del exterior o de la zona franca realiza un contrato para la explotaci\u00f3n de ese intangible con la compa\u00f1\u00eda vinculada en Colombia, conllevando al pago de regal\u00edas, lo que implicar\u00e1, indefinidamente, una deducci\u00f3n por dicho concepto, afectando as\u00ed la base gravable del impuesto en Colombia\u201d22. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Tal modelo advertido por las autoridades colombianas opera de la siguiente manera: \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cA continuaci\u00f3n, mediante un ejemplo num\u00e9rico se pueden observar los efectos fiscales de un esquema de planificaci\u00f3n fiscal como el descrito, de no existir la limitaci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016:\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 1 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
La Empresa X, durante diferentes a\u00f1os ha ido formando un intangible (ejemplo marca XY), para lo cual ha ido incurriendo en diferentes gastos deducibles \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1os \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Costo o gasto por la formaci\u00f3n \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Tarifa de la renta deducible \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Beneficio en renta \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 1 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
33% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(99.000.000) \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 2 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(99.000.000) \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 3 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
33% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(99.000.000) \u00a0\u00a0<\/p>\n
TOTAL \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(297.000.000) \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 2 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Como esquema de planeaci\u00f3n fiscal, la Empresa X al cabo de un tiempo, vende el intangible formado a una vinculada en el exterior \u201cEmpresa Y\u201d a precio de mercado. \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 1 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Valor en venta \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Tarifa de renta \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Impuesto a pagar \u00a0\u00a0<\/p>\n
1.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
33% \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
330.000.000 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 3 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Posteriormente la Empresa Y, firma contrato con la Empresa X -vinculada, por el uso y explotaci\u00f3n del intangible (marca XY), cobro de regal\u00edas (3% sobre los ingresos de la Empresa X). \u00a0\u00a0<\/p>\n
Esta deducci\u00f3n ser\u00eda el esquema de planeaci\u00f3n fiscal, en caso de que no existiera la limitaci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 120 del ET \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1os \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Valor ventas empresa \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Valor regal\u00eda deducci\u00f3n \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Beneficio en renta sin reforma (33% tarifa en renta)\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Empresa X \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Retenci\u00f3n en la fuente por el pago al exterior de la Empresa Y \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 1 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 2 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 3 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 4 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 5 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 6 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 7 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 8 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 9 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
10.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
A\u00f1o 10 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
300.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
99.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
45.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
TOTAL \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
3.000.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
990.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
450.000.000 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
RESUMEN: Valor neto de impuesto de renta y complementarios \u00a0\u00a0<\/p>\n
Concepto \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Total impuesto de renta pagado \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Total impuesto de renta tomado como beneficio \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Efecto neto de impuesto de renta sin la reforma \u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 1: Formaci\u00f3n del intangible \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(297.000.000) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(297.000.000) \u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 2: \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Venta del intangible \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
330.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
330.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 3: \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Deducci\u00f3n de regal\u00edas \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(990.000.000) \u00a0\u00a0<\/p>\n
PARTE 3: \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Retefuente pagos al exterior Empresa Y \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
450.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
450.000.000 \u00a0\u00a0<\/p>\n
TOTALES \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
780.000.000 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(1.287.000.000) \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(507.000.000) \u00a0<\/p>\n
Como se observa, bajo esta figura las empresas pueden tomarse un mayor beneficio tributario, que no compensa con la tributaci\u00f3n que asumen en desarrollo de las respectivas operaciones. Para el ejemplo, el efecto es de $ 507.000.000 menos de impuesto neto de renta, generando una menor tasa efectiva de tributaci\u00f3n (\u2026) Por lo tanto, lo que persigue la prohibici\u00f3n normativa es desincentivar este esquema de planeaci\u00f3n y motivar a que las empresas en Colombia formen el intangible y lo exploten comercialmente en el pa\u00eds o en el exterior\u201d23.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con base en lo anterior, en cuanto al cargo por presunto desconocimiento del derecho a la igualdad y del principio de equidad tributaria, se afirma que, en primer lugar, el Legislador tiene un importante margen de configuraci\u00f3n para desarrollar la pol\u00edtica fiscal (art. 150.12 y 338 CP), lo que incluye la posibilidad de conceder deducciones, de modificarlas o de eliminarlas, con sujeci\u00f3n a los principios superiores que rigen la materia, sin que exista en el ordenamiento constitucional un precepto o texto normativo que imponga un deber espec\u00edfico de conservar una de tales herramientas de depuraci\u00f3n del impuesto sobre la renta, tal y como lo pretenden las accionantes. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En segundo lugar, es claro que, al haberse identificado la ocurrencia de la conducta elusiva derivada del pago de regal\u00edas por concepto de explotaci\u00f3n de intangibles, y con miras a realizar mandatos de equidad y de fortalecimiento fiscal del Estado, es que se decide por el Legislador establecer la limitaci\u00f3n demandada, \u201c(\u2026) pues de otra forma los contribuyentes terminar\u00edan favoreci\u00e9ndose injustificadamente -a trav\u00e9s de [la ya explicada] pr\u00e1ctica de planeaci\u00f3n agresiva-, frente a quienes, encontr\u00e1ndose en la misma situaci\u00f3n, contribuyen cumpliendo de forma adecuada con sus obligaciones tributarias\u201d. Adem\u00e1s, \u201cse estar\u00eda autorizando a los ciudadanos a que incumplan con su deber constitucional de contribuir de acuerdo con su capacidad de pago y de forma justa y equitativa\u201d24. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En tercer lugar, el juicio de igualdad que se propone no cumple con el primero de los requisitos jurisprudenciales que se exigen para su desarrollo, consistente en acreditar que los sujetos comparados se hallan en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica y que, por ello, son merecedores de un mismo trato. En efecto, quienes pagan regal\u00edas por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas, encuentran su diferencia, precisamente, en que estas \u00faltimas son un tercero independiente, por lo que no resultan asimilables. Incluso, la vinculaci\u00f3n econ\u00f3mica presupone -en materia tributaria- el sometimiento al r\u00e9gimen de precios de transferencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por \u00faltimo, aun en el caso de adelantar un juicio de igualdad25, la medida adoptada es id\u00f3nea y adecuada para prevenir la elusi\u00f3n y el fraude fiscal, siendo necesaria para poder ajustar el alcance y l\u00edmite de las deducciones, y sin que se advierta la existencia de una hip\u00f3tesis de desproporcionalidad manifiesta, pues no se trata de una carga excesiva y el contribuyente est\u00e1 en capacidad de ajustar sus negocios al nuevo r\u00e9gimen fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto al cargo por la presunta falta de observancia de la capacidad contributiva y la justicia tributaria, los intervinientes se\u00f1alan que, por una parte, la eliminaci\u00f3n de la condici\u00f3n de deducible de los pagos por regal\u00edas responde a una decisi\u00f3n de pol\u00edtica tributaria, respecto de la cual no puede exigirse su continuidad bajo la l\u00f3gica del tratamiento tributario com\u00fan, cuando ya se prob\u00f3 su uso como estrategia de planificaci\u00f3n fiscal agresiva y con efectos de elusi\u00f3n respecto del pago de la renta, pues ello desconocer\u00eda la potestad de configuraci\u00f3n normativa del legislador en la materia; y por la otra, se destaca que una regla como la cuestionada se expide precisamente para limitar el trato ordinario que tienen o han tenido las operaciones concretas que efect\u00faan los contribuyentes, sin que ello desconozca la buena fe, o pueda llegar a calificarse como excesivamente oneroso o lesivo de la justicia tributaria, cuando, por el contrario, corrige las fallas que se han percatado a trav\u00e9s de negocios que afectan la recaudaci\u00f3n, consagrando requisitos objetivos que restringen las deducciones al impuesto sobre la renta.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En lo que compete al cargo por la ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, uno de los intervinientes afirma que el precepto acusado establece una regulaci\u00f3n suficiente, coherente y completa, \u201ccuyo objeto est\u00e1 constituido por un prop\u00f3sito espec\u00edfico del legislador, en ejercicio de su amplia potestad de configuraci\u00f3n legislativa en materia tributaria, de eliminar la deducibilidad de los pagos por concepto de regal\u00edas por la explotaci\u00f3n de intangibles bajo precisas circunstancias (pago de regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos del exterior o zonas francas, correspondiente a la explotaci\u00f3n de un intangible formado en el territorio nacional)\u201d26, como herramienta fundamental y eficaz para combatir y prevenir la elusi\u00f3n fiscal, en procura, a su vez, de un sistema tributario m\u00e1s eficiente, progresivo y equitativo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por lo dem\u00e1s, al verificar cada uno de los supuestos que la jurisprudencia de la Corte ha se\u00f1alado para configurar la existencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, se advirti\u00f3 lo siguiente: (i) la disposici\u00f3n acusada no carece de ning\u00fan ingrediente normativo; (ii) no existe en el ordenamiento jur\u00eddico un precepto superior que conmine al Legislador a establecer o conservar deducciones o tratos preferenciales para los contribuyentes, menos a\u00fan para moderar sus efectos en determinados casos, como lo proponen las demandantes; (iii) lejos de carecer la norma cuestionada de un principio de raz\u00f3n suficiente, su explicaci\u00f3n se halla en la lucha contra la elusi\u00f3n fiscal; y (iv) no cabe eludir a un supuesto trato desigual, cuando es claro que los sujetos invocados en la demanda no resultan comparables.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Finalmente, en lo relativo al cargo por el presunto desconocimiento del principio de legalidad, sostienen que la acusaci\u00f3n formulada se enmarca dentro de la carga referente a la certeza del tributo, frente al cual la jurisprudencia de la Corte ha insistido en su car\u00e1cter netamente excepcional, por lo que solo procede frente a la oscuridad invencible del texto legal que no hace posible encontrar una interpretaci\u00f3n razonable sobre cu\u00e1les pueden ser -en definitiva- los elementos esenciales del tributo. Siendo ello as\u00ed, en el asunto bajo examen, mal podr\u00eda aducirse una inconstitucionalidad, cuando la norma impugnada apenas define un aspecto no esencial ni trascendental de uno de sus elementos, como lo es la no deducibilidad del pago por concepto de regal\u00edas a vinculados en el exterior o en zonas francas.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A lo anterior se agrega que la expresi\u00f3n cuestionada \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d opera bajo una descripci\u00f3n general del legislador, que admite su determinaci\u00f3n a partir de la identificaci\u00f3n de cada activo, de ah\u00ed que no cabe exigir una regulaci\u00f3n detallada o la eliminaci\u00f3n de toda discrepancia respecto de su configuraci\u00f3n, pues una exigencia en tal sentido exceder\u00eda las posibilidades de los \u00f3rganos de representaci\u00f3n. Por lo dem\u00e1s, \u201cno existe una delaci\u00f3n in genere a favor del ejecutivo\u201d27 y de llegar a expedirse un acto reglamentario, tal proceder no vulnerar\u00eda la Constituci\u00f3n y ser\u00eda objeto de control ante el Consejo de Estado.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Solicitud en la que se pide la declaratoria de inexequibilidad28. Para el ICDT, la norma debe ser declarada inexequible por ser injusta, inequitativa y desproporcionada, ya que pone un sello de ilegalidad en el que no distingue si la operaci\u00f3n cuestionada obedece a prop\u00f3sitos leg\u00edtimos o negociales, sino que, en su lugar, parte del hecho de suponer que detr\u00e1s de ella existe fraude.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La inconstitucionalidad de la medida emerge de no distinguir, en primer lugar, lo leg\u00edtimo de lo ileg\u00edtimo, pues ello rompe el principio de buena fe, sobre todo cuando se trata de contribuyentes sometidos al r\u00e9gimen de precios de transferencia, que busca precisamente la demostraci\u00f3n de la realidad f\u00e1ctica y econ\u00f3mica de una transacci\u00f3n, imponiendo que los precios se ajusten a valores de mercado. Para el interviniente, el sistema tributario \u201c(\u2026) no puede consagrar consecuencia distinta del derecho que tienen [los] contribuyentes a tomarse todas las minoraciones estructurales del impuesto sobre la renta que tienen los contribuyentes comunes, dentro de las cuales la m\u00e1s importante es, precisamente, la deducci\u00f3n de los gastos que resulten necesarios para desarrollar su actividad econ\u00f3mica. (\u2026) No se trata pues de un impuesto a los ingresos brutos y, en tal medida, cualquier rechazo a los gastos sin los cuales no pueda medirse el verdadero monto de la ganancia o renta percibida, debe verse como un castigo que, como tal, debe estar precedido de una causa real y razonable\u201d29. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En segundo lugar, porque se desconoce el derecho a la igualdad al no existir ninguna justificaci\u00f3n para brindar un trato distinto a quienes pagan una regal\u00eda por un intangible formado en Colombia a un vinculado en el exterior, respecto de quienes asumen ese mismo valor por un intangible adquirido en Colombia o en el exterior30, o formado en el exterior, o cuando el pago de regal\u00edas se realiza a favor de compa\u00f1\u00edas no vinculadas o vinculadas dentro del territorio colombiano31. En efecto, para el Instituto, \u201c(\u2026) no se advierte c\u00f3mo los intangibles formados en Colombia puedan propiciar unos menores recaudos o un abuso por parte de los contribuyentes que justifiquen una medida fiscal como la demandada. Incluso, (\u2026), trat\u00e1ndose de compa\u00f1\u00edas vinculadas del exterior ya existen unas cl\u00e1usulas antiabuso ciertamente importantes para la DIAN, que son las del r\u00e9gimen de precios de transferencia\u201d32. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Finalmente, considera que la norma desconoce el principio de legalidad, por cuanto no existe certeza en el concepto \u201cformado en el territorio nacional\u201d, porque las erogaciones para la creaci\u00f3n del intangible pueden provenir o dirigirse hacia el exterior (como ocurre con las farmac\u00e9uticas), o porque su origen puede presentar dificultades para su concreci\u00f3n en el tiempo y en el espacio (como sucede con aquellos propios de la era digital). Por ello, a juicio del Instituto, \u201c(\u2026) la inexistencia de criterios actuales claros para identificar los supuestos de la norma, determinar\u00edan que el ejecutivo tenga que entrar a legislar, o al menos [le otorgar\u00eda] una alt\u00edsima subjetividad en la definici\u00f3n de los criterios para aplicar [su rigor] por parte de las autoridades tributarias\u201d33, lo que conduce a la vulneraci\u00f3n del art\u00edculo 338 del Texto Superior. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. \u00a0 CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En concepto No. 6714 rendido el 28 de febrero de 2020, el Procurador General de la Naci\u00f3n solicita a la Corte declarar exequible el aparte legal demandado previsto en el art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016, por las razones que a continuaci\u00f3n se exponen: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto a la presunta vulneraci\u00f3n del derecho a la igualdad, sostiene que existen diferencias en la situaci\u00f3n de hecho entre los contribuyentes que pagan regal\u00edas por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia, tanto a vinculados econ\u00f3micos en el exterior como aquellos que se encuentran ubicados en zonas francas; y los contribuyentes que asumen el pago de ese mismo concepto, pero a personas diferentes, por lo que se trata de sujetos no comparables y respecto de los cuales es v\u00e1lido el tratamiento jur\u00eddico diferenciado.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. As\u00ed, la principal diferencia subyace en que el intangible se forma y se explota en el territorio nacional, raz\u00f3n por la cual \u201c(\u2026) al vinculado econ\u00f3mico le corresponde participar en las ganancias o utilidades de la persona jur\u00eddica que tiene bajo su control en Colombia, lo que ocurre al final del ejercicio contable y financiero. El prop\u00f3sito es impedir que el pago de regal\u00edas en el exterior y en zonas francas, se convierta en un mecanismo de transferencia al exterior de la renta, con el prop\u00f3sito de disminuir la base gravable sobre la que se determina y paga el impuesto de renta en Colombia\u201d34. Se trata de una medida que busca preservar el principio de eficiencia tributaria, con el fin de evitar comportamientos elusivos.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Respecto del cargo por la ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, el Procurador sostiene que no se cumplen los elementos para su procedencia, porque la medida responde a un principio de raz\u00f3n suficiente que opera dentro del margen de la amplia configuraci\u00f3n del legislador, y que se halla destinado a proscribir la elusi\u00f3n en el pago de la renta.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por \u00faltimo, en cuanto a la acusaci\u00f3n por el presunto desconocimiento del principio de legalidad, se\u00f1ala que los intangibles tienen una relaci\u00f3n estrecha con el concepto de propiedad intelectual, el cual, en t\u00e9rminos generales, \u201cse relaciona con las creaciones de la mente para que sus propietarios puedan explotar[las] econ\u00f3micamente (\u2026) y proteger y estimular econ\u00f3micamente a quienes se dedican a dichas actividades\u201d35. La caracter\u00edstica fundamental del intangible es que solamente se materializa cuando el proceso de creaci\u00f3n finaliza.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En suma, los escritos de intervenci\u00f3n y las solicitudes presentadas a la Corte, entre ellas la del Procurador General de la Naci\u00f3n, se resumen as\u00ed:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Interviniente \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Cuestionamiento \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Solicitud \u00a0\u00a0<\/p>\n
Procurador General de la Naci\u00f3n \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(i) No se vulnera el derecho a la igualdad ni el principio de equidad, porque los sujetos que se invocan en la demanda no son comparables y, por ello, cabe un tratamiento jur\u00eddico diferenciado.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) No existe una omisi\u00f3n legislativa relativa, ya que la medida adoptada responde a un principio de raz\u00f3n suficiente, el cual se encuentra en evitar comportamientos elusivos. \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) No se advierte una vulneraci\u00f3n del principio de legalidad, toda vez que la expresi\u00f3n \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d es un concepto determinable, a partir de la forma como opera y se cristaliza la citada modalidad de activo, el cual \u00fanicamente existe cuando finaliza su proceso de creaci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
EXEQUIBLE \u00a0\u00a0<\/p>\n
Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(i) La Corte debe inhibirse respecto del cargo de igualdad y equidad tributaria, por cuanto no se expone en forma clara cu\u00e1les son los t\u00e9rminos de comparaci\u00f3n, ni se explica por qu\u00e9 el trato brindado es opuesto a los mandatos de la Carta.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) En todo caso, de proceder un an\u00e1lisis de fondo, no cabe la declaratoria de inconstitucionalidad que se solicita, porque la medida se explica en el margen de configuraci\u00f3n del legislador para desarrollar la pol\u00edtica fiscal en aras de proscribir actos de elusi\u00f3n y garantizar la eficiencia del tributo. Por lo dem\u00e1s, los sujetos se\u00f1alados en la demanda no resultan comparables por lo que son merecedores de un trato distinto. \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) En lo que ata\u00f1e al cargo por la falta de observancia de la capacidad contributiva y la justicia tributaria, se reitera que la decisi\u00f3n del legislador responde a una pol\u00edtica v\u00e1lida de car\u00e1cter tributario, como soluci\u00f3n y salida a los esquemas de planificaci\u00f3n fiscal agresiva con efectos injustos en el pago de la renta. Nada en la norma es contrario a la buena fe, ya que su expedici\u00f3n opera para corregir fallas de negocios que se han advertido lesionan la recaudaci\u00f3n, y con ello los recursos necesarios para cumplir con los objetivos sociales del Estado.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iv) En lo referente al cargo por la ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, se considera que el precepto acusado tiene una regulaci\u00f3n suficiente, coherente y completa. Adem\u00e1s, no se satisface ninguno de los supuestos o requisitos que, para la procedencia de este tipo de juicios, ha identificado la jurisprudencia constitucional.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(v) La falta de certeza tan solo se predica respecto de los elementos esenciales del tributo, y la norma impugnada apenas define un aspecto no fundamental ni trascendental de uno de dichos elementos, como lo es la no deducibilidad del pago por concepto de regal\u00edas a vinculados en el exterior o en zonas francas.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
INHIBICI\u00d3N frente al cargo por desconocimiento del derecho a la igualdad y al principio de equidad tributaria \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De resto, y en subsidio, EXEQUIBLE \u00a0\u00a0<\/p>\n
Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(i) En cuanto al cargo por el presunto desconocimiento del derecho a la igualdad y el principio de equidad, sostiene en esencia los mismos argumentos expuestos por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) No realiza ning\u00fan otro pronunciamiento sobre los dem\u00e1s cargos.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
EXEQUIBLE \u00a0\u00a0<\/p>\n
Centro Externadista de Estudios Fiscales \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(i) La Corte debe inhibirse respecto del cargo por omisi\u00f3n legislativa relativa, al no existir un deber espec\u00edfico impuesto por el constituyente al legislador, lo que impide verificar si existe o no una violaci\u00f3n del Texto Superior.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) Adem\u00e1s de acompa\u00f1ar las mismas razones que fueron manifestadas por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y la DIAN, respecto del cargo por violaci\u00f3n del derecho a la igualdad y el principio de equidad, agrega que la medida es id\u00f3nea y adecuada, y nada en ella se advierte como excesiva o constitutiva de una desproporcionalidad manifiesta.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) No se desconoce la capacidad contributiva ni la justicia tributaria, ya que el origen de la norma es el de corregir negocios artificiosos sin que de ello se pueda predicar mala fe. \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(iv) La expresi\u00f3n \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d opera bajo una descripci\u00f3n general del Legislador que admite su determinaci\u00f3n a partir de la identificaci\u00f3n de cada activo, de ah\u00ed que no cabe exigir una regulaci\u00f3n detallada, o la eliminaci\u00f3n de toda discrepancia sobre su configuraci\u00f3n, pues una exigencia en tal sentido exceder\u00eda las posibilidades de los \u00f3rganos de representaci\u00f3n. No existe una delegaci\u00f3n in genere a favor del ejecutivo y de llegar a expedirse un acto reglamentario, tal proceder no vulnerar\u00eda la Constituci\u00f3n y ser\u00eda objeto de control ante el Consejo de Estado.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
INHIBICI\u00d3N en relaci\u00f3n con el cargo de omisi\u00f3n legislativa relativa \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De resto, y en subsidio, EXEQUIBLE \u00a0\u00a0<\/p>\n
Instituto Colombiano de Derecho Tributario \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(i) La medida no distingue entre lo leg\u00edtimo y lo ileg\u00edtimo (en cuanto a la transacci\u00f3n realizada con la vinculada econ\u00f3mica del exterior o de zonas francas) y ello rompe el principio de buena fe, pues no cabe consagrar consecuencia distinta del derecho que tienen los contribuyentes de realizar todas las minoraciones estructurales del impuesto, como lo es deducir los gastos ocasionados para generar renta.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(ii) No existe ninguna justificaci\u00f3n o motivo para explicar el tratamiento distinto que se otorga a quienes est\u00e1n en situaciones comparables, por tener un intangible adquirido en Colombia o en el exterior, o formado en el exterior, o cuando el pago de las regal\u00edas se realiza a favor de compa\u00f1\u00edas no vinculadas o vinculadas dentro del territorio colombiano.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
(iii) Se considera que no existe certeza en la expresi\u00f3n \u201cformado en el territorio nacional\u201d, porque las erogaciones para la creaci\u00f3n del intangible pueden provenir o dirigirse hacia el exterior, o porque su origen puede presentar dificultades para su concreci\u00f3n en el tiempo y en el espacio. Ello llevar\u00eda a que el ejecutivo tenga que entrar a legislar y otorgar\u00eda una alt\u00edsima subjetividad en la definici\u00f3n de los criterios para aplicar la disposici\u00f3n cuestionada.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
INEXEQUIBLE \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. CONSIDERACIONES DE LA CORTE CONSTITUCIONAL \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Competencia \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De conformidad con lo establecido en el numeral 4 del art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n, la Corte Constitucional es competente para conocer la demanda de inconstitucionalidad de la referencia por cuanto se dirige contra un contenido material del art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016, por medio de la cual se modific\u00f3 el art\u00edculo 120 del Estatuto Tributario36.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Cuesti\u00f3n previa: examen de aptitud de la demanda \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica establece que a la Corte Constitucional se le conf\u00eda la guarda de su integridad y supremac\u00eda y, en los numerales 4 y 5, le atribuye la funci\u00f3n de decidir sobre las demandas de inconstitucionalidad que presenten los ciudadanos contra las leyes y los decretos con fuerza de ley, tanto por su contenido material como por vicios de procedimiento en su formaci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Esta Corporaci\u00f3n, con fundamento en el Decreto Ley 2067 de 1991, ha indicado que los cargos de inconstitucionalidad contra una ley se someten a exigencias de tipo formal y material, con la finalidad de garantizar la formulaci\u00f3n de un verdadero problema de constitucionalidad que permita adelantar una discusi\u00f3n a partir de la confrontaci\u00f3n del contenido verificable de una disposici\u00f3n legal con el enunciado de un mandato superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En reiterada jurisprudencia constitucional se ha se\u00f1alado que la competencia para ejercer control de constitucionalidad sobre disposiciones demandadas est\u00e1 atada al cumplimiento de dos presupuestos b\u00e1sicos e insustituibles: (i) que la demanda ciudadana re\u00fana los requisitos m\u00ednimos se\u00f1alados en el art\u00edculo 2 del Decreto Ley 2067 de 199137; y (ii) que las disposiciones sometidas a control est\u00e9n vigentes o que, si no lo est\u00e1n, produzcan efectos o tengan vocaci\u00f3n de producirlos38. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En consecuencia, para que exista aptitud sustantiva de la demanda, se deben estructurar los cargos de inconstitucionalidad de manera que satisfagan los requisitos exigidos en el art\u00edculo 2 del Decreto Ley 2067 de 1991, de conformidad con el cual deber\u00e1n se\u00f1alar: (i) las disposiciones acusadas de inconstitucionales; (ii) las normas constitucionales que se consideran violadas; (iii) las razones por las cuales las disposiciones acusadas se consideran inconstitucionales; (iv) el tr\u00e1mite quebrantado, en caso de que se alegue un vicio de procedimiento en la formaci\u00f3n de las disposiciones demandadas; y (v) la raz\u00f3n por la cual la Corte es competente.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Particularmente, respecto del requisito consistente en expresar las razones por las cuales las disposiciones demandadas se consideran inconstitucionales, esta Corte ha dicho que supone elaborar correctamente el concepto de la violaci\u00f3n. Seg\u00fan la jurisprudencia constitucional el concepto de la violaci\u00f3n es formulado adecuadamente cuando, adem\u00e1s de (i) determinar las disposiciones que se demandan como inconstitucionales (transcripci\u00f3n literal o inclusi\u00f3n por cualquier medio) y (ii) se\u00f1alar las normas constitucionales que se consideran vulneradas, (iii) se formula por lo menos un cargo de inconstitucionalidad con la exposici\u00f3n de las razones o motivos por los cuales se considera que las normas constitucionales se\u00f1aladas han sido infringidas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En relaci\u00f3n con este \u00faltimo requisito, la jurisprudencia ha expresado que se le impone al ciudadano \u201cuna carga de contenido material y no simplemente formal\u201d, en el sentido de que no basta que el cargo formulado contra las disposiciones legales se estructure a partir de cualquier tipo de razones o motivos, sino que se requiere que las razones invocadas sean \u201cclaras, ciertas, espec\u00edficas, pertinentes y suficientes\u201d39. \u00danicamente con el cumplimiento de estas exigencias le ser\u00e1 posible al juez constitucional realizar la confrontaci\u00f3n de las disposiciones impugnadas contra el texto superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Este Tribunal ha definido el alcance de los m\u00ednimos argumentativos requeridos en los siguientes t\u00e9rminos: claridad, cuando existe un hilo conductor de la argumentaci\u00f3n que permite comprender las pretensiones de la demanda y las justificaciones en las cuales se soportan;\u00a0certeza, cuando la demanda se dirige contra un contenido material o un vicio de procedimiento real y existente y no deducidos por el accionante de manera subjetiva;\u00a0especificidad, cuando se define o se muestra c\u00f3mo la disposici\u00f3n demandada vulnera la Constituci\u00f3n;\u00a0pertinencia, cuando se emplean argumentos de naturaleza estrictamente constitucional y no de estirpe legal, doctrinal o de mera conveniencia; y\u00a0suficiencia, cuando la demanda tiene alcance persuasivo, esto es, cuando es capaz de despertar siquiera una duda m\u00ednima sobre la constitucionalidad de la disposici\u00f3n demandada40. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Si las demandas incumplen cualquiera de los requisitos antes mencionados, la Corte deber\u00e1 declararse inhibida, de manera que se deje abierta la posibilidad de que se vuelva a cuestionar la correspondencia entre las disposiciones acusadas y la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En consecuencia, se estudiar\u00e1 la aptitud de los dos cargos respecto de los cuales el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y el Centro Externadista de Estudios Fiscales solicitaron la inhibici\u00f3n al considerar que incumplen las cargas argumentativas m\u00ednimas para obtener un pronunciamiento de fondo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Aptitud sustancial del cargo por presunto desconocimiento del derecho a la igualdad y del principio de equidad \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Las accionantes se\u00f1alan que la violaci\u00f3n alegada se configura respecto de \u201c(\u2026) aquellos contribuyentes que pagan regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos y zonas francas por intangibles formados en Colombia, respecto de aquellos que tambi\u00e9n pagan regal\u00edas pero que al no estar asociadas con intangibles formados en Colombia sino en otros pa\u00edses s\u00ed pueden deducir dichos pagos de su impuesto sobre la renta o respecto de aquellos que pagan regal\u00edas por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas\u201d41. En su criterio, se trata de sujetos que se hallan en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica y que no merecen un tratamiento fiscal diferenciado, por cuanto ello vulnera el derecho a la igualdad y el principio de equidad tributaria (en su componente horizontal). \u00a0Por lo dem\u00e1s, se afirma que no existen razones constitucionales o de pol\u00edtica fiscal que justifiquen el trato desigual, y que los criterios de vinculaci\u00f3n y de formaci\u00f3n del intangible en Colombia, \u201c(\u2026) no justifican que en unos casos si se pueda dar la deducci\u00f3n y en otros casos no, m\u00e1s a\u00fan cuando el r\u00e9gimen tributario y de precios de transferencia controlan [y supervisan] la operaci\u00f3n de enajenaci\u00f3n\u201d42.\u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En lo que respecta al juicio de igualdad, la jurisprudencia reiterada de la Corte ha condensado su desarrollo en dos etapas44: (i) lo primero que debe advertir el juez constitucional es si, en relaci\u00f3n con un criterio de comparaci\u00f3n o tertium comparationis, los sujetos o las situaciones de hecho bajo revisi\u00f3n son similares. En caso de que encuentre que son claramente distintas deber\u00e1 declarar la exequibilidad de la norma, sin que pueda proseguir con la siguiente etapa del juicio. Por el contrario, si advierte que lo comparado debe ser tratado, en principio, de la misma forma, (ii) cabe continuar con el examen de adecuaci\u00f3n, idoneidad y proporcionalidad del tratamiento diferenciado que consagra la norma censurada, de acuerdo con el nivel de intensidad del juicio que corresponda, destacando los objetivos que se buscan por el trato dis\u00edmil, los medios empleados para alcanzarlo y la relaci\u00f3n entre medios y fines.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. No obstante, para poder desarrollar el citado esquema de juicio, es preciso se\u00f1alar que la jurisprudencia tambi\u00e9n ha sostenido que la admisi\u00f3n o viabilidad de un cargo por violaci\u00f3n del derecho a la igualdad, no se limita a la simple manifestaci\u00f3n de considerar que las normas objeto de controversia establecen una discriminaci\u00f3n y que, por ello, son contrarias al art\u00edculo 13 superior45. En efecto, para poder establecer \u2013en un marco relacional\u2013 si existe una diferencia de trato carente de justificaci\u00f3n, es preciso que el actor manifieste: (i) cu\u00e1les son los sujetos que se comparan, (ii) por qu\u00e9 ellos deber\u00edan recibir el mismo trato, (iii) en qu\u00e9 sentido se presenta una diferenciaci\u00f3n, y (iv) con base en qu\u00e9 criterios es que ella se produce. En otras palabras, se le asigna al accionante el deber de precisar el tertium comparationis, con el fin de que tal definici\u00f3n se convierta en el soporte del juicio que se adelanta por la Corte46. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La falta de cumplimiento de estas exigencias conduce a la desatenci\u00f3n de las cargas de pertinencia, especificidad y suficiencia47. En cuanto a la carga de pertinencia, porque no se verificar\u00eda el juicio de contradicci\u00f3n normativa entre una norma de rango legal y una de rango constitucional, al limitarse el alcance de la acusaci\u00f3n a una valoraci\u00f3n de conveniencia sobre la distinci\u00f3n de trato consagrada en la ley. En relaci\u00f3n con la carga de especificidad, porque no se exhibir\u00eda cu\u00e1l es el problema de legitimidad constitucional que surge de la norma demandada, como consecuencia de la posibilidad que tiene el Legislador de prever consecuencias normativas distintas frente a supuestos de hecho no asimilables. Y, en cuanto a la carga de suficiencia, porque no existir\u00eda el m\u00ednimo razonamiento jur\u00eddico para cuestionar la constitucionalidad que cobija a todas las normas legales, como consecuencia de la aplicaci\u00f3n del principio democr\u00e1tico.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Visto lo anterior, y frente al caso concreto, la Corte considera que el cargo propuesto satisface los requerimientos m\u00ednimos del juicio de igualdad, porque claramente (i) las accionantes identifican los sujetos que se comparan, esto es, a los contribuyentes que pagan regal\u00edas a vinculadas econ\u00f3micos del exterior o de zonas francas por intangibles formados en el territorio nacional, respecto de quienes tambi\u00e9n pagan por dicho concepto frente activos no f\u00edsicos generados en el exterior, o quienes lo hacen en relaci\u00f3n con intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas. A lo cual se agrega la circunstancia de que tambi\u00e9n se identifica (ii) la forma en que se presenta la diferenciaci\u00f3n, consistente en prohibir para la primera categor\u00eda de sujetos mencionados, la posibilidad de deducir los pagos por regal\u00edas para el c\u00e1lculo del impuesto de renta; (iii) el motivo por el que deber\u00edan recibir el mismo trato, que se encuentra en considerar que todos los sujetos mencionados est\u00e1n en una misma posici\u00f3n jur\u00eddica, por el hecho de tener que asumir el pago de las citadas regal\u00edas (que operan como expensas de su operaci\u00f3n48); y (iv) el criterio que da origen a la discriminaci\u00f3n, que se vincula con la ausencia de razones constitucionales o de pol\u00edtica fiscal para explicar el trato otorgado, siendo insuficientes los supuestos de vinculaci\u00f3n y de formaci\u00f3n del intangible, pues, para vigilar las operaciones entre vinculadas, existen los precios de transferencia y el ejercicio de las potestades ordinarias de supervisi\u00f3n del r\u00e9gimen tributario.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La Corte concluye, entonces, que las accionantes precisan el tertium comparationis, y es sobre esa base que se deben surtir las dos etapas del juicio de igualdad previamente se\u00f1aladas, es decir: (1) verificar si los sujetos bajo comparaci\u00f3n son similares, caso en el cual deber\u00e1 (2) continuar con el examen de adecuaci\u00f3n, idoneidad y proporcionalidad del trato diferenciado, a partir del nivel de intensidad que corresponda (leve, intermedio o intenso).\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. No caben los motivos invocados por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, ya que, a diferencia de lo expuesto en su intervenci\u00f3n, no se advierte que las razones que se invocan en la demanda (i) se apoyen en una proposici\u00f3n subjetiva deducida por las accionantes (carga de certeza); (ii) ni que se concreten en una oposici\u00f3n abstracta, indirecta o global (carga de especificidad); ni que, vista desde el principio pro actione, carezca de idoneidad para suscitar una duda m\u00ednima sobre la constitucionalidad de la norma (carga de suficiencia). Por el contrario, la acusaci\u00f3n se soporta en un texto normativo real y existente, y est\u00e1 claramente acreditada la formaci\u00f3n del tertium comparationis. En consecuencia, es procedente el cargo por violaci\u00f3n del derecho a la igualdad y del principio de equidad que se propone, por lo que la Corte lo abordar\u00e1 en el examen del caso concreto. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Aptitud sustancial del cargo por la presunta ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Para las accionantes, el precepto legal demandado debi\u00f3 se\u00f1alar que \u201cla limitaci\u00f3n normativa prescrita solo resultaba aplicable, cuando se pudiera demostrar que el contribuyente realiz\u00f3 operaciones con su vinculada (\u2026) con el fin de erosionar la base gravable\u201d. Tal omisi\u00f3n carece de un principio de raz\u00f3n suficiente, ya que la prohibici\u00f3n de la deducci\u00f3n por concepto de pagos de regal\u00edas no se justifica en un estado de derecho, en el que el impuesto se calcula sobre la renta l\u00edquida, existe un r\u00e9gimen de precios de transferencia y es posible activar mecanismos de revisi\u00f3n a trav\u00e9s de la figura del abuso en materia tributaria. Esto implica que la norma incurre en una omisi\u00f3n legislativa relativa, consistente en no incluir como condici\u00f3n para la prohibici\u00f3n de la deducci\u00f3n, que la operaci\u00f3n econ\u00f3mica se realice con el fin de erosionar la base gravable. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En criterio del Centro Externadista de Estudios Fiscales, no se advierte que respecto de la norma acusada concurra una omisi\u00f3n legislativa relativa, ya que en la demanda se incumple con acreditar el requisito concerniente a que exista un deber espec\u00edfico impuesto por el constituyente al Legislador, cuya ausencia impide verificar si existe o no una violaci\u00f3n del Texto Superior.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En lo que ata\u00f1e a las omisiones legislativas relativas, la Corte ha precisado que, para efectos de determinar la viabilidad de una demanda, es preciso que (i) la ausencia normativa que se cuestiona se predique del texto legal acusado49 y que se argumente, en t\u00e9rminos de certeza, claridad, especificidad, pertinencia y suficiencia, (ii) cu\u00e1les son los motivos que revelan la configuraci\u00f3n de dicho vac\u00edo como contrario de la Carta50, lo que implica explicar, por ejemplo, por qu\u00e9 \u201ccabr\u00eda incluir a las personas no contempladas en el texto demandado\u201d51 o por qu\u00e9 se justifica la inserci\u00f3n en el precepto impugnado de la consecuencia jur\u00eddica, ingrediente normativo o condici\u00f3n que se alega como omitida. En efecto, la verificaci\u00f3n respecto de los cuatro pasos que de forma tradicional integran el juicio por omisi\u00f3n52, son propios del examen de fondo, con miras a garantizar la compatibilidad entre el principio pro actione y la exigencia de que exista una demanda en forma. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En el asunto bajo examen, el cargo propuesto satisface los m\u00ednimos argumentativos previamente mencionados, pues la omisi\u00f3n alegada se predica de la norma acusada y, adem\u00e1s, se advierten los motivos que, en criterio de las accionantes, justifican la configuraci\u00f3n de dicho vac\u00edo como lesivo de la Carta, pues no advierten un principio de raz\u00f3n suficiente para establecer una prohibici\u00f3n de deducci\u00f3n general, sin verificar si efectivamente con la operaci\u00f3n se quiso erosionar la base gravable, atendiendo a que el impuesto de renta se calcula sobre la renta l\u00edquida, que existe un r\u00e9gimen de precios de transferencia y que es posible activar mecanismos de revisi\u00f3n a trav\u00e9s de la figura del abuso en materia tributaria. El cuestionamiento que se formula entonces por el Centro Externadista de Estudios Fiscales es propio del examen de fondo, y all\u00ed se proceder\u00e1 con su correspondiente verificaci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En conclusi\u00f3n, como lo advierten la mayor\u00eda de los intervinientes y la Vista Fiscal los cuatro cargos formulados son id\u00f3neos para provocar un juicio de fondo, por lo cual se continuar\u00e1 con la exposici\u00f3n de los argumentos jur\u00eddicos que permitan resolver las controversias planteadas, previo planteamiento del problema jur\u00eddico y del esquema de decisi\u00f3n. \u00a0\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Plan de decisi\u00f3n \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De acuerdo con los t\u00e9rminos de la demanda expuestos anteriormente, la Corte deber\u00e1 resolver los siguientes problemas jur\u00eddicos: (i) si la exclusi\u00f3n de la deducci\u00f3n por concepto del pago de regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos del exterior y de zonas francas, correspondiente a la explotaci\u00f3n de un intangible formado en el territorio nacional, vulnera el derecho a la igualdad y el principio de equidad tributaria, respecto de aquellos contribuyentes que tambi\u00e9n pagan regal\u00edas por intangibles formados en el exterior y frente a aquellos que asumen ese valor por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas, los cuales s\u00ed pueden deducir dichos pagos de su impuesto sobre la renta.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A lo anterior se agrega, (ii) si con ocasi\u00f3n de la prohibici\u00f3n de deducci\u00f3n ya mencionada, se desconoce la capacidad contributiva y la justicia tributaria, pues, a juicio de las accionantes, el precepto demandado consagra una carga adicional injustificada a los contribuyentes, si se tiene en cuenta que las regal\u00edas son una verdadera erogaci\u00f3n que deber\u00eda poder ser depurada del c\u00e1lculo del impuesto sobre la renta, al existir herramientas tributarias que permiten corregir los abusos y verificar las operaciones econ\u00f3micas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De igual modo, (iii) cabe examinar si se incurre en una omisi\u00f3n legislativa relativa, a partir de la acusaci\u00f3n realizada por las demandantes, conforme a la cual la norma demandada carece de un principio de raz\u00f3n suficiente, al existir en el ordenamiento jur\u00eddico herramientas para controlar el abuso en materia tributaria, por lo que el precepto acusado deber\u00eda establecer como condici\u00f3n necesaria para excluir la deducci\u00f3n, que la operaci\u00f3n se realice \u201ccon el fin de erosionar la base gravable\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Finalmente, (iv) la Corte debe estudiar si la expresi\u00f3n: \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d desconoce el principio de legalidad, en su proyecci\u00f3n de certeza tributaria, al tratarse, para las accionantes, de un concepto confuso e indefinido cuya concreci\u00f3n se realizar\u00e1 a trav\u00e9s de la potestad reglamentaria.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Para resolver los problemas jur\u00eddicos que se plantean en el presente caso, la Corte har\u00e1 (i) una breve aproximaci\u00f3n a los activos intangibles; en seguida abordar\u00e1 el examen (ii) del principio de legalidad y su proyecci\u00f3n en el principio de certeza tributaria; luego (iii) se detendr\u00e1 en el estudio de la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador para establecer deducciones; (iv) as\u00ed como en los l\u00edmites a los poderes del Congreso en materia fiscal, en concreto, (v) en lo relativo a la exigibilidad de los principios de equidad, igualdad y justicia tributaria; y (vi) finalizar\u00e1 con la reiteraci\u00f3n de los requisitos que se exigen para la configuraci\u00f3n de una omisi\u00f3n legislativa relativa. Con fundamento en estos elementos, (vii) se proceder\u00e1 con el examen del caso concreto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Los activos intangibles \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El concepto de activo intangible ha sido objeto de un amplio tratamiento a nivel nacional e internacional, con la tendencia a utilizar una definici\u00f3n amplia que permita incluir dentro del mismo a la multiplicidad de recursos generadores de beneficios econ\u00f3micos. La Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3micos -OCDE explica que se trata de aquel bien que no es un activo f\u00edsico ni un activo financiero que puede ser objeto de propiedad o control para su uso en actividades comerciales, y cuya utilizaci\u00f3n o transmisi\u00f3n ser\u00eda remunerada si se produjera en una operaci\u00f3n entre empresas independientes en circunstancias comparables53. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por su parte, la Norma Internacional de Contabilidad (en adelante NIC 38) se refiere a este activo como aquel que es identificable, de car\u00e1cter no monetario y sin apariencia f\u00edsica54. Esta definici\u00f3n corresponde al concepto actualmente vigente y directamente aplicable en Colombia55, con ocasi\u00f3n de la derogatoria del Decreto 2649 de 199356, que dej\u00f3 de regir integralmente el pasado 1\u00b0 de enero de 202057. Un requisito esencial del intangible, como acaba de advertirse, es su identificabilidad. Ello supone que es susceptible de ser distinguido de otro tipo de activos, por lo que se autoriza su explotaci\u00f3n, intercambio, transferencia o cualquier otro tipo de operaci\u00f3n relacionada. Como resultado de lo anterior, se entiende que este recurso tambi\u00e9n exige ser susceptible de control y capaz de otorgar beneficios econ\u00f3micos futuros, tanto por su uso como por su venta58.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Un listado que en ning\u00fan caso constituye una enumeraci\u00f3n numerus clausus de los activos intangibles, permite destacar, entre ellos, a los que se consideran m\u00e1s habituales59: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
ACTIVOS INTANGIBLES \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(ii) Los modelos de utilidad: Seg\u00fan la Decisi\u00f3n 486 de 2000, comprenden \u201ctoda nueva forma, configuraci\u00f3n o disposici\u00f3n de elementos, de alg\u00fan artefacto, herramienta, instrumento, mecanismo u otro objeto o de alguna parte del mismo, que permita un mejor o diferente funcionamiento, utilizaci\u00f3n o fabricaci\u00f3n del objeto que le incorpore o que le proporcione alguna utilidad, ventaja o efecto t\u00e9cnico que antes no ten\u00eda\u201d61. Los modelos se protegen a trav\u00e9s de patentes, siendo objeto de registro y teniendo un plazo de duraci\u00f3n de 10 a\u00f1os contados desde la fecha de presentaci\u00f3n de la solicitud ante la autoridad nacional competente62.\u00a0\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(iii) Los esquemas de trazado de circuitos integrados: Se definen como un producto integrado de interconexiones, que forman parte integrante de un cuerpo o de la superficie de una pieza de material, destinado a cumplir con una funci\u00f3n electr\u00f3nica. Su protecci\u00f3n solo se otorga en caso de ser original, lo que demanda constatar el esfuerzo intelectual del creador y que no sea corriente en el sector de los circuitos integrados. Tambi\u00e9n se somete a registro y su vigencia ser\u00e1 de un plazo m\u00e1ximo de 15 a\u00f1os, contado desde el \u00faltimo d\u00eda del a\u00f1o en que se cre\u00f3 el esquema63. En cuanto a los derechos que otorga, se sintetizan en su explotaci\u00f3n exclusiva y en la posibilidad de ceder su explotaci\u00f3n o uso64.\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(iv) Los conocimientos t\u00e9cnicos (\u201cknow how\u201d): Se trata de informaci\u00f3n privada de naturaleza comercial, que ayuda o mejora el desarrollo de este tipo de actividades pero que no gozan de la protecci\u00f3n del registro. Se obtienen normalmente de experiencias pasadas, y su valor se encuentra altamente influenciado por la capacidad de preservar su confidencialidad. \u00a0\u00a0<\/p>\n
(v) Las marcas de f\u00e1brica o de comercio: Se definen como cualquier signo o combinaci\u00f3n de signos que sean capaces de distinguir los bienes o servicios de una empresa de los de otras65. Tales signos pueden ser de car\u00e1cter nominativo, figurativo, pl\u00e1stico o mixto y constar en un s\u00edmbolo, logo, esquemas de colores, palabras, formas, nombres, n\u00fameros, sonidos o escudos, con la exigencia de que sean susceptibles de \u201crepresentaci\u00f3n gr\u00e1fica\u201d66. Las marcas en el r\u00e9gimen normativo colombiano son objeto de registro, siendo tal momento el que genera la fuente del derecho67. En general, su otorgamiento depende de su car\u00e1cter distintivo, perceptible, l\u00edcito y veraz, y su duraci\u00f3n es de 10 a\u00f1os renovables por per\u00edodos iguales y sucesivos68. En cuanto a los derechos que otorga, el ADPIC establece lo siguiente: \u201cEl titular de una marca de f\u00e1brica o de comercio registrada gozar\u00e1 del derecho exclusivo de impedir que cualesquiera terceros, sin su consentimiento, utilicen en el curso de operaciones comerciales signos id\u00e9nticos o similares para bienes o servicios que sean id\u00e9nticos o similares a aquellos para los que se ha registrado la marca, cuando ese uso d\u00e9 lugar a probabilidad de confusi\u00f3n. En el caso de que se use un signo id\u00e9ntico para bienes o servicios id\u00e9nticos, se presumir\u00e1 que existe probabilidad de confusi\u00f3n (\u2026)\u201d69.\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(vi) Los nombres comerciales: Se trata del signo que identifica a una empresa o de un establecimiento de comercio. Se adquiere por su primer uso70, siendo su registro meramente declarativo71. Su duraci\u00f3n opera de modo indefinido al estar unido el derecho a la explotaci\u00f3n econ\u00f3mica que se haga de la empresa o del establecimiento72. Y, en cuanto a su registro, la vigencia es de 10 a\u00f1os, renovables, con la acreditaci\u00f3n de la utilizaci\u00f3n73.\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(vii) Los lemas comerciales: Se definen como la palabra, frase o leyenda que se utiliza como complemento de una marca, por lo que son accesorios a este \u00faltimo derecho74. Sin embargo, igualmente requieren de registro75. Su vigencia se somete a la duraci\u00f3n del derecho marcario y en caso de transferencia debe hacerse junto con el signo que acompa\u00f1a76. \u00a0\u00a0<\/p>\n
(viii) Los dibujos y modelos industriales: Se identifican como la forma de apariencia particular de un producto \u201c(\u2026) que resulte de cualquier reuni\u00f3n de l\u00edneas o combinaci\u00f3n de colores, o de cualquier forma externa bidimensional o tridimensional, l\u00ednea, contorno, configuraci\u00f3n, textura o material, sin que cambie el destino o finalidad de dicho producto\u201d77. Se trata de un intangible igualmente sometido a registro y otorga derechos exclusivos por el plazo de 10 a\u00f1os, contados desde la fecha de radicaci\u00f3n de la solicitud ante la autoridad nacional competente78.\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(ix) Las indicaciones geogr\u00e1ficas: En la regulaci\u00f3n sobre la materia se distinguen dos expresiones distintas: (a) las denominaciones de origen, que comprenden una indicaci\u00f3n geogr\u00e1fica de un pa\u00eds, de una regi\u00f3n, de un lugar determinado o de una zona espec\u00edfica, utilizada para designar a un producto originario de tales \u00e1reas, cuya calidad y reputaci\u00f3n se derivan precisamente de su zona de origen, por consideraciones esencial o exclusivamente vinculadas al medio geogr\u00e1fico, incluido los factores naturales y humanos. Su otorgamiento depende de la autorizaci\u00f3n que se haga por la autoridad nacional competente79, con una vigencia de 10 a\u00f1os renovable por per\u00edodos iguales80. Cabe destacar que su protecci\u00f3n se limita al uso exclusivo81, sin que sea posible la cesi\u00f3n del derecho. Y (b) las indicaciones de procedencia, que constituyen el \u201cnombre, expresi\u00f3n, imagen o signo que designe o evoque un pa\u00eds, regi\u00f3n, localidad o lugar determinado\u201d82. Se trata de un derecho colectivo, que no es objeto de registro. \u00a0\u00a0<\/p>\n
(x) Los derechos que se originan de contratos y licencias oficiales: Ellos representan b\u00e1sicamente las concesiones, permisos o autorizaciones que el Estado otorga para la explotaci\u00f3n de recursos naturales o bienes p\u00fablicos, los cuales se someten al r\u00e9gimen normativo propio de cada una de las actividades, no solo en cuanto a su otorgamiento, sino tambi\u00e9n a los derechos que concede y a las posibilidades de cesi\u00f3n. \u00a0\u00a0<\/p>\n
(xi) Los secretos empresariales: Se definen como cualquier informaci\u00f3n no divulgada que una persona natural o jur\u00eddica posea de forma leg\u00edtima y \u201c(\u2026) que pueda usarse en alguna actividad productiva, industrial o comercial, y que sea susceptible de transmitirse a un tercero, en la medida en que dicha informaci\u00f3n sea: a) secreta (\u2026), b) tenga valor comercial (\u2026) y c) haya sido objeto de medidas razonables tomadas por su leg\u00edtimo poseedor para mantenerla secreta\u201d83. Su protecci\u00f3n durar\u00e1 mientras subsistan las condiciones se\u00f1aladas y se extender\u00e1 hacia todo tipo de pr\u00e1cticas desleales por parte de terceros84.\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
(xii) El goodwill: Suele identificarse como las ventajas econ\u00f3micas asociadas a los activos de un negocio y a su forma de explotaci\u00f3n, que son valoradas en su conjunto. \u00a0\u00a0<\/p>\n
(xiii) Los derechos de autor y derechos conexos: Se trata de un intangible que protege la creaci\u00f3n de obras, esto es, toda \u201cexpresi\u00f3n personal de la inteligencia que desarrolla un pensamiento que se manifiesta bajo una forma perceptible, tiene originalidad o individualidad suficiente, y es apta para ser difundida y reproducida\u201d85. \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Esto significa que la protecci\u00f3n de los derechos de autor se circunscribe a las expresiones del intelecto que cumplan las siguientes condiciones: (i) debe tratarse de una creaci\u00f3n formal del ingenio humano \u2013es decir, de obras y no de simples ideas\u2013; (ii) exigen que su expresi\u00f3n constituya un acto original o de individualidad; y (iii) deben tener la potencialidad de ser reproducidas, emitidas o difundidas por alg\u00fan medio conocido o por conocer. Estos requisitos se exigen sin importar el tipo de obra, como ocurre, entre otras, con las \u201c(\u2026) creaciones originarias o primigenias (literarias, musicales, dram\u00e1ticas o teatrales, art\u00edsticas, cient\u00edficas y audiovisuales, incluy\u00e9ndose tambi\u00e9n en los \u00faltimos tiempos los programas de computador), o [con las] creaciones derivadas (adaptaciones, traducciones, compilaciones (\u2026)\u201d86. \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A partir de los derechos de autor se constituye, entonces, una forma de propiedad sui generis que permite controlar el uso y explotaci\u00f3n que se haga de las creaciones intelectuales. Por regla general, la protecci\u00f3n que se otorga no est\u00e1 subordinada a ninguna formalidad87, por lo que en aquellos casos en los que existe el registro, este cumple un papel declarativo y no constitutivo88. Entre el listado de obras que se salvaguardan se encuentran, entre otras, las siguientes: \u201ca) Las obras expresadas por escrito, es decir, los libros, folletos y cualquier tipo de obra expresada mediante letras, signos o marcas convencionales; b) Las conferencias, alocuciones, sermones y otras obras de la misma naturaleza; c) Las composiciones musicales con letra o sin ella; d) Las obras dram\u00e1ticas y dram\u00e1tico-musicales; e) Las obras coreogr\u00e1ficas y las pantomimas; f) Las obras cinematogr\u00e1ficas y dem\u00e1s obras audiovisuales expresadas por cualquier procedimiento; g) Las obras de bellas artes, incluidos los dibujos, pinturas, esculturas, grabados y litograf\u00edas; h) Las obras de arquitectura; i) Las obras fotogr\u00e1ficas y las expresadas por procedimiento an\u00e1logo a la fotograf\u00eda; j) Las obras de arte aplicado; k) Las ilustraciones, mapas, croquis, planos, bosquejos y las obras pl\u00e1sticas relativas a la geograf\u00eda, la topograf\u00eda, la arquitectura o las ciencias; l) Los programas de ordenador; ll) Las antolog\u00edas o compilaciones de obras diversas y las bases de datos, que por la selecci\u00f3n o disposici\u00f3n de las materias constituyan creaciones personales.\u201d \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En cuanto a los componentes del derecho de autor, se han reconocido en el ordenamiento jur\u00eddico dos dimensiones: (a) los derechos morales y (b) los derechos patrimoniales. De acuerdo con la OMPI, los primeros le permiten al autor tomar medidas para preservar y proteger los v\u00ednculos que lo unen con su obra; mientras que, los segundos, le confieren la posibilidad de percibir una retribuci\u00f3n econ\u00f3mica cuando los terceros hagan uso de ella, a la vez que lo facultan para autorizar o prohibir determinados actos sobre dicha creaci\u00f3n89. Por lo dem\u00e1s, los derechos de autor tambi\u00e9n incluyen una protecci\u00f3n para los int\u00e9rpretes o ejecutantes, los productores de fonogramas y los organismos de radiodifusi\u00f3n a trav\u00e9s de los derechos conexos cuya finalidad es amparar a las personas que participan en la difusi\u00f3n de las obras literarias o art\u00edsticas, m\u00e1s no en su creaci\u00f3n.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La propiedad de los intangibles se determina a trav\u00e9s de esquemas de definici\u00f3n legal o contractual. En el primer caso, por medio de la inscripci\u00f3n o registro en un organismo p\u00fablico nacional o por la admisi\u00f3n de su titularidad a partir de sistemas basados en la prioridad del uso. Y, en el segundo caso, por las transacciones que se establecen y documentan mediante la celebraci\u00f3n de negocios jur\u00eddicos.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Dada la caracter\u00edstica esencial de la identificabilidad, del esquema legal o contractual que otorga su propiedad y control, y como desarrollo del requisito que demanda que los intangibles tengan la vocaci\u00f3n de generar beneficios econ\u00f3micos futuros, se entiende que este recurso puede ser objeto, al menos, de tres operaciones. Una primera destinada a su formaci\u00f3n, que cobija todo el conjunto de actos previos de car\u00e1cter intelectual, financiero y de provisi\u00f3n de personal, para que este recurso surja y tenga reconocimiento a partir de las caracter\u00edsticas propias de cada intangible. Una segunda que implica la posibilidad de transmisi\u00f3n y, por ende, de adquisici\u00f3n, pues como elemento \u00fanico, identificable y con valor propio, de car\u00e1cter patrimonial, es susceptible de ser sometido al tr\u00e1fico econ\u00f3mico, tanto en operaciones entre empresas independientes como entre empresas vinculadas. Y, finalmente, tambi\u00e9n se permite autorizar o ceder su uso, sin que se produzca cambio en la titularidad del dominio en contextos de producci\u00f3n o comercializaci\u00f3n de bienes o de prestaci\u00f3n de servicios. Al ocurrir esta \u00faltima operaci\u00f3n, el valor que se paga por dicha habilitaci\u00f3n en su explotaci\u00f3n se denomina regal\u00eda, canon o royalty, la cual, por lo general, es un porcentaje sobre ingresos brutos o netos que se paga por el permiso de utilizar un derecho de propiedad intelectual.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por \u00faltimo, el marco normativo en la materia presta especial atenci\u00f3n a las adquisiciones y autorizaciones de uso que se realizan de activos intangibles a favor de vinculados econ\u00f3micos del exterior, esto es, en relaci\u00f3n con matrices, controlantes o grupos empresariales, al advertirse estrategias de planificaci\u00f3n fiscal agresiva, algunas conocidas con los nombres del double irish y el dutch sandwich90, que utilizan los beneficios impositivos de otros Estados para reducir su carga fiscal, pues se trata de recursos que son susceptibles de ser licenciados y transmitidos con relativa facilidad. A nivel internacional se han ido sugiriendo herramientas para combatir tales pr\u00e1cticas, y en esa l\u00ednea se advierten el Plan de Acci\u00f3n BEPS de la OCDE91 y el proyecto de Transparencia Fiscal Global92. Sin ir m\u00e1s lejos, en la Comunidad Andina, en la ya derogada Decisi\u00f3n 24 de 1970, existi\u00f3 un precepto sobre la materia, en el que se prohib\u00eda el pago de regal\u00edas y de deducciones tributarias en operaciones entre empresas extranjeras y sus vinculadas93. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El principio de legalidad y su proyecci\u00f3n en el principio de certeza tributaria \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De conformidad con lo dispuesto en los art\u00edculos 150.12 y 338 del Texto Superior, es funci\u00f3n del Congreso de la Rep\u00fablica desarrollar la pol\u00edtica tributaria del Estado y establecer contribuciones fiscales y parafiscales a trav\u00e9s de la ley. En ejercicio de esta atribuci\u00f3n, y a partir del an\u00e1lisis de razones pol\u00edticas, econ\u00f3micas o simplemente de conveniencia, le compete al Legislador crear los tributos, predeterminar sus elementos esenciales, definir las facultades tributarias que se confieren a las entidades territoriales, establecer los m\u00e9todos y procedimientos para su recaudo, y deferir a las autoridades administrativas, en caso de estimarlo conveniente, el se\u00f1alamiento de las tarifas de las tasas y contribuciones de acuerdo con los requisitos previstos en la Constituci\u00f3n y la ley94.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como lo ha manifestado la Corte, esta potestad de configuraci\u00f3n normativa del Legislador es amplia, pues el Congreso es titular de una alta dosis de discrecionalidad para regular la creaci\u00f3n de grav\u00e1menes, disponer la manera como se configuran sus elementos esenciales e, incluso, excluir a determinados sujetos de cargas impositivas95. Sin embargo, la jurisprudencia tambi\u00e9n ha advertido que no se trata de un poder absoluto carente de l\u00edmites, pues el ejercicio de esta potestad, en los t\u00e9rminos varias veces expuestos por esta Corporaci\u00f3n, se somete, por una parte, al acatamiento de los principios constitucionales de igualdad, razonabilidad y proporcionalidad que se derivan del Texto Superior, y, por la otra, al deber de construir el sistema tributario respetando a los principios de justicia, equidad, eficiencia, irretroactividad y progresividad previstos en los art\u00edculos 95.9, 338 y 363 de la Constituci\u00f3n96.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Estas consideraciones ratifican entonces que el ordenamiento superior acude al principio, universalmente reconocido, conforme al cual no puede existir tributo sin ley que lo establezca, el cual se identifica con el nombre de principio de legalidad y que se vincula, de forma estrecha, con la idea de que los impuestos, tasas y contribuciones deben tener como origen la expresi\u00f3n de la voluntad popular, manifestada a trav\u00e9s de sus representantes, en forma solemne por medio de la ley. Precisamente, en la sentencia C-278 de 2019, se manifest\u00f3 que el principio en comento se fundamenta en la exigencia de una deliberaci\u00f3n democr\u00e1tica plural, amplia y suficiente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como consecuencia de lo anterior, le corresponde a la ley, como lo se\u00f1ala el mencionado art\u00edculo 338 del Texto Superior, la definici\u00f3n de los elementos esenciales del tributo, esto es, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas. No obstante, este mismo precepto constitucional establece que esos elementos pueden ser fijados directamente por las asambleas departamentales y por los concejos distritales y municipales, a trav\u00e9s de sus respectivas ordenanzas y acuerdos97, potestad impositiva que debe ejecutarse de conformidad con la ley98, pues constitucionalmente no existe soberan\u00eda fiscal a favor de las entidades territoriales99.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Intr\u00ednsecamente relacionado con el principio de legalidad se encuentra el principio de certeza tributaria, seg\u00fan el cual, si bien las normas fiscales, y en general, toda disposici\u00f3n jur\u00eddica, conserva un grado de indefinici\u00f3n derivada del hecho de estar expresada en lenguaje natural, resulta necesario, en todo caso, que el legislador fije, de la manera m\u00e1s precisa posible, los marcos estructurales del tributo. La certeza, as\u00ed expresada, no consiste en exigir una definici\u00f3n legal absoluta de todos los aspectos que se relacionan con la conformaci\u00f3n del tributo, sino en la prohibici\u00f3n de su indefinici\u00f3n, contraria a lo se\u00f1alado en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En este sentido, por regla general, la Corte ha insistido en que la infracci\u00f3n de este principio ocurre cuando de la prescripci\u00f3n dispuesta por el Legislador no sea posible dilucidar el contenido de los elementos esenciales del tributo, esto es, solo cuando la falta de claridad respecto de su consagraci\u00f3n legal sea insuperable y ello impida determinar el alcance de la obligaci\u00f3n tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ahora bien, en desarrollo de lo anterior y como se advirti\u00f3 en la sentencia C-622 de 2015, la exigibilidad de este principio se extiende a otras piezas regulatorias del tributo que tienen una repercusi\u00f3n cierta y directa en la fijaci\u00f3n de dichos elementos, como ocurre, por ejemplo y con efectos respecto de esta providencia, con el r\u00e9gimen de las deducciones en el impuesto sobre la renta. En efecto, el art\u00edculo 26 del Estatuto Tributario establece que la base gravable del referido tributo es la renta l\u00edquida, y que a ella se aplican las tarifas se\u00f1aladas en la ley100. No obstante, para obtener dicha renta se debe restar de la renta bruta las deducciones, que, seg\u00fan el art\u00edculo 107 del Estatuto Tributario, comprenden \u201clas expensas realizadas durante el a\u00f1o o per\u00edodo gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tenga relaci\u00f3n de causalidad (\u2026) y que sean necesarias y proporcionales de acuerdo con cada actividad\u201d. Esto implica que las normas que establecen l\u00edmites a las deducciones inciden en la base gravable del impuesto en menci\u00f3n, por lo que respecto de ellas es tambi\u00e9n exigible el principio de certeza tributaria. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Precisamente, en la sentencia ya mencionada en el p\u00e1rrafo anterior, la Corte explic\u00f3 que este principio cumple con tres objetivos fundamentales, a saber: \u201c(i) asegurar la predeterminaci\u00f3n de las cargas tributarias, de modo que los contribuyentes cuenten con todos los elementos de juicio para conocer las causas y el monto de sus obligaciones en esta materia; (ii) garantizar la seguridad jur\u00eddica; [y] (iii) evitar los abusos de las autoridades p\u00fablicas, quienes podr\u00edan aprovechar la indeterminaci\u00f3n en el r\u00e9gimen tributario para fijar unilateral y caprichosamente el alcance de los deberes en esta materia\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ninguno de estos prop\u00f3sitos se podr\u00eda garantizar \u201csi la exigencia de certeza se predica exclusivamente de las normas que fijan expresa y directamente el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa del impuesto, y no se extiende a los dem\u00e1s componentes que inciden en cada uno de ellos, pues en estas hip\u00f3tesis los contribuyentes no contar\u00edan con todos los elementos de juicio para determinar el alcance de sus deberes, y la administraci\u00f3n p\u00fablica se ver\u00eda abocada a fijar ella misma este alcance\u201d.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Para determinar entonces si la ley tributaria incurre en una prohibici\u00f3n de indefinici\u00f3n, ya sea de los elementos esenciales del tributo o de otras piezas regulatorias que tienen una repercusi\u00f3n cierta y directa en la fijaci\u00f3n de dichos elementos, la Corte ha referido al uso de una amplia gama de herramientas para definir el alcance de las normas, las cuales se agrupan, b\u00e1sicamente, (i) en la interpretaci\u00f3n gramatical de la ley; (ii) en la utilizaci\u00f3n que de una expresi\u00f3n se hace en otros cuerpos normativos (bien sea por remisi\u00f3n expresa de la ley tributaria o porque impl\u00edcitamente se asumi\u00f3 su significado); (iii) en la forma como el contexto sistem\u00e1tico de una regulaci\u00f3n apela a una manifestaci\u00f3n ling\u00fc\u00edstica; (iv) en los antecedentes de la medida legislativa; y (v) en el modo de entendimiento dominante que sobre una expresi\u00f3n se realiza en la comunidad jur\u00eddica. Solo en el caso en el que ninguna herramienta permita determinar el alcance de lo regulado, ya sea de las previamente expuestas o de otras que garanticen la satisfacci\u00f3n de los objetivos del principio de certeza, es que cabr\u00eda una declaratoria de inconstitucionalidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Cabe se\u00f1alar, ahora, la forma como se armoniza el alcance del principio de legalidad con los escenarios en que es v\u00e1lido que el reglamento defina aspectos del tributo. Sobre el particular, la Corte ha establecido que101, si bien es deber del legislador definir los elementos esenciales del tributo, es admisible -en t\u00e9rminos constitucionales- que se defiera a normas reglamentarias (i) los asuntos t\u00e9cnicos asociados a esos elementos que, por su especificidad y la experticia que los identifica, sean antag\u00f3nicos con la generalidad propia de los preceptos legales dispuestos por el Congreso; o (ii) las variables que, en consonancia con la estructura del tributo, requieran de una actualizaci\u00f3n permanente y peri\u00f3dica, como en general ocurre con conceptos de la ciencia econ\u00f3mica.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En todo caso, cualquiera sea la hip\u00f3tesis que tenga ocurrencia, es preciso que exista una carga m\u00ednima de regulaci\u00f3n legal, bien sea porque el marco de ejercicio de la potestad reglamentaria sea requerido por el propio legislador, o porque su intervenci\u00f3n surja de un par\u00e1metro objetivo y verificable de ley, que imponga activar el desarrollo de la atribuci\u00f3n consagrada en el art\u00edculo 189, numeral 11, del Texto Superior102. En este contexto, no sobra recordar que la facultad en comento puede desenvolverse no solo frente a lo que el Legislador expl\u00edcitamente se\u00f1ale en la ley, sino tambi\u00e9n respecto de lo que se encuentre impl\u00edcito en ella y requiera de \u00f3rdenes para lograr su cumplida ejecuci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador para establecer deducciones103 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como se mencion\u00f3 en el ac\u00e1pite anterior, el numeral 12 del art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n dispone que el Congreso de la Rep\u00fablica es la entidad del Estado autorizada para establecer contribuciones fiscales y excepcionalmente parafiscales y, por ende, para definir en cada uno de ellos los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, las tarifas y el tiempo de vigencia de los tributos (CP art. 338). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Seg\u00fan esta Corporaci\u00f3n, y como se ha reiterado en esta providencia, esta prerrogativa se funda en el principio democr\u00e1tico, circunstancia que le otorga al legislador una amplia discrecionalidad en materia tributaria104, que le permite fijar la pol\u00edtica fiscal mediante la creaci\u00f3n, disminuci\u00f3n, aumento o eliminaci\u00f3n de los impuestos, tasas y contribuciones105.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Esta amplia potestad de configuraci\u00f3n comprende tambi\u00e9n la facultad para reconocer las expensas realizadas durante un per\u00edodo fiscal, al momento de determinar la renta l\u00edquida gravable, como base para la aplicaci\u00f3n de la tarifa en el r\u00e9gimen del impuesto sobre la renta. Precisamente, este Tribunal ha manifestado que, as\u00ed como \u201c(\u2026) el Congreso tiene autoridad suficiente para establecer impuestos, tasas y contribuciones, se\u00f1alando los hechos en que se fundamenta su obligatoriedad, las bases para su c\u00e1lculo, los sujetos contribuyentes (\u2026) y las tarifas aplicables\u201d106, tambi\u00e9n goza de la atribuci\u00f3n de fijar la manera como se depura la obligaci\u00f3n tributaria, apelando, entre otras, al concepto de las deducciones, como herramienta de creaci\u00f3n legal, que \u201cse refiere a ciertos beneficios que puede conceder el legislador, es decir, aquellas partidas que la ley permite restar de la renta bruta para obtener la renta l\u00edquida.\u201d107 Tal instrumento opera dentro de la \u00f3rbita de acci\u00f3n del Congreso y \u201cconstituye un beneficio otorgado a favor de los contribuyentes, [que] puede ser derogad[o], disminuid[o] o ampliad[o] (\u2026), sin que por ese s\u00f3lo motivo resulte contrari[o] a la Constituci\u00f3n\u201d108. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En l\u00ednea con lo expuesto, se ha indicado que la potestad de configuraci\u00f3n en materia de deducciones le permite al Legislador \u201cse\u00f1alar qu\u00e9 puede ser deducible de la renta a fin de establecer el impuesto o qu\u00e9 se puede deducir de los impuestos pagados\u201d109. Por lo dem\u00e1s, este beneficio puede consagrarse \u201cpor razones de pol\u00edtica econ\u00f3mica, social, ambiental, fiscal o para realizar la igualdad real y efectiva\u201d110, por lo que debe admitirse cierta flexibilidad, en relaci\u00f3n con la valoraci\u00f3n de los motivos que se invocan para su interposici\u00f3n111.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En conclusi\u00f3n, esta Corporaci\u00f3n ha resaltado que el margen de acci\u00f3n del legislador \u201c[e]s tan extenso (\u2026) que podr\u00eda, siempre y cuando respete los preceptos y principios superiores, derogar todas las deducciones o beneficios que hubiese concedido en normas anteriores, en virtud de la facultad otorgada por el art\u00edculo 150, numeral 1\u00b0, [de la] C.P. Y puede, bajo esa \u00f3ptica, decir qu\u00e9 cobija uno u otro impuesto para efectos de aplicar deducciones y establecer [su] l\u00edmite (\u2026) sin contrariar la Carta Pol\u00edtica. La deducci\u00f3n, debe destacarse, no tiene car\u00e1cter constitucional sino legal, no existe ning\u00fan precepto superior que proh\u00edba (\u2026) [su otorgamiento] y menos que obligue al legislador a concebirlas\u201d112. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. L\u00edmites a la potestad del Legislador en materia tributaria113 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La potestad legislativa en materia tributaria a pesar de ser amplia no es absoluta114. Existen precisos mandatos constitucionales a los que se encuentra sometido el Congreso, al ejercer sus competencias normativas115. Entre ellos, cabe destacar el respeto de los derechos fundamentales (CP art. 1, 2 y 5), la prohibici\u00f3n de la confiscaci\u00f3n (CP art 58 y 333), la garant\u00eda de los principios de justicia y equidad en la distribuci\u00f3n de las cargas fiscales (CP art. 95.9), la observancia del principio de legalidad (CP art. 338), el cumplimiento de los principios de equidad, eficiencia y progresividad en el sistema tributario, as\u00ed como el principio de no retroactividad (CP art. 363). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Estos l\u00edmites pueden clasificarse en: (1) aquellos que se refieren a los tributos individualmente considerados; y en (2) aquellos que se generalizan, en principio, al sistema tributario en su conjunto116. As\u00ed, respecto del tributo individualmente considerado, el legislador, (i) no puede adoptar decisiones retroactivas; (ii) debe establecer sus elementos esenciales; (iii) no puede adoptar medidas confiscatorias; y (iv) debe tener en cuenta la capacidad contributiva de las personas, con el prop\u00f3sito de garantizar que la obligaci\u00f3n de concurrir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado opere dentro de los conceptos de justicia y equidad (CP arts. 95.9, 338 y 363). Por su parte, en lo que ata\u00f1e a la determinaci\u00f3n de los tributos en su conjunto, en desarrollo de la idea del sistema tributario que se consagra en el art\u00edculo 363 del Texto Superior, el Legislador (a) debe considerar igualmente la capacidad contributiva de los obligados, de manera tal que se optimicen las exigencias del principio de progresividad y que no existan tratos contrarios a la equidad117; y (b) debe ocuparse de dise\u00f1ar un sistema que sea eficiente en el recaudo y administraci\u00f3n de los tributos.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ahora, en atenci\u00f3n a que en el asunto bajo examen se invocan como vulnerados la igualdad, la equidad y la justicia tributaria, en los t\u00e9rminos previstos en los art\u00edculos 1\u00b0, 13, 95.9 y 363 de la Constituci\u00f3n, la Sala proceder\u00e1 a examinar su alcance y contenido, en atenci\u00f3n a su valor como criterios orientadores de la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La equidad, igualdad y justicia tributaria como orientadores de la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador118 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El art\u00edculo 95.9 de la Constituci\u00f3n establece que los ciudadanos deben \u201ccontribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad\u201d; mientras que, por su parte, el art\u00edculo 363 de la Carta dispone que \u201cel sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Sobre la igualdad como l\u00edmite individual a la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En lo que respecta a la igualdad, cabe mencionar que el citado mandato tiene un triple rol en el ordenamiento constitucional: (i) el de valor, (ii) el de principio y (iii) el de derecho119. En tanto valor, la igualdad es una norma que fija fines o prop\u00f3sitos, cuya realizaci\u00f3n es exigible a todas las autoridades y en especial al legislador, en el desarrollo de su labor de concreci\u00f3n de los textos constitucionales. En su rol de principio, se ha considerado que dicha garant\u00eda opera como un mandato de optimizaci\u00f3n que dispone un deber ser espec\u00edfico, que admite su incorporaci\u00f3n en reglas concretas derivadas del ejercicio de la funci\u00f3n legislativa o que habilita su uso como herramienta en la resoluci\u00f3n de controversias sometidas a la decisi\u00f3n de los jueces. Finalmente, en tanto derecho, se manifiesta en una facultad subjetiva que impone deberes de abstenci\u00f3n -como la prohibici\u00f3n de discriminaci\u00f3n o de tratos desiguales no justificado-, al mismo tiempo que exige obligaciones puntuales de acci\u00f3n, como ocurre con la consagraci\u00f3n de tratos favorables para grupos puestos en situaci\u00f3n de debilidad manifiesta.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La igualdad carece de un contenido material espec\u00edfico, ya que no protege una esfera concreta de la actividad humana, sino que puede ser alegada ante cualquier trato diferenciado injustificado, de ah\u00ed que su activaci\u00f3n se someta a un criterio estricto de naturaleza relacional. De su aplicaci\u00f3n surgen dos mandatos espec\u00edficos cuyo origen responde al deber ser que le es inherente, esto es, (i) el de dar un mismo trato a situaciones de hecho id\u00e9nticas, y (ii) el de dar un trato desigual a supuestos de hecho distintos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En todo caso, habida cuenta de su estructura, se ha reconocido en la jurisprudencia una metodolog\u00eda de an\u00e1lisis propia, que corresponde al juicio de proporcionalidad. No obstante, antes proceder a su realizaci\u00f3n, lo primero que debe confrontar el juez constitucional es si en relaci\u00f3n con el tertium comparationis propuesto, los sujetos invocados admiten ser comparados, ya sea por ser similares o por encontrarse en una misma situaci\u00f3n de hecho. Si lo comparado debe ser, en principio, tratado de la misma forma, procede evaluar si \u201cla medida legislativa [es] compatible con la Constituci\u00f3n, adopt\u00e1ndose el nivel de escrutinio menos riguroso propio de las normas tributarias\u201d, el cual implica acreditar \u201cque (i) el fin buscado por la norma al establecer la mencionada diferencia de trato es leg\u00edtimo, (ii) [que] el medio empleado no est\u00e1 expresamente prohibido y (iii) [que] dicho medio es adecuado para alcanzar el fin buscado\u201d120. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En este contexto, la Corte ha estudiado la fijaci\u00f3n de tratos diferentes por el legislador, en relaci\u00f3n con la configuraci\u00f3n del sistema tributario y ha concluido que \u201c(\u2026) tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en la persecuci\u00f3n de otros objetivos tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes\u201d121. Por esta v\u00eda, este Tribunal ha declarado en varias ocasiones la constitucionalidad del establecimiento de l\u00edmites a las deducciones y otro tipo de erogaciones, que eran censuradas por su presunta afectaci\u00f3n a la igualdad y a la equidad122. Entre otras se destacan las siguientes:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(a) Sentencia C-409 de 1996: La Corte declar\u00f3 la constitucionalidad del art\u00edculo 4 (parcial) de la Ley 223 de 1995, que establec\u00eda l\u00edmites a los costos deducibles en que un agente econ\u00f3mico hubiese incurrido en el exterior. Esta Corporaci\u00f3n se\u00f1al\u00f3 que la diferenciaci\u00f3n de trato que inclu\u00eda la norma no era contraria a la Carta, al estar justificada en t\u00e9rminos de eficiencia.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(b) \u00a0 Sentencia C-153 de 2003: Este Tribunal declar\u00f3 la constitucionalidad del art\u00edculo 121 (parcial) del Decreto 624 de 1989, que establec\u00eda la deducibilidad de los gastos efectuados en el exterior por pagos a comisionistas para compras o ventas de mercanc\u00edas y no para compras o ventas de servicios. La Corte se\u00f1al\u00f3 que la medida no era contraria al principio de igualdad, pues buscaba incentivar la compra de servicios producidos en el pa\u00eds, debido a la situaci\u00f3n de desventaja que estos tienen en el mercado mundial. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(c) \u00a0 Sentencia C-733 de 2003: La Corte declar\u00f3 la constitucionalidad del art\u00edculo 3\u00ba de la Ley 383 de 1997, el cual sujetaba la procedencia de los costos, deducciones e impuestos descontables, a que las operaciones econ\u00f3micas constaran en facturas y documentos equivalentes. Esta Corporaci\u00f3n se\u00f1al\u00f3 que la medida era constitucional, porque la exigencia correspond\u00eda a una obligaci\u00f3n formal de los contribuyentes, dirigida a garantizar la transparencia y eficiencia en el sistema tributario. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(d) \u00a0 \u00a0Sentencia C-249 de 2013: Este Tribunal declar\u00f3 la exequibilidad del art\u00edculo 26 (parcial) de la Ley 1430 de 2010, el cual supedit\u00f3 la aceptaci\u00f3n de los costos, deducciones y descuentos en el c\u00e1lculo del impuesto de la renta, a que los pagos se canalizaran a trav\u00e9s del sistema financiero. La Corte reconoci\u00f3 que un efecto de esta disposici\u00f3n era que dos contribuyentes con ingresos netos iguales, que hayan incurrido en los mismos costos, en id\u00e9nticos pasivos e impuestos descontables, podr\u00edan terminar sufragando montos dinerarios impositivos desiguales, si uno de ellos hace todos sus pagos a trav\u00e9s del sistema financiero. Sin embargo, se\u00f1al\u00f3 que esta norma estaba justificada por virtud del principio de eficiencia y que, adem\u00e1s, apelaba a objetivos de naturaleza fiscal y extrafiscal, como incentivar la bancarizaci\u00f3n y la formalizaci\u00f3n de las actividades econ\u00f3micas, y facilitar el control del sistema tributario.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Sobre el principio de equidad tributaria como l\u00edmite individual y sistem\u00e1tico a la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como l\u00edmite a la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador, la equidad se encuentra en los art\u00edculos 95.9 y 363 del Texto Superior123. Este principio, aun cuando se relaciona con el mandato de igualdad, tiene una formulaci\u00f3n aut\u00f3noma que se vincula con la justa distribuci\u00f3n en la imposici\u00f3n de las cargas fiscales a los contribuyentes, atendiendo a su capacidad contributiva y seg\u00fan criterios de generalidad, uniformidad, progresividad124.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Una primera aproximaci\u00f3n a la equidad es la que ofrece el art\u00edculo 95.9 del Texto Superior, predicable de los tributos individualmente considerados y que exige del Legislador el deber de examinar la capacidad contributiva de las personas, en aras de garantizar que la obligaci\u00f3n de concurrir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado opere dentro de los conceptos de justicia y \u201cequidad\u201d. Sobre el particular, al advertir su condici\u00f3n de l\u00edmite individual, en la sentencia C-734 de 2002 se dijo lo siguiente: \u201c[este principio] (\u2026) es un criterio con base en el cual se pondera la distribuci\u00f3n de las cargas y de los beneficios o la imposici\u00f3n de grav\u00e1menes entre los contribuyentes para evitar que haya cargas excesivas o beneficios exagerados. Una carga es excesiva o un beneficio es exagerado cuando no consulta la capacidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos en raz\u00f3n a la naturaleza y fines del impuesto en cuesti\u00f3n\u201d125. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En materia de deducciones, por ejemplo, en la sentencia C-409 de 1996, pese a referir primordialmente al car\u00e1cter sist\u00e9mico y estructural de la equidad, la Corte tambi\u00e9n puso de presente la posibilidad de descender a su valoraci\u00f3n frente a tributos individualmente considerados, en l\u00ednea con la verificaci\u00f3n de la razonabilidad de la medida frente a la realidad econ\u00f3mica del contribuyente. Sobre el particular, en la providencia en cita se expuso que: \u201c(\u2026) es cierto (\u2026) que estas limitaciones legales [esto es, la no deducibilidad de algunos valores] pueden tambi\u00e9n implicar ciertos sacrificios en t\u00e9rminos de equidad tributaria concreta, pues el impuesto cobrado puede no corresponder exactamente a la renta efectiva. Sin embargo, [este Tribunal] ya hab\u00eda establecido que tales sacrificios no violan la Carta, siempre que no sean irrazonables y se justifiquen en [el logro] de otros objetivos tributarios o econ\u00f3micos constitucionalmente relevantes\u201d126. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Una aproximaci\u00f3n que incluye tanto el car\u00e1cter sist\u00e9mico como individual en el examen de la equidad se expuso en la sentencia C-1003 de 2004, en la que se advirti\u00f3 que\u00a0una regulaci\u00f3n tributaria que no utilice criterios potencialmente discriminatorios, ni afecte directamente el goce de un derecho fundamental no viola el principio de equidad, si la medida establecida por la norma \u201ces un medio razonablemente adecuado para alcanzar un objetivo constitucionalmente admisible\u201d. Incluso, en esta providencia se cita la sentencia C-250 de 2003, en la que se advierte que las rentas de trabajo exentas son un desarrollo concreto de la equidad respecto del impuesto sobre la renta. Expresamente se manifest\u00f3 que: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cLa validez constitucional de las exenciones y otros beneficios est\u00e1, de este modo, supeditada a la justificaci\u00f3n que los mismos puedan tener a la luz del ordenamiento constitucional. En ocasiones, tales beneficios obedecen a imperativos constitucionales, por razones de equidad, como ser\u00eda el caso, por ejemplo, de las exenciones previstas en los primeros numerales del art\u00edculo 206 del Estatuto Tributario, a las cuales, en cuanto que se refieren al m\u00ednimo laboral, resulta aplicable el criterio expuesto por la Corte (\u2026) seg\u00fan el cual\u00a0 \u2018… el reconocimiento de un m\u00ednimo de recursos para la existencia personal y familiar … constituye la frontera a la presi\u00f3n fiscal individual…\u2019 , que responde a la necesidad\u00a0 de proteger valores constitucionales tales como los que se desprenden de los derechos fundamentales al trabajo, a\u00a0 la familia o a la libertad personal, como posibilidad de despliegue vital a partir de un cierto nivel de ingresos\u201d127. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1. Finalmente, en la sentencia C-052 de 2016 se explica que el l\u00edmite individual, por virtud del cual los conceptos de justicia y equidad (previstos en el art\u00edculo 95.9) proh\u00edben imponer cargas fiscales que no consulten la capacidad econ\u00f3mica del contribuyente, tiene una doble proyecci\u00f3n: por una parte, \u201cobliga al legislador a definir el tributo sobre una base reveladora de la capacidad contributiva de la persona,\u00a0como\u00a0la renta, la riqueza o el patrimonio, la propiedad o el consumo (o la propensi\u00f3n al consumo)\u201d, y, por la otra, exige consultar el poder\u00a0\u201creal\u201d\u00a0de los contribuyentes para financiarlo:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cEl principio de equidad, seg\u00fan la jurisprudencia, tiene dos implicaciones relevantes para este proceso. En primer lugar, obliga al legislador a definir el tributo sobre una base reveladora de la capacidad contributiva de la persona,\u00a0como\u00a0la renta, la riqueza o el patrimonio, la propiedad o el consumo (o la propensi\u00f3n al consumo).\u00a0En la sentencia C-169 de 2014, la Corte Constitucional declar\u00f3 inexequible la ley que desarrollaba para entonces el denominado\u00a0\u2018arancel judicial\u2019\u00a0por cuanto no determinaba su monto sobre la base de una realidad indicativa de capacidad econ\u00f3mica y, por lo tanto, consider\u00f3 que vulneraba el principio de equidad tributaria. Al efecto sostuvo: \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEsta regulaci\u00f3n, si bien tiene en cuenta entonces, como puede verse, algunos criterios que revelan la capacidad de pago, lo hacen s\u00f3lo para determinar cu\u00e1les sujetos est\u00e1n obligados a cancelar el arancel y cu\u00e1les no. Una vez llega a ese punto, y est\u00e1 entonces configurado el grupo de quienes\u00a0s\u00ed\u00a0deben pagar el arancel cuando se d\u00e9 el hecho generador, la ley acusada no usa ning\u00fan criterio revelador de la capacidad de pago para establecer el\u00a0monto\u00a0del arancel que debe pagar cada sujeto. No aplica la tarifa a magnitudes conformadas por la renta, la riqueza, la propiedad o el consumo (o la propensi\u00f3n al consumo) del contribuyente, que son las realidades econ\u00f3micas y jur\u00eddicas reveladoras de la capacidad de pago.\u00a0En vez de eso, define el monto tributario a pagar por parte del contribuyente con arreglo a una estimaci\u00f3n de las pretensiones formuladas, o de hecho sobre el monto efectivo de condenas adversas. No obstante, la formulaci\u00f3n de pretensiones dinerarias, o las condenas adversas en un proceso, no son en concepto de la Corte\u00a0prima facie\u00a0realidades demostrativas de la capacidad de pago de un contribuyente, y en este proceso no se ha mostrado, con argumentos suficientes, que efectivamente lo sean\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(\u2026) El principio de equidad en materia fiscal tiene, adem\u00e1s, otra implicaci\u00f3n, que tambi\u00e9n protege el derecho de los contribuyentes a no ser gravados al margen de su capacidad econ\u00f3mica. En efecto, en virtud suyo, los tributos no solo deben ser definidos te\u00f3ricamente en funci\u00f3n de una realidad reveladora de capacidad contributiva, sino que adem\u00e1s efectivamente deben consultar el poder\u00a0real\u00a0de financiarlos. Por lo mismo, por ejemplo en la sentencia C-876 de 2002, la Corte sostuvo que una norma desconoc\u00eda el principio de equidad porque si bien establec\u00eda una reforma fiscal sobre una base gravable te\u00f3ricamente reveladora de su capacidad econ\u00f3mica (el patrimonio), consagraba tambi\u00e9n una presunci\u00f3n sobre la magnitud de esa base que, por su configuraci\u00f3n, pod\u00eda de hecho ser superior a la real, con lo cual ten\u00eda la virtualidad de gravar a los sujetos con exacciones superiores a su precisa capacidad de contribuir (CP arts. 95-9 y 363).\u00a0Dijo entonces: \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[\u2026]\u00a0la Corte llama la atenci\u00f3n sobre el hecho de que en caso de que se estimara\u00a0 que\u00a0 la norma bajo examen establece\u00a0 una presunci\u00f3n de derecho, la base gravable del impuesto que se crea con la norma estar\u00eda determinada por un hecho anterior\u00a0a la entrada en vigencia de la misma en aquellos casos en que\u00a0a pesar de que el patrimonio l[\u00ed]quido de\u00a0 un contribuyente\u00a0a 31 de agosto de 2002,\u00a0 fuera inferior al que pose\u00eda el 31 de diciembre de 2001, \u00e9ste estuviera en la imposibilidad de aportar la prueba de esta circunstancia en virtud de la presunci\u00f3n a que se ha hecho referencia. \/\/ Independientemente de la realidad del patrimonio del contribuyente a 31 de agosto de 2002, fecha de causaci\u00f3n del impuesto, ser\u00eda la situaci\u00f3n existente el 31 de diciembre de 2001 la \u00fanica que podr\u00eda tomar en cuenta el contribuyente para liquidar y pagar el impuesto\u00a0y en consecuencia ser\u00eda esta la que determinar\u00eda la base gravable en ese caso. \/\/ Con ello no solamente se desconocer\u00eda la regla fijada en el segundo inciso del art\u00edculo 363 superior que\u00a0 proh\u00edbe que las leyes tributarias, y en consecuencia los elementos de los tributos,\u00a0tengan efecto retroactivo, sino sobre todo\u00a0se desconocer\u00eda el principio de equidad tributaria, pues aquellos contribuyentes que efectivamente hubieran\u00a0 tenido una disminuci\u00f3n en su patrimonio l[\u00ed]quido entre el 1 de enero de 2002 y el 31 de agosto de 2002\u00a0 estar\u00edan obligados\u00a0a contribuir con base en un patrimonio l[\u00ed]quido que no poseen en realidad\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1. Una segunda aproximaci\u00f3n a la equidad, que tiene un amplio desarrollo en la jurisprudencia, es aquella que da cuenta de su naturaleza estructural u org\u00e1nica, por virtud de la cual el \u201csistema tributario\u201d debe ser equitativo en su integridad, como lo exige el art\u00edculo 363 de la Constituci\u00f3n128. En este sentido, esta Corporaci\u00f3n ha se\u00f1alado que el citado principio junto con los mandatos de eficiencia129 y progresividad130, mencionados expl\u00edcitamente en la norma en cita, no hacen alusi\u00f3n a un determinado tributo o a un beneficio fiscal aisladamente considerado, sino al sistema tributario en su conjunto y en su contexto131.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En este caso, se debe analizar el impacto de \u201cuna norma en cuanto a sus implicaciones para el sistema\u201d132. En general, como lo ha se\u00f1alado la Corte, implica verificar que se graven los bienes o servicios cuyos usuarios tienen capacidad de soportar el impuesto, \u201c(\u2026) mientras que se exonere del deber tributario a quienes, por sus condiciones econ\u00f3micas, pueden sufrir una carga insoportable y desproporcionada [por efecto] del pago de tal obligaci\u00f3n legal\u201d133.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por los v\u00ednculos que operan entre los distintos principios desde la \u00f3rbita estructural, en la sentencia C-776 de 2003 se se\u00f1al\u00f3 que \u201cel alcance del principio de equidad tributaria no se agota en la consideraci\u00f3n efectiva de las diferencias reales que existen entre los potenciales sujetos obligados\u201d. De all\u00ed que, al hacer referencia a la sentencia C-1060A de 2001, se adujo que la Corte hab\u00eda expresado que \u201cla equidad impone el respeto no s\u00f3lo por las diferencias de ingreso y bienestar de los contribuyentes, sino tambi\u00e9n [por] los mandatos de la Constituci\u00f3n en su conjunto, especialmente los principios derivados del Estado Social de Derecho (\u2026)\u201d. En consecuencia, este Tribunal ha se\u00f1alado que la Constituci\u00f3n autoriza al Legislador para \u201calterar en principio el equilibrio del sistema tributario\u201d135 e \u201cincidir proporcionalmente en la equidad con la finalidad de satisfacer de modo eficaz otro principio constitucionalmente relevante\u201d136. Desde este enfoque, las diferencias de trato que establezca el Legislador en la configuraci\u00f3n del sistema tributario son \u2013prima facie\u2013 constitucionales137. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Sobre el principio de justicia tributaria como l\u00edmite a la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Sobre este principio la jurisprudencia constitucional ha se\u00f1alado que se trata de un mandato general que obliga al Legislador a abstenerse de imponer previsiones incompatibles con la defensa de un orden justo, lo cual tiene un v\u00ednculo intr\u00ednseco con el tratamiento equitativo entre contribuyentes y hechos generadores del tributo, as\u00ed como con la eficacia en el recaudo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Particularmente, la Corte ha dicho que: \u201c[e]l principio de justicia tributaria (\u2026) ha sido interpretado como una s\u00edntesis de todas las exigencias constitucionales que enmarcan el ejercicio del poder impositivo del Estado (CP art 95.9). Adem\u00e1s de incorporar las exigencias de equidad y progresividad antes mencionadas, tambi\u00e9n reclama un sistema tributario eficiente, capaz de asegurar un efectivo control de la recaudaci\u00f3n de los dineros p\u00fablicos. As\u00ed pues, al lado de la equidad y la progresividad, la eficiencia tambi\u00e9n constituye un componente medular de la justicia tributaria, dado que la ineficiencia en el recaudo de los tributos puede generar una injusta distribuci\u00f3n de la carga fiscal, en tanto el incumplimiento de sus obligaciones impositivas por parte de algunos contribuyentes conduce a que el sostenimiento de los gastos e inversiones p\u00fablicas s\u00f3lo se haga a costa de los contribuyentes cumplidos\u201d138. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por lo menos, desde un enfoque pr\u00e1ctico, la justicia tributaria conlleva dos manifestaciones que tambi\u00e9n se podr\u00edan predicar del principio de equidad. Por una parte, este mandato se vulnerar\u00eda cuando el monto a pagar por concepto de un tributo se define sin atender la capacidad de pago del contribuyente. As\u00ed, por ejemplo, en la sentencia C-876 de 2002, previamente citada, se declar\u00f3 la inexequibilidad de una norma que establec\u00eda una base gravable presunta con car\u00e1cter no desvirtuable, que pod\u00eda superar, por la forma como fue impuesta, la realidad econ\u00f3mica del contribuyente139. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Y, por la otra, como expresi\u00f3n de este principio se podr\u00eda incluir la prohibici\u00f3n de los tributos confiscatorios, que supriman de facto la propiedad privada o que eliminen todo beneficio de la libre iniciativa econ\u00f3mica (CP art. 58 y 333). No obstante, es preciso aclarar que tal condici\u00f3n no es propia de las previsiones que establezcan tratos fiscales m\u00e1s gravosos o que deroguen algunos beneficios impositivos, siempre que est\u00e9n dirigidas a la satisfacci\u00f3n de fines constitucionalmente valiosos, pues ellas carecen de la entidad se\u00f1alada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con base en las consideraciones anteriormente expuestas, se proceder\u00e1 al examen final sobre la configuraci\u00f3n de las omisiones legislativas relativas y, a partir de ello, a la resoluci\u00f3n del caso concreto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Sobre la omisi\u00f3n legislativa relativa\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De acuerdo con la jurisprudencia de la Corte, se entiende por omisi\u00f3n todo tipo de abstenci\u00f3n del Legislador de disponer lo prescrito por la Constituci\u00f3n140. Esta figura exige que exista una norma en el Texto Superior que contemple el deber de expedir un preciso marco regulatorio y que ese deber sea objeto de incumplimiento. En la pr\u00e1ctica, la omisi\u00f3n se produce porque el Legislador se abstiene de observar una obligaci\u00f3n de acci\u00f3n expresamente se\u00f1alada por el constituyente141.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Desde sus primeros pronunciamientos, este Tribunal ha distinguido entre las omisiones legislativas absolutas y las omisiones legislativas relativas. En las primeras existe una falta de desarrollo total de un determinado precepto constitucional; mientras que, en las segundas, el Legislador excluye de un enunciado normativo un ingrediente, consecuencia o condici\u00f3n que, a partir de un an\u00e1lisis inicial o de una visi\u00f3n global de su contenido, permite concluir que su consagraci\u00f3n resulta esencial para armonizar el texto legal con los mandatos previstos en la Constituci\u00f3n. Esto significa que, por virtud de la actuaci\u00f3n del Legislador, se prescinde de una exigencia derivada de la Carta, cuya falta de soporte textual genera un problema de constitucionalidad. Para la Corte, tan solo es procedente el juicio de constitucionalidad respecto de esta \u00faltima categor\u00eda, pues en los casos de ausencia total de regulaci\u00f3n, no concurre un referente normativo que se pueda confrontar con la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La jurisprudencia sobre la omisi\u00f3n legislativa relativa gir\u00f3 inicialmente alrededor del principio de igualdad. No obstante, desde una perspectiva m\u00e1s amplia, tambi\u00e9n se ha admitido su procedencia ocurre cuando se deja de regular alg\u00fan supuesto que, en atenci\u00f3n a los mandatos previstos en el Texto Superior, tendr\u00eda que formar parte de la disciplina legal de una determinada materia. As\u00ed, por ejemplo, este Tribunal se ha referido a omisiones relativas vinculadas con la protecci\u00f3n del derecho fundamental al debido proceso142.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Desde esta perspectiva, independientemente del caso, la Corte ha insistido en que la configuraci\u00f3n de una omisi\u00f3n legislativa relativa requiere acreditar, en relaci\u00f3n con la materia objeto de regulaci\u00f3n, la existencia de un imperativo constitucional que exija regular el supuesto que se considera omitido. Ello es as\u00ed, por cuanto solo si se acredita su ocurrencia se produce una sentencia aditiva, la cual cumple no solo un papel ablatorio, consistente en poner de manifiesto y neutralizar la inconstitucionalidad causada por la omisi\u00f3n, sino tambi\u00e9n un papel reconstructivo, orientado a incorporar la norma faltante para que la disposici\u00f3n incompleta resulte a tono con la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En desarrollo de lo expuesto, para efectos de proceder al examen de constitucionalidad por el hecho de haber incurrido el Congreso de la Rep\u00fablica en una omisi\u00f3n legislativa relativa, la Corte ha considerado necesario cumplir con ciertas condiciones:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201c(i) [Que]\u00a0[e]xista una norma sobre la cual se predique\u00a0necesariamente el cargo y que (a) excluya de sus consecuencias jur\u00eddicas aquellos casos equivalentes o asimilables o, en su defecto, (b) que no incluya determinado elemento o ingrediente normativo. (ii) [Que]\u00a0[e]xista un deber espec\u00edfico impuesto directamente por el Constituyente al legislador que resulta omitido,\u00a0por (a) los casos excluidos o (b) por la no inclusi\u00f3n del elemento o ingrediente normativo del que carece la norma.\u00a0Esto, por cuanto solo se configura la omisi\u00f3n legislativa relativa siempre que el legislador desconozca una concreta\u00a0obligaci\u00f3n de hacer prevista por la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. (iii) [Que] la exclusi\u00f3n o la no inclusi\u00f3n de los casos o ingredientes carezca de un principio de raz\u00f3n suficiente.\u00a0Esto implica verificar\u00a0si el legislador, cuando desconoci\u00f3 el deber, cont\u00f3 con una raz\u00f3n suficiente, esto es, que el hecho de omitir alg\u00fan elemento al momento de proferir la norma no hizo parte de un ejercicio caprichoso, sino, por el contrario, ello estuvo fundado en causas claras y precisas que lo llevaron a considerar la necesidad de obviar el aspecto echado de menos por los demandantes. [Y] (iv) [que]\u00a0[e]n los casos de exclusi\u00f3n o no inclusi\u00f3n, la falta de justificaci\u00f3n y objetividad genere una desigualdad negativa frente a los que se encuentran amparados por las consecuencias de la norma.\u00a0Este presupuesto es\u00a0aplicable solo en\u00a0aquellos casos en que se afecte\u00a0el principio de igualdad, es decir, cuando la norma incompleta se evidencia discriminatoria al no contemplar todas las situaciones id\u00e9nticas a la regulada, o, dicho en otras palabras, cuando no se extiende un determinado r\u00e9gimen legal a una hip\u00f3tesis material semejante\u00a0a la que termina por ser \u00fanica beneficiaria del mismo.\u00a0Para estos efectos, seg\u00fan la jurisprudencia constitucional, es necesario verificar\u00a0la razonabilidad de la diferencia de trato,\u00a0esto es,\u00a0valorar\u00a0a) si los supuestos de hecho en que se encuentran los sujetos excluidos del contenido normativo son asimilables a aquellos en que se hallan quienes s\u00ed fueron incluidos, y, b) si adoptar ese tratamiento distinto deviene necesario y proporcionado con miras a obtener un fin leg\u00edtimo\u201d143.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con fundamento en las consideraciones expuestas, se proceder\u00e1 a analizar la demanda propuesta por las ciudadanas Margarita Diana Salas S\u00e1nchez y Ana Mar\u00eda Barbosa Rodr\u00edguez, siguiendo -para el efecto- el orden de los cargos que fueron identificados y que, como se advirti\u00f3 al estudiar la aptitud de la demanda, permiten la adopci\u00f3n de un fallo de fondo144. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Del caso concreto \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como se manifest\u00f3 al plantear los problemas jur\u00eddicos, en esta ocasi\u00f3n le corresponde a la Corte pronunciarse sobre cuatro cargos relacionados, en su orden, (i) con el derecho a la igualdad y el principio de equidad tributaria; (ii) con la capacidad contributiva y la justicia tributaria; (iii) con la configuraci\u00f3n de una supuesta omisi\u00f3n legislativa relativa; y (iv) con el principio de certeza como manifestaci\u00f3n del principio de legalidad de los tributos.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Antes de realizar el examen concreto de cada cargo formulado, cabe se\u00f1alar que el precepto acusado se introduce para efectos del c\u00e1lculo del impuesto sobre la renta, a partir de una modificaci\u00f3n realizada al Estatuto Tributario mediante la Ley 1819 de 2016145. Su alcance consiste en excluir la posibilidad de realizar deducciones en el proceso de depuraci\u00f3n de la renta l\u00edquida, como valor final sobre el cual se aplica la tarifa del impuesto146, cuando la expensa corresponda al pago de regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos del exterior y de zonas francas, por la explotaci\u00f3n de un intangible formado en el territorio nacional.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Este precepto, como se explic\u00f3 por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y por la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), se expidi\u00f3 como una medida concreta por parte del legislador para desincentivar la elusi\u00f3n y contra el fraude fiscal. De manera particular, los intervinientes advierten que dicha norma surge como herramienta para hacer frente a la transferencia de rentas al exterior o a un grupo econ\u00f3mico existente en el territorio nacional por medio de esquemas de planeaci\u00f3n fiscal agresiva con el prop\u00f3sito de disminuir la base gravable sobre la que se determina y paga el impuesto de renta en Colombia. Para mayor claridad, las referidas autoridades presentaron un ejemplo de este tipo de esquemas de planeaci\u00f3n fiscal, que consiste, en palabras de esas autoridades, en formar a trav\u00e9s de gastos e inversiones un activo intangible en el territorio nacional, incurriendo en gastos que son deducibles del impuesto sobre la renta en Colombia. Luego, la empresa propietaria lo transfiere a una vinculada en el exterior o en una zona franca a valor de mercado, reservando el uso del intangible a cambio de una regal\u00eda que, generalmente, corresponde a un porcentaje de las ventas de la empresa (se menciona que el 3%). Si bien sobre los ingresos de la transferencia se paga renta, al igual que se debe asumir la retenci\u00f3n en la fuente sobre los valores girados como regal\u00eda, lo cierto es que esta operaci\u00f3n, a juicio de las autoridades mencionadas, a mediano y largo plazo, con la deducci\u00f3n que estaba autorizada en el esquema que fue objeto de modificaci\u00f3n con la norma acusada, llevaba a que los beneficios tributarios (por la formaci\u00f3n del intangible m\u00e1s la deducci\u00f3n ya mencionada en el c\u00e1lculo de la renta l\u00edquida), no compensaran y fuesen menores a la tributaci\u00f3n final que asumen las empresas vinculadas, calculando espec\u00edficamente, en t\u00e9rminos de renta, el impuesto pagado por el valor del intangible y la retenci\u00f3n en la fuente por las regal\u00edas o royalty.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Se subraya que este tipo de esquemas de planeaci\u00f3n fiscal son extremadamente nocivos para la efectiva materializaci\u00f3n de los principios constitucionales que rigen el sistema tributario (i.e., progresividad, equidad y justicia), y de ah\u00ed la importancia de que el sistema contenga medidas antiabuso de car\u00e1cter especial como la aqu\u00ed estudiada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. As\u00ed, la disposici\u00f3n acusada se justifica expresamente en dos finalidades. En primer lugar, en actuar con car\u00e1cter preventivo, excluyendo la posibilidad de seguir haciendo uso de esquemas de planificaci\u00f3n fiscal agresiva, con el prop\u00f3sito de precaver la elusi\u00f3n fiscal y mejorar la recaudaci\u00f3n a favor del fisco, en cumplimiento del principio de eficiencia del sistema tributario. \u00a0En segundo lugar, en las intervenciones se advierte que se pretende motivar a que las empresas formen el intangible en Colombia y lo exploten econ\u00f3micamente en el pa\u00eds y en el exterior147.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En t\u00e9rminos generales, en la explicaci\u00f3n puntual que se hace de la norma, se manifest\u00f3 en el Congreso lo siguiente: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cLa modificaci\u00f3n que se propone al art\u00edculo 120 del Estatuto Tributario es una medida que busca prevenir el abuso en materia de las deducciones por el pago de regal\u00edas al exterior. En este orden de ideas, se propone que los pagos a vinculados econ\u00f3micos del exterior por la explotaci\u00f3n de intangibles que fueron formados en el pa\u00eds no sean deducibles. Esta propuesta guarda armon\u00eda con el hecho de que los costos y gastos asociados a la formaci\u00f3n de dichos bienes fueron tomados en Colombia. (\u2026)\u201d148. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con todo, cabe aclarar que la similitud en el tratamiento que se otorga en el pago de las regal\u00edas hacia el exterior y las zonas francas, se justifica porque esta \u00faltima figura opera bajo la regla de la extraterritorialidad, concepto que implica que una mercanc\u00eda, bien o servicio, que se ubica en el espacio geogr\u00e1fico del territorio nacional sujeto a tal condici\u00f3n, se entiende jur\u00eddicamente fuera del pa\u00eds para efectos aduaneros y de comercio exterior (esto es, excluido del Territorio Aduanero Nacional o TAN)149.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con base en lo anterior, se proceder\u00e1 con el examen del primer cargo formulado, en el que se invoca la vulneraci\u00f3n del derecho a la igualdad y del principio de equidad tributaria. Sin embargo, cabe aclarar que, respecto de este \u00faltimo, la demanda propone un doble acercamiento. Por una parte, refiere a la equidad dentro de una visi\u00f3n general o sist\u00e9mica, vinculada con un esquema de salvaguarda horizontal, referente a que los contribuyentes puestos en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica deben contribuir de forma an\u00e1loga o equivalente, lo cual, como se explic\u00f3 en las consideraciones generales de esta providencia, se enmarca en la l\u00f3gica propia de protecci\u00f3n de la igualdad. Y, por la otra, cuando se construye el segundo cargo relativo a la presunta falta de observancia de la capacidad contributiva y la justicia tributaria, impl\u00edcitamente se incorpora a la discusi\u00f3n constitucional el otro tipo de examen en materia de equidad, ya no sist\u00e9mico sino individual, fundado en el art\u00edculo 95.9 del Texto Superior, y en el que, en t\u00e9rminos generales, la jurisprudencia ha se\u00f1alado que cabe examinar la razonabilidad de una medida adoptada por el Legislador en materia fiscal frente a la realidad econ\u00f3mica del contribuyente, tanto en la proyecci\u00f3n de que el tributo se defina sobre una base reveladora de la capacidad contributiva de la persona, como sobre el deber de consultar el poder real de los contribuyentes para financiarlos, en los t\u00e9rminos expuestos en las sentencias C-409 de 1996, C-734 de 2002, C-876 de 2002, C-1003 de 2004, C-169 de 2014 y C-052 de 2016. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Sobre la base de esta explicaci\u00f3n, se adelantar\u00e1 el examen de la presunta vulneraci\u00f3n del derecho a la igualdad y de la visi\u00f3n sist\u00e9mica de la equidad, referente al esquema de salvaguarda horizontal, en el que se deber\u00e1 determinar si la exclusi\u00f3n de la deducci\u00f3n por concepto del pago de regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos del exterior y de zonas francas, correspondiente a la explotaci\u00f3n de un intangible formado en el territorio nacional, es contrario al derecho y al principio se\u00f1alado, respecto de (i) aquellos contribuyentes que tambi\u00e9n pagan regal\u00edas por intangibles formados en el exterior, y (ii) frente a aquellos que asumen ese valor por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas, los cuales s\u00ed pueden deducir dichos pagos de su impuesto sobre la renta.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El problema propuesto corresponde b\u00e1sicamente a un juicio de igualdad, siguiendo lo expuesto en esta sentencia y en la jurisprudencia de la Corte, por lo que es preciso se\u00f1alar que el soporte b\u00e1sico para su configuraci\u00f3n se encuentra en definir si en el plano f\u00e1ctico y\/o en el plano jur\u00eddico se confrontan sujetos susceptibles de equipararse. Dicha circunstancia no acontece en el caso bajo examen, porque si bien el elemento com\u00fan que se invoca es el pago de regal\u00edas por el uso de un intangible, la situaci\u00f3n de cada contribuyente y de cada v\u00ednculo alegado son distintos.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En efecto, (i) quienes pagan regal\u00edas por la explotaci\u00f3n de un intangible formado en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas, encuentran una manifiesta diferencia, precisamente, en la relaci\u00f3n jur\u00eddico-econ\u00f3mica existente, toda vez que quien adquiere el intangible es un tercero independiente, por lo que al no existir la relaci\u00f3n de vinculaci\u00f3n, como lo advierte la Procuradur\u00eda General, el pago de regal\u00edas no responde a un mecanismo de transferencia de rentas al exterior o a un grupo econ\u00f3mico existente en el territorio, en donde pueda alegarse que la finalidad de la operaci\u00f3n es la de disminuir la base gravable sobre la que se determina y paga el impuesto sobre la renta en Colombia. All\u00ed, por la relaci\u00f3n de independencia, no se avizora la estrategia de planificaci\u00f3n agresiva que se alega por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y por la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por su parte, (ii) en relaci\u00f3n con aquellos contribuyentes que pagan regal\u00edas por intangibles formados en el exterior, la situaci\u00f3n tambi\u00e9n es distinta, por cuanto respecto de ellos, por una parte, no se han obtenido los beneficios tributarios en la renta a nivel nacional por los costos o gastos involucrados en su formaci\u00f3n, o por aquellos en los que se haya incurrido posteriormente para a\u00f1adir o mantener el beneficio econ\u00f3mico del intangible; y, por la otra, porque all\u00ed lo que se permite es el uso sobre el activo, sin que previamente este haya sido transferido o licenciado hacia el exterior, generando la supuesta posibilidad de dar lugar al esquema de planificaci\u00f3n fiscal agresiva, cuando la autorizaci\u00f3n para su utilizaci\u00f3n se retorna a quien dio lugar a la creaci\u00f3n de la contribuci\u00f3n inmaterial.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como no se trata de sujetos en situaciones comparables, la Corte concluye que no se vulnera el derecho a la igualdad ni la visi\u00f3n sist\u00e9mica de la equidad, lo cual se refuerza con el principio de autonom\u00eda legislativa en la configuraci\u00f3n de los tributos, por virtud del cual, como previamente se se\u00f1al\u00f3, las diferencias de trato para ser titulares de beneficios fiscales se juzgan, prima facie, acordes con la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto al segundo cargo, que implica verificar si con ocasi\u00f3n de la prohibici\u00f3n de deducci\u00f3n, se vulnera la capacidad contributiva y los mandatos de justicia y equidad tributaria (CP art. 95.9), que abarcan, en este aparte, como ya se explic\u00f3, adelantar la valoraci\u00f3n constitucional del tributo y de la supresi\u00f3n del beneficio, en l\u00ednea con la verificaci\u00f3n de la razonabilidad de la medida frente a la realidad econ\u00f3mica del contribuyente, cabe se\u00f1alar que, en criterio de las accionantes, el precepto legal impugnado establece una carga adicional e injustificada a quienes pagan regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos del exterior y zonas francas por concepto del uso de los intangibles formados en Colombia, ya que dicho valor constituye una verdadera erogaci\u00f3n para la producci\u00f3n de la renta, y respecto de la cual se rechaza su utilizaci\u00f3n para realizar su depuraci\u00f3n, con impacto en tres circunstancias: (i) en primer lugar, en la falta de adecuaci\u00f3n de la medida para obtener el fin alegado (esto es, combatir la elusi\u00f3n), por cuanto lo que hace es establecer una prohibici\u00f3n absoluta, sin consideraci\u00f3n alguna a la operaci\u00f3n celebrada, cuando \u00e9stas son reguladas y se someten a mecanismos directos de control fiscal (a saber: el esquema de precios de transferencia y la caracterizaci\u00f3n por abuso en materia tributaria); (ii) en segundo lugar, en la injusticia del trato otorgado, porque se admite la operaci\u00f3n y sobre ella se cobra renta por la venta o cesi\u00f3n de derechos incorporales y se paga retenci\u00f3n en la fuente por la regal\u00eda, pero de la nada se excluye su existencia para efectos de la determinaci\u00f3n de la renta l\u00edquida; y (iii) en tercer y \u00faltimo lugar, en la asunci\u00f3n de la mala fe del contribuyente, porque se supone que siempre que se vende un intangible y se reserva su uso, se busca obtener un indebido beneficio tributario, cuando se trata de operaciones de giro corriente dentro de la actividad econ\u00f3mico-jur\u00eddica.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como se expuso previamente, si bien este Tribunal ha se\u00f1alado que las deducciones son de origen legal y no constitucional, y que como herramienta aplicable en el impuesto sobre la renta permite depurar su base gravable, en desarrollo de la potestad de configuraci\u00f3n normativa del Legislador, la cual, dado el caso, tambi\u00e9n autoriza derogar, disminuir o restringir el reconocimiento de tales erogaciones, apelando a la realizaci\u00f3n de objetivos constitucionales o de pol\u00edtica fiscal, no es menos cierto que la jurisprudencia igualmente ha admitido que dicha atribuci\u00f3n, a pesar de ser amplia, no es absoluta, por lo que debe ser ejercida dentro de los estrictos l\u00edmites que se aplican tanto a los tributos individualmente considerados, como al sistema tributario en su conjunto.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Conforme se explic\u00f3 en esta providencia, el tributo individualmente considerado debe tener en cuenta la capacidad contributiva de las personas, con el prop\u00f3sito de garantizar que la obligaci\u00f3n de concurrir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado opere dentro de los conceptos de justicia y equidad (CP art. 95.9).\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En primer lugar, y en una de sus expresiones, la equidad impone proceder a la valoraci\u00f3n de la medida fiscal adoptada por el Legislador, a partir de su conexi\u00f3n con la realidad econ\u00f3mica del contribuyente, para lo cual se procede a verificar su razonabilidad. As\u00ed, en la sentencia C-409 de 1996 se advirti\u00f3 que son v\u00e1lidos ciertos sacrificios respecto de este principio constitucional, como ocurre cuando el impuesto cobrado no corresponde exactamente con la renta efectiva, siempre que tales sacrificios \u201cno sean irrazonables\u201d. En la misma l\u00ednea, en la sentencia C-734 de 2002 se dijo que: \u201cUna carga es excesiva o un beneficio es exagerado cuando no consulta la capacidad econ\u00f3mica de los sujetos pasivos en raz\u00f3n a la naturaleza y fines del impuesto en cuesti\u00f3n\u201d150. Luego, en la sentencia C-876 de 2002, se declar\u00f3 inexequible una base gravable presunta con car\u00e1cter no desvirtuable, entre otras razones, por establecer una obligaci\u00f3n ajena a la realidad econ\u00f3mica del contribuyente. M\u00e1s adelante, en la sentencia C-250 de 2003, se advirti\u00f3 que las rentas exentas de trabajo son acordes con la equidad, pues su raz\u00f3n de ser se encuentra en otorgar un m\u00ednimo de recursos para asegurar la vida digna de las personas y de su familia por fuera de la presi\u00f3n fiscal del Estado. Por su parte, en la sentencia C-1003 de 2004 se reiter\u00f3 que una medida tributaria es acorde con el principio en comento, cuando resulta \u201crazonablemente\u201d adecuada para \u201calcanzar un objetivo constitucionalmente admisible\u201d. A lo anterior se a\u00f1ade la sentencia C-164 de 2014, en la que se declar\u00f3 inconstitucional la creaci\u00f3n de un tributo (el arancel judicial), por no tener en cuenta la capacidad de pago del obligado. Y, finalmente, se destaca la sentencia C-052 de 2016, en la que se estableci\u00f3 que la equidad \u201cobliga al legislador a definir el tributo sobre una base reveladora de la capacidad contributiva de la persona, como la renta, la riqueza o el patrimonio, la propiedad o el consumo (o la propensi\u00f3n al consumo)\u201d y que, adem\u00e1s, le exige consultar el poder real de los contribuyentes para financiarlo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En segundo lugar, y en conexi\u00f3n directa con el principio de equidad, la justicia tributaria obliga al Legislador a abstenerse de imponer previsiones que resulten incompatibles con la defensa de un orden justo. Son varios los modos de expresi\u00f3n de este principio y uno de ellos, precisamente, se encuentra en establecer la base gravable del tributo sin atender a la capacidad de pago del contribuyente, como se destac\u00f3 en la sentencia C-876 de 2002, previamente citada.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El control de constitucionalidad dirigido a determinar si el Legislador se ajust\u00f3 o no a los principios de equidad y justicia tributaria y, por ende, si se sujet\u00f3 o no efectivamente a una base reveladora de la capacidad contributiva de las personas y de su posibilidad real de financiar el tributo, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 95.9 del Texto Superior, se encuentra, como se advierte de lo expuesto en los p\u00e1rrafos anteriores, sometido a la verificaci\u00f3n de si la medida fiscal adoptada es acorde con el principio de razonabilidad. La sentencia C-409 de 1996 indica que son v\u00e1lidos ciertos sacrificios respecto de estos principios, como ocurre cuando el impuesto cobrado no se ajusta exactamente con la renta efectiva, siempre que tales sacrificios \u201cno sean irrazonables\u201d. Por su parte, la sentencia C-734 de 2002 impone verificar si una carga es excesiva y contraria a la capacidad contributiva de las personas, a partir del an\u00e1lisis de la raz\u00f3n que subyace a la naturaleza y fines del impuesto. Ello se refuerza con la reciente sentencia C-052 de 2016, en la que de nuevo se advierte la exigencia de un principio de raz\u00f3n suficiente para que el impuesto responda a \u201c(\u2026) realidades demostrativas de la capacidad de pago de [los] contribuyente[s]\u201d y que su valor no se imponga respecto de un patrimonio que las personas \u201cno poseen en realidad\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Dado el amplio margen de configuraci\u00f3n que tiene el Legislador en materia tributaria y la disponibilidad que se la ha reconocido al Congreso para crear, modificar o derogar deducciones en el c\u00e1lculo del impuesto sobre la renta, el juicio de razonabilidad que se impone, en este caso, es el propio del denominado test leve151, en el que se impone verificar que (i) el fin buscado por la norma sea leg\u00edtimo, (ii) que el medio empleado no est\u00e9 expresamente prohibido y (iii) que el mismo resulte adecuado o id\u00f3neo para alcanzar el prop\u00f3sito buscado.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Visto lo anterior, respecto del primer paso, la Corte advierte que el fin buscado por la norma, a partir de lo se\u00f1alado en los antecedentes legislativos y lo manifestado por las autoridades fiscales de Colombia, es leg\u00edtimo. En efecto, como se se\u00f1al\u00f3 con anterioridad, se exponen dos prop\u00f3sitos espec\u00edficos de la norma demandada. El primero consistente en actuar con car\u00e1cter preventivo, para evitar el uso de esquemas de planificaci\u00f3n fiscal agresiva como el que se invoca, con miras a precaver la elusi\u00f3n fiscal y mejorar la recaudaci\u00f3n a favor del fisco, en t\u00e9rminos de eficiencia del sistema tributario. Y, el segundo, dirigido a motivar la explotaci\u00f3n econ\u00f3mica del intangible formado en el territorio nacional (patentes, modelos de utilidad, esquemas de trazado de circuitos integrados, marcas de f\u00e1brica o de comercio, nombres comerciales, dibujos industriales y derechos de autor y conexos), tanto en el pa\u00eds como en el exterior, con la condici\u00f3n de que se preserve el activo en Colombia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Dichas finalidades, vistas desde una perspectiva abstracta, corresponden a prop\u00f3sitos v\u00e1lidos y acordes con la Constituci\u00f3n. En efecto, precaver las operaciones que puedan dar lugar a la elusi\u00f3n fiscal, sin duda garantizan la equidad tributaria y la vigencia del principio de eficiencia del sistema tributario y optimizan el recaudo del Estado para el cumplimiento de los objetivos que le son propios. De igual manera, pretender la explotaci\u00f3n econ\u00f3mica del intangible, sobre la base de preservarlo en el territorio nacional, ser\u00eda acorde con las atribuciones del Estado de intervenci\u00f3n en la econom\u00eda, bajo un esquema de an\u00e1lisis de car\u00e1cter general. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto al segundo paso, esto es, verificar si el medio empleado no est\u00e1 expresamente prohibido, se considera que la norma acusada igualmente supera esta exigencia en el entendido de que la figura de las deducciones no tiene car\u00e1cter constitucional y, por lo tanto, no existe ning\u00fan precepto superior que proh\u00edba su otorgamiento o que obligue al Legislador a conservarlas.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ahora, en lo atinente al tercer paso relacionado con la verificaci\u00f3n de la idoneidad o adecuaci\u00f3n de la medida para alcanzar los fines propuestos, es de recordar que la idoneidad supone verificar la suficiencia, capacidad o aptitud de una medida para el logro de los objetivos planteados. No se trata de una consideraci\u00f3n meramente formal de existencia de un v\u00ednculo entre los medios y el fin, sino de eficacia real para la consecuci\u00f3n de lo propuesto, sin que resulten v\u00e1lidas medidas aparentes, indirectas o artificiosas que, en el fondo, terminan generando efectos distintos a los realmente planteados.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En el presente caso, la Sala considera que la medida adoptada es id\u00f3nea y adecuada para conseguir los objetivos planteados. Las autoridades intervinientes han dejado claro que han encontrado de manera cierta al menos un esquema espec\u00edfico de planeaci\u00f3n tributaria agresiva que se ve truncado con la expedici\u00f3n de la norma demandada. La limitaci\u00f3n al beneficio tributario en el impuesto sobre la renta logra de manera efectiva evitar que se utilice este mecanismo como una herramienta irregular de transferencia de la renta a vinculados econ\u00f3micos en el exterior. Esto no solo materializa, de manera efectiva, el deber constitucional de contribuir a financiar los gastos e inversiones del Estado (C.P., art. 95-9), sino que permite la construcci\u00f3n de un sistema tributario verdaderamente equitativo y justo en la que los contribuyentes tributan de acuerdo con su capacidad contributiva real.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Adicionalmente, la limitaci\u00f3n a la deducci\u00f3n logra de manera adecuada el segundo objetivo, explicado tanto por el Ministerio de Hacienda como por la DIAN, de incentivar que los activos intangibles formados en Colombia se exploten comercialmente en el pa\u00eds o en el exterior, ya que en t\u00e9rminos econ\u00f3micos la no deducibilidad de la regal\u00eda impulsar\u00eda a los vinculados econ\u00f3micos a mantener el intangible en el pa\u00eds o a venderlo para su explotaci\u00f3n en el exterior. La disposici\u00f3n acusada es entonces precisa y detallada, pues se encamina a regular los l\u00edmites de un beneficio econ\u00f3mico que afecta un supuesto f\u00e1ctico especial: el pago de regal\u00edas a un vinculado econ\u00f3mico por el uso de un intangible originalmente formado en el Territorio Aduanero Nacional.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ahora bien, es claro que los argumentos planteados por las demandantes en el sentido de que el \u00e1mbito de limitaci\u00f3n del beneficio tributario puede terminar cobijando actividades que no se realizan con el \u00e1nimo de eludir la obligaci\u00f3n tributaria y que, en todo, caso podr\u00edan estar sujetas a control por la Autoridad Tributaria, no tienen la capacidad de desvirtuar la idoneidad de la norma para cumplir los fines planteados, sino tienden m\u00e1s bien a se\u00f1alar lo que consideran es una inconveniencia de la disposici\u00f3n acusada de acuerdo con su particular punto de vista. La inconveniencia de una medida que pretende controlar la elusi\u00f3n tributaria no puede servir de manera alguna como un impedimento general al legislador de desarrollar, dentro de su amplia potestad de configuraci\u00f3n en materia tributaria, los l\u00edmites a los beneficios tributarios que \u00e9l mismo ha creado.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. N\u00f3tese que la limitaci\u00f3n a la deducci\u00f3n no es la simple adecuaci\u00f3n de un beneficio tributario en aras de incentivar o desincentivar una determinada actividad productiva, sino que constituye -primero y, ante todo- una medida antiabuso por lo que el cumplimiento de este fin constitucionalmente importante de cara a los principios de equidad y progresividad del sistema, supera con creces la posible inconveniencia generada al contribuyente. Como bien lo ha se\u00f1alado la Corte, la Constituci\u00f3n autoriza al legislador para \u201calterar en principio el equilibrio del sistema tributario\u201d152 e \u201cincidir proporcionalmente en la equidad con la finalidad de satisfacer de modo eficaz otro principio constitucionalmente relevante\u201d153.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto al tercer cargo consistente en la supuesta ocurrencia de una omisi\u00f3n legislativa relativa, es de recordar que las accionantes sostienen que el precepto legal demandado debi\u00f3 se\u00f1alar que \u201cla limitaci\u00f3n normativa prescrita solo resultaba aplicable, cuando se pudiera demostrar que el contribuyente realiz\u00f3 operaciones con su vinculada (\u2026) con el fin de erosionar la base gravable\u201d. Tal omisi\u00f3n carece de un principio de raz\u00f3n suficiente, ya que la prohibici\u00f3n de la deducci\u00f3n por concepto de pagos de regal\u00edas no se justifica en un estado de derecho en el que el impuesto se calcula sobre la renta l\u00edquida, existe un r\u00e9gimen de precios de transferencia y es posible activar mecanismos de revisi\u00f3n a trav\u00e9s de la figura del abuso en materia tributaria. Lo anterior, seg\u00fan las accionantes, conduce al problema de igualdad ya descrito en el primer cargo y lleva al desconocimiento de un deber de car\u00e1cter constitucional, referente a salvaguardar el principio de equidad y la justicia tributaria.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como se expuso previamente, el control de constitucionalidad puede tener por objeto una omisi\u00f3n del legislador en caso de que, al regular una materia, incumpla un mandato espec\u00edfico a \u00e9l impuesto por el Constituyente. El estudio de fondo de un cargo por\u00a0omisi\u00f3n legislativa relativa\u00a0requiere, adem\u00e1s del cumplimiento de los requisitos generales de los cargos de inconstitucionalidad, la satisfacci\u00f3n de exigencias espec\u00edficas de argumentaci\u00f3n en las que se demuestre: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c(a)\u00a0la existencia de una norma sobre la cual se predique necesariamente el cargo y que (i) excluya de sus consecuencias jur\u00eddicas aquellos casos equivalentes o asimilables o (ii) que no incluya determinado elemento o ingrediente normativo; \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(b)\u00a0que exista un\u00a0deber espec\u00edfico\u00a0impuesto directamente por el Constituyente al legislador que resulta omitido, por los casos excluidos o por la no inclusi\u00f3n del elemento o ingrediente normativo del que carece la norma; \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(c)\u00a0que la exclusi\u00f3n de los casos o ingredientes carezca de un principio de raz\u00f3n suficiente; \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(d)\u00a0que en los casos de exclusi\u00f3n, la falta de justificaci\u00f3n y objetividad genere una desigualdad negativa frente a los que se encuentran amparados por las consecuencias de la norma\u201d154. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1. Dichas exigencias se explican, \u201cpues de lo que se trata es de plantear un escenario de controversia eficaz e id\u00f3neo respecto de la Constituci\u00f3n, en el que sea el demandante y no el juez quien define los contornos dentro de los cuales se ejerce el control constitucional sobre las normas acusadas de omisi\u00f3n inconstitucional y que puede conducir a la adopci\u00f3n de una sentencia que adiciona elementos a la ley\u201d155. As\u00ed, la labor de la Corte Constitucional\u00a0frente a este cargo no radica en cuestionar la decisi\u00f3n pol\u00edtica del legislador de abstenerse de regular una determinada materia, o de hacerlo de manera parcial o fragmentada, sino que debe evaluar si incumpli\u00f3 una exigencia derivada de la Constituci\u00f3n, cuya falta de previsi\u00f3n genera una\u00a0norma impl\u00edcita de exclusi\u00f3n\u00a0que desconoce un deber espec\u00edfico determinado por el Constituyente156. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En el presente asunto, las accionantes plantean la presunta omisi\u00f3n legislativa relativa a partir de la alegada vulneraci\u00f3n al principio de igualdad al omitir otorgarle el mismo trato a sujetos que se encuentran en una misma situaci\u00f3n de hecho; esto es, aquellos que pagan regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos en el exterior o en zonas francas, correspondiente a la explotaci\u00f3n de un intangible formado en el territorio nacional, y (i) aquellos contribuyentes que tambi\u00e9n pagan regal\u00edas por intangibles formados en el exterior y (ii) frente a aquellos que asumen ese valor por la explotaci\u00f3n de intangibles formados en Colombia a compa\u00f1\u00edas no vinculadas, los cuales s\u00ed pueden deducir dichos pagos de su impuesto sobre la renta. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Pues bien, superado el argumento sobre la supuesta vulneraci\u00f3n del derecho a la igualdad arg\u00fcido por las demandantes en los t\u00e9rminos expuestos en esta sentencia, el cargo por presunta omisi\u00f3n legislativa relativa en la determinaci\u00f3n del l\u00edmite no puede prosperar toda vez que un componente necesario de este tipo de juicios es, precisamente, la constataci\u00f3n de un mandato constitucional expreso en t\u00e9rminos de incluir al grupo que presuntamente el legislador no incluy\u00f3. En consecuencia, la Sala constata -en el presente asunto- la no acreditaci\u00f3n del cumplimiento de uno de los requisitos de argumentaci\u00f3n se\u00f1alados previamente que resultan indispensables para entender configurada dicha omisi\u00f3n: (a) la existencia de una norma que (i) excluya de sus consecuencias jur\u00eddicas aquellos casos equivalentes o asimilables, o (ii) que no incluya determinado elemento o ingrediente normativo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por \u00faltimo, en cuanto al cuarto cargo relacionado con la alegada violaci\u00f3n del principio de certeza como expresi\u00f3n del principio de legalidad, las demandantes afirman que, al no existir precisi\u00f3n sobre cu\u00e1l es la modalidad de formaci\u00f3n que se aplica en la norma demandada, no es posible determinar con certeza el \u201checho generador\u201d157. Sin embargo, a juicio de esta Corporaci\u00f3n la expresi\u00f3n \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d es susceptible de ser aprehendida por su int\u00e9rprete con el grado de claridad suficiente requerido para su aplicaci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Al respecto, este Tribunal ha sostenido que la declaratoria de inexequibilidad por infracci\u00f3n del principio de certeza tributaria ocurre \u201ccuando de la prescripci\u00f3n dispuesta por el Legislador no sea posible dilucidar el contenido del elemento estructural del tributo\u201d158,\u00a0o cuando la indefinici\u00f3n de los elementos esenciales del tributo se torna \u201cirresoluble, por la oscuridad invencible del texto legal que no hace posible encontrar una interpretaci\u00f3n razonable sobre cu\u00e1les puedan en definitiva ser [su]s elementos esenciales,\u00a0por cuanto al alcanzar tal grado de imprecisi\u00f3n, la misma atenta contra lo dispuesto en el art\u00edculo 338 de la Carta Pol\u00edtica, pues conllevar\u00eda que\u00a0 las autoridades encargadas de ejecutarla se vean llamadas a completar los vac\u00edos o indeterminaciones de la regulaci\u00f3n legal, con lo cual estas terminar\u00edan definiendo a su vez aspectos esenciales de los elementos constitutivos del gravamen cuyo establecimiento es competencia del Congreso\u201d159. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En la Sentencia C-714 de 2009, la Corte Constitucional conoci\u00f3 una demanda por supuesta falta de claridad de una norma tributaria que creaba un beneficio tributario por la inversi\u00f3n en\u00a0\u201cactivos fijos reales productivos\u201d. En dicha oportunidad, la Corte declar\u00f3 exequible la disposici\u00f3n, y al definir los alcances del principio de certeza y predeterminaci\u00f3n fiscal, sostuvo:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201c(\u2026) \u00a0s\u00f3lo la ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden fijar los elementos esenciales del tributo, y que deben hacerlo en t\u00e9rminos claros y ciertos. Empero, ha reiterado tambi\u00e9n, no toda imprecisi\u00f3n normativa en materia tributaria acarrea la inconstitucionalidad de la terminolog\u00eda demandada. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
En este mismo sentido, recientemente, la Corte reiter\u00f3 que\u00a0\u201cel principio de predeterminaci\u00f3n de los tributos no puede ser interpretado con excesivo rigor, al punto de exigir que el acto jur\u00eddico que imponga una contribuci\u00f3n no pueda dar lugar a alg\u00fan entendimiento divergente, como sucede en toda concepci\u00f3n humana, pues \u00b4las leyes tributarias como cualesquiera otras, pueden suscitar variados problemas interpretativos en el momento de su ejecuci\u00f3n y aplicaci\u00f3n, lo cual de suyo no puede acarrear su inexequibilidad\u00b4,\u00a0y solo hay lugar a declararla cuando no sea posible \u201cencontrar una interpretaci\u00f3n razonable sobre cuales en definitiva pueden ser los elementos esenciales del tributo (…)\u201d.\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
4.2.2. Con todo, es necesario resaltar que el an\u00e1lisis de precisi\u00f3n del lenguaje empleado por el acto que crea, modifica o suprime elementos de la obligaci\u00f3n tributaria, no debe ser efectuado palabra por palabra, aisladamente. La interpretaci\u00f3n de los t\u00e9rminos en que se expresa el legislador es de suma importancia para el esclarecimiento del sentido normativo fijado en la ley. Pero si estos vocablos no se insertan en un contexto normativo y situacional espec\u00edfico, dif\u00edcilmente pueden ser razonablemente interpretados. De modo que una norma tributaria de las que inciden en la determinaci\u00f3n de los elementos esenciales de la obligaci\u00f3n impositiva, s\u00f3lo es contraria a la Carta Constitucional si los vocablos en que fue expresada, por ejemplo, por el legislador, son insuperablemente imprecisos, aunque se los ponga en contexto con las dem\u00e1s expresiones de la disposici\u00f3n en que se encuentra, y con la situaci\u00f3n en que fueron promulgados como partes de un todo\u201d160. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Visto lo anterior, la Sala encuentra que el cargo no tiene vocaci\u00f3n de prosperidad. La expresi\u00f3n \u201cintangible formado en el territorio nacional\u201d no resulta ambigua y es susceptible de ser comprendida por su int\u00e9rprete en su sentido gramatical. La alegada indeterminaci\u00f3n del concepto responde a la necesidad de referirse a la amplia variedad de tipos de activos intangibles descritos en precedencia y a las dificultades propias de la utilizaci\u00f3n del lenguaje en prescripciones normativas de alta complejidad t\u00e9cnica.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. DECISI\u00d3N\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por las razones expuestas, la Corte concluye que la expresi\u00f3n: \u201cNo ser\u00e1 aceptada la deducci\u00f3n por concepto de pago de regal\u00edas a vinculados econ\u00f3micos del exterior ni zonas francas, correspondiente a la explotaci\u00f3n de un intangible formado en el territorio nacional\u201d, que corresponde en su integridad al primer inciso del art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016, que modific\u00f3 el art\u00edculo 120 del Estatuto Tributario, debe ser declarada exequible y as\u00ed se proceder\u00e1 en la parte resolutiva de esta sentencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
La Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
RESUELVE: \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Declarar EXEQUIBLE el primer inciso del art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016, \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese y c\u00famplase. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
ALBERTO ROJAS R\u00cdOS \u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
DIANA FAJARDO RIVERA \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
JORGE ENRIQUE IB\u00c1\u00d1EZ NAJAR \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
Con salvamento de voto \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
CRISTINA PARDO SCHLESINGER \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0<\/p>\n
Con impedimento aceptado \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
RICHARD S. RAM\u00cdREZ GRISALES \u00a0<\/p>\n
Magistrado (E) \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
JOS\u00c9 FERNANDO REYES CUARTAS \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA M\u00c9NDEZ \u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
SALVAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO\u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO\u00a0 \u00a0<\/p>\n
A LA SENTENCIA C-486\/20 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA-Vulneraci\u00f3n\/PRINCIPIO DE JUSTICIA-Vulneraci\u00f3n (Salvamento de voto) \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
MARGEN DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA DE DEDUCCIONES-No es absoluto (Salvamento de voto) \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
EQUIDAD TRIBUTARIA-Criterio para evitar carga excesiva o beneficio exagerado (Salvamento de voto) \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
DEDUCCIONES-Definici\u00f3n (Salvamento de voto) \u00a0<\/p>\n
Las deducciones no siempre son beneficios, por m\u00e1s de que la jurisprudencia haya usado err\u00f3neamente ese concepto; se trata de minoraciones estructurales que se restan o detraen de la renta para determinar la base gravable del impuesto, conforme a los mandatos de justicia y equidad, es decir, para hallar la verdadera capacidad contributiva.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-13572 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 70 (parcial) de la Ley 1819 de 2016, \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrada Ponente: Antonio Jos\u00e9 Lizarazo Ocampo \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Con el acostumbrado respeto por las decisiones de esta corporaci\u00f3n, me permito salvar mi voto en relaci\u00f3n con el examen adelantado en la sentencia C-486 de 2020, en lo que corresponde a los principios de equidad y justicia tributaria, los cuales, a mi juicio, conduc\u00edan a que, por su vulneraci\u00f3n, la norma legal acusada deb\u00eda ser declarada inexequible. Por el contrario, en la sentencia de la cual me aparto, la Sala Plena de este tribunal resolvi\u00f3: \u201cDeclarar EXEQUIBLE el primer inciso del art\u00edculo 70 de la Ley 1819 de 2016, por medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d. Para justificar mi posici\u00f3n, expondr\u00e9 brevemente las razones que le sirven de apoyo: \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
1.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El legislador es titular del principio b\u00e1sico de autonom\u00eda legislativa en la consagraci\u00f3n de deducciones, pero el mismo debe ser ejercido en el marco de la Constituci\u00f3n. Como punto de partida, es preciso reiterar que, si bien este tribunal ha se\u00f1alado que las deducciones son de origen legal y no constitucional, de suerte que su regulaci\u00f3n se somete a la potestad de configuraci\u00f3n normativa del legislador, no es menos cierto que la Corte igualmente ha admitido que dicha atribuci\u00f3n, a pesar de ser amplia, no es absoluta, por lo que debe ser ejercida dentro de los estrictos l\u00edmites que se consagran en el Texto Superior, tanto para los tributos individualmente considerados como para el sistema tributario valorado en su conjunto.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Para la verificaci\u00f3n de la equidad y la justicia tributaria es forzoso acudir al principio de razonabilidad, con miras a determinar si la fijaci\u00f3n de un tributo se sujet\u00f3 o no efectivamente a una base reveladora de la capacidad contributiva de las personas y de su posibilidad real de financiar el tributo, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 95.9 del Texto Superior. Al respecto, se debe se\u00f1alar que, si bien las recientes sentencias de la Corte se han enfocado sobre todo en el examen de la equidad y la justicia tributaria desde la \u00f3ptica sist\u00e9mica, la regla que se propone tiene sustento en la valoraci\u00f3n individual del tributo, como lo ha realizado este tribunal, entre otras, en las sentencias C-409 de 1996, C-734 de 2002, C-876 de 2002, C-250 de 2003, C-1003 de 2004, C-164 de 2014 y C-052 de 2016. En efecto, como la manifest\u00e9 en el proyecto original, es diciente la sentencia C-409 de 1996 cuando indica que son v\u00e1lidos ciertos sacrificios respecto de estos principios, como ocurre cuando el impuesto cobrado no se ajusta exactamente con la renta efectiva, siempre que tales sacrificios \u201cno sean irrazonables\u201d. Y lo es m\u00e1s la sentencia C-734 de 2002, cuando impone verificar si una carga es excesiva y contraria a la capacidad contributiva de las personas, a partir del an\u00e1lisis de la raz\u00f3n que subyace a la naturaleza y fines del impuesto. Y ello se refuerza con la sentencia C-052 de 2016, en la que de nuevo se advierte la exigencia de un principio de raz\u00f3n suficiente, para que el impuesto responda a \u201c(\u2026) realidades demostrativas de la capacidad de pago de [los] contribuyente[s]\u201d y que su valor no se imponga respecto de un patrimonio que las personas \u201cno poseen en realidad\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
3. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En el caso concreto, el examen de razonabilidad de la medida \u2013incluso siguiendo el test leve\u2013 demostraba su inconstitucionalidad. Sobre el particular, en la ponencia que present\u00e9 a la Sala Plena, explicaba que la medida adoptada por la norma acusada no es id\u00f3nea ni adecuada para conseguir los fines propuestos, por cuanto su \u00e1mbito de regulaci\u00f3n no se dirige de manera directa y espec\u00edfica hacia la prevenci\u00f3n de una operaci\u00f3n constitutiva de elusi\u00f3n. Por el contrario, bajo una descripci\u00f3n amplia y gen\u00e9rica, se termina consagrando una prohibici\u00f3n de deducci\u00f3n de plano que excluye la posibilidad de tener como erogaci\u00f3n para efectos determinar la renta l\u00edquida del impuesto sobre la renta, los pagos que se hacen por regal\u00edas entre vinculados econ\u00f3micos del territorio nacional hacia el exterior, por el solo y \u00fanico hecho de que se haga uso de un intangible formado en Colombia. En este sentido, ni en los antecedentes de la norma, ni en las intervenciones oficiales que se realizaron durante el proceso, se expuso argumento alguno para entender el por qu\u00e9 esa operaci\u00f3n constituye una pr\u00e1ctica de elusi\u00f3n en todos los casos.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
4.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En efecto, en las explicaciones dadas sobre el precepto legal demandado, se justific\u00f3 que la pr\u00e1ctica fiscal agresiva que se busca precaver, es aquella en la que alguien forma un intangible en el territorio nacional, incurriendo en gastos deducibles, y luego lo transfiere o cede (pagando impuestos) a una vinculada en el exterior o zona franca, reservando el uso de dicho bien a cambio de una regal\u00eda (con retenci\u00f3n en la fuente). Se aleg\u00f3 que esta operaci\u00f3n, a mediano y largo plazo, llevaba a que los \u201cbeneficios tributarios\u201d no compensaran y fuesen mayores a la tributaci\u00f3n final del contribuyente involucrado, calculando, espec\u00edficamente, el valor del impuesto pagado por el intangible y la retenci\u00f3n en la fuente sobre las regal\u00edas. A pesar de ello, en ning\u00fan aparte de la disposici\u00f3n impugnada se incluye como condici\u00f3n la venta, transferencia o licenciamiento previo de quien form\u00f3 el intangible, y menos a\u00fan, que \u00e9ste lo introduzca de nuevo al territorio nacional a cambio de un canon o regal\u00eda, como parte de una operaci\u00f3n entre vinculados econ\u00f3micos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
5. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0As\u00ed las cosas, es claro que la medida prevista en la norma acusada no se ajusta al requisito de idoneidad o aptitud, que constituye la base del test leve de razonabilidad, ya que su contenido y sus ingredientes normativos no est\u00e1n realmente dirigidos a precaver la operaci\u00f3n que se considera generadora de elusi\u00f3n. Lo que se est\u00e1 afectando, sin que exista una justa causa que lo autorice, es el proceso de creaci\u00f3n de intangibles en Colombia (patentes, marcas de f\u00e1brica o de comercio, modelos de utilidad, nombres comerciales, dibujos industriales, derechos de autor y conexos, etc.), pues emerge, con absoluta claridad, que la otra expresi\u00f3n de utilizaci\u00f3n de los intangibles, como lo es la autorizaci\u00f3n de uso o licenciamiento de un activo inmaterial formado en el exterior, entre esos mismos vinculados econ\u00f3micos, s\u00ed admite su deducibilidad, al tenor de lo previsto en el art\u00edculo 124 del Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
6. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Las deducciones no siempre son beneficios, por m\u00e1s de que la jurisprudencia haya usado err\u00f3neamente ese concepto; se trata de minoraciones estructurales que se restan o detraen de la renta para determinar la base gravable del impuesto, conforme a los mandatos de justicia y equidad, es decir, para hallar la verdadera capacidad contributiva. Eliminar de plano tal posibilidad, sin que exista un principio de raz\u00f3n suficiente, como acontece con la norma demandada, lo que conduce es a que se impongan tributos por fuera de la realidad econ\u00f3mica del contribuyente, desconociendo el deber de ajustar las cargas impositivas a una base reveladora ajustada a derecho, a lo que es justo, a lo que es lo correcto, a lo que efectivamente constituyen ingresos y generar una renta depurada y susceptible de ser gravada.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
7. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Adem\u00e1s de lo anterior, la norma legal acusada desincentiva ex ante la formaci\u00f3n de intangibles en Colombia, presume la mala fe del contribuyente y omite el deber de velar por la estricta recaudaci\u00f3n de los tributos. Sobre el particular, y partiendo de la existencia de una prohibici\u00f3n de deducci\u00f3n de plano, sin que ella est\u00e9 efectivamente dirigida a conseguir el objetivo propuesto, es posible advertir que la norma legal acusada produce otros efectos lesivos del orden constitucional, como a continuaci\u00f3n se pasa a demostrar: \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. En primer lugar, exterioriza una omisi\u00f3n al deber de velar por la estricta recaudaci\u00f3n de los tributos (CP art. 189.20), pues en lugar de hacer uso de las herramientas de control que brinda el sistema para advertir operaciones que envuelven un fin indebido o ilegal, se generaliza una restricci\u00f3n en la que se incluyen manifiestamente operaciones respecto de las cuales en nada se advierte un prop\u00f3sito de eludir o defraudar al fisco. As\u00ed, se abandona injustificadamente el rol fiscalizador del Estado, acudiendo a una medida carente de capacidad e idoneidad frente al prop\u00f3sito buscado. Sobre todo, cuando los pagos al exterior en favor de vinculados est\u00e1n sujetos a retenciones en la fuente y al r\u00e9gimen de precios de transferencia, como en seguida se explicar\u00e1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Ahora bien, si el pago de la regal\u00eda se hace a un vinculado ubicado en una zona franca colombiana (que no es parte del Territorio Aduanero Nacional, o TAN), esa operaci\u00f3n tambi\u00e9n est\u00e1 sujeta a impuesto de renta en Colombia y el pagador ubicado en el TAN debe hacer retenci\u00f3n en la fuente del 11% y el receptor del pago, ubicado en la zona franca, debe incluir el ingreso en su declaraci\u00f3n y pagar impuesto de renta a la tarifa que corresponda. Adem\u00e1s, las operaciones entre un residente en TAN y un usuario de zona franca que sea vinculado, tambi\u00e9n est\u00e1n sujetas al r\u00e9gimen de precios de transferencia y, por lo tanto, se deben hacer en condiciones de mercado. Se observa claramente la injusticia del trato brindado, porque a pesar de que se admite la operaci\u00f3n y sobre ella se cobra renta por la v\u00eda de la retenci\u00f3n, sumado a los pagos que se realizan bajo el esquema de la zona franca, de la nada se excluye su existencia para efectos de determinar la real base gravable del impuesto sobre la renta de quien paga por la regal\u00eda, a pesar de que la transacci\u00f3n, en los t\u00e9rminos en que se encuentra consagrada en la norma, no apunta en realidad a precaver el modelo que se invoca de planificaci\u00f3n fiscal agresiva.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. En tercer lugar, a partir de la f\u00f3rmula gen\u00e9rica adoptada, se termina afectando la conducencia y eficacia de los mecanismos previstos para la correcci\u00f3n de cualquier acto entre vinculados que, en uso de los intangibles nacionales, pretenda incurrir en un acto ilegal o de elusi\u00f3n fiscal (los cuales solo se aplicar\u00edan frente a regal\u00edas por activos inmateriales formados en el exterior). Por una parte, se trata de la facultad para recaracterizar actos por abuso en materia en tributaria (ET, art. 869); y, por la otra, el control que se impone por la v\u00eda de los precios de transferencia (ET, art. 260.2). Estos \u00faltimos se refieren, en general, a un principio jur\u00eddico que se encuentra establecido en el art\u00edculo 260 del Estatuto Tributario y en el\u00a0art\u00edculo noveno del modelo de convenio de la OCDE para evitar la doble imposici\u00f3n, que se conoce como el principio de plena competencia y cuyo texto es el siguiente: \u201ccuando se establezcan o impongan condiciones entre dos partes relacionadas, en sus transacciones comerciales o financieras, que difieran de las que se hubieren estipulado con o entre partes independientes, las utilidades que hubieren sido obtenidas por una de las partes de no existir dichas condiciones pero que, por raz\u00f3n de la aplicaci\u00f3n de esas condiciones no fueron obtenidas, ser\u00e1n cuantificadas y registradas\u201d161.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. En cuarto lugar, adem\u00e1s de que el impuesto termina tomando como base un ingreso gravable que las personas no poseen en realidad, en contra de la justicia y la equidad tributaria, su impacto trasciende a otros valores constitucionales, como el derecho a la libre competencia (CP art. 333), el desarrollo de los intangibles, como manifestaci\u00f3n de la propiedad intelectual (CP arts. 61 y 189.27), y el fomento a la ciencia y la tecnolog\u00eda a trav\u00e9s de la creaci\u00f3n en Colombia de contribuciones tecnol\u00f3gicas intangibles (CP arts. 70 y 71). En lo referente al primero, con la prohibici\u00f3n prevista, los vinculados econ\u00f3micos que exploten un intangible formado en el exterior, s\u00ed podr\u00e1n apelar a la deducci\u00f3n del pago de la regal\u00eda (ET art. 125), mientras que, esos mismos sujetos que utilicen un intangible formado en el territorio nacional, no tendr\u00e1n la alternativa se\u00f1alada. Desde esta perspectiva, la norma produce una evidente distorsi\u00f3n en los mercados, cuando las empresas compiten directamente entre ellas, como ocurre con las marcas de f\u00e1brica o de comercio, por ejemplo, en comida r\u00e1pida, supermercados, seguros y muchos otros sectores de la econom\u00eda, en donde los ingresos se ver\u00e1n afectados por la sola circunstancia del origen en la formaci\u00f3n del intangible. Y, en lo que ata\u00f1e al segundo, porque la carga fiscal impuesta, en lugar de estimular la explotaci\u00f3n y desarrollo de los intangibles nacionales, desincentiva a la econom\u00eda en su producci\u00f3n, y frena el proceso de expansi\u00f3n internacional de los activos inmateriales generados en Colombia. En efecto, constituye una pr\u00e1ctica corriente que los bienes inmateriales se traspasen a una holding en el exterior, para desde all\u00ed franquiciar o licenciar su desarrollo a trav\u00e9s de esquemas regionales de inversi\u00f3n, como realidad admitida, por ejemplo, por la Decisi\u00f3n 291 de 1991 de la CAN. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Bajo esta perspectiva, restringir fiscalmente la movilidad del intangible, lejos de estimular su desarrollo, lo que hace es desincentivar ex ante la formaci\u00f3n de dicho recurso en Colombia. Al respecto, es evidente que para su generaci\u00f3n en el territorio nacional se demandan importantes inversiones para la creaci\u00f3n y obtenci\u00f3n de los derechos de propiedad intelectual (derechos de autor o propiedad industrial) u otros derechos incorporales que se derivan de las contribuciones tecnol\u00f3gicas intangibles, los cuales dif\u00edcilmente se lograr\u00e1n, cuando se conoce de antemano que no se podr\u00e1 obtener un mismo beneficio econ\u00f3mico futuro por la sola circunstancia de ser un intangible formado en Colombia. De esta manera, mientras se estimula el uso fiscal de los intangibles externos, se vulnera el mandato del art\u00edculo 61 de la Carta, referente al deber del Estado de proteger la propiedad intelectual que ha sido reconocida en Colombia.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Finalmente, suponer que todo uso que se hace de un intangible formado en el territorio nacional entre vinculados econ\u00f3micos, y respecto del cual se pagan regal\u00edas al exterior o a una zona franca, tiene la intenci\u00f3n de defraudar al fisco, no es nada distinto a presumir, contrario a lo previsto en el art\u00edculo 83 del Texto Superior, la mala fe del contribuyente que utiliza activos inmateriales de origen colombiano, cuando precisamente se ha advertido que la descripci\u00f3n normativa del precepto demandado no incorpora los elementos propios de la actuaci\u00f3n que se invoca como generadora de elusi\u00f3n fiscal. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
En los t\u00e9rminos anteriores, dejo consignado mi salvamento de voto respecto de la decisi\u00f3n adoptada por la Sala Plena en la sentencia C-486 de 2020.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
Fecha ut supra.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1 Consta en el expediente que las ciudadanas Margarita Diana Salas S\u00e1nchez y Ana Mar\u00eda Barbosa Rodr\u00edguez presentaron demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 70 (parcial) de la Ley 1819 de 2016 \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d. Mediante auto proferido el 22 de noviembre de 2019, el Magistrado Ponente admiti\u00f3 la demanda respecto de tres cargos y la inadmiti\u00f3 frente a otros cuatro, por lo que el concepto de la violaci\u00f3n se consolid\u00f3 en auto del 16 de diciembre del a\u00f1o en cita, en el que, una vez vencido el t\u00e9rmino de subsanaci\u00f3n previsto en la ley, se resolvi\u00f3 rechazar tres acusaciones que no fueron objeto de correcci\u00f3n y extender la admisi\u00f3n a un cargo adicional. Una vez concluido lo concerniente al proceso de admisibilidad de la demanda, se corri\u00f3 traslado al Procurador General de la Naci\u00f3n para que rindiera el concepto a su cargo (CP arts. 242.2 y 278.5) y se orden\u00f3 comunicar la iniciaci\u00f3n de este proceso \u2013en virtud de lo previsto en los art\u00edculos 244 de la Constituci\u00f3n y 11 del Decreto 2067 de 1991\u2013 al Presidente del Congreso de la Rep\u00fablica, al Presidente de la Rep\u00fablica y al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico para que, si lo estimaban conveniente, intervinieran directamente o por intermedio de apoderado designado para el efecto en la presente actuaci\u00f3n, indicando las razones que, a su juicio, avalar\u00e1n la declaraci\u00f3n de exequibilidad o inexequibilidad del precepto demandado . Asimismo, se invit\u00f3 a participar a varias entidades, asociaciones y universidades del pa\u00eds, con el prop\u00f3sito de que emitieran su opini\u00f3n sobre la materia objeto de controversia. La ponencia de esta sentencia hab\u00eda correspondido, en principio, al magistrado Alejandro Linares Cantillo. No obstante, al presentar el proyecto ante la Sala Plena, \u00e9ste no obtuvo la mayor\u00eda de los votos requeridos para que fuera aprobado. En consecuencia, el expediente fue rotado al funcionario que segu\u00eda en orden alfab\u00e9tico, para que elaborara la sentencia, a saber, el Magistrado Antonio Jos\u00e9 Lizarazo Ocampo. \u00a0<\/p>\n
2 Gaceta del Congreso No. 894 del 19 de octubre de 2016, p. 181. \u00a0<\/p>\n
3 Cifras que se extraen del estudio de valor de los activos intangibles en el mercado realizado por Ocean Tomo, en el cual se encuentra en la p\u00e1gina Web: https:\/\/www.oceantomo.com\/intangible-asset-market-value.study \u00a0<\/p>\n
5 Folio 7 del expediente. \u00a0<\/p>\n
6 Folio 8 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
7 Ibid. \u00a0<\/p>\n
8 Folios 8 y 9 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
9 Sigla con la que se identifica el Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
10 La norma en cita dispone que: \u201cArt\u00edculo 869. Abuso en materia tributaria. La Administraci\u00f3n Tributaria podr\u00e1 recaracterizar o reconfigurar toda operaci\u00f3n o serie de operaciones que constituya abuso en materia tributaria y, consecuentemente, desconocer sus efectos. En este sentido, podr\u00e1 expedir los actos administrativos correspondientes en los cuales proponga y liquide los impuestos, intereses y sanciones respectivos. \/\/ Una operaci\u00f3n o serie de operaciones constituir\u00e1 abuso en materia tributaria cuando involucre el uso o la implementaci\u00f3n de uno o varios actos o negocios jur\u00eddicos artificiosos, sin raz\u00f3n o prop\u00f3sito econ\u00f3mico y\/o comercial aparente, con el fin de obtener provecho tributario, independientemente de cualquier intenci\u00f3n subjetiva adicional. \/\/ Par\u00e1grafo 1o. Se entiende por recaracterizar o reconfigurar, la potestad con que cuenta la Administraci\u00f3n Tributaria para determinar la verdadera naturaleza, forma o particularidades de una operaci\u00f3n o serie de operaciones, distinta a la que el obligado tributario pretende presentar, y que conlleva a diferentes consecuencias tributarias. \/\/ Par\u00e1grafo 2o. Se entender\u00e1 que un acto o negocio jur\u00eddico es artificioso y por tanto carece de prop\u00f3sito econ\u00f3mico y\/o comercial, cuando se evidencie, entre otras circunstancias, que: 1. El acto o negocio jur\u00eddico se ejecuta de una manera que, en t\u00e9rminos econ\u00f3micos y\/o comerciales, no es razonable. \/\/ 2. El acto o negocio jur\u00eddico da lugar a un elevado beneficio fiscal que no se refleja en los riesgos econ\u00f3micos o empresariales asumidos por el obligado tributario. \/\/ 3. La celebraci\u00f3n de un acto o negocio jur\u00eddico estructuralmente correcto es aparente, ya que su contenido oculta la verdadera voluntad de las partes. \/\/ Par\u00e1grafo 3o. Se entiende por provecho tributario la alteraci\u00f3n, desfiguraci\u00f3n o modificaci\u00f3n de los efectos tributarios que, de otra manera, se generar\u00edan en cabeza de uno o m\u00e1s obligados tributarios o beneficiarios efectivos, tales como la eliminaci\u00f3n, reducci\u00f3n o diferimiento del tributo, el incremento del saldo a favor o de las p\u00e9rdidas fiscales y la extensi\u00f3n de beneficios o exenciones tributarias.\u201d \u00a0<\/p>\n
11 Folio 10 del expediente. \u00a0<\/p>\n
12 Folio 16 del expediente. \u00a0<\/p>\n
13 Folio 42 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
14 Ibid.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
15 En la Secretar\u00eda General de la Corte Constitucional presentaron sus escritos los siguientes intervinientes: el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico; la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN); el Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT) y el Centro Externadista de Estudios Fiscales (CEEF). \u00a0<\/p>\n
16 El Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y el Centro Externadista de Estudios Fiscales (CEEF). \u00a0<\/p>\n
17 En concreto, se trata de la argumentaci\u00f3n realizada por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
18 Folio 73 del expediente. \u00a0<\/p>\n
19 Se trata de la intervenci\u00f3n del Centro Externadista de Estudios Fiscales (CEEF). \u00a0<\/p>\n
20 Lo anterior se infiere de la explicaci\u00f3n realizada, por virtud de la cual se considera que \u201c(\u2026) no existe vulneraci\u00f3n a una prohibici\u00f3n de la Constituci\u00f3n o a un principio contenido en la Carta, (\u2026) en tanto no se cumple [con] los requisitos se\u00f1alados en la jurisprudencia correspondientes al incumplimiento de un deber del legislador\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
21 El Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico; la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y el Centro Externadista de Estudios Fiscales (CEEF). \u00a0<\/p>\n
22 Intervenci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, folio 74 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
23 El mismo ejemplo es propuesto por el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico y la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacional (DIAN). La cita textual corresponde a la primera de las intervenciones visible a folio 75 del expediente. \u00a0<\/p>\n
24 Intervenci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, folio 80 del expediente. \u00a0<\/p>\n
25 Aun cuando se propone un test leve por parte del Centro Externadista de Estudios Fiscales (CEEF), al final, la mayor\u00eda de los intervinientes, brindan razones propias de un test estricto.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0<\/p>\n
27 Intervenci\u00f3n del Centro Externadista de Estudios Fiscales (CEEF) folio 144 del expediente. \u00a0<\/p>\n
28 El Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT). \u00a0<\/p>\n
29 Intervenci\u00f3n del Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT) folio 97 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
30 Se propone el siguiente ejemplo entre intangible formado e intangible adquirido: \u201cSi una expresa X desarrolla la marca \u201ccoca-loca\u201d, la misma ser\u00e1 un intangible formado para esa empresa X. Pero una vez X venda \u201ccoca-loca\u201d a Y, para Y dicho intangible dejar\u00e1 de ser un intangible formado y se convertir\u00e1 en un intangible adquirido, y sin embargo seguimos hablando del mismo intangible \u201ccoca-loca\u201d. Folio 99 del expediente. \u00a0<\/p>\n
31 El Instituto expone estas cinco categor\u00edas: \u201ci) Las operaciones realizadas con vinculados econ\u00f3micos en Colombia, que tengan por objeto el licenciamiento de intangibles formados o adquiridos en Colombia; ii) Las operaciones realizadas con vinculados econ\u00f3micos en Colombia, que tengan por objeto el licenciamiento de intangibles formados o adquiridos en el exterior; iii) Las operaciones realizadas con vinculados econ\u00f3micos del exterior o que se encuentren en zona franca, que tengan por objeto el licenciamiento de intangibles adquiridos \u2013por oposici\u00f3n a formados\u2013 en Colombia; iv) Las operaciones realizadas con vinculados econ\u00f3micos del exterior o que se encuentren en zona franca, que tengan por objeto el licenciamiento de intangibles adquiridos o formados en otros pa\u00edses; v) Las operaciones realizadas con no vinculados econ\u00f3micos del exterior o en zona franca, que tengan por objeto el licenciamiento de intangibles formados o adquiridos en Colombia o en el exterior\u201d. Folio 99 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
32 Folio 102 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
33 Folio 103 del expediente. \u00a0<\/p>\n
34 Folio 149 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
35 Folio 150 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
36 Cabe mencionar que respecto de este art\u00edculo la Corte se inhibi\u00f3 de fallar en la sentencia C-002 de 2018 por ineptitud sustantiva de la demanda. En aquella ocasi\u00f3n, seg\u00fan se advierte de la descripci\u00f3n realizada por este Tribunal, por una parte, se cuestion\u00f3 la existencia de una doble tributaci\u00f3n y, por la otra, se aleg\u00f3 la infracci\u00f3n del principio de buena fe. Para esta Corporaci\u00f3n, ninguno de los dos cargos cumpl\u00eda con los m\u00ednimos requeridos para identificar el concepto de la violaci\u00f3n, pues no se expon\u00edan las razones por las cuales eran contrarios a los postulados constitucionales alegados, en t\u00e9rminos de especificidad, pertinencia y suficiencia. \u00a0\u00a0 \u00a0<\/p>\n
37 Corte Constitucional, Sentencias C-055 de 2010 y C-634 de 1996. \u00a0<\/p>\n
38 Corte Constitucional, Sentencia C-699 de 2016. \u00a0<\/p>\n
39 Corte Constitucional, Sentencia C-1052 de 2001. \u00a0<\/p>\n
40 Corte Constitucional, Sentencias C-1052 de 2001, C-856 de 2005 y C-220 de 2019. \u00a0<\/p>\n
41 Folio 6 del expediente. \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
42 Folio 7 del expediente. \u00a0<\/p>\n
43 Folio 73 del expediente. \u00a0<\/p>\n
44 V\u00e9ase, entre otras, las sentencias C-748 de 2009, C-304 de 2019 y C-513 de 2019. \u00a0<\/p>\n
45 Sentencia C-715 de 2006. \u00a0<\/p>\n
46 As\u00ed, por ejemplo, en la sentencia C-022 de 1996, se expuso que: \u201cSe debe se\u00f1alar con claridad los grupos involucrados, el trato introducido por las normas demandadas que genera la vulneraci\u00f3n del derecho a la igualdad y qu\u00e9 justifica dar un tratamiento distinto al contenido en las normas acusadas, toda vez que la realizaci\u00f3n de la igualdad no le impone al legislador la obligaci\u00f3n de otorgar a todos los sujetos el mismo tratamiento jur\u00eddico, ya que no todos se encuentran bajo situaciones f\u00e1cticas similares ni gozan de las mismas condiciones o prerrogativas personales e institucionales\u201d. Este precedente ha sido reiterado recientemente en las sentencias C-104 y 179 de 2016.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
47 Sentencia C-513 de 2019. \u00a0<\/p>\n
48 El art\u00edculo 107 del ET dispone que: \u201cSon deducibles las expensas realizadas durante el a\u00f1o o per\u00edodo gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relaci\u00f3n de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad. (\u2026)\u201d. \u00a0<\/p>\n
49 Al respecto, en la sentencia C-221 de 2017 se manifest\u00f3 que: \u201c(\u2026) al referirse a los requisitos de procedibilidad de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad cuando el cargo se propone por la v\u00eda de una omisi\u00f3n legislativa relativa, la Sala ha sostenido que la viabilidad de conocer y emitir pronunciamiento de m\u00e9rito se halla condicionada a que la omisi\u00f3n sea atribuible directamente al texto de la disposici\u00f3n impugnada y no a ning\u00fan otro u otros enunciados no vinculado al tr\u00e1mite de constitucionalidad. \/\/ Particularmente, la Corte ha subrayado la relevancia de que\u00a0la configuraci\u00f3n de la presunta inconstitucionalidad no suponga un ejercicio interpretativo de conjuntos m\u00e1s amplios de disposiciones, de regulaciones distintas o de normas indeterminadas. Desde otro punto de vista, este requisito se traduce en que la omisi\u00f3n que se plantea pueda coherentemente imput\u00e1rsele a la disposici\u00f3n acusada o, en otros t\u00e9rminos, que sea l\u00f3gicamente atribuible a su texto. \/\/ Este razonamiento se convierte, as\u00ed, en la condici\u00f3n fundamental para que el cargo por incumplimiento de una obligaci\u00f3n superior que hace constitucionalmente incompleta la norma demandada pueda ser conocido y decidido de fondo. Debe precisarse, sin embargo, que la satisfacci\u00f3n de este presupuesto solo implica que la demanda es formalmente apta y puede ser analizada, no que el elemento considerado por el demandante constitucionalmente obligatorio dentro de la norma efectivamente lo sea y, por lo tanto, se configure una verdadera omisi\u00f3n del legislador. Este es ya el problema constitucional de fondo planteado a la Corte, que deber\u00e1 ser resuelto en el an\u00e1lisis de fondo de los cargos\u201d. \u00a0<\/p>\n
50 En la sentencia C-189 de 2017 se expuso lo siguiente. \u201c(\u2026) para que una demanda por omisi\u00f3n legislativa relativa sea analizada y decidida se requiere que el actor elabore un razonamiento jur\u00eddico, con base en argumentos que satisfagan las exigencias de claridad, certeza, especificidad, pertinencia y suficiencia, orientado a mostrar que el enunciado normativo atacado, conforme a un criterio general de coherencia, excluya elementos que, de acuerdo con el demandante, tendr\u00eda que haber incorporado, a la luz de la Carta Pol\u00edtica. De lo contrario, se configurar\u00e1 ineptitud sustantiva de la demanda y la Corte deber\u00e1 declararse inhibida para fallar\u201d. \u00a0<\/p>\n
51 Sentencia C-352 de 2013.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
52 Como m\u00e1s adelante se se\u00f1alar\u00e1, se trata de verificar: \u201c(i) [Que]\u00a0[e]xista una norma sobre la cual se predique\u00a0necesariamente el cargo y que (a) excluya de sus consecuencias jur\u00eddicas aquellos casos equivalentes o asimilables o, en su defecto, (b) que no incluya determinado elemento o ingrediente normativo. (ii) [Que]\u00a0[e]xista un deber espec\u00edfico impuesto directamente por el Constituyente al legislador que resulta omitido,\u00a0por (a) los casos excluidos o (b) por la no inclusi\u00f3n del elemento o ingrediente normativo del que carece la norma.\u00a0Esto, por cuanto solo se configura la omisi\u00f3n legislativa relativa siempre que el legislador desconozca una concreta\u00a0obligaci\u00f3n de hacer prevista por la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. (iii) [Que] la exclusi\u00f3n o la no inclusi\u00f3n de los casos o ingredientes carezca de un principio de raz\u00f3n suficiente.\u00a0Esto implica verificar\u00a0si el legislador, cuando desconoci\u00f3 el deber, cont\u00f3 con una raz\u00f3n suficiente, esto es, que el hecho de omitir alg\u00fan elemento al momento de proferir la norma no hizo parte de un ejercicio caprichoso, sino, por el contrario, ello estuvo fundado en causas claras y precisas que lo llevaron a considerar la necesidad de obviar el aspecto echado de menos por los demandantes. [Y] (iv) [que]\u00a0[e]n los casos de exclusi\u00f3n o no inclusi\u00f3n, la falta de justificaci\u00f3n y objetividad genere una desigualdad negativa frente a los que se encuentran amparados por las consecuencias de la norma.\u00a0Este presupuesto es\u00a0aplicable solo en\u00a0aquellos casos en que se afecte\u00a0el principio de igualdad, es decir, cuando la norma incompleta se evidencia discriminatoria al no contemplar todas las situaciones id\u00e9nticas a la regulada, o, dicho en otras palabras, cuando no se extiende un determinado r\u00e9gimen legal a una hip\u00f3tesis material semejante\u00a0a la que termina por ser \u00fanica beneficiaria del mismo.\u00a0Para estos efectos, seg\u00fan la jurisprudencia constitucional, es necesario verificar\u00a0la razonabilidad de la diferencia de trato,\u00a0esto es,\u00a0valorar\u00a0a) si los supuestos de hecho en que se encuentran los sujetos excluidos del contenido normativo son asimilables a aquellos en que se hallan quienes s\u00ed fueron incluidos, y, b) si adoptar ese tratamiento distinto deviene necesario y proporcionado con miras a obtener un fin leg\u00edtimo\u201d. Sentencia C-034 de 2020, que reitera las sentencias C-352 de 2017, C-083 de 2018 y C-329 de 2019.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
53 OCDE, Garantizar que los resultados de los precios de transferencia est\u00e9n en l\u00ednea con la creaci\u00f3n de valor, Acciones 8 a 10, informes finales 2015, Proyecto de la OCDE y del G-20 sobre la Erosi\u00f3n de la Base Imponible y el Traslado de Beneficios, \u00c9ditions OCDE, Paris, Par\u00e1grafo 6.6, p. 77.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
54 Norma Internacional de Contabilidad 38, Activos intangibles, p. 1882. \u00a0<\/p>\n
55 Ello se deriva de lo previsto en el Decreto 2420 de 2015 sobre normas de contabilidad, de informaci\u00f3n financiera y de aseguramiento de informaci\u00f3n, y lo ratifica el Consejo T\u00e9cnico de la Contadur\u00eda P\u00fablica en el pronunciamiento CTCP-10-00748-2019. \u00a0<\/p>\n
56 Reglamento General de Contabilidad. \u00a0<\/p>\n
57 Al respecto se puede consultar el Decreto 2270 de 2019, art\u00edculo 6, numeral 6.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
59 En este ac\u00e1pite se sigue (i) la descripci\u00f3n realizada por la OCDE, en el documento previamente citado; (ii) la Decisi\u00f3n 486 de 2000 de la Comisi\u00f3n de la Comunidad Andina, referente al r\u00e9gimen com\u00fan sobre propiedad industrial y (iii) el Acuerdo de los Derechos de Propiedad Intelectual relacionados con el Comercio (ADPIC). \u00a0<\/p>\n
60 ADPIC, art. 28. \u00c9nfasis por fuera del texto original. La obligatoriedad de este instrumento en el r\u00e9gimen normativo colombiano se encuentra en las Leyes 170 de 1994 y 1199 de 2008, en las que se incorporaron sus mandatos constitutivos junto con la enmienda realizada en el a\u00f1o 2005. El control autom\u00e1tico e integral de constitucionalidad tuvo lugar con las sentencias C-137 de 1995 y C-032 de 2009. \u00a0<\/p>\n
61 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 81.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
62 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 84 \u00a0<\/p>\n
63 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 98. \u00a0<\/p>\n
64 Particularmente, el art\u00edculo 99 de la Decisi\u00f3n 486 de 2000 dispone que: \u201c(\u2026) El registro de un esquema de trazado de circuito integrado confiere a su titular el derecho de impedir a terceras personas realizar cualquiera de los siguientes actos: a) reproducir, por incorporaci\u00f3n en un circuito integrado o de cualquier otro modo, el \u00a0<\/p>\n
esquema de trazado protegido, en su totalidad o una parte del mismo que cumpla la condici\u00f3n de originalidad conforme al art\u00edculo 87; \/\/ b) comercializar, importar, ofrecer en venta, vender o distribuir de cualquier forma el esquema de trazado protegido, o un circuito integrado que incorpore ese esquema; o \/\/ c) comercializar, importar, ofrecer en venta, vender o distribuir de cualquier forma un art\u00edculo en el que se encuentre incorporado el circuito integrado protegido, s\u00f3lo en la medida en que este siga conteniendo un esquema de trazado il\u00edcitamente reproducido.\u201d \u00a0<\/p>\n
65 ADPIC, art. 15. \u00a0<\/p>\n
66 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 134.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
67 Tal sistema es el adoptado en Colombia, a partir de lo previsto en el art\u00edculo 154 de la Decisi\u00f3n 486 de la CAN, seg\u00fan el cual: \u201cEl derecho al uso exclusivo de una marca se adquirir\u00e1 por el registro de la misma ante la respectiva oficina nacional competente\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
68 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 152.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
69 ADPIC, art. 16.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
70 El art\u00edculo 191 de la Decisi\u00f3n 486 de la CAN dispone que: \u201cEl derecho exclusivo sobre un nombre comercial se adquiere por su primer uso en el comercio y termina cuando cesa el uso del nombre o cesan las actividades de la empresa o del establecimiento que lo usa\u201d. \u00a0<\/p>\n
71 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 193. \u00a0<\/p>\n
72 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 191. \u00a0<\/p>\n
73 En lo referente a los derechos que otorga, en el art\u00edculo 192 de la Decisi\u00f3n 486 de 2000 se consagra que: \u201cEl titular de un nombre comercial podr\u00e1 impedir a cualquier tercero usar en el comercio un signo distintivo id\u00e9ntico o similar, cuando ello pudiere causar confusi\u00f3n o un riesgo de asociaci\u00f3n con la empresa del titular o con sus productos o servicios. En el caso de nombres comerciales notoriamente conocidos, cuando asimismo pudiera causarle un da\u00f1o econ\u00f3mico o comercial injusto, o implicara un aprovechamiento injusto del prestigio del nombre o de la empresa del titular.\u201d \u00a0<\/p>\n
74 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 175. \u00a0<\/p>\n
75 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 176. \u00a0<\/p>\n
76 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 178. \u00a0<\/p>\n
77 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 113.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
78 Sobre los derechos, el art\u00edculo 129 de la Decisi\u00f3n 486 de 2000 establece lo siguiente: \u201cEl registro de un dise\u00f1o industrial conferir\u00e1 a su titular el derecho a excluir a terceros de la explotaci\u00f3n del correspondiente dise\u00f1o. En tal virtud, el titular del registro tendr\u00e1 derecho a actuar contra cualquier tercero que sin su consentimiento fabrique, importe, ofrezca, introduzca en el comercio o utilice comercialmente productos que incorporen o reproduzcan el dise\u00f1o industrial. \/\/ El registro tambi\u00e9n confiere el derecho de actuar contra quien produzca o comercialice un producto cuyo dise\u00f1o s\u00f3lo presente diferencias secundarias con respecto al dise\u00f1o protegido o cuya apariencia sea igual a \u00e9sta.\u201d \u00a0<\/p>\n
79 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 207. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
80 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 210. \u00a0<\/p>\n
81 Sobre el particular, el art\u00edculo 214 de la Decisi\u00f3n 486 de 2000 se\u00f1ala que: \u201cLa protecci\u00f3n de las denominaciones de origen se inicia con la declaraci\u00f3n que al efecto emita la oficina nacional competente. \/\/ \u00a0El uso de las mismas por personas no autorizadas que cree confusi\u00f3n, ser\u00e1 considerado una infracci\u00f3n al derecho de propiedad industrial, objeto de sanci\u00f3n, incluyendo los casos en que vengan acompa\u00f1adas de indicaciones tales como g\u00e9nero, tipo, imitaci\u00f3n y otras similares que creen confusi\u00f3n en el consumidor.\u201d \u00a0<\/p>\n
82 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 221. \u00a0<\/p>\n
83 Decisi\u00f3n 486 de 2000, art. 260. \u00a0<\/p>\n
84 Puntualmente, el art\u00edculo 262 de la Decisi\u00f3n 486 de 2000 establece que: \u201cQuien l\u00edcitamente tenga control de un secreto empresarial, estar\u00e1 protegido contra la divulgaci\u00f3n, adquisici\u00f3n o uso de tal secreto de manera contraria a las pr\u00e1cticas leales de comercio por parte de terceros. Constituir\u00e1n competencia desleal los siguientes actos realizados respecto a un secreto empresarial: \/\/ a) explotar, sin autorizaci\u00f3n de su poseedor leg\u00edtimo, un secreto empresarial al que se ha tenido acceso con sujeci\u00f3n a una obligaci\u00f3n de reserva resultante de una relaci\u00f3n contractual o laboral; \/\/ b) comunicar o divulgar, sin autorizaci\u00f3n de su poseedor leg\u00edtimo, el secreto empresarial referido en el inciso a) con \u00e1nimo de obtener provecho propio o de un tercero o de perjudicar a dicho poseedor; \/\/ c) adquirir un secreto empresarial por medios il\u00edcitos o contrarios a los usos comerciales honestos;\/\/ d) explotar, comunicar o divulgar un secreto empresarial que se ha adquirido por los \u00a0<\/p>\n
medios referidos en el inciso c); \/\/ e) explotar un secreto empresarial que se ha obtenido de otra persona sabiendo, o debiendo saber, que la persona que lo comunic\u00f3 adquiri\u00f3 el secreto por los medios referidos en el inciso c), o que no ten\u00eda autorizaci\u00f3n de su poseedor leg\u00edtimo para comunicarlo; \/\/ f) comunicar o divulgar el secreto empresarial obtenido conforme al inciso e), en provecho propio o de un tercero, o para perjudicar al poseedor leg\u00edtimo del secreto empresarial (\u2026)\u201d. \u00a0<\/p>\n
85 Sentencia C-276 de 1996, en la que se sigue la definici\u00f3n propuesta por Lipszyc Delia, Derechos de Autor y Derechos Conexos, Ediciones Unesco Cerlalc, 1993. Seg\u00fan la Real Academia de la Lengua Espa\u00f1ola por obra se entiende: \u201cCualquier producto intelectual en ciencias, letras o artes (…)\u201d. De igual manera, la Organizaci\u00f3n Mundial de la Propiedad Intelectual (OMPI) ha dicho que las obras son \u201ctoda creaci\u00f3n intelectual, original [y] expresada en una forma reproducible.\u201d OMPI, Glosario del Derecho de Autor y Derechos Conexos, Ginebra, 1980, p. 268.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
86 Sentencia C-276 de 1996. \u00a0<\/p>\n
87 El art\u00edculo 2.2 del Convenio de Berna para la Protecci\u00f3n de las Obras Literarias y Art\u00edsticas dispone que: \u201cSin embargo, queda reservada a las legislaciones de los pa\u00edses de la Uni\u00f3n la facultad de establecer que las obras literarias y art\u00edsticas o algunos de sus g\u00e9neros no estar\u00e1n protegidos mientras no hayan sido fijados en un soporte material\u201d. \u00a0<\/p>\n
88 Los art\u00edculos 52 y 53 de la Decisi\u00f3n 351 de 1993 establecen que: \u201cArt\u00edculo 52. La protecci\u00f3n que se otorga a las obras literarias y art\u00edsticas, interpretaciones y dem\u00e1s producciones salvaguardadas por el Derecho de Autor y los Derechos Conexos, en los t\u00e9rminos de la presente Decisi\u00f3n, no estar\u00e1 subordinada a ning\u00fan tipo de formalidad. En consecuencia, la omisi\u00f3n del registro no impide el goce o el ejercicio de los derechos reconocidos en la presente Decisi\u00f3n.\u201d \u201cArt\u00edculo 53. El registro es declarativo y no constitutivo de derechos. Sin perjuicio de ello, la inscripci\u00f3n en el registro presume ciertos los hechos y actos que en ella consten, salvo prueba en contrario. Toda inscripci\u00f3n deja a salvo los derechos de terceros.\u201d \u00a0<\/p>\n
89 OMPI, Principios b\u00e1sicos del derecho de autor y los derechos conexos, 2016. Este documento se encuentra en: https:\/\/www.wipo.int\/edocs\/pubdocs\/es\/wipo_pub_909_2016.pdf \u00a0 \u00a0<\/p>\n
90 En la doctrina se encuentra, por ejemplo, el an\u00e1lisis realizado por PASCUAL CASARRUBIO, Borja, tratamiento de los activos intangibles a precios de transferencia, Universitat Pompey Fabra, Barcelona, 2017.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
92 Se trata de una iniciativa conocida como Global Tax Transparency, gestionada por el Global Forum on Transparency, organismo en el que participan 161 Estados, entre ellos Colombia, para monitorear procesos de transparencia fiscal y de intercambio de informaci\u00f3n entra autoridades tributarias. Al respecto, se puede consultar: http:\/\/www.oecd.org\/tax\/transparency\/\u00a0 \u00a0<\/p>\n
93 El art\u00edculo 21 de la Decisi\u00f3n 24 de 1970 se\u00f1alaba que: \u201cLas contribuciones tecnol\u00f3gicas intangibles dar\u00e1n derecho al pago de regal\u00edas, previa autorizaci\u00f3n del organismo nacional competente, pero no podr\u00e1n computarse como aporte de capital. \/\/ Cuando esas contribuciones sean suministradas a una empresa extranjera por su casa matriz o por otra filial de la misma casa matriz, no se autorizar\u00e1 el pago de regal\u00edas ni se admitir\u00e1 deducci\u00f3n alguna por ese concepto para efectos tributarios\u201d. Este precepto fue derogado por la Decisi\u00f3n 220 de 1987, que se refiere exclusivamente al pago de regal\u00edas, sometiendo su autorizaci\u00f3n a los organismos nacionales competentes. De forma textual, el art\u00edculo 21 de la \u00faltima Decisi\u00f3n en cita, establece que: \u201c(\u2026) Cuando esas contribuciones sean suministradas a una empresa extranjera por su casa matriz o por otra filial de la misma casa matriz, se podr\u00e1 autorizar el pago de regal\u00edas en casos previamente calificados por el organismo nacional competente del pa\u00eds receptor. (\u2026)\u201d. Este mismo precepto se mantuvo con la Decisi\u00f3n 291 de 1991, en el art\u00edculo 15, el cual sustituy\u00f3 la citada Decisi\u00f3n 220 de 1987. \u00a0<\/p>\n
94 El inciso 2\u00b0 del art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n dispone que: \u201c(\u2026) La ley, las ordenanzas y los acuerdos pueden permitir que las autoridades fijen la tarifa de las tasas y contribuciones que cobren a los contribuyentes, como recuperaci\u00f3n de los costos de los servicios que les presten o participaci\u00f3n en los beneficios que les proporcionen; pero el sistema y el m\u00e9todo para definir tales costos y beneficios, y la forma de hacer su reparto, deben ser fijados por la ley, las ordenanzas \u00a0o los acuerdos\u201d\u00a0 \u00a0<\/p>\n
95 V\u00e9anse, entre otras, las sentencias C-222 de 1995, C-341 de 1998, C-250 de 2003, C-1003 de 2004, C-664 de 2009, C-748 de 2009, C-913 de 2011 y C-198 de 2012. \u00a0<\/p>\n
96 Sentencia C-913 de 2011. \u00a0<\/p>\n
97 La citada norma dispone que: \u201cArt\u00edculo 338. En tiempo de paz, solamente el Congreso, las asambleas departamentales y los concejos distritales y municipales podr\u00e1n imponer contribuciones fiscales o parafiscales. La ley, las ordenanzas y los acuerdos deben fijar, directamente, los sujetos activos y pasivos, los hechos y las bases gravables, y las tarifas de los impuestos\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
98 Ello se deriva de lo previsto en los art\u00edculos 287.3, 300.4 y 313.4 de la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
99 La forma como se operativiza el principio de legalidad con la posibilidad de que las entidades territoriales, con base en su autonom\u00eda, regulen aspectos tributarios fue explicada, entre otras, en la sentencia C-587 de 2014, en los siguientes t\u00e9rminos: \u201c[L]a Corte ha sostenido que la armonizaci\u00f3n entre la autonom\u00eda territorial y el principio de unidad que subyace en el ejercicio de la potestad impositiva, conduce a entender que el Congreso de la Rep\u00fablica tiene la facultad exclusiva para fijar todos los elementos esenciales de los tributos de car\u00e1cter nacional, mientras que, en lo atinente a los del orden territorial, debe como m\u00ednimo crear o autorizar su creaci\u00f3n, bajo la carga de preservar la autonom\u00eda fiscal que la Constituci\u00f3n les otorga a las entidades territoriales, cuyo l\u00edmite admisible, seg\u00fan se expuso en la reciente sentencia C-077 de 2012, lo constituye el hecho de permitirles fijar la tarifa o tasa impositiva, sin perjuicio del deber de salvaguardar la libre administraci\u00f3n, recaudo y control sobre los mismos.\u201d \u00a0<\/p>\n
100 \u00a0El art\u00edculo 26 del Estatuto Tributario dispone lo siguiente: \u201cLa renta l\u00edquida gravable se determina as\u00ed: de la suma de todos los ingresos ordinarios y extraordinarios realizados en el a\u00f1o o per\u00edodo gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio en el momento de su percepci\u00f3n, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo cual se obtiene la renta l\u00edquida. Salvo las excepciones legales, la renta l\u00edquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas se\u00f1aladas en la ley.\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
101 V\u00e9ase, entre otras, las sentencias C-585 de 2015, C-060 de 2018 y C-278 de 2019. \u00a0<\/p>\n
102 La norma en cita dispone que: \u201cCorresponde al Presidente de la Rep\u00fablica (\u2026): 11. Ejercer la potestad reglamentaria, mediante la expedici\u00f3n de los decretos, resoluciones y \u00f3rdenes necesarios para la cumplida ejecuci\u00f3n de las leyes\u201d. \u00a0<\/p>\n
103 Se debe aclarar que algunas de las consideraciones expuestas en esta providencia, ya fueron desarrolladas por la Corte en la sentencia C-606 de 2019. \u00a0<\/p>\n
104 Sentencia C-007 de 2002. \u00a0<\/p>\n
105 Sentencia C-010 de 2018.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
106 Sentencia C-007 de 2002.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
107 Ibid.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
108 Sentencia C-1003 de 2004.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
109 Sentencia C-1003 de 2004. \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
110 Sentencia C-209 de 2016. \u00a0<\/p>\n
111 Vinculado con este punto, en la sentencia C-643 de 2002 se se\u00f1al\u00f3 que: \u201cEn asuntos tributarios, la legislaci\u00f3n no puede ser est\u00e1tica ni irreformable, pues ello equivaldr\u00eda no s\u00f3lo a desconocer la realidad cambiante de todo pa\u00eds y el dinamismo propio del Estado sino tambi\u00e9n los fines esenciales que \u00e9ste debe cumplir. La imposici\u00f3n de tributos es b\u00e1sica en toda sociedad al constituirse en el instrumento eficaz de la pol\u00edtica macroecon\u00f3mica con que cuenta el Estado para financiar su funcionamiento, hacer inversiones, obras p\u00fablicas, satisfacer necesidades b\u00e1sicas, en fin, todas aquellas actividades destinadas a satisfacer las necesidades b\u00e1sicas y a promover la prosperidad general y el bienestar de todos los habitantes. Adem\u00e1s, es deber de todas las personas contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado, dentro de conceptos de justicia y equidad (art. 95.9 C.P.)\u201d. \u00a0<\/p>\n
112 Sentencia C-1003 de 2004. \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
113 Se debe aclarar que algunas de las consideraciones expuestas en esta providencia, ya fueron desarrolladas por la Corte en la sentencia C-606 de 2019. \u00a0<\/p>\n
114 Sentencias C-544 de 1993, C-674 de 1999, C-741 de 1999, C-1060 A de 2000, C-007 de 2002, C-717 de 2003 y C-615 de 2013. \u00a0<\/p>\n
115 Sentencia C-388 de 2016.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
116 Sentencia C-388 de 2016.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
117 Para un an\u00e1lisis comprehensivo de los principios que rigen el sistema tributario se puede consultar la sentencia C-776 de 2003. \u00a0<\/p>\n
118 Se debe aclarar que algunas de las consideraciones expuestas en esta providencia, ya fueron desarrolladas por la Corte en la sentencia C-606 de 2019. \u00a0<\/p>\n
120 Sentencia C-266 de 2019. Se trata en esencia del test leve de proporcionalidad. Sin embargo, cabe aclarar que se ha acudido en casos excepcionales al test intermedio, cuando de una ley tributaria se advierte un indicio de arbitrariedad, como se resalt\u00f3 en la sentencia C-183 de 1998, y a un test estricto, para evaluar las amnist\u00edas tributarias, por su aparente disparidad con los principios de igualdad, equidad y justicia tributaria, como se destac\u00f3 en la sentencia C-129 de 2008.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
121 Sentencias C-409 de 1996 y C-264 de 2013.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
122 Siguiendo lo expuesto en la sentencia C-308 de 2017.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
123 Las normas en cita disponen que: \u201cArt\u00edculo 95. (\u2026) Son deberes de la persona y del ciudadano: (\u2026) 9. Contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado dentro de conceptos de justicia y equidad\u201d. \u201cArt\u00edculo 363. El sistema tributario se funda en los principios de equidad, eficiencia y progresividad (\u2026)\u201d. \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
124 V\u00e9ase, entre otras, las sentencias C-748 de 2009 y C-1021 de 2012.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
125 \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
126 \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
127 \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
128 Sentencias C-409 de 1996, C-643 de 2002, C-1149 de 2003 y C-776 de 2003.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
129 En el sistema tributario, la Corte ha se\u00f1alado que la\u00a0eficiencia\u00a0es un principio que implica que el impuesto se recaude con el menor costo posible tanto para el Estado como para el contribuyente. En desarrollo de este principio, el impuesto no puede convertirse en una carga engorrosa para el contribuyente, hasta el punto de desestimular el desarrollo de sus actividades econ\u00f3micas. V\u00e9ase, sentencia C-1003 de 2004. \u00a0<\/p>\n
130 El principio de progresividad ha sido identificado por la Corte como una especificidad del principio de igualdad en lo tributario, y del de equidad en el deber de contribuir, que busca una igualdad de hecho en supuestos de capacidades contributivas superiores. En efecto, en la sentencia C-1060A de 2001 se dijo que: \u201cLa progresividad busca igualar la situaci\u00f3n de contribuyentes distintos ante el fisco, determinando una escala de coeficientes que se incrementan m\u00e1s que proporcionalmente en la medida en que suben sus disponibilidades de rentas o consumos, para que el sacrificio fiscal sea similar. As\u00ed la progresividad sustituye la simple proporcionalidad y con esta \u00faltima la igualdad formal, como proporci\u00f3n id\u00e9ntica, para incorporar de las distintas econom\u00edas individuales una parte similar de sus ganancias\u201d. \u00a0<\/p>\n
131 Sentencias C-463 de 2002 y C-776 de 2003. \u00a0<\/p>\n
132 Sentencia C-776 de 2003. \u00a0<\/p>\n
133 Sentencia C-776 de 2003. \u00a0<\/p>\n
134 Sentencia C-748 de 2009. \u00a0<\/p>\n
135 Sentencia C-250 de 2003.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
136 Sentencias C-249 de 2013 y C-010 de 2018.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
137 Sentencias C-178 de 2016 y C-388 de 2016.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
138 Sentencias C-492 de 2015 y C-278 de 2019. \u00a0<\/p>\n
139 Por su importancia dentro de la explicaci\u00f3n realizada, se transcribe nuevamente el aparte de la sentencia en menci\u00f3n que atiende a la protecci\u00f3n de la capacidad de pago del contribuyente: \u201c(\u2026) la Corte llama la atenci\u00f3n sobre el hecho de que en caso de que se estimara\u00a0 que\u00a0 la norma bajo examen establece\u00a0 una presunci\u00f3n de derecho, la base gravable del impuesto que se crea con la norma estar\u00eda determinada por un hecho anterior a la entrada en vigencia de la misma en aquellos casos en que\u00a0 a pesar de que el patrimonio l\u00edquido de\u00a0 un contribuyente\u00a0 a 31 de agosto de 2002,\u00a0 fuera inferior al que pose\u00eda el 31 de diciembre de 2001, \u00e9ste estuviera en la imposibilidad de aportar la prueba de esta circunstancia en virtud de la presunci\u00f3n a que se ha hecho referencia. \/\/ Con ello no solamente se desconocer\u00eda la regla fijada en el segundo inciso del art\u00edculo 363 superior (\u2026), sino sobre todo se desconocer\u00eda el principio de equidad tributaria, pues aquellos contribuyentes que efectivamente hubieran tenido una disminuci\u00f3n en su patrimonio l\u00edquido entre el 1 de enero de 2002 y el 31 de agosto de 2002\u00a0estar\u00edan obligados\u00a0a contribuir con base en un patrimonio l\u00edquido que no poseen en realidad. \/\/ En el presente caso la confrontaci\u00f3n entre el principio de eficiencia, que respalda como ya se se\u00f1al\u00f3 el establecimiento de presunciones en este campo, y el principio de equidad tributaria, debe resolverse en favor de este \u00faltimo.\u201d \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
140 Sentencia C-543 de 1996. \u00a0<\/p>\n
141 Al respecto, en la sentencia C-664 de 2006, se expuso que: \u201cLas omisiones legislativas hacen referencia a la inactividad del legislador o el incumplimiento por parte de este \u00faltimo de su deber de legislar expresamente se\u00f1alado en la Constituci\u00f3n. No se trata, entonces, simplemente de un no hacer sino que consiste en un no hacer algo normativamente predeterminado, se requiere por lo tanto la existencia de un deber jur\u00eddico de legislar respecto del cual la conducta pasiva del legislador resulta constitucionalmente incompatible para que \u00e9sta pudiera ser calificada de omisi\u00f3n o inactividad legislativa, en otro supuesto se tratar\u00eda de una conducta jur\u00eddicamente irrelevante, meramente pol\u00edtica, que no infringe los limites normativos que circunscriben el ejercicio del poder legislativo\u201d. \u00c9nfasis por fuera del texto original.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
142 Sobre el tema se pueden consultar las Sentencias C-540 de 1997 y C-041 de 2002. \u00a0<\/p>\n
143 Sentencia C-034 de 2020, que reitera las sentencias C-352 de 2017, C-083 de 2018 y C-329 de 2019. \u00a0<\/p>\n
144 V\u00e9ase, al respecto, el ac\u00e1pite B, sobre la aptitud de la demanda. \u00a0<\/p>\n
145 \u201cPor medio de la cual se adopta una reforma tributaria estructural, se fortalecen los mecanismos para la lucha contra la evasi\u00f3n y la elusi\u00f3n fiscal, y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
146 El art\u00edculo 178 del Estatuto Tributario determina que: \u201cLa renta l\u00edquida est\u00e1 constituida por la renta bruta menos las deducciones que tengan relaci\u00f3n de causalidad con las actividades productoras de renta. \/\/ La renta l\u00edquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas respectivas, salvo cuando existan rentas exentas, en cuyo caso se restan para determinar la renta gravable.\u201d \u00a0<\/p>\n
147 Precisamente, el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico se\u00f1ala que: \u201c(\u2026) lo que persigue la prohibici\u00f3n normativa es desincentivar este esquema de planificaci\u00f3n y motivar a que las empresas en Colombia formen el intangible y lo exploten comercialmente en el pa\u00eds o en el exterior\u201d. Folio 76 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
148 Gaceta del Congreso 894 de 2016. \u00a0<\/p>\n
149 Textualmente, el art\u00edculo 1\u00b0 de la Ley 1004 de 2005 dispone que: \u201c(\u2026) Las mercanc\u00edas ingresadas en estas zonas se consideran fuera del Territorio Aduanero Nacional para efectos de los impuestos a las importaciones y a las exportaciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
150 \u00c9nfasis por fuera del texto original. \u00a0<\/p>\n
151 Excepcionalmente se ha impuesto por la jurisprudencia el test intermedio o el test estricto. El primero de ellos en casos de indicios de arbitrariedad y, el segundo, respecto de la valoraci\u00f3n de amnist\u00edas tributarias. En la sentencia C-129 de 2018 se manifest\u00f3 que: \u201c[C]omo regla general se ha utilizado un juicio (\u2026) leve\u00a0para evaluar la constitucionalidad de medidas legislativas en materias econ\u00f3micas, tributarias o de pol\u00edtica internacional. No obstante, tambi\u00e9n [se] ha utilizado un test intermedio cuando existe la posibilidad de una inequidad o arbitrariedad en la norma acusada. Excepcionalmente, la Corte ha usado un test estricto de proporcionalidad para evaluar las amnist\u00edas tributarias, pues estas suponen un trato diferenciado entre los contribuyentes que se encuentren en una misma situaci\u00f3n f\u00e1ctica, lo que puede conducir a una violaci\u00f3n del derecho a la igualdad y a los principios de justicia y equidad tributaria que rigen el sistema tributario, con lo cual se afecta el orden justo.\u201d \u00a0<\/p>\n
152 Sentencia C-250 de 2003.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
153 Sentencias C-249 de 2013 y C-010 de 2018.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
154 Sentencia C-352 de 2017. \u00a0<\/p>\n
155 Ib\u00edd. \u00a0<\/p>\n
156 Sentencia C-118 de 2019. \u00a0<\/p>\n
157 Folio 42 del expediente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
158 Sentencia C-060 de 2018. \u00a0<\/p>\n
159 Sentencia C-030 de 2019. \u00a0<\/p>\n
160 Negrillas fuera del texto. \u00a0<\/p>\n
161 La OCDE ha planteado su desarrollo en el campo de los intangibles a trav\u00e9s de las Acciones 8 a 10 de BEPS, las cuales se pueden consultar en el siguiente link: https:\/\/doi.org\/10.1787\/9788480083980-es \u00a0 \u00a0<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
\u00a0 \u00a0 Sentencia C-486\/20 \u00a0 \u00a0\u00a0 DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Requisitos m\u00ednimos \u00a0 \u00a0 \u00a0 CONCEPTO DE VIOLACION EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Razones claras, ciertas, espec\u00edficas, pertinentes y suficientes \u00a0 \u00a0 \u00a0 ACCION PUBLICA DE INCONSTITUCIONALIDAD POR VULNERACION DEL DERECHO A LA IGUALDAD-Condiciones para que se consolide el cargo \u00a0 \u00a0\u00a0 (\u2026) es preciso se\u00f1alar que la jurisprudencia […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[128],"tags":[],"class_list":["post-27173","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-2020"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/27173","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=27173"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/27173\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=27173"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=27173"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=27173"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}