\u00a0 \u00a0 Sentencia C-076\/21 \u00a0<\/p>\n
REVISOR FISCAL-Funciones \u00a0<\/p>\n
(\u2026) la revisor\u00eda fiscal se desarrolla en dos facetas -fedataria y de fiscalizaci\u00f3n- que se ejercen en forma independiente y permanente respecto de la persona jur\u00eddica objeto de inspecci\u00f3n y vigilancia. Estas funciones son expresi\u00f3n del alto grado de confianza que la sociedad y las autoridades depositan en los revisores fiscales, de quienes, en contraprestaci\u00f3n, se espera la mayor diligencia en la ejecuci\u00f3n de sus labores, habida cuenta del impacto y trascendencia de su gesti\u00f3n, a tal punto que el incumplimiento de sus deberes puede conllevar, no solo responsabilidad civil, sino tambi\u00e9n administrativa, disciplinaria y penal. Los revisores fiscales son garantes ante el Estado, la colectividad y los due\u00f1os de la empresa de la veracidad de las operaciones que certifican y de la legalidad de actuaciones que vigilan; y su funci\u00f3n repercute en el aseguramiento del orden p\u00fablico econ\u00f3mico nacional \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO PRO ACTIONE EN DEMANDA DE INCONSTITUCIONALIDAD-Cumplimiento de requisitos argumentativos m\u00ednimos \u00a0<\/p>\n
DERECHO A LA IGUALDAD-Criterio de comparaci\u00f3n o tertium comparationis para establecer si existe diferencia de trato injustificado\u00a0 \u00a0<\/p>\n
INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL-Incumplimiento de requisitos exigidos en cargo por violaci\u00f3n al principio de igualdad \u00a0<\/p>\n
INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL POR INEPTITUD SUSTANTIVA DE LA DEMANDA-Ausencia de carga m\u00ednima de argumentaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Pronunciamiento anterior de Corte Suprema\/COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL-Inexistencia \u00a0<\/p>\n
CONTADOR PUBLICO-Calidad para dar fe p\u00fablica de hechos propios del \u00e1mbito de su profesi\u00f3n \u00a0<\/p>\n
CONTADOR PUBLICO-Funci\u00f3n fedante y presunci\u00f3n de legalidad \u00a0<\/p>\n
CONTADOR PUBLICO-Funci\u00f3n de velar por los intereses econ\u00f3micos de la comunidad, la sociedad y el Estado\u00a0 \u00a0<\/p>\n
CONTADURIA PUBLICA-Ejercicio involucra un riesgo social \u00a0<\/p>\n
Para la Corte, el nexo entre la funci\u00f3n fedataria del contador y la confianza p\u00fablica trae consigo riesgos sociales, pues cualquier defraudaci\u00f3n o error en su ejercicio puede, por ejemplo: afectar negativamente la estabilidad del mercado, disminuir los niveles de confiabilidad, impactar la credibilidad de las empresas, aumentar los riesgos de inversi\u00f3n y generar detrimentos en el fisco. En otras palabras, impactar el orden p\u00fablico econ\u00f3mico protegido en la Constituci\u00f3n por los art\u00edculos 333 y 334. \u00a0<\/p>\n
CONTADOR PUBLICO-Regulaci\u00f3n de profesi\u00f3n por la ley \u00a0<\/p>\n
La capacidad de incidir e impactar en \u00e1mbitos del inter\u00e9s general, m\u00e1s el ejercicio profesional investido de la funci\u00f3n fedataria, justifican la regulaci\u00f3n legal de la profesi\u00f3n de contador p\u00fablico. Al respecto, cabe recordar que el art\u00edculo 26 de la Constituci\u00f3n, al tiempo que consagra el derecho fundamental a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, atribuye a las autoridades la competencia para inspeccionar y vigilar el ejercicio de las profesiones. Asimismo, dicha norma establece que las ocupaciones, artes y oficios que no exijan formaci\u00f3n acad\u00e9mica son de libre ejercicio, salvo aquellas que impliquen riesgos sociales, los cuales s\u00ed deben ser mitigados por Estado. Sobre este punto, la jurisprudencia constitucional ha reconocido pac\u00edficamente que no hay derechos subjetivos absolutos y, en esa medida, la escogencia de profesi\u00f3n u oficio puede sujetarse a exigencias, requisitos y limitaciones introducidas por el Legislador. \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE ESCOGER Y EJERCER PROFESION U OFICIO-Margen de configuraci\u00f3n del legislador \u00a0<\/p>\n
REVISORIA FISCAL-Naturaleza\/REVISOR FISCAL-Participa en el cumplimiento de las funciones y fines del Estado \u00a0<\/p>\n
DERECHO AL TRABAJO-Protecci\u00f3n en todas sus modalidades \u00a0<\/p>\n
DERECHO AL TRABAJO-No tiene car\u00e1cter absoluto \u00a0<\/p>\n
DERECHO A ESCOGER PROFESION U OFICIO-Contenido \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE EJERCER PROFESION U OFICIO Y RIESGO SOCIAL-Establecimiento de restricciones por el legislador \u00a0<\/p>\n
(\u2026) la trascendencia de las funciones fedatarias y de inspecci\u00f3n y vigilancia propias de la revisor\u00eda fiscal son aspectos que permiten colegir que el desempe\u00f1o de esta actividad conlleva un riesgo considerable para el inter\u00e9s com\u00fan, representado en las nocivas consecuencias que el indebido ejercicio de la profesi\u00f3n traer\u00eda para el orden p\u00fablico econ\u00f3mico y la confianza p\u00fablica. De manera que, en esta materia, el Legislador goza de un amplio margen de configuraci\u00f3n para adoptar las medidas que considere adecuadas para encauzar la actividad de revisor\u00eda fiscal, con mayor raz\u00f3n si se tiene en cuenta que esta, m\u00e1s all\u00e1 de concitar intereses netamente privados, es generadora de confianza p\u00fablica. \u00a0<\/p>\n
JUICIO DE PROPORCIONALIDAD DE INTENSIDAD INTERMEDIA-Aplicaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
Referencia: Expediente D-13808 \u00a0<\/p>\n
Demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 215 (parcial) del Decreto Ley 410 de 1971, \u201c[p]or el cual se expide el C\u00f3digo de Comercio\u201d \u00a0<\/p>\n
Actor: Daniel Santiago Calder\u00f3n Ibagu\u00e9 \u00a0<\/p>\n
Magistrado ponente:\u00a0 \u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1, D. C., veinticuatro (24) de marzo de dos mil veintiuno (2021) \u00a0<\/p>\n
La Sala Plena de la Corte Constitucional en ejercicio de sus competencias constitucionales y en cumplimiento de los requisitos y tr\u00e1mites establecidos en el Decreto Ley 2067 de 1991, profiere la siguiente\u00a0 \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. ANTECEDENTES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad consagrada en el art\u00edculo 241.5 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, el ciudadano Daniel Santiago Calder\u00f3n Ibagu\u00e9 present\u00f3 demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 215 (parcial) del Decreto Ley 410 de 1971, \u201c[p]or el cual se expide el C\u00f3digo de Comercio\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Mediante auto del 1\u00b0 de septiembre de 2020, el magistrado ponente admiti\u00f3 la demanda y orden\u00f3 (i) correr traslado del expediente al procurador general de la Naci\u00f3n; (ii) fijar en lista la norma acusada para permitir la intervenci\u00f3n ciudadana; (iii) comunicar la iniciaci\u00f3n del proceso al presidente de la Rep\u00fablica, al ministro de Justicia y del Derecho, al ministro del Trabajo, al ministro de Comercio, Industria y Turismo, al director de la Unidad Administrativa Especial Junta Central de Contadores y al superintendente de Sociedades; e (iv) invitar a participar a varias instituciones de educaci\u00f3n superior y agremiaciones profesionales1. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El 15 de octubre de 2020 el accionante solicit\u00f3 a la Corte que, a t\u00edtulo de medida cautelar, suspendiera todos los procesos disciplinarios que adelanta la Junta Central de Contadores por la presunta infracci\u00f3n a la limitaci\u00f3n prevista en el art\u00edculo demandado, petici\u00f3n que la Sala Plena rechaz\u00f3 por improcedente mediante Auto 402 del 28 de octubre de 2020. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Cumplidos los tr\u00e1mites previstos en el art\u00edculo 242 de la Constituci\u00f3n y en el Decreto Ley 2067 de 1991, procede la Corte a resolver la demanda de la referencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. NORMA DEMANDADA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A continuaci\u00f3n se transcribe el texto normativo, con el aparte demandado subrayado: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cDecreto Ley 410 de 1971 \u00a0<\/p>\n
(marzo 27) \u00a0<\/p>\n
Diario Oficial No. 33.339 del 16 de junio de 1971 \u00a0<\/p>\n
\u201cpor el cual se expide el C\u00f3digo de Comercio\u201d \u00a0<\/p>\n
El presidente de la Rep\u00fablica de Colombia, en ejercicio de las facultades extraordinarias que le confiere el numeral 15 del art\u00edculo 20 de la Ley 16 de 1968, y cumplido el requisito all\u00ed establecido, \u00a0<\/p>\n
Decreta: \u00a0<\/p>\n
(\u2026) \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 215. El revisor fiscal deber\u00e1 ser contador p\u00fablico. Ninguna persona podr\u00e1 ejercer el cargo de revisor en m\u00e1s de cinco sociedades por acciones. \u00a0<\/p>\n
Con todo, cuando se designen asociaciones o firmas de contadores como revisores fiscales, \u00e9stas deber\u00e1n nombrar un contador p\u00fablico para cada revisor\u00eda, que desempe\u00f1e personalmente el cargo, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 12 de la Ley 145 de 1960. En caso de falta del nombrado, actuar\u00e1n los suplentes.\u201d \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. LA DEMANDA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El accionante sostiene que el aparte demandado vulnera el pre\u00e1mbulo y los art\u00edculos 13, 25 y 26 de la Constituci\u00f3n, y por lo tanto solicita su inexequibilidad. Los argumentos que present\u00f3 para fundamentar su pretensi\u00f3n son los siguientes. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Inexistencia de cosa juzgada constitucional. La norma en discusi\u00f3n fue declarada exequible por la Corte Suprema de Justicia (en adelante, CSJ) mediante sentencia del 9 de agosto de 1972. Sin embargo, no hay cosa juzgada constitucional, ya que en dicha ocasi\u00f3n el par\u00e1metro de control (Constituci\u00f3n de 1886) fue diferente al que ahora servir\u00eda como tal (Constituci\u00f3n de 1991). Adem\u00e1s, en ese entonces la CSJ no realiz\u00f3 un estudio de fondo de la norma, tampoco someti\u00f3 la medida a juicios de proporcionalidad o razonabilidad, ni efectu\u00f3 un control de convencionalidad respecto de la especial protecci\u00f3n de los derechos de los trabajadores. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Contexto actual de la revisor\u00eda fiscal. Seg\u00fan la Confederaci\u00f3n Colombiana de C\u00e1maras de Comercio el 98% de las sociedades registradas son sociedades por acciones simplificadas (en adelante, SAS). De conformidad con el art\u00edculo 13 de la Ley 43 de 1990, solo las sociedades comerciales con activos superiores a 5.000 salarios m\u00ednimos y\/o ingresos brutos superiores a 3.000 salarios m\u00ednimos est\u00e1n obligadas a contar con revisor fiscal, lo cual de entrada limita el campo de acci\u00f3n -y por ende los ingresos- de los contadores p\u00fablicos que se desempe\u00f1an como tal. Dicho campo se reduce a\u00fan m\u00e1s con la restricci\u00f3n impuesta por el art\u00edculo acusado en cuanto al n\u00famero m\u00e1ximo de sociedades por acciones a las que pueden prestar sus servicios como revisores fiscales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Cargo por violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n. La norma genera un trato desigual injustificado para los contadores p\u00fablicos que ejercen como revisores fiscales porque otros profesionales, como abogados o administradores, pueden desarrollar sus actividades sin restricci\u00f3n alguna en cuanto al n\u00famero m\u00e1ximo de sociedades por acciones a las que pueden prestar sus servicios. Esta limitaci\u00f3n excede la potestad configurativa del Legislador, por carecer de justificaci\u00f3n constitucional, toda vez que: (i) en los antecedentes de la expedici\u00f3n de la norma no se da cuenta de la raz\u00f3n de la restricci\u00f3n; (ii) el car\u00e1cter arbitrario de la limitante se hace m\u00e1s evidente si se tiene en cuenta que \u00e9sta solo opera para sociedades por acciones, no as\u00ed para otros tipos societarios; (iii) la limitante no puede fundamentarse en el pretexto de servir de medio de control para el ejercicio de la contadur\u00eda p\u00fablica, pues la Junta Central de Contadores y la Superintendencia de Sociedades ya cumplen con esta funci\u00f3n; (iv) los contadores p\u00fablicos est\u00e1n en capacidad de prestar sus servicios como revisores fiscales a un n\u00famero de sociedades por acciones muy superior al tope fijado en el art\u00edculo acusado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Cargos por violaci\u00f3n de los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n. La restricci\u00f3n que el art\u00edculo cuestionado impone la actividad de revisor\u00eda fiscal afecta los derechos al trabajo y a la libre escogencia y ejercicio de la profesi\u00f3n, consagrados en dichos preceptos y en el art\u00edculo 23 de la Declaraci\u00f3n Universal de Derechos Humanos, as\u00ed como en los art\u00edculos 6 y 7 del Pacto Internacional de Derechos Econ\u00f3micos, Sociales y Culturales, porque les restringe a los contadores la posibilidad de prestar sus servicios a la sociedades por acciones sin limitaci\u00f3n alguna. Al efecto, precisa que si bien un revisor fiscal no tiene una relaci\u00f3n laboral con las empresas en las que ejerce como tal, sino que act\u00faa de manera independiente, no por ello los contadores que desempe\u00f1an esta actividad \u201cdejan de ser trabajadores con id\u00e9nticos derechos y merecedores de especial protecci\u00f3n por parte de las instituciones del Estado.\u201d2 Sobre este particular, trae a colaci\u00f3n que la jurisprudencia constitucional ha indicado que toda persona tiene derecho a que no se le impida trabajar, y que el trabajo, adem\u00e1s de ser una garant\u00eda fundamental, es tambi\u00e9n un principio informador del Estado Social de Derecho, y se manifiesta, entre otras circunstancias, a trav\u00e9s de la posibilidad de ejercer libremente una ocupaci\u00f3n u oficio. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A\u00f1ade que si un revisor fiscal trabaja para m\u00e1s de cinco sociedades por acciones se ve expuesto a una sanci\u00f3n, lo cual representa una coacci\u00f3n que limita sus derechos fundamentales, m\u00e1s a\u00fan teniendo en cuenta que no existe una explicaci\u00f3n razonable acerca del origen de tal restricci\u00f3n. Sobre este particular, pone de presente un concepto de la Superintendencia de Sociedades en el que se se\u00f1ala que en los antecedentes de la expedici\u00f3n del C\u00f3digo de Comercio no se encuentran documentadas las razones espec\u00edficas que llevaron al Legislador extraordinario a incorporar en el articulado la mencionada limitante3.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En desarrollo de lo anterior, sostiene que la libertad configurativa del Legislador no puede emplearse como medio para desconocer en forma irrazonable y desproporcional los derechos fundamentales protegidos por la Carta, m\u00e1xime cuando la restricci\u00f3n impuesta carece de toda justificaci\u00f3n constitucional, pues no busca proteger ning\u00fan bien jur\u00eddico amerite restringir las garant\u00edas de los contadores p\u00fablicos que desempe\u00f1an la actividad de revisor\u00eda fiscal. Afirma que no es aceptable considerar que la norma demandada busca ejercer medidas de control a la contadur\u00eda p\u00fablica, porque el ordenamiento ya prev\u00e9 organismos como la Junta Central de Contadores y la Superintendencia de Sociedades, encargados de asegurar que quienes ejercen dicha profesi\u00f3n se ci\u00f1an a las responsabilidades que la ley les impone. \u00a0Adem\u00e1s, la medida carece de toda razonabilidad si se tiene en cuenta que la restricci\u00f3n solo aplica para sociedades por acciones, y no para sucursales de grandes sociedades extranjeras, lo que lo lleva a afirmar que \u201cno hay prohibici\u00f3n seg\u00fan la norma atacada para mega empresas, pero si [sic] para las peque\u00f1as y medianas empresas.\u201d4 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. INTERVENCIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Durante el t\u00e9rmino de fijaci\u00f3n en lista se recibieron siete (7) intervenciones5, de las cuales tres (3) solicitaron la inexequibilidad de la norma acusada, dos (2) defienden su exequibilidad, una (1) pide exequibilidad condicionada, y una (1) considera que existe cosa juzgada constitucional. A continuaci\u00f3n se rese\u00f1an sus planteamientos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Solicitudes de exequibilidad11. La prohibici\u00f3n demandada fue expedida por solicitud del Instituto Nacional de Contadores P\u00fablicos a la Superintendencia de Sociedades, y obedece a una finalidad econ\u00f3mica, en tanto protege el derecho al trabajo e incentiva la participaci\u00f3n de m\u00e1s contadores p\u00fablicos en el desempe\u00f1o de la revisor\u00eda fiscal. Adicionalmente, la limitaci\u00f3n, que no recae sobre la profesi\u00f3n sino sobre el desempe\u00f1o de un cargo, se justifica por la trascendencia y especialidad de las funciones del revisor fiscal, que se enmarcan en el contexto de la actividad de inspecci\u00f3n privada de las sociedades comerciales, y se orientan a finalidades importantes como la protecci\u00f3n del orden p\u00fablico econ\u00f3mico12 y de los intereses de la sociedad y de sus accionistas.13 Esta restricci\u00f3n opera para las sociedades que, en criterio del Legislador, tienen un tama\u00f1o considerable en el contexto del orden p\u00fablico econ\u00f3mico; de suerte que, ante un cambio en las circunstancias econ\u00f3micas, deber\u00e1 ser el Congreso de la Rep\u00fablica quien revise la conveniencia de mantener el l\u00edmite. En cuanto a la presunta violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n, no existe un patr\u00f3n de comparaci\u00f3n que permita evidenciar un trato desigual, y en caso de existir, a partir de un juicio intermedio de igualdad, se podr\u00eda concluir que el tope cuantitativo es razonable y proporcional, debido a que el revisor fiscal funge como garante de intereses superiores y generales m\u00e1s all\u00e1 de su volumen de trabajo individualmente considerado. Tampoco se vulnera el art\u00edculo 26 de la Constituci\u00f3n, porque la revisor\u00eda fiscal no es una profesi\u00f3n ni un oficio, sino un cargo o una funci\u00f3n que se cumple respecto de una persona jur\u00eddica. Adem\u00e1s, conforme lo ha reconocido la jurisprudencia constitucional, el Legislador tiene potestad para establecer l\u00edmites competenciales, procedimentales y materiales al ejercicio de las profesiones y oficios. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Solicitud de exequibilidad condicionada14. Aunque la intenci\u00f3n del Legislador fue asegurar la distribuci\u00f3n de las cargas ocupacionales entre el gremio de contadores p\u00fablicos, la norma limita las condiciones actuales del ejercicio de dicha profesi\u00f3n. Por lo tanto, el aparte demandado debe ser declarado \u201ctemporalmente exequible\u201d, mientras el Legislador lo modifica de forma tal que la restricci\u00f3n al ejercicio de la revisor\u00eda fiscal concuerde con la capacidad laboral y el r\u00e9gimen de inhabilidades e incompatibilidades en el ejercicio de la contadur\u00eda p\u00fablica, so pena de ser declarada inexequible. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Intervenci\u00f3n en favor de la cosa juzgada constitucional15. Mediante sentencia del 9 de agosto de 1972, la Corte Suprema de Justicia declar\u00f3 la exequibilidad del art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio. En dicha decisi\u00f3n se reconoci\u00f3 que la norma no vulneraba el derecho al trabajo de los revisores fiscales, por lo que existe cosa juzgada constitucional sobre la materia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El Ministerio P\u00fablico, como cuesti\u00f3n previa, se\u00f1ala que no existe cosa juzgada constitucional. Posteriormente, aplica un juicio de proporcionalidad estricto para concluir que la norma es inexequible. Establece que el tope cuantitativo del art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio tiene un fin constitucionalmente leg\u00edtimo, pues pretende \u201cgarantizar la imparcialidad del revisor fiscal en el desempe\u00f1o de sus funciones\u201d y, adem\u00e1s, sirve como medio para ejercer la funci\u00f3n de inspecci\u00f3n y vigilancia de la actividad econ\u00f3mica a cargo del Estado (art\u00edculo 189.24 de la Constituci\u00f3n) y preservar el inter\u00e9s general (art\u00edculo 1 ibidem).\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Sobre la adecuaci\u00f3n de la medida, concluye que no es id\u00f3nea para garantizar la imparcialidad del revisor fiscal y cumplir las finalidades constitucionales. Para el Ministerio P\u00fablico, \u201cno hay una relaci\u00f3n necesaria entre el n\u00famero de sociedades en que se ejerce el cargo de revisor fiscal y la idoneidad para el cumplimiento de sus funciones\u201d. Tampoco supera el juicio de necesidad, pues: (i) existen otros medios para evitar los conflictos de inter\u00e9s y asegurar la imparcialidad como, por ejemplo, el r\u00e9gimen de inhabilidades, incompatibilidades e impedimentos; y (ii) hay otros m\u00e9todos de fiscalizaci\u00f3n como el derecho de inspecci\u00f3n de los socios y la fiscalizaci\u00f3n administrativa en cabeza de las autoridades administrativas, que persiguen las mismas finalidades. Bajo esta l\u00ednea, concluye que el l\u00edmite de cinco sociedades por acciones no es adecuado ni necesario y, en esa medida, vulnera los art\u00edculos 13, 25 y 26 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con base en lo expuesto, a continuaci\u00f3n se resumen las intervenciones y solicitudes formuladas en relaci\u00f3n con la demanda en referencia: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Interviniente \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Argumento \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Solicitud \u00a0\u00a0<\/p>\n
Procurador General de la Naci\u00f3n \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Al aplicar un juicio de proporcionalidad estricto concluye que el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio tiene finalidades constitucionalmente leg\u00edtimas, sin embargo, no satisface los juicios de adecuaci\u00f3n y necesidad al existir mecanismos de fiscalizaci\u00f3n, privados y p\u00fablicos, que persiguen los mismos fines y no tienen el efecto de restringir el alcance de los art\u00edculos 13, 25 y 26 de la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Inexequible \u00a0\u00a0<\/p>\n
Facultad de Derecho de la Universidad Externado de Colombia \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
La norma acusada (i) responde a las peticiones de los propios contadores y a las necesidades econ\u00f3micas p\u00fablicas detr\u00e1s de la funci\u00f3n de revisor\u00eda; (ii) democratiza el acceso al trabajo en el campo de las sociedades por acciones; y (iii) la especialidad y trascendencia del cargo justifican el l\u00edmite.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequible \u00a0\u00a0<\/p>\n
Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Los intereses generales que preserva la revisor\u00eda fiscal, entre ellos el orden p\u00fablico econ\u00f3mico, justifican el l\u00edmite impuesto por el Legislador a las sociedades que, en su criterio, tienen relevancia general. De modo que el l\u00edmite cuantitativo es razonable y proporcional. No hay vulneraci\u00f3n a los art\u00edculos 13 y 26 porque la revisor\u00eda fiscal es uno de los oficios que puede desarrollar un contador p\u00fablico y, en esta medida, es concurrente con otros oficios.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequible \u00a0\u00a0<\/p>\n
Superintendencia de Sociedades \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
No formula solicitud \u00a0\u00a0<\/p>\n
Harold Eduardo Sua Monta\u00f1a \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Le corresponde al Legislador definir la conveniencia en el ordenamiento. Considera, en todo caso, que la misma, si el Legislativo no se pronuncia, debe ser inexequible por constituir una restricci\u00f3n injustificada al ejercicio de la profesi\u00f3n de contadur\u00eda p\u00fablica.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequible condicionado \u00a0\u00a0<\/p>\n
Instituto Nacional de Contadores P\u00fablicos \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 215 impone un tope que limita, de manera injustificada, el ejercicio de la revisor\u00eda fiscal. Con ello, vulnera el art\u00edculo 26 de la Constituci\u00f3n. Adem\u00e1s, al limitar establece un trato injustificado frente a otras profesiones afectando, consecuentemente, el principio de igualdad. La norma desconoce el contexto actual de la revisor\u00eda fiscal.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Inexequible \u00a0\u00a0<\/p>\n
Facultad de Contadur\u00eda P\u00fablica de la Universidad Externado de Colombia \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo parcialmente demandado no responde a las normas actuales en materia de contadur\u00eda p\u00fablica. Tampoco al principio de conservaci\u00f3n de la informaci\u00f3n y, en esa medida, m\u00e1s all\u00e1 de ser una norma escueta introduce un tope que afecta los art\u00edculos 13 y 26 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Inexequible \u00a0\u00a0<\/p>\n
H\u00e9ctor Andr\u00e9s Rivera Restrepo \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
La norma vulnera el art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n, al generar una diferenciaci\u00f3n injustificada para un grupo y no encontrar limitaciones cuantitativas en el ejercicio de las mismas funciones de revisor\u00eda fiscal en otros tipos sociales o clases de personas jur\u00eddicas. Adem\u00e1s, se vulnera el art\u00edculo 26 superior cuando el Legislador interviene e impone una restricci\u00f3n en la cantidad de trabajo. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Inexequible \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. CONSIDERACIONES \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. COMPETENCIA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De conformidad con lo dispuesto en el art\u00edculo 241.5 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, la Corte Constitucional (en adelante, la Corte, la Corporaci\u00f3n o el Tribunal) es competente para conocer y decidir definitivamente sobre la demanda de inconstitucionalidad de la referencia, dado que se trata de una norma dictada por el presidente de la Rep\u00fablica en uso de las facultades que le otorg\u00f3 el Congreso en el art\u00edculo 20.15 de la Ley 16 de l968. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. PRIMERA CUESTI\u00d3N PREVIA: EXAMEN DE APTITUD DE LOS CARGOS \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Aunque no plante\u00f3 expl\u00edcitamente la ineptitud de la demanda, la Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario s\u00ed formul\u00f3 un reparo acerca del cargo por violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n, referido a la inexistencia de un patr\u00f3n de comparaci\u00f3n que d\u00e9 lugar a un tratamiento desigual. Esto amerita que la Corte examine la aptitud de la demanda con especial \u00e9nfasis en el cargo aludido porque, de ser acertada la observaci\u00f3n puesta de presente, dicha censura no ser\u00eda apta para provocar un pronunciamiento de fondo respecto de la alegada violaci\u00f3n al principio de igualdad. En principio, el cumplimiento de estas exigencias de aptitud de los cargos se verifica en el momento en que el magistrado sustanciador decide sobre la admisibilidad de la demanda; sin embargo, esto no impide que la Sala Plena, a la hora de resolver la cuesti\u00f3n y como resultado de sus deliberaciones, concluya que todos o alguno de los cargos adolecen de esa aptitud sustantiva requerida16. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con este objeto, cabe recordar que los art\u00edculos 40.6 y 241.4 de la Carta Pol\u00edtica legitiman a todo ciudadano(a) colombiano(a) para demandar la exequibilidad de las leyes a trav\u00e9s de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad. Se trata de un mecanismo regido por el principio pro actione17, que ciertamente libera el ejercicio de esta acci\u00f3n de rigores formales y t\u00e9cnicos, pero no releva al demandante de cumplir con una m\u00ednima carga argumentativa dirigida a justificar las razones por las cuales la normas impugnada se considera contraria a la Carta (art\u00edculo 3 del Decreto 2067 de 1991)18. En sentencia C-1052 de 2001, reiterada en m\u00faltiples pronunciamientos19, la corporaci\u00f3n precis\u00f3 el alcance de este deber persuasivo, se\u00f1alando que los cargos de inconstitucionalidad que deben satisfacer los requisitos de claridad20, certeza21, especificidad22, pertinencia23 y suficiencia, a efecto de poder entrar a revisarlos de fondo. No se trata de obstaculizar el ejercicio de esta acci\u00f3n ciudadana, sino de propender por su uso racional y eficiente, ya que la presunci\u00f3n de constitucionalidad que se predica de las normas jur\u00eddicas exige que el control que le corresponde acometer a la Corte solo se active cuando el\/la accionante proponga cargos que generen al menos una m\u00ednima duda sobre la validez de la norma acusada, y que por tanto justifiquen la apertura del debate24. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La satisfacci\u00f3n del requisito de especificidad supone la \u201cexposici\u00f3n de todos los elementos de juicio (argumentativos y probatorios) definen con claridad la manera como la disposici\u00f3n acusada desconoce o vulnera la Carta Pol\u00edtica a trav\u00e9s\u00a0\u2018de la formulaci\u00f3n de por lo menos un cargo constitucional concreto contra la norma demandada\u201925. La corporaci\u00f3n ha determinado que cuando se cuestiona una norma por violaci\u00f3n del principio de igualdad, el requisito de especificidad del cargo tambi\u00e9n exige que el demandante (i) identifique cu\u00e1les son los sujetos comparables y a partir de qu\u00e9 criterio relevante -patr\u00f3n de igualdad-; (ii) explique en qu\u00e9 consiste el trato discriminatorio que la norma establece; y (iii) presente las razones por las cuales dicho trato resulta desproporcionado o irrazonable26. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El patr\u00f3n de igualdad es la raz\u00f3n que permite establecer si dos personas merecen un mismo trato. En la medida en que el principio de igualdad contenido en el art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n se desarrolla en dos mandatos principales -trato igual a los iguales y trato desigual a los desiguales-27, no todo trato desigual resulta contrario a la Carta. Por lo tanto, quien alega un trato diferenciado entre dos personas iguales, tiene la carga argumentativa de evidenciar cu\u00e1l es ese criterio de comparaci\u00f3n que las hace merecedoras de un trato paritario. En este sentido, la Corte ha indicado que \u201c[e]l cumplimiento de esta exigencia es particularmente relevante, pues siguiendo la hermen\u00e9utica constitucional sobre la materia, la realizaci\u00f3n de la igualdad no le impone al legislador la obligaci\u00f3n de otorgar a todos los sujetos el mismo tratamiento jur\u00eddico, ya que no todos se encuentran bajo situaciones f\u00e1cticas similares ni gozan de las mismas condiciones o prerrogativas personales e institucionales.\u201d28 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A la luz de los par\u00e1metros expuestos, la Sala constata que el cargo por violaci\u00f3n del principio de igualdad propuesto por el demandante no cumple con el requisito de especificidad, ya que este no acredit\u00f3 en debida forma la existencia de dos sujetos o grupos susceptibles de ser comparados a partir de un patr\u00f3n de igualdad, como para pregonar un tratamiento discriminatorio creado por la norma en discusi\u00f3n. El actor ciertamente adujo que la limitante contenida en el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio configura una desventaja para los contadores que ejercen como revisores fiscales frente sus colegas que no desempe\u00f1an este rol, y frente a profesionales de otras disciplinas, quienes pueden prestar sus servicios a las sociedades por acciones sin restricci\u00f3n cuantitativa alguna. Sin embargo, ni estos ni aquellos se ubican en un mismo plano de igualdad a partir del cual puedan ser comparados porque -como lo anot\u00f3 la Universidad del Rosario- la revisor\u00eda fiscal es una funci\u00f3n y no una profesi\u00f3n, a la que el ordenamiento jur\u00eddico atribuye unas competencias y responsabilidades que trascienden del inter\u00e9s privado al com\u00fan, y que distan mucho de los servicios que otros profesionales como abogados y administradores prestan a las sociedades por acciones. Estas diferencias desvirt\u00faan la existencia de un patr\u00f3n de igualdad entre los sujetos respecto de los cuales se alega un trato discriminatorio, lo cual, en consecuencia, inhibe a la Corte de pronunciarse el fondo del cargo por violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n, debido a la falta de especificidad del cargo. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1. Cosa distinta ocurre respecto de los cargos por violaci\u00f3n a los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n, que s\u00ed cumplen con los citados presupuestos. Obs\u00e9rvese: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Claridad. Los cargos son comprensibles y no conducen a ning\u00fan tipo de confusi\u00f3n: la acusaci\u00f3n consiste en que la expresi\u00f3n demandada, al fijar un tope al n\u00famero de sociedades por acciones en las que un contador p\u00fablico puede actuar como revisor fiscal, restringe injustificadamente los derechos al trabajo y a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio de quienes desempe\u00f1an dicha actividad bajo el contexto econ\u00f3mico y social actual, que a juicio del accionante, es distinto de aquel vigente cuando se expidi\u00f3 la norma. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Certeza. Los se\u00f1alamientos del actor parten de una interpretaci\u00f3n correcta del contenido normativo del art\u00edculo demandado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Especificidad. La argumentaci\u00f3n de la demanda permite colegir que, a juicio del actor, la prohibici\u00f3n a los contadores p\u00fablicos de desempe\u00f1arse como revisores fiscales en m\u00e1s de cinco sociedades por acciones les limita injustificadamente a estos profesionales el derecho fundamental al trabajo (art\u00edculo 25 de la Carta) en cuanto a la garant\u00eda de que no se les impida trabajar, y al goce de condiciones de trabajo equitativas y satisfactorias, pues tal medida reduce el campo de acci\u00f3n en el que aquellos pueden desenvolverse, a diferencia de otras profesiones para las que no opera dicha restricci\u00f3n. Del libelo se entiende que para el actor tal limitante tambi\u00e9n coartar\u00eda la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio (art\u00edculo 26 ibidem), toda vez que constituye una forma innecesaria de control al ejercicio de la actividad de revisor\u00eda fiscal, por dem\u00e1s irrazonable, en tanto que carece una justificaci\u00f3n constitucionalmente v\u00e1lida, adem\u00e1s que ya existen organismos encargados del seguimiento y vigilancia al ejercicio de esta profesi\u00f3n29. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
De tal suerte que, al margen de lo acertado o no que resulten sus se\u00f1alamientos, el accionante s\u00ed precisa las razones por las cuales, en su concepto, el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio resultar\u00eda contrario a los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Pertinencia. El demandante plantea una controversia constitucional, en la medida en que se se\u00f1ala a la expresi\u00f3n demandada de afectar derechos fundamentales.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. Suficiencia. Los cargos son lo suficientemente persuasivos como para suscitar una m\u00ednima duda sobre la constitucionalidad del aparte cuestionado, lo cual amerita que la Corte se ocupe de su examen de fondo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Finalmente, aunque el accionante se\u00f1al\u00f3 en la demanda que la expresi\u00f3n cuestionada tambi\u00e9n es contraria al pre\u00e1mbulo de la Constituci\u00f3n, no desarroll\u00f3 ninguna argumentaci\u00f3n dirigida a fundamentar esta acusaci\u00f3n, m\u00e1s all\u00e1 de transcribir su contenido. Ante la omisi\u00f3n del actor en sustentar este cargo, debe concluirse que \u00e9ste incumple los requisitos de claridad, especificidad, pertinencia y suficiencia. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En este orden, habi\u00e9ndose descartado los cargos de (i) violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n por falta de suficiencia y (ii) violaci\u00f3n del pre\u00e1mbulo de la Constituci\u00f3n por falta de claridad, especificidad, pertinencia y suficiencia, la Corte se inhibir\u00e1 de pronunciarse de fondo respecto de estos, y proseguir\u00e1 con el examen de constitucionalidad de la expresi\u00f3n demandada frente a los cargos por violaci\u00f3n de los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n, previa la siguiente consideraci\u00f3n acerca de la cosa juzgada constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. SEGUNDA CUESTI\u00d3N PREVIA: INEXISTENCIA DE COSA JUZGADA CONSTITUCIONAL RESPECTO DEL CARGO POR VIOLACI\u00d3N DEL ART\u00cdCULO 25 DE LA CONSTITUCI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En sentencia del 9 de agosto de 1972, la CSJ declar\u00f3 exequible el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio, el cual hab\u00eda sido acusado de quebrantar la Constituci\u00f3n de 1886 en sus art\u00edculos 17 -trabajo como obligaci\u00f3n social que goza de especial protecci\u00f3n del Estado- y 76.12 -competencia del Congreso para revestir al Ejecutivo de facultades extraordinarias-. En ese entonces, la Corte Suprema consider\u00f3 que la limitante impuesta a los revisores fiscales, en cuanto al n\u00famero m\u00e1ximo de sociedades por acciones en las que pod\u00edan actuar, fomentaba el derecho al trabajo al tiempo que garantizaba \u201cla seguridad de las sociedades\u201d 30. Esto llev\u00f3 a que, dentro del presente tr\u00e1mite, la Superintendencia de Sociedades considerara que la Corte Constitucional debe estarse a lo resuelto por la Corte Suprema de Justicia por existir cosa juzgada constitucional en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 243 de la Constituci\u00f3n, a lo que se opone el accionante, en raz\u00f3n a que dicho pronunciamiento se efectu\u00f3 a la luz de la Constituci\u00f3n de 1886, hoy derogada. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En este aspecto le asiste raz\u00f3n al demandante. En reiterados pronunciamientos este tribunal ha sostenido que \u201clas decisiones adoptadas\u00a0por la Honorable Corte Suprema de\u00a0Justicia antes de la vigencia de la Carta de 1991, no hacen tr\u00e1nsito a cosa juzgada material, toda vez que el examen realizado por esa\u00a0Corporaci\u00f3n no comprendi\u00f3 las disposiciones de la actual Constituci\u00f3n, que en materia de derechos fundamentales difieren en su contenido y alcance de las de 1886.\u201d31 De tal suerte que no hay lugar a predicar la configuraci\u00f3n de cosa juzgada constitucional cuando se produce una variaci\u00f3n en el par\u00e1metro de control, pues el hecho de que la norma se haya ajustado a la Constituci\u00f3n derogada no necesariamente implica su validez material a la luz de la Carta vigente. Este razonamiento se hace a\u00fan m\u00e1s evidente cuando el contenido del precepto constitucional que se aduce vulnerado es distinto de aquel que sirvi\u00f3 de rasero en el examen de constitucionalidad anterior, como ocurre en el presente caso: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Constituci\u00f3n de 188632, art. 17 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Constituci\u00f3n de 1991, art. 25 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cEl trabajo es una obligaci\u00f3n social y gozar\u00e1 de la especial protecci\u00f3n del Estado.\u201d \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
\u201cEl trabajo es un derecho y una obligaci\u00f3n social y goza, en todas sus modalidades, de la especial protecci\u00f3n del Estado. Toda persona tiene derecho a un trabajo en condiciones dignas y justas.\u201d \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Por lo anterior, la Sala colige que la sentencia proferida por la Corte Suprema de Justicia el 9 de agosto de 1972 no constituye cosa juzgada constitucional en relaci\u00f3n con el cargo por violaci\u00f3n del art\u00edculo 25 de la Constituci\u00f3n, y en consecuencia no inhibe a la Corte de pronunciarse de fondo, a lo que se procede enseguida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. PLANTEAMIENTO DEL PROBLEMA JUR\u00cdDICO, M\u00c9TODO Y ESTRUCTURA DE LA DECISI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Conforme a los cargos que se determinaron aptos para emitir pronunciamiento de fondo, en esta ocasi\u00f3n le corresponde a la Corte resolver el siguiente problema jur\u00eddico: \u00bfes inconstitucional la norma que limita a cinco el n\u00famero de sociedades por acciones en las que un contador p\u00fablico puede desempe\u00f1arse como revisor fiscal, por resultar violatoria de sus derechos al trabajo y libertad de elecci\u00f3n de profesi\u00f3n u oficio (arts. 25 y 26 de la Constituci\u00f3n)? \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En el trasfondo de este interrogante se aprecia una posible limitaci\u00f3n a unos derechos fundamentales impuesta por una norma de car\u00e1cter general. La Corte deber\u00e1 dilucidar si en efecto esta limitaci\u00f3n existe, y, en caso afirmativo, si la misma se ajusta a la Carta sopesando el objeto y la finalidad de la medida restrictiva, con la intensidad de la injerencia en las garant\u00edas que ella afecta. Para lograrlo, a continuaci\u00f3n la Sala (i) identificar\u00e1 el contenido y alcance de la norma parciamente acusada; (ii) se referir\u00e1 a la profesi\u00f3n de la contadur\u00eda p\u00fablica y a su relaci\u00f3n con la fe p\u00fablica; y en este contexto, (iii) reiterar\u00e1 la jurisprudencia constitucional sobre la potestad configurativa del Legislador para regular la profesi\u00f3n de la contadur\u00eda p\u00fablica y (iv) analizar\u00e1 el rol que cumple la revisor\u00eda fiscal en el orden p\u00fablico econ\u00f3mico colombiano. Con base en todo lo anterior, (v) examinar\u00e1 el texto normativo impugnado con el fin de determinar si comporta una limitaci\u00f3n a los derechos fundamentales al trabajo y a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio consagrados en los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n, respectivamente, caso en el cual (vi) llevar\u00e1 a cabo un juicio de proporcionalidad para establecer si dicha restricci\u00f3n se ajusta o no a los postulados constitucionales. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. CONTENIDO Y ALCANCE DE LA DISPOSICI\u00d3N ACUSADA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El precepto cuestionado hace parte del C\u00f3digo de Comercio (Decreto Ley 410 de 1971), compendio normativo que regula a los comerciantes y a las actividades mercantiles en el territorio nacional. Est\u00e1 inserto en el Libro Segundo, sobre las sociedades comerciales, T\u00edtulo I, del contrato de sociedad, cap\u00edtulo VIII, que rige la labor del revisor fiscal en relaci\u00f3n con dicho tipo de personas jur\u00eddicas, art\u00edculo 215, que establece los siguientes requisitos para ejercer la revisor\u00eda fiscal en sociedades comerciales: (i) esta funci\u00f3n debe ser desempe\u00f1ada por contador p\u00fablico; (ii) nadie puede ejercer como revisor fiscal en m\u00e1s de cinco sociedades por acciones -aparte demandado-; (iii) las sociedades pueden designar firmas de contadur\u00eda como revisores fiscales, en cuyo caso \u00e9stas deben nombrar a un contador p\u00fablico; y (iv) en ausencia del revisor fiscal designado, deber\u00e1 actuar por \u00e9l un suplente. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En cuanto la expresi\u00f3n acusada, que proh\u00edbe el ejercicio cargo de revisor fiscal en m\u00e1s de cinco sociedades por acciones, la Sala resalta las siguientes precisiones que permiten dimensionar el alcance real de esta restricci\u00f3n: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. La prohibici\u00f3n va dirigida a los contadores p\u00fablicos. Si bien la norma alude a que \u201cninguna persona\u201d puede desempe\u00f1arse como revisor fiscal en m\u00e1s de 5 sociedades por acciones, el ordenamiento establece que para ejercer dicho cargo es requisito ser contador p\u00fablico. As\u00ed lo prev\u00e9n tanto el primer inciso del art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio, como el art\u00edculo 13.1.A de la Ley 43 de 199033. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. La prohibici\u00f3n no recae sobre las firmas de contadur\u00eda, sino sobre los profesionales designados para actuar como revisores fiscales, ya que el Legislador determin\u00f3 que esta funci\u00f3n solo puede ser cumplida por un contador p\u00fablico, es decir, una persona natural con este t\u00edtulo profesional. Esto se corrobora con la exigencia contenida en el inciso segundo del art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio, en cuanto a que las firmas de contadur\u00eda deben designar contadores para que act\u00faen como revisores fiscales ante las sociedades, y con otros art\u00edculos de la misma normatividad que le atribuyen responsabilidad penal al revisor fiscal en ciertos eventos derivados del incumplimiento de sus funciones -ver infra num. 54-. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. La prohibici\u00f3n s\u00f3lo se refiere al ejercicio de la revisor\u00eda fiscal en sociedades por acciones. Los dem\u00e1s tipos de sociedades comerciales u otras personas jur\u00eddicas obligadas a contar con revisor fiscal, no est\u00e1n cobijadas por la norma en cuesti\u00f3n, y no es procedente ampliar su cobertura por v\u00eda de interpretaci\u00f3n o analog\u00eda, de una parte, porque el art\u00edculo 6 de la Constituci\u00f3n consagra el principio seg\u00fan la cual al particular se le es permitido hacer todo lo que no est\u00e9 expresamente prohibido por la ley34, \u00a0y de otra, porque el art\u00edculo 31 del C\u00f3digo Civil prev\u00e9, como criterio hermen\u00e9utico de las leyes que conforman el ordenamiento, que \u201c[l]o favorable u odioso de una disposici\u00f3n no se tomar\u00e1 en cuenta para ampliar o restringir su interpretaci\u00f3n.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
i. La prohibici\u00f3n aplica a las SAS que tengan obligaci\u00f3n legal de contar con revisor\u00eda fiscal. La Superintendencia de Sociedades ha sostenido que las SAS est\u00e1n obligadas a contar con un revisor fiscal \u00fanicamente en los casos en los que se obtengan los montos de activos o ingresos se\u00f1alados en el par\u00e1grafo 2\u00ba del art\u00edculo 13 de la Ley 43 de 1990 -activos35, y que, en estos eventos, la prohibici\u00f3n del art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio tambi\u00e9n aplica a las SAS, ya que estas son una especie del g\u00e9nero de sociedades por acciones36. En otras palabras, el hecho de que no todas las SAS est\u00e9n obligadas a contar con un revisor fiscal, como s\u00ed lo est\u00e1n las sociedades por acciones, no implica que la prohibici\u00f3n del art\u00edculo 215 de la ley comercial admita diferencias entre sociedades del mismo tipo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. LA CONTADUR\u00cdA P\u00daBLICA Y SU RELACI\u00d3N CON LA FE P\u00daBLICA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La Ley 43 de 1990 regula el ejercicio de la contadur\u00eda p\u00fablica y se\u00f1ala, en su art\u00edculo 1\u00b0, que “[s]e entiende por Contador P\u00fablico la persona natural que, mediante la inscripci\u00f3n que acredite su competencia profesional en los t\u00e9rminos de la presente Ley, esta\u0301 facultada para dar fe p\u00fablica de hechos propios del \u00e1mbito de su profesi\u00f3n, dictaminar sobre estados financieros, y realizar las dem\u00e1s actividades relacionadas con la ciencia contable en general” (negrillas fuera de texto original). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Antes de abordar el contenido de la expresi\u00f3n “dar fe p\u00fablica”, es necesario referirse a las presunciones que se derivan del ejercicio de la profesi\u00f3n contable. En este orden, el art\u00edculo 10 de la Ley 43 de 1990 establece que la atestaci\u00f3n o firma de un contador p\u00fablico tiene el efecto de presunci\u00f3n37 sobre los actos que, a continuaci\u00f3n, se enumeran: (i) los actos propios de la profesi\u00f3n contable se presumen ajustados a los requisitos legales; (ii) los actos estatutarios en las personas jur\u00eddicas se presumen ajustados a los requisitos legales; y (iii) respecto de los estados financieros operan las siguientes presunciones: (a) que los saldos se han tomado fielmente de los libros; (b) que los libros se ajustan a las normas legales; y (c) que la contabilidad o las cifras registradas en los libros reflejan en forma fidedigna la correspondiente situaci\u00f3n financiera en la fecha de los estados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Las presunciones antes enunciadas traen por consecuencia (i) que los hechos y actos que el contador p\u00fablico hace constar con su firma se deben tener como ciertos y v\u00e1lidos sin necesidad de comprobaci\u00f3n emp\u00edrica; y (ii) que el interesado en desvirtuar lo certificado por el contador, tiene la carga de demostrarlo. En t\u00e9rminos de la sentencia C-530 de 2000: “no todo profesional puede, con su firma o atestaci\u00f3n, establecer la presunci\u00f3n legal de que, salvo prueba en contrario, los actos que realiza se ajustan a los requisitos legales”. La importante responsabilidad que recae sobre los contadores p\u00fablicos y especialmente sobre aquellos que ejercen como revisores fiscales, se concreta, entre otras, en las actividades que deben desplegar para la firma, atestaci\u00f3n y certificaci\u00f3n de estados financieros, dado que la ley reconoce a esa labor profesional el atributo de la fe p\u00fablica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Dar fe p\u00fablica es un privilegio y una funci\u00f3n conferida a muy pocos ejercicios profesionales38. La potestad del contador p\u00fablico de dar fe p\u00fablica es una funci\u00f3n crucial para el inter\u00e9s general, pues da cuenta de “la veracidad de ciertos hechos que repercuten en el desarrollo confiable y seguro de las relaciones comerciales y en el cumplimiento de las obligaciones fiscales por parte de los particulares frente al Estado”39; y \u201clo ubica t\u00e9cnica, moral y profesionalmente en un contexto personal especial, que le exige, por lo mismo, una responsabilidad tambi\u00e9n especial frente al Estado y a sus clientes, si se tiene en cuenta la magnitud de sus atribuciones”40. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En la misma l\u00ednea, el art\u00edculo 35 de la Ley 43 de 1990 establece que: “El ejercicio de la contadur\u00eda p\u00fablica implica una funci\u00f3n social especialmente a trav\u00e9s de la fe p\u00fablica que se otorga en beneficio del orden y la seguridad en las relaciones econ\u00f3micas entre el Estado y los particulares, o de \u00e9stos entre s\u00ed”. La necesidad de confianza y seguridad, aunada al impacto de ambos elementos sobre diversas relaciones \u2013 entre privados vinculados a la empresa, con la sociedad en general y, naturalmente, con el Estado\u2013 son muestra de que la actividad del contador p\u00fablico exige que act\u00fae como depositario de la confianza y la fe p\u00fablica. La responsabilidad profesional que se deriva de esto consiste en cuatro puntos: (i) desarrollar el trabajo de acuerdo con las normas de auditor\u00eda, (ii) explicar su opini\u00f3n o dictamen; (iii) se\u00f1alar las salvedades cuando existen; y (iv) indicar los efectos de dichas salvedades41. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Para la Corte, el nexo entre la funci\u00f3n fedataria del contador y la confianza p\u00fablica trae consigo riesgos sociales, pues cualquier defraudaci\u00f3n o error en su ejercicio puede, por ejemplo: afectar negativamente la estabilidad del mercado, disminuir los niveles de confiabilidad, impactar la credibilidad de las empresas, aumentar los riesgos de inversi\u00f3n y generar detrimentos en el fisco42. En otras palabras, impactar el orden p\u00fablico econ\u00f3mico protegido en la Constituci\u00f3n por los art\u00edculos 333 y 334. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. POTESTAD CONFIGURATIVA DEL LEGISLADOR PARA REGULAR EL EJERCICIO DE LA CONTADUR\u00cdA P\u00daBLICA \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La capacidad de incidir e impactar en \u00e1mbitos del inter\u00e9s general, m\u00e1s el ejercicio profesional investido de la funci\u00f3n fedataria, justifican la regulaci\u00f3n legal de la profesi\u00f3n de contador p\u00fablico43. Al respecto, cabe recordar que el art\u00edculo 26 de la Constituci\u00f3n, al tiempo que consagra el derecho fundamental a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, atribuye a las autoridades la competencia para inspeccionar y vigilar el ejercicio de las profesiones. Asimismo, dicha norma establece que las ocupaciones, artes y oficios que no exijan formaci\u00f3n acad\u00e9mica son de libre ejercicio, salvo aquellas que impliquen riesgos sociales, los cuales s\u00ed deben ser mitigados por Estado. Sobre este punto, la jurisprudencia constitucional ha reconocido pac\u00edficamente que no hay derechos subjetivos absolutos y, en esa medida, la escogencia de profesi\u00f3n u oficio puede sujetarse a exigencias, requisitos y limitaciones introducidas por el Legislador44. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ahora bien, con respecto a la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador en el ejercicio de la contadur\u00eda p\u00fablica, la Corte ha establecido que la empresa, como base del desarrollo econ\u00f3mico en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 333 de la Constituci\u00f3n, cumple una funci\u00f3n social que obliga a que la libertad econ\u00f3mica y la libertad de empresa se promuevan en busca del inter\u00e9s general y del bien com\u00fan. Esto implica que el Legislador es el competente para definir, por ejemplo, qu\u00e9 aspectos de la actividad financiera y econ\u00f3mica de los particulares y sus efectos contables y tributarios, inciden en el inter\u00e9s p\u00fablico, por lo que el Legislador es \u201cel llamado a definir los campos espec\u00edficos en los que se requiere de la presencia de un contador p\u00fablico, como instrumento de certificaci\u00f3n y garant\u00eda de veracidad de actos y hechos jur\u00eddicos, tambi\u00e9n es el legislador; ello dentro del amplio margen de acci\u00f3n que le otorga su potestad configurativa.”47. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. As\u00ed las cosas, la contadur\u00eda p\u00fablica trae con su desarrollo profesional el ejercicio de la potestad de “dar fe p\u00fablica”. Adem\u00e1s, tiene la capacidad de impactar el orden p\u00fablico econ\u00f3mico, la viabilidad \u2013 en t\u00e9rminos de transparencia, riesgo y credibilidad \u2013 de la empresa c\u00f3mo c\u00e9lula de la econom\u00eda. En la medida en que las labores de contadur\u00eda p\u00fablica tienen efectos sobre aspectos intr\u00ednsecos al inter\u00e9s general, estas son susceptibles de ser reguladas en ejercicio de la potestad de configuraci\u00f3n del Legislador, a fin de salvaguardar el bien com\u00fan.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. LA REVISOR\u00cdA FISCAL EN EL ORDEN P\u00daBLICO ECON\u00d3MICO COLOMBIANO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Naturaleza y objeto de la revisor\u00eda fiscal. Los art\u00edculos 13.1.A. de la Ley 43 de 1990 y 215 del C\u00f3digo de Comercio exigen que quien se desempe\u00f1e como revisor fiscal debe ser contador p\u00fablico. Dicho requisito de idoneidad profesional tiene sustento en que la revisor\u00eda fiscal implica el ejercicio de la funci\u00f3n fedataria independiente y permanente. Bajo esta comprensi\u00f3n, la Corporaci\u00f3n ha sostenido que \u201cla revisor\u00eda fiscal participa en el cumplimiento de las funciones y fines del Estado, raz\u00f3n por la que se le impone el ejercicio de una labor eficaz, permanente, integral, independiente, oportuna y objetiva. Sus funciones no tienen por objeto exclusivo proteger a los socios y garantizar que se cumplan las normas legales y estatutarias relativas a la administraci\u00f3n de la sociedad y de sus bienes y al asiento de la contabilidad, sino que tambi\u00e9n persiguen la protecci\u00f3n de los intereses de terceros, as\u00ed como ser un instrumento para que el Estado ejerza la inspecci\u00f3n y vigilancia de aquellas sociedades a quienes legalmente se les impone tener revisor fiscal\u201d48. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Esta visi\u00f3n es concordante con la percepci\u00f3n que los organismos t\u00e9cnicos tienen respecto de la revisor\u00eda fiscal. De una parte, el Consejo T\u00e9cnico de la Contadur\u00eda P\u00fablica49 sostiene que \u00e9sta \u201ces una actividad de fiscalizaci\u00f3n integral fundamentada en el inter\u00e9s p\u00fablico\u201d 50 que vigila el cumplimiento de los requerimientos \u00e9ticos aplicables51 y de las disposiciones legales y estatutarias. De otra, la Superintendencia de Sociedades, entidad a trav\u00e9s de la cual el presidente de la Rep\u00fablica ejerce su funci\u00f3n constitucional de inspecci\u00f3n y vigilancia de las sociedades mercantiles -art. 189.24 de la Constituci\u00f3n-52, reconoce que (i) la revisor\u00eda fiscal \u201cdesempe\u00f1a un papel de especial importancia en la vida del pa\u00eds, a tal punto que una labor eficaz, independiente y objetiva, brinda confianza para la inversi\u00f3n, el ahorro, el cr\u00e9dito y en general contribuye al dinamismo y al desarrollo econ\u00f3mico\u201d53, (ii) est\u00e1 \u201cestructurada con el \u00e1nimo de dar confianza a los propietarios de las empresas sobre el sometimiento de la administraci\u00f3n a las normas legales y estatutarias, el aseguramiento de la informaci\u00f3n financiera, as\u00ed como acerca de la salvaguarda y conservaci\u00f3n de los activos sociales\u201d54; pero tambi\u00e9n sus funciones (iii) \u201cprotegen a los terceros que encuentran en el patrimonio del ente econ\u00f3mico la prenda general de sus cr\u00e9ditos, de manera que debe dar confianza sobre el manejo de los recursos del ahorro, de la inversi\u00f3n y en general del manejo justo y equitativo del aparato productivo del pa\u00eds.55\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Con base en lo anterior, dicho ente de supervisi\u00f3n y control ha afirmado que \u201c[l]a instituci\u00f3n de la Revisor\u00eda Fiscal es un apoyo de vital importancia para las entidades que ejercen la inspecci\u00f3n, vigilancia y\/o o control de las sociedades mercantiles\u201d56. No se trata, por tanto, de una actividad que solo interesa al \u00e1mbito privado, sino que contribuye a la realizaci\u00f3n de ciertas funciones del Estado, como la inspecci\u00f3n y vigilancia de las sociedades mercantiles, la protecci\u00f3n del orden p\u00fablico econ\u00f3mico y la promoci\u00f3n del desarrollo.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Sujetos obligados a la revisor\u00eda fiscal. El art\u00edculo 203 del C\u00f3digo de Comercio determina que est\u00e1n obligadas a tener revisor\u00eda fiscal: (i) las sociedades por acciones; (ii) las sucursales de compa\u00f1\u00edas extranjeras; y (iii) las sociedades en las que, por ley o por estatutos, la administraci\u00f3n no corresponda a los socios o est\u00e9n excluidos de la administraci\u00f3n los socios que representen no menos del 20% del capital. Esta enumeraci\u00f3n de la ley comercial no es taxativa, toda vez que, por disposici\u00f3n legal, a otras personas jur\u00eddicas tambi\u00e9n se les exige contar con un revisor fiscal, tales como las cajas de compensaci\u00f3n familiar57, las cooperativas58, las precooperativas59, las entidades sometidas a la vigilancia y control de la Superintendencia Financiera -salvo los intermediarios de seguros-60, las sociedades comerciales de cualquier naturaleza cuyos activos brutos sean iguales o superiores a 5.000 salarios m\u00ednimos o cuyos ingresos brutos sean iguales o superiores a 3.000 salarios m\u00ednimos61; las entidades promotoras de salud y las instituciones prestadoras de servicios de salud62, las empresas de servicios p\u00fablicos domiciliarios constituidas como sociedades por acciones63, los fondos ganaderos64, los conjuntos de uso comercial o mixto sometidos al r\u00e9gimen de propiedad horizontal65, las juntas regionales y nacional de calificaci\u00f3n de invalidez66, las fundaciones e instituciones de utilidad com\u00fan67, entre otras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Funciones de la revisor\u00eda fiscal en sociedades comerciales. Hay dos funciones principales que ejecutan los revisores fiscales. La primera es la funci\u00f3n fedataria, intr\u00ednseca a la calidad de contador p\u00fablico. En materia precisa de revisor\u00eda, la Corte ha establecido que “corresponde al revisor fiscal dar \u2018fe p\u00fablica\u2019 respecto de los balances y estados financieros de la sociedad, de manera que cuando han sido suscritos por \u00e9l debe entenderse que reflejan fielmente la contabilidad y la situaci\u00f3n financiera de la sociedad. Esta necesidad de fe p\u00fablica se justifica precisamente por los diversos intereses que concita la actividad de las sociedades mercantiles, incluida la funci\u00f3n social que le reconoce la Carta a la empresa como base del desarrollo. (C.P art\u00edculo 333)”68. Trat\u00e1ndose de estados financieros, el art\u00edculo 34 de la Ley 222 de 1995 impone a las sociedades la obligaci\u00f3n de preparar y difundir sus estados financieros de prop\u00f3sito general, los cuales deben ser certificados por el representante legal y el contador, lo que implica \u201cque se han verificado previamente las afirmaciones contenidas en ellos, conforme al reglamento, y que las mismas se han tomado de fielmente de los libros\u201d -art. 37 ibidem-. Por su parte, el art\u00edculo 38 ibidem se\u00f1ala que los estados financieros dictaminados, son aquellos que van acompa\u00f1ados de la opini\u00f3n profesional del revisor fiscal -o a falta de \u00e9ste, de un contador independiente-, basada en las normas de auditor\u00eda generalmente aceptadas. As\u00ed, mientras el contador y el representante legal hacen constar que los estados financieros corresponden a la realidad de la empresa, el revisor fiscal los examina y emite su opini\u00f3n independiente y profesional acerca del cumplimiento de las normas t\u00e9cnicas, estatutarias y legales, la cual evidentemente repercute en la generaci\u00f3n de confianza p\u00fablica en torno a la empresa69.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La segunda funci\u00f3n fue recogida en la sentencia C-290 de 1997, as\u00ed:\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201c[L]os estados financieros certificados son los que, suscritos por el representante legal y el contador p\u00fablico bajo cuya responsabilidad se prepararon, para ser puestos en conocimiento de los asociados o terceros, contienen la \u2018certificaci\u00f3n\u2019 de ser reflejo fiel de los libros y de haber sido objeto de previa comprobaci\u00f3n, seg\u00fan el reglamento. Sobre esta base, los estados financieros dictaminados son aquellos estados financieros certificados que, por haber sido objeto de la verificaci\u00f3n del revisor fiscal o, a falta de \u00e9ste, del contador p\u00fablico independiente que los hubiera confrontado, cuentan, de acuerdo con las normas de auditor\u00eda generalmente aceptadas y las obligaciones propias del revisor fiscal, con el correspondiente concepto o dictamen\u201d \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Estas dos funciones axiales \u2013 consistentes en dar fe y fiscalizar \u2013 se desarrollan a trav\u00e9s de los m\u00faltiples deberes y atribuciones que la legislaci\u00f3n confiere a los revisores fiscales, seg\u00fan el sector econ\u00f3mico del que haga parte la persona jur\u00eddica obligada a la revisor\u00eda. En materia comercial, sobre la que la Sala concentra su atenci\u00f3n en el presente caso, el cap\u00edtulo VIII del T\u00edtulo I del C\u00f3digo de Comercio desarrolla el marco jur\u00eddico para el revisor fiscal, al establecer: (i) los sujetos \u2013 sociedades \u2013 obligados a la revisor\u00eda -art\u00edculo 203-; (ii) el r\u00e9gimen de inhabilidades -art\u00edculo 205-; (iii) el periodo de su elecci\u00f3n -art\u00edculo 206-; (iv) sus funciones -art\u00edculo 207-; (v) el contenido de sus informes sobre los estados financieros y los que presente a la asamblea general o junta de socios -art\u00edculos 208 y 209-; (vi) la responsabilidad -art\u00edculo 211-; (vii) el derecho de inspecci\u00f3n -art\u00edculo 213-; (viii) el deber de reserva -art\u00edculo 214-; (ix) los requisitos para ejercer como revisor fiscal -art\u00edculo 215-; y (x) los efectos del incumplimiento de sus funciones -art\u00edculo 216-. De este conjunto de normas, es necesario referirse al contenido de una de ellas \u2013 art\u00edculo 207-, a fin de dimensionar la cantidad y la trascendencia de los deberes a cargo de quien ejerce la revisor\u00eda fiscal en una sociedad comercial. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La norma citada establece diez (10) funciones del revisor fiscal. Primero, garantizar el cumplimiento de los estatutos y de la asamblea general o la junta directiva. Segundo, informar por escrito a los \u00f3rganos de direcci\u00f3n y administraci\u00f3n, las irregularidades que ocurran en el funcionamiento de la sociedad y en el desarrollo de sus negocios. Tercero, prestar colaboraci\u00f3n a las entidades gubernamentales en las labores de inspecci\u00f3n, vigilancia y control. Cuarto, velar por: la ejecuci\u00f3n regular de la contabilidad y las actas, la conservaci\u00f3n de la correspondencia y los comprobantes de las cuentas. Quinto, ejercer asiduamente la inspecci\u00f3n de los bienes y procurar su conservaci\u00f3n y la custodia de los t\u00edtulos. Sexto, impartir las instrucciones, ejercer el derecho de inspecci\u00f3n y solicitar los informes que se requieran para establecer el control permanente de los valores sociales. S\u00e9ptimo, ejercer la funci\u00f3n fedataria respecto de los estados financieros. Octavo, convocar extraordinariamente a los \u00f3rganos de control (asamblea o junta) cuando lo considere necesario. Noveno, cumplir las dem\u00e1s atribuciones legales o estatuarias. D\u00e9cimo, reportar a la Unidad de Informaci\u00f3n y An\u00e1lisis Financiero, las operaciones catalogadas como sospechosas. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A partir de esta norma, es evidente que el actuar del revisor fiscal involucra a la sociedad \u2013 desde el punto de vista de inspecci\u00f3n, auditor\u00eda y conservaci\u00f3n de los bienes \u2013, a los \u00f3rganos de control social \u2013 a partir del deber de informaci\u00f3n, cumplimiento de estatutos y participaci\u00f3n en los \u00f3rganos de decisi\u00f3n\u2013, al Estado \u2013 por el deber de informaci\u00f3n, la realizaci\u00f3n de la inspecci\u00f3n, vigilancia y control y la presunci\u00f3n veracidad y legalidad que para efectos fiscales se predica de las declaraciones tributarias firmadas el revisor70 \u2013 y, adem\u00e1s, el inter\u00e9s general, no solo por el efecto de la funci\u00f3n fedataria que cumple, sino tambi\u00e9n porque est\u00e1 obligado a informar lo sospechoso, velar por la transparencia y la contabilidad regular, y, en \u00faltimas, propender por que el comportamiento de la empresa se encauce dentro de las previsiones legales y estatutarias. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. M\u00e1s all\u00e1 de estas funciones generales, de por s\u00ed numerosas y sustantivas, el C\u00f3digo de Comercio le impone atribuciones y responsabilidades adicionales al revisor fiscal: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Funci\u00f3n\/Responsabilidad \u00a0\u00a0<\/p>\n
58 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Responsabilidad solidaria por culpa en alteraci\u00f3n de libros de comercio cuando no se logra identificar al responsable. \u00a0\u00a0<\/p>\n
62 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
157 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Responsabilidad penal del revisor por ordenar, tolerar, hacer o encubrir falsedades en estados financieros. \u00a0\u00a0<\/p>\n
181 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para convocar a asamblea o junta de socios extraordinaria \u00a0\u00a0<\/p>\n
191 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para impugnar decisiones de la asamblea cuando no se ajusten a la ley o a los estatutos. \u00a0\u00a0<\/p>\n
193 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para ejercer la acci\u00f3n de indemnizaci\u00f3n a favor de la sociedad, por los perjuicios ocasionados por una decisi\u00f3n de la asamblea o junta de socios declarada nula. \u00a0\u00a0<\/p>\n
211 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Responsabilidad civil por perjuicios ocasionados a la sociedad debido a negligencia o dolo en ejercicio de sus funciones. \u00a0\u00a0<\/p>\n
213 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para intervenir en asamblea o junta de socios, junta directiva o consejo de administraci\u00f3n. \u00a0\u00a0<\/p>\n
213 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para inspeccionar en cualquier momento los libros de la sociedad. \u00a0\u00a0<\/p>\n
216 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Posibilidad de ser sancionado por la Superintendencia de Sociedades por incumplimiento de sus funciones, incumplimiento irregular o negligente, o violaci\u00f3n de la resera de los libros de la sociedad. \u00a0\u00a0<\/p>\n
222 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Responsabilidad civil ante la sociedad, los asociados y terceros, por operaciones o actos realizados por la sociedad disuelta, que no tengan como finalidad su liquidaci\u00f3n. \u00a0\u00a0<\/p>\n
225 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para convocar a la asamblea o junta de socios durante la liquidaci\u00f3n de la sociedad. \u00a0\u00a0<\/p>\n
293 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Responsabilidad penal por expedici\u00f3n de constancias o certificados discordantes con la realidad contable de la sociedad. \u00a0\u00a0<\/p>\n
392 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Deber de comunicar a la Superintendencia de Sociedades el n\u00famero de acciones suscritas luego de oferta para suscripci\u00f3n de acciones de la sociedad an\u00f3nima. \u00a0\u00a0<\/p>\n
393 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Deber de autorizar el balance general a ser publicado previo a la solicitud de permiso para realizar oferta p\u00fablica de suscripci\u00f3n de acciones de la sociedad an\u00f3nima.\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
395 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Responsabilidad penal por dar a conocer como accionistas o administradores a personas que no tengan tales calidades durante suscripci\u00f3n de acciones de la sociedad an\u00f3nima, o por publicar inexactitudes graves deliberadamente en los anexos a los prospectos respectivos. \u00a0\u00a0<\/p>\n
423 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para convocar a asamblea extraordinaria de accionistas de la sociedad an\u00f3nima. \u00a0\u00a0<\/p>\n
431 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para firmar las actas de la asamblea, en ausencia del secretario. \u00a0\u00a0<\/p>\n
441 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Potestad para firmar las actas de juntas directivas o de asambleas en las que se designe representante legal de la sociedad an\u00f3nima, en ausencia del secretario. \u00a0\u00a0<\/p>\n
447 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Posibilidad de ser sancionado por la Superintendencia de Sociedades por no poner a disposici\u00f3n de los accionistas los libros durante 15 d\u00edas h\u00e1biles anteriores a la asamblea de la sociedad an\u00f3nima. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. A estas labores y responsabilidades se suman otros deberes espec\u00edficos a cargo de los revisores fiscales, derivados de sus potestades fedatarias y de fiscalizaci\u00f3n, previstos en otras normatividades como el Decreto Ley 624 de 1989 -Estatuto Tributario-, el \u00a0Decreto Ley 663 de 1993 -Estatuto Org\u00e1nico del Sistema Financiero-, la Ley 222 de 1995 -r\u00e9gimen de procesos concursales-, la Ley 550 de 1999 -r\u00e9gimen de reestructuraci\u00f3n econ\u00f3mica-, la Ley 1116 de 2016 -r\u00e9gimen de insolvencia empresarial-, entre otras. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De otra parte, la Ley 1314 de 200971 y sus normas reglamentarias72 imponen a los revisores fiscales el deber de ajustar el ejercicio de sus funciones a las normas internacionales de contabilidad e informaci\u00f3n financiera73 y de aseguramiento de la informaci\u00f3n74. En criterio del Consejo T\u00e9cnico de Contadur\u00eda P\u00fablica, \u201c[l]a existencia de marcos t\u00e9cnicos de aceptaci\u00f3n mundial, el C\u00f3digo de \u00c9tica y de los est\u00e1ndares de calidad, tienen el prop\u00f3sito de generar una mayor transparencia, eficiencia en la asignaci\u00f3n de recursos y mayor equidad en la distribuci\u00f3n de las cargas tributarias. Adem\u00e1s, la aplicaci\u00f3n de este marco t\u00e9cnico fortalecer\u00e1 la funci\u00f3n del revisor fiscal, quien seguir\u00e1 siendo el encargado de generar confianza p\u00fablica, la cual es necesaria para lograr informes financieros de prop\u00f3sito general de alta calidad.\u201d75 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Conforme a lo expuesto, la revisor\u00eda fiscal se desarrolla en dos facetas -fedataria y de fiscalizaci\u00f3n- que se ejercen en forma independiente y permanente respecto de la persona jur\u00eddica objeto de inspecci\u00f3n y vigilancia. Estas funciones son expresi\u00f3n del alto grado de confianza que la sociedad y las autoridades depositan en los revisores fiscales, de quienes, en contraprestaci\u00f3n, se espera la mayor diligencia en la ejecuci\u00f3n de sus labores, habida cuenta del impacto y trascendencia de su gesti\u00f3n, a tal punto que el incumplimiento de sus deberes puede conllevar, no solo responsabilidad civil, sino tambi\u00e9n administrativa, disciplinaria y penal. Los revisores fiscales son garantes ante el Estado, la colectividad y los due\u00f1os de la empresa de la veracidad de las operaciones que certifican y de la legalidad de actuaciones que vigilan; y su funci\u00f3n repercute en el aseguramiento del orden p\u00fablico econ\u00f3mico nacional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. EXAMEN DEL TEXTO NORMATIVO ACUSADO \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El demandante sostiene que el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio, al prohibirle injustificadamente a los contadores p\u00fablicos ejercer como revisores fiscales en m\u00e1s de cinco sociedades por acciones, desconoce los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n, que consagran, respectivamente, los derechos fundamentales al trabajo y a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio. Es pertinente, por tanto, referirse brevemente al contenido de estas garant\u00edas, estrechamente ligadas entre s\u00ed76, a efectos de dilucidar si la norma parcialmente acusada las limita, y en caso afirmativo, si tal restricci\u00f3n se ajusta o no a la Carta Pol\u00edtica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Derecho fundamental al trabajo. El Constituyente primario defini\u00f3 el trabajo como \u201ctoda actividad humana libre, consciente y noble, necesaria para la vida y generadora de capital y de instrumento de labores. Es bien del hombre y de la humanidad. De ah\u00ed su valor humano.\u201d77 Dado su car\u00e1cter consustancial al ser humano, no solo como medio para realizarse como persona sino como instrumento para garantizar otros derechos78, el trabajo se encuentra previsto en el ordenamiento constitucional como valor fundante del Estado Social de Derecho, principio rector del sistema jur\u00eddico y derecho fundamental.79 La Corte Constitucional, por su parte, ha indicado que \u201cel marco de protecci\u00f3n Estatal no solamente se agota en la defensa de los derechos de los trabajadores dependientes sino tambi\u00e9n en la efectividad de su ejercicio independiente. En efecto, si se entiende el trabajo como un instrumento para obtener los recursos necesarios para lograr una vida digna y como un mecanismo de realizaci\u00f3n personal y profesional, es l\u00f3gico concluir que son objeto de garant\u00eda superior tanto el empleo como todas las modalidades de trabajo l\u00edcito.\u201d80 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Al referirse al trabajo como garant\u00eda fundamental, la Corte, retomando lo dicho expresamente por el Constituyente primario, ha indicado que \u201ctoda persona tiene derecho a que no se le impida trabajar.\u201d81 Esto implica para el Estado un deber de abstenerse obstaculizar desempe\u00f1o de labores productivas; sin embargo, tal prerrogativa no es absoluta, sino que admite restricciones, siempre que existan razones tambi\u00e9n de orden constitucional que as\u00ed lo ameriten. En este sentido, por ejemplo, es v\u00e1lido que el Legislador proh\u00edba la realizaci\u00f3n de actividades il\u00edcitas para salvaguardar la seguridad p\u00fablica, como tambi\u00e9n que regule las condiciones para el desempe\u00f1o de determinadas labores, con el fin de proteger el orden p\u00fablico econ\u00f3mico82. En todo caso, es claro que cualquier regulaci\u00f3n legal que incida en esta garant\u00eda fundamental, debe respetar los principios m\u00ednimos fundamentales del trabajo fijados por el art\u00edculo 53 superior. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Desde esta perspectiva, raz\u00f3n le asiste al demandante en cuanto a que el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio limita el derecho al trabajo de los contadores p\u00fablicos en la medida en que fija un tope m\u00e1ximo de sociedades por acciones en las que pueden ejercer como revisores fiscales, actividad productiva de la que bien pueden derivar su sustento. Sin embargo, el hecho de que la norma restrinja tal derecho fundamental no la hace per se inconstitucional. La conformidad o no de esta medida con la Carta se determinar\u00e1 m\u00e1s adelante a trav\u00e9s de un examen de proporcionalidad -cfr. infra nums. 69 a 79-.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Derecho fundamental a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio. El art\u00edculo 26 de la Constituci\u00f3n consagra esta garant\u00eda fundamental, que incluye, no solo la potestad de toda persona para elegir a qu\u00e9 profesi\u00f3n u oficio dedicarse, sino tambi\u00e9n el derecho a ejercer la actividad escogida libremente sin injerencias de ninguna \u00edndole, a menos que resulte necesaria la regulaci\u00f3n estatal para evitar un riesgo social83. Respecto de estos dos componentes, la corporaci\u00f3n ha precisado que \u00a0\u201c[e]l primero es un acto de voluntariedad, pr\u00e1cticamente inmune a la injerencia estatal o particular, cuyo l\u00edmite es la elecci\u00f3n entre lo legalmente factible, mientras que el ejercicio de la libertad profesional es una faceta susceptible de mayor restricci\u00f3n, como quiera que involucra al individuo en la esfera de los derechos de los dem\u00e1s y el inter\u00e9s social, por lo que incluso puede estar sometido a la realizaci\u00f3n de servicios sociales obligatorios.\u201d84 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De manera similar a como se consider\u00f3 frente al derecho al trabajo, la Sala constata que la norma acusada, en la medida en que establece un tope m\u00e1ximo al n\u00famero de sociedades por acciones en la que un contador p\u00fablico se puede desempe\u00f1ar como revisor fiscal, tambi\u00e9n comporta una limitaci\u00f3n al derecho a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, porque restringe el campo de acci\u00f3n de su actividad profesional. Sin embargo, no puede soslayarse que el mismo art\u00edculo 26 de la Constituci\u00f3n fija la competencia estatal para regular el ejercicio de profesiones, ocupaciones u oficios que impliquen un riesgo social, esto es, una amenaza clara y considerable para el inter\u00e9s general que deba mitigarse mediante la fijaci\u00f3n de unas pautas para el ejercicio de tales actividades85. Sobre este particular, la Corporaci\u00f3n ha precisado que \u201ctodo derecho, y en particular el trabajo y la libertad de escoger profesi\u00f3n u oficio, cuentan con l\u00edmites intr\u00ednsecos, que son los que se derivan de los confines del derecho y hacen parte integral de su propio alcance y definici\u00f3n, y con l\u00edmites extr\u00ednsecos, siendo ellos los impuestos expresa o impl\u00edcitamente por la Constituci\u00f3n y por la ley para garantizar la vigencia de otros valores e intereses igualmente relevantes, como pueden ser los derechos ajenos, el orden p\u00fablico, el bien com\u00fan y el deber correlativo al ejercicio de cada derecho\u201d 86 Esto, desde luego, sin que tal potestad de regulaci\u00f3n caiga en medidas arbitrarias, \u201cpor cuanto toda limitaci\u00f3n al ejercicio de una profesi\u00f3n u oficio debe responder a par\u00e1metros objetivos que la justifiquen en t\u00e9rminos constitucionales, esto es, que atiendan criterios de razonabilidad y proporcionalidad.\u201d87 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En este orden, la Corte ha declarado ajustadas a la Constituci\u00f3n numerosas medidas que en alguna forma limitan el derecho al trabajo y\/o a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio con el fin de precaver un riesgo para el bien com\u00fan o de salvaguardar otros preceptos constitucionales, por ejemplo, mediante la exigencia de t\u00edtulos de idoneidad, el establecimiento de incompatibilidades, la fijaci\u00f3n de faltas disciplinarias, la limitaci\u00f3n del campo de acci\u00f3n del ejercicio de la profesi\u00f3n, entre otras. La siguiente relaci\u00f3n as\u00ed lo ilustra: \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sentencia \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Norma \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Decisi\u00f3n \u00a0\u00a0<\/p>\n
C-177\/1993 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Ley 19\/1990, art. 3 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequibilidad de exigencia de requisitos de idoneidad para desempe\u00f1arse como t\u00e9cnico electricista. \u00a0\u00a0<\/p>\n
C-393\/2006 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Decreto 196\/1971, art. 52 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequibilidad de falta disciplinaria del abogado por aconsejar, patrocinar o intervenir en actos fraudulentos lesivos de intereses ajenos. \u00a0\u00a0<\/p>\n
Ley 1123\/2007, art. 29 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequibilidad de incompatibilidad de los servidores p\u00fablicos para ejercer la abogac\u00eda salvo en causa propia. \u00a0\u00a0<\/p>\n
C-305\/2013 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Ley 1563\/2012, art. 8 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequibilidad de l\u00edmite de 5 tribunales de arbitramento en los que puede actuar un \u00e1rbitro o secretario, cuando una de las partes sea entidad p\u00fablica. \u00a0\u00a0<\/p>\n
C-138\/2019 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Ley 1905\/2018, art. 2 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequibilidad de exigencia de requisito de idoneidad para el ejercicio de la profesi\u00f3n de abogado a quienes hayan iniciado la carrera despu\u00e9s de la promulgaci\u00f3n de la norma que lo contiene. \u00a0\u00a0<\/p>\n
C-442\/2019 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Ley 1753\/2015, art. 62 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Exequibilidad de prohibici\u00f3n de convalidar t\u00edtulos otorgados por instituciones de educaci\u00f3n superior no oficiales o propios \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Ahora bien, en lo que concierne a la norma que ahora ocupa la atenci\u00f3n de la Sala, de entrada se observa que esta se enmarca en la amplia potestad configurativa del Legislador -en este caso extraordinario- para regular una actividad profesional que comporta un riesgo social. Tal como se indic\u00f3 -cfr. supra num. 40-, la trascendencia de las funciones fedatarias y de inspecci\u00f3n y vigilancia propias de la revisor\u00eda fiscal son aspectos que permiten colegir que el desempe\u00f1o de esta actividad conlleva un riesgo considerable para el inter\u00e9s com\u00fan, representado en las nocivas consecuencias que el indebido ejercicio de la profesi\u00f3n traer\u00eda para el orden p\u00fablico econ\u00f3mico y la confianza p\u00fablica. De manera que, en esta materia, el Legislador goza de un amplio margen de configuraci\u00f3n para adoptar las medidas que considere adecuadas para encauzar la actividad de revisor\u00eda fiscal, con mayor raz\u00f3n si se tiene en cuenta que esta, m\u00e1s all\u00e1 de concitar intereses netamente privados, es generadora de confianza p\u00fablica. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. As\u00ed las cosas, habi\u00e9ndose identificado que la expresi\u00f3n impugnada efectivamente comporta una limitaci\u00f3n a las garant\u00edas fundamentales reconocidas por los art\u00edculos 25 y 26 superiores, y reconocido que tal disposici\u00f3n se encuentra cobijada por la potestad configurativa del Legislador en materia de regulaci\u00f3n de profesiones que comportan un riesgo social, el siguiente paso para evaluar la constitucionalidad de la medida consiste en la realizaci\u00f3n de un juicio de proporcionalidad88. Para tal efecto, la Sala considera que el examen a realizar debe ser de intensidad intermedia, por razones que a continuaci\u00f3n se precisan. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Como se se\u00f1al\u00f3 -ver supra, secci\u00f3n II G-, el Legislador cuenta con una amplia potestad configurativa para regular el ejercicio de profesiones que representan un riesgo social, como la contadur\u00eda p\u00fablica. En este sentido, prima facie podr\u00eda pensarse que el an\u00e1lisis se debe llevar a cabo a partir de un examen de proporcionalidad de intensidad leve. Sin embargo, el hecho de que la norma en discusi\u00f3n no fue expedida por el Congreso de la Rep\u00fablica propiamente sino por el Ejecutivo en ejercicio de facultades extraordinarias, la limitaci\u00f3n a dos derechos fundamentales que la medida cuestionada comporta, y la acusaci\u00f3n del demandante en cuanto a que tal restricci\u00f3n carece de justificaci\u00f3n y por lo tanto resulta irrazonable, son circunstancias que, en el presente caso, ameritan aplicar un examen de proporcionalidad con mayor grado de intensidad. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En consonancia con lo anterior, la Corte ha sostenido que el examen intermedio de proporcionalidad se aplica \u201ccuando una medida pueda afectar el goce de un derecho constitucional en su faceta negativa, esto es, respecto del deber de abstenci\u00f3n que le corresponde al Estado, con el fin de precaver que con su acci\u00f3n se obstaculice o impida el ejercicio de un derecho.\u201d89 Es lo que ocurre en el asunto en cuesti\u00f3n, pues la norma demandada configura una intervenci\u00f3n en el ejercicio de la profesi\u00f3n de la contadur\u00eda p\u00fablica, en tanto fija un l\u00edmite m\u00e1ximo al n\u00famero de sociedades por acciones en las que un contador puede desempe\u00f1arse como revisor fiscal. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Adicionalmente, en diversas oportunidades esta corporaci\u00f3n ha acudido al examen de proporcionalidad de intensidad intermedia al revisar la constitucionalidad de medidas sobre las que el Legislador goza de amplia potestad configurativa, pero que a su vez restringen en cierta medida derechos fundamentales90. As\u00ed, en sentencia C-442 de 2019, al examinar una medida restrictiva de la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, adem\u00e1s de otras garant\u00edas, la Corte se\u00f1al\u00f3 que \u201cel test [de proporcionalidad] que [se] debe adelantar es el de intensidad intermedia, en el que la competencia regulatoria del Estado, por un lado, y la afectaci\u00f3n a varios derechos fundamentales, del otro, pueden ser adecuadamente reflejados y valorados. En este escenario, en consecuencia, debe determinarse si existe una finalidad leg\u00edtima e importante, y si el medio, adem\u00e1s de no estar prohibido, es adecuado y efectivamente conducente para la consecuci\u00f3n del fin.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De otra parte, no se advierte la necesidad de elevar el examen de proporcionalidad al nivel estricto, toda vez que la norma demandada no involucra un criterio sospechoso de discriminaci\u00f3n, no afecta a personas en debilidad manifiesta o a grupos marginados o discriminados, ni crea privilegios. Adem\u00e1s, la restricci\u00f3n que introduce no puede catalogarse como una afectaci\u00f3n grave a los derechos al trabajo y a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, puesto que, la limitaci\u00f3n no anula por completo el goce de tales derechos, ya que solo recae sobre una de las diversas actividades en las que los contadores p\u00fablicos pueden desenvolverse. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Esto reafirma que el juicio intermedio de proporcionalidad es el adecuado para examinar la constitucionalidad del art\u00edculo 215 (parcial) del C\u00f3digo de Comercio. Este an\u00e1lisis exige verificar que la medida (i) responde a una finalidad leg\u00edtima e importante; (ii) no est\u00e1 prohibida, es adecuada y efectivamente conducente para lograr dicha finalidad, y (iii) no es evidentemente desproporcionada91. A ello se procede enseguida. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La medida responde a una finalidad leg\u00edtima e importante. Para la Sala, el l\u00edmite previsto en la expresi\u00f3n demandada -que, como bien lo anotaron algunos de los intervinientes, no cobija a todo el campo de acci\u00f3n de la contadur\u00eda p\u00fablica sino al ramo de la revisor\u00eda fiscal, y se aplica solo a las sociedades por acciones – responde a la necesidad de garantizar que la actuaci\u00f3n de la revisor\u00eda fiscal sea \u201ceficaz, permanente, integral, independiente y oportuna\u201d92. En efecto, dado el c\u00famulo de atribuciones y responsabilidades que le caben al revisor fiscal, la restricci\u00f3n contenida en el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio se orienta a asegurar que la permanencia, caracter\u00edstica inherente al ejercicio de esta actividad, no se vea afectada por la cantidad de trabajo asumida por el revisor. Al respecto, la Superintendencia de Sociedades ha indicado que \u201c\u2026para la aplicaci\u00f3n de la norma citada lo que debe tenerse en cuenta es el ejercicio efectivo del cargo, no la simple posibilidad de ejercerlo\u201d93, y que la medida \u201cbusca garantizar un bueno [sic] ejercicio de la profesi\u00f3n en la medida en que se puede dedicar mayor tiempo y recursos al limitarse la cantidad m\u00e1xima de revisor\u00edas que se pueden tener.\u201d94 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La Sala encuentra que la finalidad que la norma impugnada persigue es leg\u00edtima, porque propende por el adecuado funcionamiento de la revisor\u00eda fiscal, actividad que, como qued\u00f3 visto -cfr. supra secci\u00f3n II H-, desarrolla un papel de trascendencia que encaja en la inspecci\u00f3n y vigilancia de las sociedades mercantiles -art. 189.24 de la Constituci\u00f3n-, as\u00ed como en el aseguramiento del orden p\u00fablico econ\u00f3mico y el fomento del desarrollo empresarial -art. 333 de la Constituci\u00f3n-. Por lo dem\u00e1s, esta finalidad se muestra importante, atendiendo el nivel de impacto que la gesti\u00f3n del revisor fiscal tiene, no solo para la persona jur\u00eddica objeto de fiscalizaci\u00f3n, sino tambi\u00e9n para sus socios, el Estado y la colectividad en general.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. El medio no est\u00e1 prohibido, y es adecuado y efectivamente conducente para alcanzar la finalidad. No existe en la Constituci\u00f3n una norma que le proh\u00edba al Legislador restringir el n\u00famero de sociedades por acciones en las que un contador p\u00fablico se puede desempe\u00f1ar como revisor fiscal, y esta medida es adecuada y conducente para garantizar la permanencia de la funci\u00f3n, as\u00ed como el ejercicio efectivo del cargo. Sobre esto \u00faltimo, basta con se\u00f1alar que la consecuencia l\u00f3gica de restringir el campo de acci\u00f3n del revisor es una mayor disponibilidad de tiempo para ocuparse de las revisor\u00edas ya existentes a su cargo, m\u00e1xime si se tiene en cuenta la gran cantidad de atribuciones y responsabilidades que le caben al revisor fiscal frente a cada una de sus vigiladas -cfr. supra, nums. 52 y 57 a 59-. Sobre este particular, el demandante y algunos de los intervinientes adujeron que la norma es obsoleta e innecesaria, ya que los avances tecnol\u00f3gicos permiten que, en la actualidad, el revisor fiscal pueda cumplir eficientemente con sus responsabilidades frente a un n\u00famero plural de sociedades. Sin embargo, el car\u00e1cter necesario o innecesario de la medida no es un asunto que le corresponda a la Corte juzgar en un examen de proporcionalidad intermedio, y, por tanto, no es un elemento de juicio indicativo de su presunta inconformidad con la Constituci\u00f3n.\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. La medida no es evidentemente desproporcionada. A la hora de ponderar el n\u00famero y la magnitud de las responsabilidades que recaen sobre el revisor fiscal, versus el costo que la limitante cuestionada representa para los derechos de los contadores p\u00fablicos al trabajo y a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, la medida no se muestra evidentemente desproporcionada. A la Sala no le resulta desbordado que el Legislador extraordinario haya establecido tal restricci\u00f3n, teniendo en cuenta la cantidad de deberes que el C\u00f3digo de Comercio, el Estatuto Org\u00e1nico del Sistema Financiero, el Estatuto Tributario y otras normatividades imponen al revisor fiscal al punto de acarrearle responsabilidad penal en caso de incumplimiento de algunas de ellas, as\u00ed como la especial trascendencia de su funci\u00f3n fedataria y del impacto que esta tiene en la confianza p\u00fablica que la sociedad y el mismo Estado depositan en su labor -cfr. supra Secci\u00f3n II H-. De tal suerte que la fijaci\u00f3n de un tope m\u00e1ximo al n\u00famero de sociedades por acciones en las que un mismo contador p\u00fablico se puede desempe\u00f1ar como revisor fiscal, es consecuente con la dedicaci\u00f3n que le exige el cabal cumplimiento de las obligaciones derivadas de su cargo. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Adem\u00e1s, la revisor\u00eda fiscal es apenas uno de los campos en los que los contadores p\u00fablicos pueden ejercer su profesi\u00f3n, y la restricci\u00f3n no cobija a todo el universo de personas jur\u00eddicas que requieren de revisores fiscales, sino solo a las sociedades por acciones. Por ello, si bien estas \u00faltimas constituyen hoy d\u00eda la forma asociativa predominante, y actualmente los recursos tecnol\u00f3gicos hacen de la revisor\u00eda fiscal una actividad m\u00e1s eficiente, estas circunstancias no conducen a concluir que la norma acusada comporte una afectaci\u00f3n irrazonable a las garant\u00edas fundamentales de los contadores p\u00fablicos. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. En conclusi\u00f3n, si bien se puede afirmar que el art\u00edculo 215 del C\u00f3digo de Comercio comporta una limitaci\u00f3n a los derechos al trabajo y a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio de los contadores p\u00fablicos que ejercen como revisores fiscales, esta limitaci\u00f3n supera un examen de proporcionalidad de intensidad intermedia, porque responde a la satisfacci\u00f3n de una finalidad constitucionalmente leg\u00edtima e importante, no est\u00e1 prohibida, se ofrece como id\u00f3nea y adecuada para satisfacer dicha finalidad, y no es evidentemente desproporcionada. Lo anterior permite concluir que la expresi\u00f3n demandada es exequible, de cara a los cargos analizados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
A. S\u00cdNTESIS DE LA DECISI\u00d3N \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Correspondi\u00f3 a la Corte Constitucional pronunciarse respecto de la demanda de inconstitucionalidad presentada por el ciudadano Daniel Santiago Calder\u00f3n Ibagu\u00e9 en contra de un aparte del art\u00edculo 215 del Decreto 410 de 1971 -C\u00f3digo de Comercio-, que limita a 5 la cantidad de sociedades por acciones en las que un contador p\u00fablico se puede desempe\u00f1ar como revisor fiscal. A juicio del actor, esta limitaci\u00f3n es violatoria del pre\u00e1mbulo y de los art\u00edculos 13, 25 y 26 de la Constituci\u00f3n. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Tras considerar que la demanda solo era apta para provocar un pronunciamiento de fondo respecto de los cargos por violaci\u00f3n de los art\u00edculos 25 y 26 superiores, y determinar que en el presente caso no se configura el fen\u00f3meno de cosa juzgada constitucional, la Corte fij\u00f3 el contenido y alcance de la norma acusada, y se refiri\u00f3 a la contadur\u00eda p\u00fablica y su relaci\u00f3n con la fe p\u00fablica, a la potestad configurativa del Legislador para regular dicha profesi\u00f3n, as\u00ed como a la trascendencia de la revisor\u00eda fiscal para el orden p\u00fablico econ\u00f3mico desde sus facetas fedataria y de fiscalizaci\u00f3n. Con base en estas consideraciones, estableci\u00f3 que la norma en cuesti\u00f3n es producto del amplio margen de configuraci\u00f3n del Legislador para reglamentar esta actividad, y que si bien contempla una limitaci\u00f3n a los derechos previstos en los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n, dicha restricci\u00f3n supera un examen de proporcionalidad de intensidad intermedia, en tanto busca satisfacer una finalidad constitucional leg\u00edtima e importante, no est\u00e1 prohibida, es adecuada e id\u00f3nea para lograrlo, adem\u00e1s que no resulta evidentemente desproporcionada. En consecuencia, la Corte concluy\u00f3 que la norma es exequible frente a los cargos analizados. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Corte Constitucional de la Rep\u00fablica de Colombia, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0<\/p>\n
RESUELVE \u00a0<\/p>\n
Declarar EXEQUIBLE la expresi\u00f3n \u201cNinguna persona podr\u00e1 ejercer el cargo de revisor fiscal en m\u00e1s de cinco sociedades por acciones\u201d contenida en el art\u00edculo 215 del Decreto Ley 410 de 1971, \u201c[p]or el cual se expide el C\u00f3digo de Comercio\u201d, frente a los cargos por violaci\u00f3n de los art\u00edculos 25 y 26 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese y c\u00famplase. \u00a0<\/p>\n
ANTONIO JOS\u00c9 LIZARAZO OCAMPO \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0\u00a0<\/p>\n
DIANA FAJARDO RIVERA \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0\u00a0<\/p>\n
JORGE ENRIQUE IB\u00c1\u00d1EZ NAJAR \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0\u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO LINARES CANTILLO \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0\u00a0<\/p>\n
PAOLA ANDREA MENESES MOSQUERA \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0\u00a0<\/p>\n
GLORIA STELLA ORTIZ DELGADO \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0\u00a0<\/p>\n
CRISTINA PARDO SCHLESINGER \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0\u00a0<\/p>\n
JOS\u00c9 FERNANDO REYES CUARTAS \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0\u00a0<\/p>\n
ALBERTO ROJAS R\u00cdOS \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0\u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA M\u00c9NDEZ \u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1 Puntualmente, se invit\u00f3 a participar a las siguientes agremiaciones e instituciones educativas: Colegio de Contadores P\u00fablicos de Colombia, Colegio de Abogados Comercialistas, Facultad de Contadur\u00eda P\u00fablica de la Universidad Externado de Colombia, Departamento de Ciencias Contables de la Pontificia Universidad Javeriana, Facultad de Derecho de la Universidad Nacional de Colombia, Facultad de Ciencias Jur\u00eddicas de la Pontificia Universidad Javeriana, Facultad de Derecho de la Universidad Externado de Colombia, Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario y Facultad de Derecho de la Universidad de los Andes. \u00a0<\/p>\n
2 P\u00e1gina 7 de la demanda de inconstitucionalidad. En: Expediente digital D-13808. \u00a0<\/p>\n
3 Concepto 2019-01-228248 del 31 de mayo de 2019, citado en la p\u00e1gina 10 de la demanda de inconstitucionalidad. En: Expediente digital D-13808. \u00a0<\/p>\n
4 P\u00e1gina 12 de la demanda de inconstitucionalidad. En: Expediente digital D-13808. \u00a0<\/p>\n
5 Seg\u00fan los registros de la Secretar\u00eda General de la Corporaci\u00f3n, el t\u00e9rmino de fijaci\u00f3n en lista corri\u00f3 entre el 14 y el 25 de septiembre de 2020. Con posterioridad a esa fecha, se recibieron las intervenciones extempor\u00e1neas de la Superintendencia de Sociedades, el ciudadano Guillermo Antonio Villalba Yabrudy, y el Colegio de Abogados Comercialistas. \u00a0<\/p>\n
6 Intervinieron en este sentido (i) H\u00e9ctor Andr\u00e9s Rivera Restrepo; (ii) Hugo Francisco Ospina Giraldo en nombre propio y en representaci\u00f3n del Instituto Nacional de Contadores P\u00fablicos; y (iii) Juan Manuel Guerrero Jim\u00e9nez, Decano de la Facultad de Contadur\u00eda P\u00fablica de la Universidad Externado de Colombia. Los primeros dos realizaron intervenciones ciudadanas en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 7 del Decreto Ley 2067 de 1991, mientras que la \u00faltima fue invitadas a participar con fundamento en el art\u00edculo 13 ibidem. \u00a0<\/p>\n
7 La Facultad de Contadur\u00eda P\u00fablica de la Universidad Externado de Colombia trae a colaci\u00f3n la Ley 1314 de 2009 y el Decreto 2270 de 2019. \u00a0<\/p>\n
8 El Instituto Nacional de Contadores P\u00fablicos refiere que los requisitos de la revisor\u00eda fiscal deber\u00edan ajustarse al \u201caseguramiento de la informaci\u00f3n\u201d, de acuerdo con la Ley 1314 de 2009 y el Decreto \u00danico Reglamentario 2420 de 2015, tras explicar que la historia de la revisor\u00eda fiscal se puede dividir en tres momentos: “2.2.1. Pr\u00e1ctica de revisi\u00f3n (comprobaci\u00f3n al 100%), soportada en procedimientos de ensayo y error, fundada en una relaci\u00f3n de confianza entre el propietario y el auditor; 2.2.2. Pr\u00e1ctica de atestaci\u00f3n (muestreo selectivo), basada en un muestreo selectivo, estad\u00edstico y no estad\u00edstico, y en una relaci\u00f3n de fe p\u00fablica entre el propietario y el administrador, siendo el auditor el tercero garante para el Estado y, 2.2.3. Aseguramiento (administraci\u00f3n de riesgos), basada en la administraci\u00f3n de riesgos (principalmente de negocio), y en una relaci\u00f3n de independencia entre el auditor y el auditado (identificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n del riesgo y respuesta del auditor frente al riesgo), en aras del inter\u00e9s p\u00fablico. \u00a0<\/p>\n
9 Sobre este punto, el Instituto Nacional de Contadores P\u00fablicos se\u00f1ala que: “la actividad del revisor fiscal y su equipo de trabajo [debe ser] una gesti\u00f3n objetiva, independiente, eficaz, eficiente y especializada; en constante construcci\u00f3n por las mejores pr\u00e1cticas internacionales seg\u00fan industria y mercado y sujeta a celosos controles de calidad y de cumplimiento, especialmente \u00e9tica”. \u00a0<\/p>\n
10 El interviniente H\u00e9ctor Andr\u00e9s Rivera Restrepo cita los siguientes ejemplos: edificios o conjuntos sometidos al r\u00e9gimen de propiedad, instituciones financieras sometidas al control y vigilancia de la Superintendencia Financiera, entidades pertenecientes al sistema de seguridad social en salud, cajas de compensaci\u00f3n familiar, c\u00e1maras de comercio, entidades sometidas al control y vigilancia de la Superintendencia de Econom\u00eda Solidaria, sociedades de econom\u00eda mixta, empresas de servicios p\u00fablicos domiciliarios, fondos ganaderos, asociaciones de autores, asociaciones gremiales agropecuarias, fondos mutuos de inversi\u00f3n, asociaciones, fundaciones e instituciones de utilidad com\u00fan, instituciones educativas no oficiales, empresas comunitarias y corporaciones aut\u00f3nomas regionales.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
11 Intervenciones de (i) Camilo Enrique Cubillos Garz\u00f3n, profesor titular e investigador de la Facultad de Derecho de la Universidad Externado de Colombia; y (ii) Jos\u00e9 Alberto Gait\u00e1n Mart\u00ednez y Nicol\u00e1s P\u00e1jaro Moreno, respectivos decano y profesor adjunto de la Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario, invitadas a participar en las presentes diligencias, en los t\u00e9rminos del art. 13 del Decreto Ley 2067 de 1991. \u00a0<\/p>\n
12 En este punto, la Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario resalta los deberes y funciones legales de la revisor\u00eda fiscal, previstos en los art\u00edculos 25, 38, 45 y 47 de la Ley 222 de 1995 y los art\u00edculos 183 y 193 del C\u00f3digo de Comercio, e indica que: “[n]o en vano el ordenamiento se asegura de que la revisor\u00eda fiscal sea un \u00f3rgano aut\u00f3nomo dentro de la sociedad, sin funciones de administraci\u00f3n, la posibilidad de convocar a reuniones del m\u00e1ximo \u00f3rgano social, ejercer la acci\u00f3n de impugnaci\u00f3n de decisiones sociales, o la acci\u00f3n social de responsabilidad contra administradores, el deber de dictaminar los estados financieros de la sociedad, el deber de rendir informes a los socios y accionistas y anotarles sobre cualquier irregularidad que llegue a advertir en el marco del ejercicio social, entre otros.\u201d \u00a0<\/p>\n
13 Al respecto, la Facultad de Jurisprudencia de la Universidad del Rosario se\u00f1ala que “[s]e trata, en suma, de un \u00f3rgano de la sociedad que, si bien en su origen surgi\u00f3\u0301 como una garant\u00eda para los socios o accionistas frente a la correcta administraci\u00f3n de la sociedad, hoy en d\u00eda ostenta a su cargo una importante tarea en defensa de los intereses p\u00fablicos involucrados en la actividad econ\u00f3mica ejercida por la compa\u00f1\u00eda. La confluencia de estos intereses privados y p\u00fablicos hacen de la revisor\u00eda fiscal un \u00f3rgano de particular importancia, que demanda de quien la ejerce de particulares condiciones de seriedad, responsabilidad y disponibilidad para ello, y que justifica que en la regulaci\u00f3n se incluyan limitaciones relacionadas que no pueden predicarse de otros cargos.” \u00a0<\/p>\n
14 Intervenci\u00f3n del ciudadano Harold Eduardo Sua Monta\u00f1a, con base en la facultad que le atribuye el art. 7 del Decreto Ley 2067 de 1991. \u00a0<\/p>\n
15 Intervenci\u00f3n de Andr\u00e9s Mauricio Cervantes D\u00edaz, Jefe de la Oficina Asesora Jur\u00eddica de la Superintendencia de Sociedades, invitada a participar en el tr\u00e1mite, en aplicaci\u00f3n del art\u00edculo 13 del Decreto Ley 2067 de 1991. Esta entidad agreg\u00f3 que, en caso de considerarse que no existe cosa juzgada constitucional, es necesario tener en cuenta los siguientes aspectos para el an\u00e1lisis de fondo: (i) la capacidad t\u00e9cnica y de trabajo del revisor fiscal en la actualidad, gracias a las herramientas tecnol\u00f3gicas disponibles; (ii) la responsabilidad que se deriva del ejercicio de dicho cargo; (iii) la necesidad de garantizar su independencia, imparcialidad, transparencia y ausencia de conflictos de inter\u00e9s; y (iv) que, en un escenario de libertad de competencia, las sociedades deber\u00edan tener autonom\u00eda para elegir a los revisores fiscales, sin restricciones impuestas por barreras legales. \u00a0<\/p>\n
16 La Corte ha precisado que el an\u00e1lisis de aptitud de la demanda es pertinente tambi\u00e9n al momento de resolver el fondo de la cuesti\u00f3n, \u201c\u2026a pesar de que la acci\u00f3n de inconstitucionalidad hubiera sido admitida, toda vez que dicha providencia constituye apenas el estudio inicial de la argumentaci\u00f3n expuesta en la demanda, la cual una vez ha cumplido las diferentes etapas procesales como la de intervenci\u00f3n ciudadana y emitido el concepto del Procurador General de la Naci\u00f3n, permite a la Corte disponer de mayores elementos de juicio, que una vez valorados integralmente podr\u00edan llevar a una decisi\u00f3n inhibitoria por ineptitud sustancial de la demanda, la cual no hace tr\u00e1nsito a cosa juzgada constitucional\u201d. Sentencia C-542 de 2017. En este mismo sentido, sentencias C-1300 de 2005, C-1128 de 2008, C-456 de 2012, C-104 de 2016, C-220 de 2019, C-035 de 2020, entre otras. \u00a0<\/p>\n
17 El principio pro actione \u201cpropende por un acceso abierto a los instrumentos del control constitucional, teniendo en cuenta, primero, que seg\u00fan la propia Carta Pol\u00edtica, estas acciones pueden ser propuestas por cualquier ciudadano, y segundo, que las mismas apuntan a garantizar un asunto de primer orden como es la supremac\u00eda e integridad de la Carta Pol\u00edtica dentro del ordenamiento jur\u00eddico.\u201d Corte Constitucional, sentencia C-264 de 2019 \u00a0<\/p>\n
18 Al respecto, en sentencia C-1115 de 2004, esta Corporaci\u00f3n indic\u00f3 que \u201c[s]i bien la naturaleza p\u00fablica, participativa e informal del precitado derecho excluye la posibilidad de fijarle condiciones especiales para su ejercicio -a la manera de una t\u00e9cnica jur\u00eddica como la prevista para las acciones ordinarias-, \u00e9sta no proscribe la imposici\u00f3n de una cargas m\u00ednimas, cuyo prop\u00f3sito espec\u00edfico se concentra, por una parte, en racionalizar el uso del derecho, impidiendo que la presunci\u00f3n de constitucionalidad que ampara el ordenamiento sea cuestionada sin fundamento v\u00e1lido y real, y por la otra, en delimitar el \u00e1mbito de competencia del juez constitucional, quien dentro del sistema previsto por la actual Carta Pol\u00edtica, no tiene asignada la funci\u00f3n de adelantar un control oficioso de constitucionalidad sobre la actividad legislativa.\u201d La Corte ha reiterado este a postura en m\u00faltiples pronunciamientos: \u00a0C-1300 de 2005, C-074 de 2006, C-929 de 2007, C-623 de 2008, C-894 de 2009, C-281 de 2013, C-165 de 2019, entre otras. \u00a0<\/p>\n
19 Corte Constitucional, sentencias C-1031 de 2002, C-1042 de 2003, C-1177 de 2004, C-798 de 2005, C-507 de 2006, C-401 de 2007, C-673 de 2008, C-713 de 2009, C-840 de 2010, C-807 de 2011, C-909 de 2012, C-083 de 2013, C-418 de 2014, C-721 de 2015, C-330 de 2016, C-189 de 2017, C-134 de 2018, C-165 de 2019, C-094 de 2020, entre otras. \u00a0<\/p>\n
20 Este requisito supone la existencia de un \u201chilo conductor en la argumentaci\u00f3n que permita al lector comprender el contenido de su demanda y las justificaciones en las que se basa\u201d. Corte Constitucional, sentencia C-1052 de 2001. \u00a0<\/p>\n
22 La especificidad exige que las razones presentadas definan \u201ccon claridad la manera como la disposici\u00f3n acusada desconoce o vulnera la Carta Pol\u00edtica a trav\u00e9s \u2018de la formulaci\u00f3n de por lo menos un cargo constitucional concreto contra la norma demandada\u2019 (\u2026) resultando inadmisible que se deba resolver sobre su inexequibilidad a partir de argumentos \u2018vagos, indeterminados, indirectos, abstractos y globales\u2019 que no se relacionan concreta y directamente con las disposiciones que se acusan.\u201d Ibid. \u00a0<\/p>\n
23 En cuanto a la pertinencia, \u201cel reproche formulado por el peticionario debe ser de naturaleza constitucional, es decir, fundado en la apreciaci\u00f3n del contenido de una norma Superior que se expone y se enfrenta al precepto demandado\u201d. Ibid. \u00a0<\/p>\n
24 No obstante, es preciso indicar que en ocasiones la Corte ha variado la intensidad de la carga argumentativa en cabeza del demandante, espec\u00edficamente, cuando se impugna una norma que comporta un retroceso en las facetas prestacionales de los derechos constitucionales. En estos eventos, incluso se ha llegado a considerar que se parte de una presunci\u00f3n de inconstitucionalidad de la norma cuestionada, lo que se traduce en que no le corresponde a quien cuestiona la norma demostrar su falta de conformidad con la Carta, sino a quien la defiende desvirtuar la acusaci\u00f3n. Corte Constitucional, sentencias C-444 de 2009, C-630 de 2011 y C-493 de 2015,\u00a0 \u00a0<\/p>\n
25 Ibid. \u00a0<\/p>\n
26 Corte Constitucional, sentencias C-202 de 2019 y C-569 de 2019. \u00a0<\/p>\n
27 Corte Constitucional, sentencias C-1125 de 2008, C-818 de 2010, C-250 de 2012, entre otras.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
28 Corte Constitucional, sentencia C-841 de 2010. En igual sentido, sentencias C-246 de 2009, C-513 de 2019, entre otras. \u00a0<\/p>\n
29 El actor afirma que \u201c[l]a restricci\u00f3n basada en un control a la profesi\u00f3n es un desprop\u00f3sito por la existencia de organismos de control a la profesi\u00f3n [de] contador en ejercicio de la Revisor\u00eda Fiscal. \/\/ Nuevamente se demuestra que la norma parcialmente atacada carece de justificativos asociados a la razonabilidad y proporcionalidad de la restricci\u00f3n.\u201d Cfr. P\u00e1gina 13 de la demanda. \u00a0<\/p>\n
30 Gaceta Judicial. Tomo CXLIV. N\u00famero 2364 de 1972. En: https:\/\/cortesuprema.gov.co\/corte\/wp-content\/uploads\/subpage\/GJ\/Gaceta%20Judicial\/GJ%20CXLIV%20n.%202364%20(1972).pdf \u00a0<\/p>\n
31 Corte Constitucional, sentencia C-587 de 1992, reiterada en sentencias C-153 de 1994, C-710 de 2005, C-111 de 2018, entre otras. \u00a0<\/p>\n
32 Modificada por el Acto Legislativo 01 de 1936. \u00a0<\/p>\n
33 \u201cPor la cual se adiciona la Ley 145 de 1960, reglamentaria de la profesi\u00f3n de Contador P\u00fablico y se dictan otras disposiciones.\u201d \u00a0<\/p>\n
34 Corte Constitucional, sentencias C-337 de 1993, C-803 de 2003, C-224 de 2009, C-113 de 2017, entre otras. \u00a0<\/p>\n
35 Superintendencia de Sociedades, oficio 220-068085 del 24 de abril de 2009. En: https:\/\/www.supersociedades.gov.co\/nuestra_entidad\/normatividad\/normatividad_conceptos_juridicos\/29654.pdf. \u00a0<\/p>\n
36 Superintendencia de Sociedades, oficio 220-074252 del 15 de julio de 2019. En: https:\/\/www.supersociedades.gov.co\/nuestra_entidad\/normatividad\/normatividad_conceptos_juridicos\/OFICIO_220-074252_DE_2019.pdf \u00a0<\/p>\n
37 En sentido similar, ver: Estatuto Tributario (Decreto 624 de 1989), art\u00edculo 581: “(\u2026) la firma del contador p\u00fablico o revisor fiscal en las declaraciones tributarias, certifica los siguientes hechos:\u00a0 1.Que los libros de contabilidad se encuentran llevados en debida forma, de acuerdo con los principios de contabilidad generalmente aceptados y con las normas vigentes sobre la materia; 2.Que los libros de contabilidad reflejan razonablemente la situaci\u00f3n financiera de la empresa.; 3.Que las operaciones registradas en los libros se sometieron a las retenciones que establecen las normas vigentes, en el caso de la declaraci\u00f3n de retenciones”. \u00a0<\/p>\n
38 Sobre la funci\u00f3n fedataria la Corte Constitucional se ha manifestado en materia: (i) notarial (ver, por ejemplo, las sentencias C-029 de 2019, C-836 de 2012, C-1508 de 2000); (ii) contadores p\u00fablicos (ver, por ejemplo, las sentencias C-861 de 2008, C-645 de 2002); y (iii) entidades de certificaci\u00f3n (ver, por ejemplo, las sentencias C-662 de 2000 y C-219 de 2015). \u00a0<\/p>\n
39 Corte Constitucional, sentencia C-645 de 2002 \u00a0<\/p>\n
40 Corte Constitucional, sentencia C-530 de 2000.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
41 Consejo T\u00e9cnico de la Contadur\u00eda P\u00fablica, Pronunciamiento N\u00ba7: Sobre la revisor\u00eda fiscal. Disponible en: https:\/\/cijuf.org.co\/CTCP\/pronunciamientos\/PRONUNC7.pdf \u00a0<\/p>\n
42 Corte Constitucional, sentencia C-861 de 2008. \u00a0<\/p>\n
43 Corte Constitucional, sentencia C-861 de 2008: “se encomienda a una determinada categor\u00eda de personas efectuar ciertas labores consideradas de inter\u00e9s general, respecto de las cuales dan fe p\u00fablica, y se les impone por ello un mayor nivel de responsabilidad\u00a0 incluyendo en tal grupo s\u00f3lo a las personas que, como los Contadores P\u00fablicos, efectivamente pueden ocasionar con el ejercicio de su actividad un riesgo social al poner en peligro intereses tan importantes como el orden y la seguridad en las relaciones econ\u00f3micas entre el Estado y los particulares, o de \u00e9stos entre s\u00ed, de manera que se otorga un mayor \u00e1mbito de libertad a quienes no causan tal riesgo, evitando con ello una innecesaria y excesiva regulaci\u00f3n de la profesi\u00f3n arte u oficio desarrollada por \u00e9stos \u00faltimos\u00a0y\u00a0obedeciendo as\u00ed a criterios equitativos de equivalencia entre el inter\u00e9s protegido y las limitaciones fijadas”. \u00a0<\/p>\n
44 Corte Constitucional, sentencias C-177 de 1993, C-606 de 1992, C-505 de 2001 y C-138 de 2019.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
45 Corte Constitucional, sentencias C-756 de 2008, C-442 de 2019, entre otras. \u00a0<\/p>\n
46 En la sentencia C-138 de 2019 se declar\u00f3 exequible el t\u00edtulo de idoneidad para ejercer el derecho, el examen de abogados, en t\u00e9rminos amplios, porque esta profesi\u00f3n tiene incidencia en los derechos de terceros, en la justicia y en su acceso y, en esa medida, implica un riesgo social susceptible de ser regulado por el legislador.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
47 Corte Constitucional, sentencia C-645 de 2002.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
48 Corte Constitucional, sentencia C-621 de 2003. \u00a0<\/p>\n
49 Seg\u00fan el art\u00edculo 1.2.1.4. del Decreto 1074 de 2015 (Decreto \u00danico Reglamentario del Sector Comercio, Industria y Turismo), el Consejo T\u00e9cnico de la Contadur\u00eda P\u00fablica \u201ces un organismo permanente de normalizaci\u00f3n t\u00e9cnica de normas contables, de informaci\u00f3n financiera y de aseguramiento de la informaci\u00f3n, adscrito al Ministerio de Comercio, Industria y Turismo.\u201d \u00a0<\/p>\n
50 Consejo T\u00e9cnico de la Contadora P\u00fablica, Concepto T\u00e9cnico 013 del 22 de mayo de 2001. En: https:\/\/www.ctcp.gov.co\/CMSPages\/GetFile.aspx?guid=f0bdca02-d8d4-429d-a322-0b02690dc240 \u00a0<\/p>\n
51 Sobre las responsabilidades \u00e9ticas, ver: Ley 43 de 1990 y el anexo N\u00b0 4 del Decreto \u00danico Reglamentario 2420 de 2015.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
52 Seg\u00fan el art\u00edculo 82 de la Ley 222 de 1995, el presidente de la Rep\u00fablica ejerce, por conducto de la Superintendencia de Sociedades, la inspecci\u00f3n, vigilancia y control de las sociedades comerciales. Por inspecci\u00f3n, se entiende la atribuci\u00f3n para solicitar y examinar informaci\u00f3n sobre la situaci\u00f3n jur\u00eddica, contable, econ\u00f3mica y administrativa de la sociedad -art. 83 ibidem-, mientras que la vigilancia hace alusi\u00f3n a la atribuci\u00f3n de velar por que las sociedades, en su formaci\u00f3n, funcionamiento y desarrollo de su objeto social, se ajusten a la ley y a los estatutos -art. 84 ibid.-, y el control se refiere a la competencia para ordenar los correctivos dirigidos a subsanar una situaci\u00f3n cr\u00edtica (jur\u00eddica, contable, econ\u00f3mica o administrativa) de cualquier sociedad no vigilada por otra superintendencia -art. 85 ibid.-. \u00a0<\/p>\n
53 Superintendencia de Sociedades, Circular Externa 115-000011 de 2008. En: https:\/\/www.supersociedades.gov.co\/nuestra_entidad\/normatividad\/normatividad_circulares\/28996.pdf \u00a0<\/p>\n
54 Ibid. \u00a0<\/p>\n
55 Ibid. \u00a0<\/p>\n
56 Ibid. \u00a0<\/p>\n
57 Ley 21 de 1982, art. 48. En sentido similar: Decreto 341 de 1988, art\u00edculo 1 y Decreto 1072 de 2015, art\u00edculos 2.2.7.1.1.1., n\u00fam. 5, 2.2.7.1.4.1. y 2.2.5.1.4.2 \u00a0<\/p>\n
58 Ley 79 de 1988, arts. 38 y 41. \u00a0<\/p>\n
59 Decreto 1333 de 1989, art. 12. \u00a0<\/p>\n
60 Decreto Ley 663 de 1993 (Estatuto Org\u00e1nico del Sistema Financiero), art. 79. \u00a0<\/p>\n
61 Ley 43 de 1990, art. 13, par\u00e1grafo 2. \u00a0<\/p>\n
62 Ley 100 de 1993, arts. 228 y 232. \u00a0<\/p>\n
63 Ley 142 de 1994, art. 19.15. \u00a0<\/p>\n
64 Ley 363 de 1997, art. 16. \u00a0<\/p>\n
66 Ley 1562 de 2012, art. 16. \u00a0<\/p>\n
67 Decreto 1066 de 2015 (Decreto \u00danico Reglamentario del Sector Administrativo del Interior), art. 2.2.1.3.2. \u00a0<\/p>\n
68 Corte Constitucional, sentencia C-621 de 2003.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
69 Al respecto, el Consejo T\u00e9cnico de la Contadur\u00eda P\u00fablica, en ejercicio de su funci\u00f3n orientadora de esta profesi\u00f3n -Ley 43 de 1990, art. 29-, ha conceptuado que \u201c[e]n el caso, en que un Revisor Fiscal, haya emitido una opini\u00f3n o dictamen sobre (\u2026) estados financieros, se supone que ello incrementa la confianza que terceros tienen en los estados financieros.\u201d Concepto 1113 del 16 de febrero de 2021. https:\/\/www.ctcp.gov.co\/CMSPages\/GetFile.aspx?guid=59495f93-a4c7-4ac3-8e1a-b1254a40e76c. \u00a0<\/p>\n
70 Concretamente, el art\u00edculo 581 del Estatuto Tributario establece que la firma del revisor fiscal en las declaraciones tributarias certifica que los libros de contabilidad (i) se llevan en debida forma, (ii) reflejan razonablemente la situaci\u00f3n financiera de la empresa; y (iii) las operaciones all\u00ed registradas se sometieron a las retenciones aplicables. \u00a0<\/p>\n
71 \u201c[P]or la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e informaci\u00f3n financiera y de aseguramiento de informaci\u00f3n aceptados en Colombia, se se\u00f1alan las autoridades competentes, el procedimiento para su expedici\u00f3n y se determinan las entidades responsables de vigilar su cumplimiento.\u201d \u00a0<\/p>\n
72 En particular, el Decreto 2420 de 2015, \u201c[p]or medio del cual se expide el Decreto \u00danico Reglamentario de las normas de Contabilidad de Informaci\u00f3n Financiera y de Aseguramiento de la Informaci\u00f3n y se dictan otras disposiciones\u201d, adicionado por el Decreto 2270 de 2019. Este Decreto establece, entre otras, las siguientes medidas: (i) Art. 1.2.1.2.1 Aplicaci\u00f3n obligatoria de las Normas de Aseguramiento de la Informaci\u00f3n por parte de los revisores fiscales que presten sus servicios a entidades del Grupo 1 -definidas en el art. 1.1.1.1. del Decreto- y entidades del Grupo 2 -definidas en el art. 1.1.2.1. del Decreto- con activos superiores a 30.000 salarios m\u00ednimos legales mensuales vigentes o m\u00e1s de 200 trabajadores; (ii) Art. 1.2.1.2.2. Aplicaci\u00f3n de las Normas Internacionales de Auditor\u00eda y de las Normas Internaciones de Trabajos para Atestiguar por parte de los revisores fiscales que presten sus servicios a entidades estatales sujetas al r\u00e9gimen aplicable a empresas que cotizan en el mercado de valores o que captan o administran ahorro del p\u00fablico; (iii) Aplicaci\u00f3n 1.2.1.2.3. Potestad de los revisores fiscales de aplicar las Normas de Aseguramiento de la Informaci\u00f3n en el ejercicio de sus funciones respecto de empresas o entidades no se\u00f1aladas en los art\u00edculos 1.2.1.2.1 y 1.2.1.2.2; (iv) Art. 1.2.1.2.4. Aplicaci\u00f3n obligatoria de la Norma Internacional de Auditor\u00eda 701 sobre la comunicaci\u00f3n de los asuntos clave de auditor\u00eda, por parte de los revisores fiscales y los contadores p\u00fablicos independientes que emitan dict\u00e1menes sobre los estados financieros de entidades que apliquen en forma obligatoria o voluntaria las Normas de Informaci\u00f3n Financiera para el Grupo 1, as\u00ed como de entidades estatales sujetas al r\u00e9gimen aplicable a empresas que cotizan en el mercado de valores o que captan o administran ahorro del p\u00fablico, y cuando se emitan dict\u00e1menes sobre estados financieros de entidades que el ordenamiento clasifique como de inter\u00e9s p\u00fablico; (v) Art. 1.2.1.6. Aplicaci\u00f3n del C\u00f3digo de \u00c9tica para Profesionales de la Contadur\u00eda en todas las actuaciones profesionales de los contadores p\u00fablicos. (vi) Art. 1.2.1.7. Aplicaci\u00f3n de las Normas Internacionales de Control de Calidad por parte de los contadores p\u00fablicos que presten servicios de revisor\u00eda fiscal, auditor\u00eda de informaci\u00f3n financiera, revisi\u00f3n de informaci\u00f3n financiera hist\u00f3rica u otros trabajos de aseguramiento. \u00a0<\/p>\n
73 El art\u00edculo 3\u00b0 de la Ley 1314 de 2009 define las normas de contabilidad y de informaci\u00f3n financiera como \u201cel sistema compuesto por postulados, principios, limitaciones, conceptos, normas t\u00e9cnicas generales, normas t\u00e9cnicas espec\u00edficas, normas t\u00e9cnicas especiales, normas t\u00e9cnicas sobre revelaciones, normas t\u00e9cnicas sobre registros y libros, interpretaciones y gu\u00edas, que permiten identificar, medir, clasificar, reconocer, interpretar, analizar, evaluar e informar, las operaciones de un ente, de forma clara y completa, relevante, digna de cr\u00e9dito y comparable.\u201d \u00a0<\/p>\n
74 El art\u00edculo 5\u00b0 de la Ley 1314 de 2009 define las normas de aseguramiento de informaci\u00f3n como \u201cel sistema compuesto por principios, conceptos, t\u00e9cnicas, interpretaciones y gu\u00edas, que regulan las calidades personales, el comportamiento, la ejecuci\u00f3n del trabajo y los informes de un trabajo de aseguramiento de informaci\u00f3n. Tales normas se componen de normas \u00e9ticas, normas de control de calidad de los trabajos, normas de auditor\u00eda de informaci\u00f3n financiera hist\u00f3rica, normas de revisi\u00f3n de informaci\u00f3n financiera hist\u00f3rica y normas de aseguramiento de informaci\u00f3n distinta de la anterior.\u201d \u00a0<\/p>\n
75 Consejo T\u00e9cnico de Contadur\u00eda P\u00fablica. Concepto 2015-00027. \u00a0En: https:\/\/www.ctcp.gov.co\/CMSPages\/GetFile.aspx?guid=0dfee2a7-018b-4a72-9cb5-a8a7bea73fb9. \u00a0<\/p>\n
76 Sobre la conexi\u00f3n entre el derecho al trabajo y el derecho a la libre escogencia de profesi\u00f3n u oficio, ver, entre otras, las sentencias T-1015 de 1999, \u00a0C-191 de 2005, T-167 de 2007, C-296 de 2012 y \u00a0T-282 de 2018. \u00a0<\/p>\n
77 Ponencia \u201cSobre el trabajo y el trabajador\u201d de los constituyentes Guillermo Guerrero Figueroa, Jamie Ben\u00edtez, Angelino Garz\u00f3n, Guillermo Perry Rubio, Tulio Cuevas e Iv\u00e1n Marulanda. Gaceta Constitucional No. 45 del 13 de abril de 1991, P. 5. En: https:\/\/babel.banrepcultural.org\/digital\/collection\/p17054coll26\/id\/3785 \u00a0<\/p>\n
78 Esta corporaci\u00f3n, en sentencia C-107 de 2002, reiterada en sentencia C-405 de 2005, se\u00f1al\u00f3 que \u201cdentro de la nueva concepci\u00f3n del Estado como Social de Derecho, debe entenderse la consagraci\u00f3n constitucional del trabajo no s\u00f3lo como factor b\u00e1sico de la organizaci\u00f3n social sino como principio axiol\u00f3gico de la Carta; y adem\u00e1s, que constituye la actividad libre y l\u00edcita del hombre, que no s\u00f3lo contribuye a su desarrollo y dignificaci\u00f3n personal sino tambi\u00e9n al progreso de la sociedad, bien que se trate de una actividad independiente o subordinada.\u201d \u00a0<\/p>\n
79 Corte Constitucional, sentencia C-536 de 2019. \u00a0<\/p>\n
80 Corte Constitucional, sentencia C-614 de 2009. En similar sentido, sentencias C-107 de 2002 y C-593 de 2014. \u00a0<\/p>\n
81 Corte Constitucional, sentencia T-475 de 1992. \u00a0<\/p>\n
82 En sentencia C-619 de 1996, la Corte se\u00f1al\u00f3 que \u201ctanto el derecho al trabajo (C.P. art. 25), como la libertad de escoger profesi\u00f3n u oficio (C.P., art. 26), pueden ser regulados y modulados por parte de las autoridades estatales, siempre y cuando tales intervenciones sean razonables y proporcionales al inter\u00e9s que se busca proteger.\u201d \u00a0<\/p>\n
83 \u201c[L]a potestad de elegir una actividad profesional o un oficio, supone el ejercicio de esa actividad, como parte del derecho fundamental consagrado en el art\u00edculo 26 de la C.P.\u201d Corte Constitucional, sentencia T-167 de 2007. \u00a0<\/p>\n
84 Corte Constitucional, sentencia C-031 de 1999, reiterada en sentencias C-1213 de 2001, T-167 de 2007, C-788 de 2009, T-346A de 2014. En similar sentido, sentencia C-442 de 2019. \u00a0<\/p>\n
85 \u201cEn cuanto ata\u00f1e a la libertad de ejercer profesi\u00f3n u oficio, que interesa espec\u00edficamente en este proceso, la funci\u00f3n de reglamentaci\u00f3n a cargo del legislador, que por su naturaleza tiene que cumplirse teniendo en cuenta las caracter\u00edsticas propias de cada ocupaci\u00f3n, implica, como su objeto lo indica, el establecimiento de unas reglas adecuadas a los fines que cada una de ellas persigue, mediante las cuales es necesario estatuir requisitos m\u00ednimos de formaci\u00f3n acad\u00e9mica general y preparaci\u00f3n particular en la carrera de que se trata; normas sobre expedici\u00f3n de t\u00edtulos que garanticen la idoneidad profesional y la forma de acreditarlos ante el p\u00fablico; disposiciones concernientes a las pr\u00e1cticas y experiencias iniciales del reci\u00e9n egresado; exigencias y l\u00edmites aplicables a quien -debidamente autorizado- ejerce todav\u00eda sin t\u00edtulo y, desde luego, la espina dorsal de la reglamentaci\u00f3n, que consiste en el r\u00e9gimen jur\u00eddico aplicable al desempe\u00f1o de la profesi\u00f3n, dentro del cual a la vez resulta ineludible el se\u00f1alamiento de principios y pautas, la tipificaci\u00f3n de faltas contra la \u00e9tica en el campo de actividad correspondiente y la previsi\u00f3n de las sanciones que habr\u00e1n de ser impuestas a quien incurra en ellas.\u201d Corte Constitucional, sentencia C-002 de 1993, reiterada en sentencia C-819 de 2010. \u00a0<\/p>\n
86 \u201cEn cuanto refiere al ejercicio de tales derechos, la jurisprudencia ha precisado que los mismos no tienen un car\u00e1cter absoluto, no solo por el hecho de que a su ejercicio concurren distintas variables de naturaleza pol\u00edtica y social, sino adem\u00e1s, porque la Constituci\u00f3n no patrocina ni incentiva un desempe\u00f1o de las profesiones y oficios despojados de toda vinculaci\u00f3n o nexo con los deberes y obligaciones que su ejercicio comporta. \/\/ As\u00ed entendido, ha dicho la Corte que todo derecho, y en particular el trabajo y la libertad de escoger profesi\u00f3n u oficio, cuentan con l\u00edmites intr\u00ednsecos, que son los que se derivan de los confines del derecho y hacen parte integral de su propio alcance y definici\u00f3n, y con l\u00edmites extr\u00ednsecos, siendo ellos los impuestos expresa o impl\u00edcitamente por la Constituci\u00f3n y por la ley para garantizar la vigencia de otros valores e intereses igualmente relevantes, como pueden ser los derechos ajenos, el orden p\u00fablico, el bien com\u00fan y el deber correlativo al ejercicio de cada derecho.\u201d Corte Constitucional, sentencia C-393 de 2006, reiterada en sentencia C-969 de 2012. \u00a0<\/p>\n
87 Corte Constitucional, sentencia C-819 de 2010. \u00a0<\/p>\n
88 La Corte Constitucional tiene establecido que el juicio de proporcionalidad constituye una herramienta de an\u00e1lisis que permite dilucidar si una medida restrictiva de un derecho se ajusta o no a la Constituci\u00f3n. Cfr. sentencias C-354 de 2009, C-287 de 2012, C-741 de 2013, C-838 de 2013, C-442 de 2019, entre otras. Sin embargo, tambi\u00e9n ha precisado que \u201cel juicio de proporcionalidad no puede ser aplicado con la misma intensidad en todos los casos. De proceder as\u00ed las competencias de los diferentes \u00f3rganos del Estado, as\u00ed como las posibilidades de actuaci\u00f3n de los particulares en ejercicio de la libre iniciativa privada, podr\u00edan resultar anuladas o afectadas gravemente\u201d (Sentencia C-114 de 2017). De ah\u00ed la importancia de determinar el nivel de intensidad del juicio de proporcionalidad por aplicar. \u00a0<\/p>\n
89 Corte Constitucional, sentencia C-471 de 2020. \u00a0<\/p>\n
90 Corte Constitucional, sentencias C-1158 de 2008, C-598 de 2011, C-741 de 2013, C-193 de 2016, entre otras. \u00a0<\/p>\n
91 Corte Constitucional, sentencias C-220 de 2017, C-197 de 2020, C-378 de 2020, \u00a0C-471 de 2020. \u00a0<\/p>\n
92 Corte Constitucional, sentencia C-780 de 2001. \u00a0<\/p>\n
93 Superintendencia de Sociedades. Circular Externa 115-000011 de 2008. EN: https:\/\/www.supersociedades.gov.co\/nuestra_entidad\/normatividad\/normatividad_circulares\/28996.pdf \u00a0<\/p>\n
94 Superintendencia de Sociedades. Oficio 220-155062 del 21 de diciembre de 2010. En: https:\/\/www.supersociedades.gov.co\/nuestra_entidad\/normatividad\/normatividad_conceptos_juridicos\/OFICIO_220-155062_2010.pdf \u00a0 \u00a0<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
\u00a0 \u00a0 Sentencia C-076\/21 \u00a0 REVISOR FISCAL-Funciones \u00a0 (\u2026) la revisor\u00eda fiscal se desarrolla en dos facetas -fedataria y de fiscalizaci\u00f3n- que se ejercen en forma independiente y permanente respecto de la persona jur\u00eddica objeto de inspecci\u00f3n y vigilancia. Estas funciones son expresi\u00f3n del alto grado de confianza que la sociedad y las autoridades depositan […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[132],"tags":[],"class_list":["post-27781","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-2021"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/27781","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=27781"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/27781\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=27781"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=27781"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=27781"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}