C-251-99<\/p>\n
Sentencia C-251\/99 <\/p>\n
IMPUESTO SOBRE LA RENTA E IGUALDAD TRIBUTARIA ENTRE EMPRESAS COLOMBIANAS Y EXTRANJERAS NO DOMICILIADAS EN COLOMBIA QUE PRESTAN SERVICIOS DE TRANSPORTE AEREO Y MARITIMO INTERNACIONAL <\/p>\n
Antes que violar la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, el Legislador ha ejercido sus facultades dentro de los l\u00edmites constitucionales, pues, respetando los principios tributarios de equidad y eficiencia, al prever un r\u00e9gimen diferencial de tributaci\u00f3n por concepto de impuesto de rentas y remesas para las empresas de transporte internacional que no tienen domicilio en el pa\u00eds, empleando al efecto el instrumento de la retenci\u00f3n de la fuente, ha procedido razonable y equitativamente, comoquiera que este atiende las particulares caracter\u00edsticas de los negocios transnacionales, de donde se infiere que el r\u00e9gimen que consagran las normas sub-examine se acompasa plenamente a la Constituci\u00f3n, en cuanto resulta razonable y ajustado a la necesidad de facilitar la tributaci\u00f3n que, por concepto del impuesto de renta y el complementario de remesas, deben pagar dichas personas jur\u00eddicas, por las actividades de transporte internacional que prestan en el pa\u00eds, as\u00ed como al deber de consultar su aptitud para evitar la evasi\u00f3n y viabilizar el control del cumplimiento de la obligaci\u00f3n de tributaci\u00f3n. <\/p>\n
Referencia: Expediente D-2202 <\/p>\n
Acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad en contra de los art\u00edculos 592 -parcial- y 594 -parcial del Estatuto Tributario, modificados por los art\u00edculos 29 y 30 de la Ley 223 de 1995. <\/p>\n
Actor: Jose Alberto Martinez Menendez <\/p>\n
Temas: <\/p>\n
Igualdad tributaria entre empresas colombianas y extranjeras no domiciliadas en Colombia que prestan servicios de transporte a\u00e9reo y mar\u00edtimo internacional, en materia de impuesto sobre la renta. <\/p>\n
Magistrado Ponente: <\/p>\n
Dr. FABIO MOR\u00f3N D\u00edAZ <\/p>\n
I. ANTECEDENTES <\/p>\n
Procede la Sala Plena de la H. Corte Constitucional, a resolver la demanda promovida por el ciudadano JOSE ALBERTO MARTINEZ MENENDEZ en contra de los art\u00edculos 592 -parcial- y 594 -parcial del Estatuto Tributario, modificados por los art\u00edculos 29 y 30 de la Ley 223 de 1995. <\/p>\n
Por auto del 7 de octubre de 1998, el Magistrado Sustanciador admiti\u00f3 la demanda; orden\u00f3 la fijaci\u00f3n en lista y el traslado del expediente al se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n para efectos de recibir el concepto fiscal de su competencia. Dispuso, adem\u00e1s, que se cursaran las comunicaciones de rigor al Secretario General de la Presidencia de la Rep\u00fablica, al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, a la Directora de Impuestos y Aduanas Nacionales y al representante legal del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, para que si lo estimaban oportuno, conceptuaran sobre la constitucionalidad de las normas acusadas. <\/p>\n
Cumplidos, como se encuentran, los requisitos que para esta \u00edndole de asuntos, contemplan la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica y el Decreto 2067 de 1991, procede la Corte a decidir. <\/p>\n
<\/p>\n
I. EL TEXTO DE LAS DISPOSICIONES ACUSADAS <\/p>\n
Se transcriben a continuaci\u00f3n los art\u00edculos demandados, de acuerdo a la publicaci\u00f3n de la Ley 223 de 1995 en el Diario Oficial, 42160 del viernes 22 de diciembre de 1995, destac\u00e1ndose en negrillas los apartes parcialmente acusados: <\/p>\n
LEY 223 DE 1995 <\/p>\n
(diciembre 20)) <\/p>\n
Por la cual se expiden normas sobre racionalizaci\u00f3n tributaria y se dictan otras disposiciones <\/p>\n
El Congreso de la Rep\u00fablica de Colombia <\/p>\n
D E C R E T A <\/p>\n
… <\/p>\n
Art\u00edculo 29. Adici\u00f3nase el art\u00edculo 592 del Estatuto Tributario con el siguiente numeral: <\/p>\n
ARTICULO 592. QUIENES NO ESTAN OBLIGADOS A DECLARAR. No est\u00e1n obligados a presentar la declaraci\u00f3n de renta y complementarios: <\/p>\n
<\/p>\n
1. ………. <\/p>\n
4. \u201cLos contribuyentes se\u00f1alados en el art\u00edculo 414.11 de este Estatuto. <\/p>\n
…. <\/p>\n
DECLARACIONES TRIBUTARIAS PRESENTADAS POR LOS NO OBLIGADOS.- <\/p>\n
Las declaraciones tributarias presentadas por los no obligados a declarar no producir\u00e1n efecto legal alguno\u201d. <\/p>\n
….\u201d <\/p>\n
III. LA DEMANDA <\/p>\n
El demandante considera que los apartes acusados quebrantan los art\u00edculos 13, 100, 338 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, \u201cporque su finalidad es privar a las empresas extranjeras de transporte a\u00e9reo y mar\u00edtimo, sin domicilio en el pa\u00eds, de la posibilidad de solicitar la devoluci\u00f3n del excedente del impuesto sobre la renta, a la vez que dejan sin efecto pr\u00e1ctico el art\u00edculo 203 del Estatuto Tributario que establece la forma como dichas empresas determinan su renta l\u00edquida gravable en el pa\u00eds, o sea, la base gravable del impuesto, con violaci\u00f3n de las normas citadas, pues se infringe el principio de la igualdad de los contribuyentes ante la ley claramente establecidos en los art\u00edculos mencionados de la Carta, por razones de origen nacional de las personas, sin que existan razones de orden p\u00fablico que justifiquen un trato diferente.\u201d <\/p>\n
Sostiene que \u201clas empresas extranjeras de transporte a\u00e9reo y mar\u00edtimo sin domicilio en el pa\u00eds determinan su renta l\u00edquida gravable originada en el pa\u00eds mediante la f\u00f3rmula consagrada en el art\u00edculo 203 del Estatuto Tributario, pero en virtud de las normas acusadas, la disposici\u00f3n mencionada deja de tener efecto pr\u00e1ctico, porque su impuesto sobre la renta ser\u00e1 igual a las retenciones que se les practiquen, porque sus declaraciones tributarias no producen efecto legal alguno\u201d. <\/p>\n
De otra parte, expresa que el art\u00edculo 594-2 del Estatuto Tributario, es inconstitucional, por violar igualmente los art\u00edculos 13, 100, 338 y 363 de la C.P., \u201cporque este \u00faltimo no hace sino complementar y asegurar los efectos que se producen al trasladar a los contribuyentes se\u00f1alados en el art\u00edculo 414-1 del Estatuto Tributario al grupo de los no obligados a declarar.\u201d <\/p>\n
Asevera que el legislador no puede \u201csuprimir la declaraci\u00f3n de renta ni la liquidaci\u00f3n, en ning\u00fan caso en vigencia del art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n, porque la declaraci\u00f3n no s\u00f3lo es un deber del contribuyente, sino un derecho que \u00e9l tiene a establecer la cuant\u00eda del cr\u00e9dito a su cargo y a solicitar la devoluci\u00f3n de lo que quede a su favor por la aplicaci\u00f3n de la ley al caso concreto. Resulta inconstitucional que el legislador por el sistema de excluir de la declaraci\u00f3n de renta a un grupo de contribuyentes, les impida a \u00e9stos la aplicaci\u00f3n de la ley al caso concreto y la posibilidad de utilizar los medios legales pertinentes para pedir la devoluci\u00f3n de lo que resulte a su favor. Por este sistema el legislador, adem\u00e1s de impedirle a una parte de los contribuyentes ejercitar los medios legales pertinentes para la exacta determinaci\u00f3n de su cr\u00e9dito, se apropia indebidamente de unas sumas que, como la retenci\u00f3n en la fuente, no son sino un anticipo al impuesto.\u201d <\/p>\n
<\/p>\n
I. INTERVENCIONES OFICIALES <\/p>\n
1. En memorial dirigido al Magistrado Sustanciador, la abogada EDNA PATRICIA DIAZ, funcionaria de la Oficina Nacional de Normativa y Doctrina de la U.E.A. (sic) de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales, defendi\u00f3 la constitucionalidad de los apartes acusados. <\/p>\n
La interviniente recuerda que la jurisprudencia de esta Corporaci\u00f3n ha sido reiterativa en se\u00f1alar que, conforme al ordenamiento constitucional el Congreso tiene autoridad suficiente para establecer tributos, impuestos, tasas y contribuciones, por razones de pol\u00edtica econ\u00f3mica o para realizar la igualdad real y efectiva. <\/p>\n
A continuaci\u00f3n se transcriben los principales argumentos que expone en defensa de las disposiciones demandadas: <\/p>\n
1. En favor de la constitucionalidad del numeral 4\u00ba. del art\u00edculo 592 del Estatuto Tributario, comienza por se\u00f1alar que \u201cel tratamiento fiscal es diferente, en trat\u00e1ndose de extranjeros sin residencia, ni domicilio en el pa\u00eds, toda vez que las personas extranjeras sin residencia nacional, s\u00f3lo est\u00e1n sujetas al impuesto sobre la renta y complementarios respecto de sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional. (Art\u00edculos 9 y 12 del Estatuto Tributario). <\/p>\n
Mientras que las personas naturales y jur\u00eddicas nacionales, est\u00e1n gravadas con el impuesto sobre la renta y complementarios, sobre sus rentas y ganancias ocasionales de fuente nacional y de fuente extranjera. <\/p>\n
Por ello, a su juicio \u201cno puede pretenderse que el legislador, ante entidades con caracter\u00edsticas totalmente diferentes, las regule tributariamente de manera uniforme, como equivocadamente lo sostiene el accionante.\u201d <\/p>\n
En su criterio, es indudable, que los extranjeros (personas naturales o sociedades) sin residencia, ni domicilio en el pa\u00eds, est\u00e1n obligados a contribuir con el impuesto de renta y complementarios, por los ingresos de fuente nacional que perciban, siendo la retenci\u00f3n en la fuente, un mecanismo de recaudo anticipado del mismo. <\/p>\n
Es por eso, que la Ley 223 de 1995, art\u00edculo 128, adicion\u00f3 el Estatuto Tributario, con el art\u00edculo 414-1, en el cual estableci\u00f3 que los pagos o abonos en cuenta por concepto de servicios de transporte internacional, prestados por empresas de transporte a\u00e9reo o mar\u00edtimo, est\u00e1n sujetas a retenci\u00f3n en la fuente a t\u00edtulo de impuesto de renta, a la tarifa del tres por ciento (3%). Por impuesto de remesas, la tarifa de retenci\u00f3n es del uno por ciento (1%) sobre el valor bruto del respectivo pago o abono en cuenta, tarifas que por dem\u00e1s son inferiores, en comparaci\u00f3n con la tributaci\u00f3n de las personas jur\u00eddicas declarantes, para las cuales el legislador ha determinado una tarifa de impuesto de renta, del treinta y cinco por ciento (35%). <\/p>\n
As\u00ed mismo, el ordenamiento fiscal es claro al se\u00f1alar que cuando el legislador exime de la obligaci\u00f3n de presentar declaraci\u00f3n de renta a los denominados \u201cno declarantes\u201d, el impuesto de renta y complementarios es el que resulta de sumar las retenciones en la fuente por todo concepto, que deban aplicarse a los pagos o abonos en cuenta realizados al contribuyente durante el respectivo a\u00f1o gravable. (Art\u00edculo 6 del Estatuto Tributario). <\/p>\n
En el caso que nos ocupa, afirma, \u201cel art\u00edculo 592 numeral 4\u00ba, aqu\u00ed demandado, expresa que los contribuyentes se\u00f1alados en el art\u00edculo 414-1 del Estatuto, no est\u00e1n obligados a presentar declaraci\u00f3n de renta y complementarios.\u201d <\/p>\n
La interviniente expresa que una interpretaci\u00f3n armonizada de las normas se\u00f1aladas, permite concluir que \u201cpor razones de pol\u00edtica tributaria, y partiendo de la base que las empresas de transporte internacional sin domicilio en el pa\u00eds, tributan por el impuesto de renta y remesas a trav\u00e9s del mecanismo de la retenci\u00f3n en la fuente, bien pod\u00eda el legislador exonerarlas de presentar la respectiva declaraci\u00f3n de renta, atendiendo a un manejo tributario m\u00e1s simplista.\u201d <\/p>\n
Acota que \u201cen situaci\u00f3n similar, se encuentran los asalariados y trabajadores independientes, para quienes la suma de sus retenciones durante el a\u00f1o gravable, constituye su impuesto de renta, por lo cual el legislador los eximi\u00f3 de presentar la respectiva declaraci\u00f3n.\u201d <\/p>\n
Por ello, a su juicio no es dable sostener que la norma acusada consagre un tratamiento discriminatorio con relaci\u00f3n a las empresas de transporte internacional, ni menos a\u00fan, que sea la intenci\u00f3n del legislador, ponerlas en condiciones de inferioridad con respecto a las nacionales (art\u00edculos 13 y 100 de la C.P.). <\/p>\n
Por el contrario, en su parecer, la disposici\u00f3n tributaria las est\u00e1 excluyendo del cumplimiento de la obligaci\u00f3n fiscal de declarar renta, tomando en consideraci\u00f3n que como sujeto pasivo del impuesto, tributaron a trav\u00e9s del mecanismo de la retenci\u00f3n en la fuente. <\/p>\n
De otra parte, se\u00f1ala que \u201cno puede pretenderse, como equivocadamente lo argumenta el actor, que la Ley permita que las empresas de transporte internacional sin domicilio en Colombia, declaren con el fin de obtener la devoluci\u00f3n de los saldos a favor originados en las retenciones, pues para ello el legislador les determin\u00f3 por concepto de retenci\u00f3n, una tarifa proporcional del tres por ciento (3%) por renta y uno por ciento (1%) por remesas, inferior a la que se aplica a las empresas nacionales dedicadas a la misma actividad, del treinta y cinco por ciento (35%), precisamente teniendo en cuenta que las exclu\u00eda de declarar, y por ende de depurar sus rentas para obtener saldos a favor, ya que dichas retenciones constituyen su impuesto\u201d. <\/p>\n
Acerca de la constitucionalidad del art\u00edculo 594-2 del Estatuto Tributario, observa que \u201ccarecer\u00eda de efectos legales, que el legislador determinara un grupo de no declarantes de renta y complementarios, pero sin embargo, le diera validez a la liquidaci\u00f3n privada por ellos presentada.\u201d <\/p>\n
Por ello, en opini\u00f3n de la ciudadana interviniente, si una persona que tiene la condici\u00f3n de \u201cno declarante\u201d, presenta declaraci\u00f3n de renta, resulte l\u00f3gico que la misma no produzca efectos legales. <\/p>\n
2. El Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, por conducto de apoderado especial, el ciudadano JUAN FERNANDO ROMERO TOBON, intervino en defensa de la constitucionalidad de las normas acusadas. <\/p>\n
Respecto de los cargos, anota: <\/p>\n
\u201cEl problema jur\u00eddico que desarrolla el actor a lo largo de su libelo requiere, en primer lugar una aclaraci\u00f3n en torno al mecanismo de retenci\u00f3n en la fuente, como un sistema de recaudo anticipado de un tributo y, en segundo lugar, un an\u00e1lisis de los efectos que ello produce en la relaci\u00f3n tributaria. Dentro de este \u00e1mbito procede el examen de igualdad y equidad, principios en los cuales se basa el impugnante para sostener una eventual infracci\u00f3n a nuestro ordenamiento constitucional. <\/p>\n
Vale la pena aclarar, ab initio, que la pretensi\u00f3n se remonta a determinar la validez de una f\u00f3rmula establecida en el propio Estatuto Tributario en la que se precept\u00faa que: <\/p>\n
Esta disposici\u00f3n fue declarada exequible mediante la sentencia C-489 de 1995, con lo que el debate que plantea el accionante ya ha encontrado soluci\u00f3n en nuestra jurisprudencia. En dicho pronunciamiento se indic\u00f3: <\/p>\n
El demandante parte de una premisa que no demuestra c\u00f3mo es que la condici\u00f3n del declarante es id\u00e9ntica a la condici\u00f3n del contribuyente no declarante como sujeto pasivo del impuesto de renta y complementarios. Esta identidad no s\u00f3lo no est\u00e1 demostrada sino que, en principio, no es cierta. El nivel de renta o patrimonio es el factor determinante para estar obligado a presentar declaraci\u00f3n de renta, mecanismo de recaudo que no excluye la retenci\u00f3n en la fuente. La posibilidad de beneficiarse de deducciones, descuentos o exenciones responde a un principio de equidad tributaria (C.P. art. 363) que impide el exceso en la tributaci\u00f3n para quienes, adem\u00e1s de declarar renta, se les aplica retenci\u00f3n en la fuente. <\/p>\n
No es posible predicar igualdad matem\u00e1tica entre la obligaci\u00f3n tributaria del declarante y la del no declarante. Precisamente, el nivel de ingresos o de patrimonio hace que el primero deba declarar renta y ser objeto de retenci\u00f3n en la fuente. Para evitar la imposici\u00f3n de un gravamen excesivo, la ley establece que se tengan en cuenta las retenciones ya efectuadas, mediante su deducci\u00f3n o descuento, sin que esto implique que el declarante de renta tenga un trato m\u00e1s favorable que el no declarante, ya que existe una justificaci\u00f3n objetiva y razonable para la diversidad de trato. El no declarante s\u00f3lo est\u00e1 obligado a tributar la suma de las retenciones en la fuente que por todo concepto deban aplicarse a los pagos realizados durante el respectivo a\u00f1o gravable, sin que pueda beneficiarse de los descuentos, las deducciones o exenciones. En consecuencia, de la mera no aplicaci\u00f3n de este mecanismo a los no declarantes, no puede afirmarse la existencia de un trato desigual e inequitativo. <\/p>\n
La situaci\u00f3n objeto de controversia se deriva, entonces, de una consecuencia contenida en el propio Estatuto Tributario, particularmente, en relaci\u00f3n con el art\u00edculo 30 de la Ley 223 de 1995, que tiene una identidad de objeto con el art\u00edculo 6\u00ba el cual fue declarado exequible. Adicionalmente, habr\u00e1 que establecer, si el an\u00e1lisis concreto que realiza el impugnante contiene un tratamiento que no se compadece con los principios y reglas que deben regir nuestro sistema tributario. <\/p>\n
Es claro, en todo caso, que argumentos c\u00f3mo que con el mecanismo de retenci\u00f3n en la fuente se vulnera el art\u00edculo 338, pues no contiene la tarifa y la base gravable o que subsista una facultad del contribuyente para declarar, no est\u00e1n llamados a prosperar.\u201d <\/p>\n
3. El Presidente (E) del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, Dr. Alvaro Leyva Zambrano, aport\u00f3 la ponencia de la Doctora LUCY CRUZ DE QUI\u00d1ONES, que la Junta Directiva aprob\u00f3 en sesi\u00f3n del 20 de octubre de 1998, la cual defiende la constitucionalidad de las disposiciones acusadas, seg\u00fan s\u00edntesis que a continuaci\u00f3n se transcriben: <\/p>\n
\u201cReflexiones previas: <\/p>\n
El art\u00edculo 24 del E.T., tal como fue modificado por la misma ley 223 de 1995 establece una regla general de territorialidad de los ingresos al considerar ingresos de fuente nacional \u2018los provenientes de la explotaci\u00f3n de bienes materiales e inmateriales dentro del pa\u00eds y la prestaci\u00f3n de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio\u2019. El mismo art\u00edculo se\u00f1ala, a t\u00edtulo enunciativo, algunos ingresos que participan de esa condici\u00f3n, y entre ellos, en el numeral 14 se hallan \u2018las rentas obtenidas en el ejercicio de actividades comerciales dentro del pa\u00eds\u2019. <\/p>\n
\u201cEn la correcta interpretaci\u00f3n de la regla de territorialidad los ingresos por fletes o por tiquetes de transporte a\u00e9reo, mar\u00edtimo o fluvial, vendidos en Colombia resultan ser de fuente territorial colombiana, gravables en nuestro pa\u00eds, como lo ense\u00f1a el principio de la fuente territorial del ingreso. <\/p>\n
Por su parte el art\u00edculo 26 del Estatuto Tributario establece el mecanismo de determinaci\u00f3n de la base gravable para la generalidad de los contribuyentes, mecanismo \u00e9ste que parte de los ingresos susceptibles de incrementar el patrimonio del contribuyente en el momento de su percepci\u00f3n, y contin\u00faa disminuy\u00e9ndose con las rebajas, devoluciones, descuentos, costos y gastos necesarios para llegar a la renta l\u00edquida, que es la base gravable. <\/p>\n
Sin embargo, el art\u00edculo 203, considerando que el negocio de transporte internacional, por la propia naturaleza comparte rentas l\u00edquidas de car\u00e1cter nacional con rentas l\u00edquidas gravables por el pa\u00eds de origen de la empresa extranjera, acudi\u00f3 a un sistema de prorrateo de la ganancia neta comercial mundial, en funci\u00f3n de la misma proporci\u00f3n que exista entre los ingresos brutos recibidos en Colombia y los ingresos mundiales por transporte. No es necesario que estas compa\u00f1\u00edas se sometan a la regla de determinaci\u00f3n de la renta l\u00edquida seg\u00fan las leyes tributarias colombianas ni que cumplan con la totalidad de los requisitos formales y para la aceptaci\u00f3n de costos y deducciones puesto que se trata de un contribuyente sin domicilio en Colombia, y probablemente sin establecimiento permanente, lo cual dificulta la comprobaci\u00f3n de las partidas que reducen los ingresos computables. Adem\u00e1s la mayor\u00eda de sus ingresos brutos son de fuente extranjera. Basta entonces, con aplicar la proporci\u00f3n en la que participan los ingresos brutos obtenidos en Colombia a la ganancia comercial neta para halar la base. <\/p>\n
Te\u00f3ricamente se trata de una renta l\u00edquida especial y as\u00ed la trata el Estatuto, dentro del cap\u00edtulo que lleva esa denominaci\u00f3n y su origen es mixto por las razones que se han expuesto. <\/p>\n
El hecho generador, la base gravable y las tarifas del impuesto de renta se encuentran perfectamente definidos en las normas sustantivas (art. 24, art. 26, 203 del E.T.) de manera que lo que merece reparo no es el establecimiento del impuesto sobre la renta para esa clase de negocios, ni que se consideren de fuente colombiana – y por ende, sometidos a la soberan\u00eda tributaria del pa\u00eds – los ingresos que por venta de pasajes en nuestro territorio obtengan compa\u00f1\u00edas extranjeras. <\/p>\n
Concret\u00e1ndonos a la modificaci\u00f3n contenida en la Ley 223 de 1995, podemos afirmar que esta consisti\u00f3 en considerar, en primer lugar, que los ingresos derivados de la actividad comercial y los originados en la prestaci\u00f3n de servicios en Colombia son de fuente territorial colombiana, (art\u00edculo 24 del E.T.) y en segundo lugar, establecer una retenci\u00f3n en la fuente a t\u00edtulo de impuesto de renta sobre los pagos o abonos que efect\u00faen a su favor en Colombia. <\/p>\n
Siendo la retenci\u00f3n sobre los ingresos del 3% en tanto que la tarifa sobre la renta l\u00edquida originada por esos ingresos es del 35%, se puede decir, razonablemente que la primera tarifa considera la diferencia entre una base de ingresos y una base de rentas l\u00edquidas o utilidad comercial, con el fin de llegar a resultados aproximados, y con ello restablecer la desigualdad que podr\u00eda presentarse frente a la tributaci\u00f3n de los no domiciliados. Igualmente, puede afirmarse sin temor a equ\u00edvocos, que una retenci\u00f3n del 3%, que se convierte en impuesto definitivo, sobre los ingresos totales, tiene como intenci\u00f3n acabar con la dificultad que entra\u00f1a el m\u00e9todo de proporcionalidad de las utilidades gravables en Colombia, porque \u00e9ste parte de una premisa no siempre pac\u00edfica: determinar los ingresos brutos obtenidos en Colombia, cuando se trata de venta de pasajes internacionales. <\/p>\n
Colombia, en este sentido est\u00e1 siguiendo una tendencia mundial que es la de gravar las rentas seg\u00fan la fuente, obtenidas con o sin establecimiento permanente. La regulaci\u00f3n consiste en tributar en forma separada por cada devengo de ingresos que, por principio tienen vocaci\u00f3n de generar renta, a una tarifa muy inferior a la que resultar\u00eda aplicable de permitirles llegar hasta la renta l\u00edquida gravable. <\/p>\n
La t\u00e9cnica reconocida mundialmente como with holding tax grava, por la v\u00eda de la retenci\u00f3n cada operaci\u00f3n o ingreso, sin que pueda predicarse la existencia de un per\u00edodo impositivo o puedan acumularse o compensarse rentas de signo positivo con p\u00e9rdidas. Cuanto m\u00e1s gravosa es la with holding sobre las remesas al exterior, tanto m\u00e1s se reduce el impulso a la salida de cantidades. Es habitual que los pa\u00edses utilicen esta t\u00e9cnica sobre regal\u00edas, dividendos e intereses y a\u00fan sobre compensaciones por servicios profesionales. En el evento en estudio, ingresos de origen colombiano, como lo son \u2018 los pagos o abonos en cuenta por concepto de servicios de transporte internacional prestados por empresas sin domicilio en el pa\u00eds\u2019, una retenci\u00f3n en la fuente a t\u00edtulo de impuesto del 3% y una por concepto de impuesto de remesas del 1%, sin perjuicio de las exoneraciones previstas en convenios internacionales vigentes. La renta determinada seg\u00fan el texto del art\u00edculo 203 no sigue el c\u00e1lculo real de la renta territorialmente obtenida puesto que se imputa a la utilidad comercial percibida por la sociedad no residente en su pa\u00eds de origen, con reglas mercantiles, fiscales y contables distintas a las colombianas. En verdad esa regla establece una presunci\u00f3n de renta imputable territorialmente en Colombia sobre circunstancias que sustituyen los hechos reales y efectivos de car\u00e1cter territorial. <\/p>\n
Parece entonces que el objetivo final del legislador al establecer la retenci\u00f3n sobre los ingresos generados en nuestro pa\u00eds es razonable porque busca controlar que efectivamente se tribute en Colombia sobre ingresos que efectivamente tienen origen colombiano, y que no resulte trasladado todo el peso impositivo en favor del pa\u00eds de domicilio de la transportaci\u00f3n internacional, en donde habitualmente el contribuyente tributa sobre su renta mundial, descontando el impuesto pagado en otros pa\u00edses, para evitar la doble tributaci\u00f3n. <\/p>\n
La demanda no cuestiona el trato fiscal diferente en funci\u00f3n de la residencia de los contribuyentes, consagrado en las normas sustantivas. Fundamentalmente se endereza contra el mecanismo de retenci\u00f3n en la fuente, por cuanto las sumas retenidas se convierten en impuesto definitivo, lo cual en la pr\u00e1ctica hace inane la legislaci\u00f3n sustantiva sobre la determinaci\u00f3n concreta de la base gravable. <\/p>\n
Veamos primero el reparo en torno al principio de legalidad contenido en el art\u00edculo 338 constitucional. Es cierto que el esquema de retenci\u00f3n-impuesto convierte al impuesto de renta en un impuesto sobre el ingreso bruto, porque las retenciones siempre se aplican sobre la totalidad del pago o abono en cuenta, pero si la tarifa no es igual a la del impuesto aplicable a rentas l\u00edquidas puede sostenerse que el propio legislador ha establecido dos sistemas de determinaci\u00f3n de la base gravable, con miras a obtener resultados recaudatorios similares al tiempo que establece condiciones tributarias semejantes para los contribuyentes. Evidentemente uno de esos sistemas conduce a un impuesto personal, que considera todos los costos y minoraciones estructurales del impuesto y otro, como bien lo dice el demandante, lleva a un impuesto real, entendiendo por tal aquel que no considera las condiciones singulares del contribuyente, de manera que el hecho generador se mantiene como la renta generada en el pa\u00eds para cualquier clase de contribuyentes, pero la base gravable y la tarifa conllevan apreciables diferencias establecidas directamente en la ley, como lo exige la Constituci\u00f3n. Las condiciones objetivas para pertenecer a uno y otro r\u00e9gimen, en este caso, est\u00e1n determinadas por el domicilio de la empresa y el control de sus operaciones locales. Si \u00e9sta se radica en Colombia se aplica el impuesto personal, con una regla que trata unilateralmente de evitar la doble tributaci\u00f3n, al permitir, para las colombianas un descuento contra el impuesto liquidado y en las extranjeras un descuento en la base al permitir que se prorratee la renta comercial mundial para hallar la porci\u00f3n gravada en Colombia. Si la empresa no se encuentra radicada en Colombia, pero hace negocios en este pa\u00eds, es razonable que el legislador acuda a un sistema alternativo, sencillo y eficaz que consiste en retener a una tarifa baja, sobre el ingreso bruto, sin reducci\u00f3n de costos y gastos; como quiera que se retiene solo sobre los ingresos de fuente territorial colombiana, no hace falta aplicar la f\u00f3rmula de distribuci\u00f3n proporcional de la base gravable, puesto que la totalidad de los ingresos reportados por el sistema de retenci\u00f3n son gravables en Colombia, y lo que si constituir\u00eda un reparo de mayor envergadura, que es la negativa de costos y deducciones, tiene tambi\u00e9n su justificaci\u00f3n econ\u00f3mica en cuanto que la tarifa finalmente aplicable es equivalente al 8.5% de la tarifa plena. <\/p>\n
En relaci\u00f3n con la violaci\u00f3n al principio de igualdad en los tributos en raz\u00f3n del origen de las sociedades, ha sido doctrina de la Corte que el Estado pueda adoptar tratamientos tributarios diferenciados desde que estos sean razonables; adicionalmente se ha considerado la igualdad como un objetivo que el ordenamiento jur\u00eddico propende a alcanzar, de manera que una distinci\u00f3n en el trato desde la ley puede estar legitimada si se encamina a lograr la igualdad. La teor\u00eda de la interdicci\u00f3n de la arbitrariedad se constituye en el l\u00edmite para la libre configuraci\u00f3n de que goza el legislador en la conformaci\u00f3n de grupos y tratamientos diferenciados. Debe examinarse si realmente existe una desigualdad de hecho, preexistente a la norma, que justifique el tratamiento diferenciado. El Instituto considera que, precisamente para los casos de empresas de transporte internacional el imperativo es justamente un tratamiento desigual o diferenciado. La desigualdad preexistente radica en un hecho: en el dif\u00edcil control de ingresos que pueden tener un componente transnacional, cuyos beneficiarios no se radican en el pa\u00eds pero se beneficia de ingresos generados en \u00e9l. En esos tratados se reconoce que el derecho a gravar las actividades de navegaci\u00f3n a\u00e9rea y mar\u00edtima compete exclusivamente al Estado de residencia de la empresa de navegaci\u00f3n. Pero el tratado supone un efecto de compensaci\u00f3n por el car\u00e1cter rec\u00edproco de las relaciones entre los pa\u00edses interesados. Como dice B\u00fchler donde falta dicha reciprocidad, sobre todo en muchos pa\u00edses en desarrollo, resulta, no obstante un perjuicio inmaterial no justificado para dichos pa\u00edses, que probablemente contribuyen a la obtenci\u00f3n del beneficio derivado de dicho tr\u00e1fico en medida no menor que el pa\u00eds de origen de la compa\u00f1\u00eda en cuesti\u00f3n\u2019. En Colombia, por virtud del art\u00edculo 414-1, par\u00e1grafo, norma a la cual remiten las disposiciones acusadas, se excluye de la retenci\u00f3n en la fuente cuestionada por el demandante a las empresas beneficiarias de pagos por servicios de transporte internacional en Colombia cuando \u2018no sea sujeto del impuesto sobre la renta en Colombia en virtud de tratados de doble tributaci\u00f3n\u2019, de manera que queda claro que la retenci\u00f3n est\u00e1 pensada para las empresas, no domiciliadas en Colombia, originarias de aquellos pa\u00edses con los cuales no tenemos reciprocidad. <\/p>\n
En relaci\u00f3n con la violaci\u00f3n al principio de equidad que debe informar al sistema tributario, ya hemos adelantado que la negativa de presentar costos y deducciones para los contribuyentes a los que se refiere la norma no constituye en s\u00ed misma una inequidad, dadas las caracter\u00edsticas de sus negocios, y antes que gravar en mayor medida, el r\u00e9gimen legal cuestionado busca restablecer la equidad para que paguen de manera similar a como lo hacen los dem\u00e1s de su grupo y para ello se vale de una tarifa muy inferior, puesto que es aplicada a los ingresos brutos (3%). Tal tarifa equivale al 8.5% de la tarifa general del 35% aplicable a las utilidades netas. Dicho de otra forma, es como si el legislador, en esos negocios mercadeados en Colombia, aceptara costos y deducciones hasta un l\u00edmite que no disminuya la utilidad en menos del 8.5% lo cual no solo es razonable sino equitativo con el pa\u00eds. <\/p>\n
… <\/p>\n
En relaci\u00f3n con la violaci\u00f3n, por el propio legislador de la exigencia constitucional de se\u00f1alar la base gravable y la tarifa, tampoco cree el Instituto que se viole la Constituci\u00f3n, puesto que como se ha afirmado en este escrito, un r\u00e9gimen diferenciado de impuesto-retenci\u00f3n establecido por el propio legislador quien a su vez determina la base de retenci\u00f3n y la tarifa aplicable, cumple a cabalidad con la exigencia del principio de legalidad previsto en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n. Los reg\u00edmenes especiales pueden coexistir con los generales siempre y cuando provengan de la propia ley y ambos significan una cuantificaci\u00f3n del hecho gravado que es la renta. <\/p>\n
Tampoco se viola el principio de equidad de que trata el art\u00edculo 363 de la Constituci\u00f3n puesto que la equidad del sistema tributario no se ve afectada por esta norma que busca poner en condiciones similares a las compa\u00f1\u00edas extranjeras no domiciliadas con las nacionales y las extranjeras domiciliadas. <\/p>\n
…\u201d <\/p>\n
V. EL MINISTERIO PUBLICO <\/p>\n
El se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n rindi\u00f3, en el t\u00e9rmino, el concepto de su competencia en el que solicit\u00f3 a la Corte declarar CONSTITUCIONAL, los apartes acusados. <\/p>\n
En su opini\u00f3n, el cargo de presunta transgresi\u00f3n a la igualdad de tratamiento entre nacionales y extranjeros no est\u00e1 llamado a prosperar, puesto que la decisi\u00f3n del legislador de someter las empresas extranjeras de transporte internacional, sin domicilio en el pa\u00eds, al r\u00e9gimen de retenci\u00f3n en la fuente, exceptu\u00e1ndolas, por tanto, de la obligaci\u00f3n de declarar la renta, no est\u00e1 fundamentada en motivos de nacionalidad, sino en las particulares condiciones en las que operan esas compa\u00f1\u00edas en nuestro pa\u00eds. <\/p>\n
En efecto, las sociedades extranjeras de transporte a\u00e9reo y mar\u00edtimo internacional que tienen su residencia en el exterior y operan en nuestro pa\u00eds, obtienen ganancias por concepto del ejercicio de su actividad; estas constituyen ingresos de car\u00e1cter nacional conforme a los art\u00edculos 24 y 26 del Estatuto Tributario, como quiera que provienen de la prestaci\u00f3n de servicios dentro de nuestro territorio. <\/p>\n
Sin embargo, estas empresas for\u00e1neas de transporte internacional tambi\u00e9n generan rentas l\u00edquidas que son gravadas por el pa\u00eds donde tienen su domicilio, situaci\u00f3n que dificulta la determinaci\u00f3n de la base gravable para efectos del impuesto de renta y complementarios que deben cancelar en Colombia. De ah\u00ed que el art\u00edculo 203 del Estatuto Tributario califique estos ingresos como rentas mixtas. <\/p>\n
Por ello el legislador, tomando en cuenta las especiales circunstancias en las que se causan los ingresos de las empresas extranjeras de transporte internacional, adopt\u00f3 el mecanismo de la retenci\u00f3n en la fuente, con el objeto de recaudar de manera \u00e1gil y efectiva el impuesto de renta y complementarios que genera el desarrollo de dicha actividad, lo que no podr\u00eda alcanzar si acude al expediente tradicional de la declaraci\u00f3n tributaria, que supone, entre otras exigencias formales, la coincidencia de este acto con el per\u00edodo o ejercicio gravable correspondiente (art. 575 del E.T.) <\/p>\n
La medida en cuesti\u00f3n no resulta, por lo tanto, violatoria de los principios constitucionales de la igualdad y de la equidad tributaria, pues el legislador, inspirado en fundados criterios de pol\u00edtica fiscal, actu\u00f3 de manera razonable regulando la situaci\u00f3n tributaria de las firmas extranjeras de transporte a\u00e9reo y mar\u00edtimo internacional que, por dem\u00e1s, se ven favorecidas con el establecimiento de una tarifa de retenci\u00f3n en la fuente del 3%, que es baja en comparaci\u00f3n con la tarifa del 35% del impuesto de renta que les corresponder\u00eda pagar si fueran declarantes (art. 240 del E.T.) <\/p>\n
De otra parte, sostiene que en relaci\u00f3n con el art\u00edculo 594-2 del Estatuto Tributario que se impugna, seg\u00fan el cual las declaraciones tributarias presentadas por los no obligados a declarar no producen efecto legal alguno, no se ve c\u00f3mo esta disposici\u00f3n vulnere la Ley Fundamental, porque en sana l\u00f3gica, no pueden generar efectos jur\u00eddicos los actos que el legislador exime de su cumplimiento o celebraci\u00f3n. <\/p>\n
Sin embargo, mediante la norma censurada se evitan situaciones contrarias a la equidad tributaria, porque los contribuyentes no declarantes sometidos al r\u00e9gimen de la retenci\u00f3n en la fuente, podr\u00edan utilizar las declaraciones de renta para obtener la restituci\u00f3n de las sumas recaudadas correctamente por concepto del impuesto de renta y complementarios, con fundamento en el art\u00edculo 850 del Estatuto Tributario. <\/p>\n
Con base en las consideraciones que se han sintetizado, concluye que la preceptiva acusada no vulnera la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. <\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES DE LA CORTE <\/p>\n
Primera.- La Competencia <\/p>\n
Las disposiciones acusadas forman parte de una Ley de la Rep\u00fablica. Por tanto, conforme a lo dispuesto en el art\u00edculo 241-4 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, esta Corporaci\u00f3n es competente para decidir definitivamente sobre su constitucionalidad. <\/p>\n
<\/p>\n
* Segunda.- Precisi\u00f3n preliminar acerca de los cargos sobre los que recaer\u00e1 el examen de constitucionalidad. <\/p>\n
El legislador en el acusado numeral 2\u00ba del art\u00edculo 592 del Estatuto Tributario, precept\u00faa que las personas naturales o jur\u00eddicas, extranjeras, sin residencia o domicilio en el pa\u00eds, no est\u00e1n obligadas a declarar renta y complementarios, cuando la totalidad de sus ingresos hubieren estado sometidos a retenci\u00f3n por impuesto de renta y remesas. <\/p>\n
Congruente con lo anterior, el art\u00edculo 594-2 del Estatuto Tributario precept\u00faa que las declaraciones tributarias presentadas por los no obligados a declarar no producir\u00e1n efecto legal alguno. <\/p>\n
La censura constitucional que formula el demandante, en lo esencial, cuestiona la existencia de reg\u00edmenes diferenciales para la determinaci\u00f3n de la base gravable aplicable al impuesto de renta, cuando se trata de una empresa extranjera de transporte internacional que no se ha domiciliado en el pa\u00eds. <\/p>\n
Su reparo no cuestiona ni ataca la validez de las razones en que el Legislador sustenta la diferenciaci\u00f3n, pues guarda silencio sobre estos aspectos que, -dicho sea de paso-, constituyen el n\u00facleo esencial del examen de constitucionalidad, desde la perspectiva de la igualdad que, pese a lo anterior, plantea como principal raz\u00f3n de su reparo. <\/p>\n
La raz\u00f3n de su inconformidad, seg\u00fan su aserto, tiene que ver con el hecho de que al someterlas el legislador a retenci\u00f3n en la fuente, no les es dable presentar declaraci\u00f3n de renta, pues esta, respecto de los no obligados a presentar declaraci\u00f3n de renta carece de efectos jur\u00eddicos. En esas circunstancias, el impuesto equivale a la totalidad del valor retenido, pues las sumas retenidas se convierten en impuesto definitivo. <\/p>\n
La Corte se ocupar\u00e1 de examinar la razonabilidad de la diferenciaci\u00f3n efectuada por el Legislador para la determinaci\u00f3n de la base gravable del impuesto de renta que deban pagar las empresas extranjeras no domiciliadas en el pa\u00eds, por los pagos o abonos en cuenta que reciban por concepto de los servicios de transporte internacional que prestan en el pa\u00eds, esto es, por concepto de ingresos de fuente nacional. <\/p>\n
En otros t\u00e9rminos, se ocupar\u00e1 de estudiar si la distinci\u00f3n en comento es o n\u00f3 razonable y, si, por ende, el trato tributario que el Legislador ha dado a las sociedades extranjeras de transporte internacional o domiciliadas en el pa\u00eds es o n\u00f3 equitativo. <\/p>\n
En cambio, se abstendr\u00e1 de adentrarse en el examen de la ratio aparentemente perversa, que seg\u00fan el actor, tuvo en mente el Legislador al expedir las normas acusadas, toda vez que no pasa de ser una suposici\u00f3n subjetiva que el accionante esgrime en aras de la prosperidad de su argumento acusatorio; por ende, carece de relevancia en este estrado, pues, como en oportunidades anteriores esta Corte2 ha puesto de presente, es su deber: <\/p>\n
\u201c…evitar la perversi\u00f3n del control de constitucionalidad y el abuso de \u00e9ste por los demandantes quienes, en muchos casos, act\u00faan no para mantener la legalidad abstracta constitucional, lo cual es de inter\u00e9s p\u00fablico, sino con el prop\u00f3sito de satisfacer intereses particulares, cuando buscan que una norma se interprete en determinado sentido, eliminando de ella palabras o expresiones que no se adecuan o no resultan id\u00f3neas para alcanzar los prop\u00f3sitos deseados…\u201d <\/p>\n
<\/p>\n
* Tercera.- La igualdad tributaria entre empresas colombianas y extranjeras no domiciliadas en Colombia que prestan servicios de transporte a\u00e9reo y mar\u00edtimo internacional, en materia de impuesto sobre la renta. <\/p>\n
La Corte considera necesario iniciar este examen, se\u00f1alando que a partir de la vigencia de la Ley 223 de 1995, coexisten en el ordenamiento colombiano dos reg\u00edmenes distintos de determinaci\u00f3n de la base gravable para la liquidaci\u00f3n del valor que, por concepto de impuesto de rentas, deban pagar las empresas multinacionales de transporte internacional a\u00e9reo o mar\u00edtimo, con ocasi\u00f3n de los pagos o abonos en cuenta que reciban por los servicios de esa naturaleza que presten en el pa\u00eds. <\/p>\n
Las condiciones objetivas para pertenecer a uno u otro r\u00e9gimen, est\u00e1n determinadas por el lugar de domicilio de la empresa y, de consiguiente, por las implicaciones que la variable ubicaci\u00f3n geogr\u00e1fica de su domicilio comercial, representa para el control de las utilidades que obtienen y que a las autoridades tributarias les corresponde ejercer. <\/p>\n
El primero, el antiguo, contemplado en los art\u00edculos 24 a 26, en concordancia con el 203 del Estatuto Tributario, se aplica a las empresas extranjeras o personas naturales dedicadas al transporte a\u00e9reo, fluvial o mar\u00edtimo, que se radican en Colombia, como quiera que las normas en cita consideran ingresos de fuente nacional \u201clos provenientes de la explotaci\u00f3n de bienes materiales e inmateriales dentro del pa\u00eds y la prestaci\u00f3n de servicios dentro de su territorio, de manera permanente o transitoria, con o sin establecimiento propio. <\/p>\n
Bajo esos supuestos, el art\u00edculo 24 del Estatuto Tributario, en la enumeraci\u00f3n que a t\u00edtulo enunciativo consigna sobre los ingresos de fuente nacional, incluye en su numeral 14 \u201clas rentas obtenidas en el ejercicio de actividades comerciales dentro del pa\u00eds.\u201d <\/p>\n
Conforme a los art\u00edculos 26 y 203 del Estatuto Tributario, este primer r\u00e9gimen de determinaci\u00f3n de la renta l\u00edquida tiene una base gravable depurada con utilidad neta, es decir, despu\u00e9s de costos y gastos. <\/p>\n
En efecto, conforme a las disposiciones en cita: <\/p>\n
<\/p>\n
\u201cLas rentas provenientes del transporte a\u00e9reo, mar\u00edtimo, terrestre y fluvial obtenidas por sociedades extranjeras o personas naturales no residentes que presten en forma regular el servicio entre lugares extranjeros y colombianos, son rentas mixtas. <\/p>\n
<\/p>\n
En los casos previstos en este art\u00edculo, la parte de la renta mixta que se considera originada en el pa\u00eds, y que constituye la renta l\u00edquida gravable en Colombia, es la cantidad que guarde con el total de la ganancia neta comercial obtenida por el contribuyente, tanto dentro como fuera del pa\u00eds en el negocio del transporte, la misma proporci\u00f3n que exista entre sus entradas brutas en Colombia y sus entradas totales en los negocios de transporte efectuados dentro y fuera del pa\u00eds. <\/p>\n
<\/p>\n
Corresponde al Gobierno Nacional, en los casos de duda, decidir si el negocio de transporte se ha ejercido regularmente o s\u00f3lo de manera eventual.\u201d <\/p>\n
El segundo, nuevo, que resulta de las disposiciones en estudio, se aplica a una base gravable de ingreso bruto, asumiendo el Legislador una margen de utilidad del 10.5%, que es equivalente a la media3 de ganancia que arroja esta actividad; en otros t\u00e9rminos, en esta hip\u00f3tesis, el Legislador est\u00e1 partiendo del supuesto objetiva y emp\u00edricamente demostrable, que las operaciones de transporte internacional involucran costos y gastos del orden de un 90.5%. <\/p>\n
De otra parte, a los efectos de este fallo tambi\u00e9n resulta pertinente traer a colaci\u00f3n la sentencia C-489 del 2 de noviembre de 1995, en la que, con ponencia del H. Magistrado Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz, con ocasi\u00f3n de demanda ciudadana contra el art\u00edculo 6\u00ba. del Estatuto Tributario, relativo al contenido del impuesto de renta y ganancia ocasional de los asalariados y dem\u00e1s contribuyentes no obligados a presentar declaraci\u00f3n de renta y complementarios, esta Corte precis\u00f3 las diferencias existentes entre contribuyente declarante y contribuyente no declarante, respecto del impuesto de renta, en los siguientes t\u00e9rminos: <\/p>\n
\u201c… <\/p>\n
El demandante parte de una premisa que no demuestra como es que la condici\u00f3n de declarante es id\u00e9ntica a la condici\u00f3n de contribuyente no declarante como sujeto pasivo del impuesto de renta y complementarios. Esta identidad no s\u00f3lo no est\u00e1 demostrada sino que, en principio, no es cierta. El nivel de renta o patrimonio es el factor determinante para estar obligado a presentar declaraci\u00f3n de renta, mecanismo de recaudo que no excluye la retenci\u00f3n en la fuente. La posibilidad de beneficiarse de deducciones, descuentos o exenciones responde a un principio de equidad tributaria (C.P. art. 363) que impide el exceso en la tributaci\u00f3n para quienes, adem\u00e1s de declarar renta, se les aplica retenci\u00f3n en la fuente. <\/p>\n
No es posible predicar igualdad matem\u00e1tica entre la obligaci\u00f3n tributaria del declarante y la del no declarante. Precisamente, el nivel de ingresos o de patrimonio hace que el primero deba declarar renta y ser objeto de retenci\u00f3n en la fuente. Para evitar la imposici\u00f3n de un gravamen excesivo, la ley establece que se tengan en cuenta las retenciones ya efectuadas, mediante su deducci\u00f3n o descuento, sin que esto implique que el declarante de renta tenga un trato m\u00e1s favorable que el no declarante, ya que existe una justificaci\u00f3n objetiva y razonable para la diversidad de trato. El no declarante s\u00f3lo est\u00e1 obligado a tributar la suma de las retenciones en la fuente que por todo concepto deban aplicarse a los pagos realizados durante el respectivo a\u00f1o gravable, sin que pueda beneficiarse de los descuentos, las deducciones o exenciones. En consecuencia, de la mera no aplicaci\u00f3n de este mecanismo a los no declarantes, no puede afirmarse la existencia de un trato desigual e inequitativo.\u201d <\/p>\n
Ahora bien, en punto al examen de igualdad, juzga la Corporaci\u00f3n necesario, hacer las siguientes observaciones adicionales acerca de las caracter\u00edsticas diferenciales que, a partir de supuestos f\u00e1cticos tambi\u00e9n diferentes, configuran la dualidad de reg\u00edmenes del impuesto de rentas aplicables a quienes presten el servicio de transporte internacional: <\/p>\n
<\/p>\n
* El primero, que es el general para cualquier tipo de contribuyentes, est\u00e1 contenido en las reglas generales del Estatuto Tributario, que comprende las empresas de transporte internacional colombianas y las extranjeras domiciliadas en nuestro pa\u00eds. <\/p>\n
Ese r\u00e9gimen tiene una diferencia fundamental que se halla en el art\u00edculo 12 del E.T., por el cual las sociedades nacionales son gravadas tanto por las rentas de fuente colombiana como por las obtenidas fuera del pa\u00eds, al paso que las extranjeras son gravadas \u00fanicamente sobre sus rentas y ganancias de fuente nacional colombiana. <\/p>\n
Por eso resulta explicable que el art\u00edculo 256 del Estatuto Tributario les permita, a las nacionales, descontar del impuesto un porcentaje equivalente a la proporci\u00f3n que dentro del respectivo a\u00f1o gravable representen los ingresos por transporte a\u00e9reo, mar\u00edtimo y fluvial internacional dentro del total de ingresos obtenidos por la empresa, con el fin de aminorar los efectos de la tributaci\u00f3n internacional a que son sometidas nuestras empresas en el extranjero sobre la porci\u00f3n de ingresos obtenida fuera de Colombia. <\/p>\n
<\/p>\n
* El segundo, previsto en el art\u00edculo 203 del E.T., que calcula una renta territorial colombiana multiplicando el porcentaje de los pasajes, tiquetes y fletes vendidos en Colombia a la utilidad comercial mundial. <\/p>\n
<\/p>\n
Ese sistema part\u00eda de la base de la presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n de renta en la que se reportan los ingresos, los gastos y utilidades as\u00ed como se liquida el impuesto a cargo, descontando los anticipos y retenciones pagados a buena cuenta del mismo. <\/p>\n
Ahora, con la eliminaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n para estos contribuyentes, se busca aplicar este segundo sistema de una forma m\u00e1s sencilla, que consiste en dejar por impuesto definitivo el valor de la retenci\u00f3n sobre ingresos directamente aplicados por los compradores, sobre las ventas de los mismos conceptos, (tiquetes, fletes o pasajes) pero vendidos en Colombia. Por esa raz\u00f3n, con el mecanismo de la retenci\u00f3n no se requiere declaraci\u00f3n, y la presentada carece de efectos jur\u00eddicos (arts. 414-4, 592-4 y 594-2 ib\u00eddem). <\/p>\n
– En el primer r\u00e9gimen el contribuyente debe mostrar sus ingresos totales y sus costos y gastos para llegar a la utilidad, sobre la cual se liquida el impuesto a la tarifa del 35%. <\/p>\n
– En el segundo r\u00e9gimen se busca te\u00f3ricamente la porci\u00f3n colombiana, que es la gravable, seg\u00fan la f\u00f3rmula descrita en el art. 203, a esa deber\u00eda aplicarse tambi\u00e9n la tarifa del 35%, con la dificultad de encontrar la realidad de costos y gastos realizados por una sociedad extranjera no residente. <\/p>\n
Por esa raz\u00f3n, dentro de este segundo r\u00e9gimen el legislador calcul\u00f3 la tarifa de retenci\u00f3n equivalente a un promedio de rentabilidad cercano al 9%, que dar\u00eda lo mismo que la norma sustantiva prev\u00e9, y muy similar a lo que se cobra a los nacionales y residentes en el pa\u00eds. Ve\u00e1moslo en un ejemplo: supuestos unos ingresos mundiales de 1.000, y generados en Colombia 100, con costos y gastos mundiales de 900 y unos costos y gastos atribuibles a Colombia de 90, se tiene una utilidad gravable de 10 y un impuesto de 3,5; mientras que en el segundo r\u00e9gimen, con el mecanismo de retenci\u00f3n, se parte del mismo ingreso colombiano total de 100 y se le aplica la retenci\u00f3n del 3% para un impuesto de 3, que es ligeramente inferior al del r\u00e9gimen ordinario, luego no se ve ruptura del principio de igualdad, cuando el legislador llega a un resultado equivalente, por otra v\u00eda m\u00e1s sencilla y de mayor control fiscal. La tarifa del 3 es apenas el 8.5% de la tarifa plena del 35%, lo que supone aceptar que las deducciones (gastos) que echa de menos el demandante pesan el 91.5% en la decisi\u00f3n del legislador. <\/p>\n
Ese planteamiento, visto desde otro \u00e1ngulo, equivale a decir que la rentabilidad en este sector es del 8.5% (diferencia entre 100 por ingresos y las deducciones admitidas por 91.5), lo cual se acomoda a las estad\u00edsticas de la DIAN sobre el sector servicios y m\u00e1s espec\u00edficamente sobre el sector de transportes internacionales. <\/p>\n
Las premisas anteriores conducen a esta Corte a considerar que la diferenciaci\u00f3n de trato que ha efectuado el Legislador, para las empresas de transporte internacional no domiciliadas en Colombia, que son beneficiarias de pagos por servicios de transporte internacional, atiende criterios de razonabilidad, pues, dadas las caracter\u00edsticas de sus negocios, resulta a todas luces obvio, que este mecanismo adem\u00e1s atiende la objetiva dificultad que, por esa misma raz\u00f3n, de suyo conlleva el control de los ingresos que tienen un componente transnacional, dada la circunstancia de no estar radicadas en el pa\u00eds y, sin embargo, beneficiarse de ingresos que s\u00ed se han generado en Colombia, pues, como esta Corporaci\u00f3n4 lo ha sostenido: <\/p>\n
\u201c… <\/p>\n
La legislaci\u00f3n tributaria, por fuerza, debe hacerse cargo de las caracter\u00edsticas y variables anotadas del entorno econ\u00f3mico y social donde est\u00e1 llamada a actuar. El ordenamiento colombiano, como respuestas al mismo, ha incorporado varias medidas contra la evasi\u00f3n y elusi\u00f3n fiscales, que sumariamente responden a las siguientes pautas: <\/p>\n
– Ampliaci\u00f3n de la retenci\u00f3n en la fuente. Su extensi\u00f3n a ciertas categor\u00edas de contribuyentes y tipos de rentas, favorece el recaudo y elimina algunas posibilidades de evasi\u00f3n y elusi\u00f3n fiscal.\u201d <\/p>\n
Lo expuesto permite concluir que, antes que violar la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, el Legislador ha ejercido sus facultades dentro de los l\u00edmites constitucionales, pues, respetando los principios tributarios de equidad y eficiencia, al prever un r\u00e9gimen diferencial de tributaci\u00f3n por concepto de impuesto de rentas y remesas para las empresas de transporte internacional que no tienen domicilio en el pa\u00eds, empleando al efecto el instrumento de la retenci\u00f3n de la fuente, ha procedido razonable y equitativamente, comoquiera que este atiende las particulares caracter\u00edsticas de los negocios transnacionales, de donde se infiere que el r\u00e9gimen que consagran las normas sub-examine se acompasa plenamente a la Constituci\u00f3n, en cuanto resulta razonable y ajustado a la necesidad de facilitar la tributaci\u00f3n que, por concepto del impuesto de renta y el complementario de remesas, deben pagar dichas personas jur\u00eddicas, por las actividades de transporte internacional que prestan en el pa\u00eds, as\u00ed como al deber de consultar su aptitud para evitar la evasi\u00f3n y viabilizar el control del cumplimiento de la obligaci\u00f3n de tributaci\u00f3n. <\/p>\n
A la luz de estas consideraciones, la Corte estima que es plenamente v\u00e1lido desde el punto de vista constitucional, que el Legislador, en consideraci\u00f3n a razones de pol\u00edtica tributaria que consultan la realidad de las transacciones transnacionales, consagre reg\u00edmenes diferenciados de determinaci\u00f3n de la base gravable que se fundamentan en las diferencias objetivamente existentes en el ejercicio de actividades econ\u00f3micas transnacionales de transporte y que consultan las dificultades que en ese caso presenta el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias de esos contribuyentes, por lo cual el Estado tiene el imperativo de dise\u00f1ar un r\u00e9gimen que atienda esas particularidades y que asegure un control eficaz al cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes que generan ingresos de fuente nacional sin estar domiciliados en el pa\u00eds. <\/p>\n
No encuentra, pues la Corte violaci\u00f3n alguna de los art\u00edculos 13 y 100 Constitucionales, sino mas bien, desarrollo de los mismos a trav\u00e9s de la preceptiva cuestionada. As\u00ed habr\u00e1 de declararlo. <\/p>\n
<\/p>\n
* Cuarta.- La supuesta transgresi\u00f3n del art\u00edculo 338 de la Carta Pol\u00edtica. <\/p>\n
De otra parte, esta Corte encuentra a todas luces infundado el cargo que aduce supuesta transgresi\u00f3n del art\u00edculo 338 Constitucional pues, como qued\u00f3 visto, es claro que para la aplicaci\u00f3n de la aludida retenci\u00f3n, como instrumento para el recaudo -en la misma vigencia fiscal en que se causa-, del impuesto de renta y remesas, todos los elementos de la obligaci\u00f3n tributaria est\u00e1n plenamente determinados en la Ley. <\/p>\n
En efecto: <\/p>\n
El sujeto pasivo lo constituyen las mencionadas empresas de transporte internacional no domiciliadas en el pa\u00eds (i); el hecho gravable lo conforma la percepci\u00f3n de ingresos de fuente nacional por concepto de los pagos o abonos en cuenta que perciban con ocasi\u00f3n de la prestaci\u00f3n de los servicios de transporte internacional -para el caso del impuesto de renta, y la transferencia de dichos ingresos al exterior -para el impuesto de remesas (ii) ; y, por su parte, la base gravable est\u00e1 dada por la cuantificaci\u00f3n del hecho gravable en los t\u00e9rminos que esta Corte consign\u00f3 en considerando precedente, y mediante tarifas previamente establecidas por las normas que en p\u00e1rrafos antecedentes se analizaron (iii). <\/p>\n
Por este aspecto, tampoco encuentra la Corte fundamento en los cuestionamientos de inconstitucionalidad formulados frente a los preceptos acusados. As\u00ed habr\u00e1 de decidirlo. <\/p>\n
<\/p>\n
I. DECISION <\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, o\u00eddo el concepto del se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, <\/p>\n
<\/p>\n
<\/p>\n
RESUELVE: <\/p>\n
Declarar EXEQUIBLES los segmentos demandados de los art\u00edculos 592 -parcial- y 594 \u2013parcial- del Estatuto Tributario, modificados por los art\u00edculos 29 y 30 de la Ley 223 de 1995. <\/p>\n
C\u00f3piese, comun\u00edquese, notif\u00edquese, c\u00famplase, ins\u00e9rtese en la Gaceta de la Corte Constitucional y arch\u00edvese el expediente. <\/p>\n
EDUARDO CIFUENTES MU\u00d1OZ <\/p>\n
Presidente <\/p>\n
ANTONIO BARRERA CARBONELL <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
ALFREDO BELTRAN SIERRA <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
CARLOS GAVIRIA DIAZ <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
JOSE GREGORIO HERNANDEZ GALINDO <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
ALEJANDRO MARTINEZ CABALLERO <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
FABIO MORON DIAZ <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
VLADIMIRO NARANJO MESA <\/p>\n
MARTHA VICTORIA SACHICA DE MONCALEANO <\/p>\n
Magistrada (E) <\/p>\n
PABLO ENRIQUE LEAL RUIZ <\/p>\n
Secretario General (E) <\/p>\n
<\/p>\n
1 El Art\u00edculo 414-1 del E.T. fue adicionado por el art\u00edculo 128 de la Ley 223 de 1995, que dice: Adici\u00f3nase el Estatuto Tributario con el siguiente art\u00edculo: <\/p>\n
Art\u00edculo 414-1. Retenci\u00f3n sobre Transporte Internacional.- Los pagos o abonos en cuenta por concepto de servicios de transporte internacional prestados por empresas de transporte a\u00e9reo o mar\u00edtimo sin domicilio en el pa\u00eds, est\u00e1n sujetos a retenci\u00f3n en la fuente a t\u00edtulo de impuesto de renta, a la tarifa del tres por ciento (3%). <\/p>\n
En los mismos casos, la tarifa de retenci\u00f3n en la fuente a t\u00edtulo de impuesto de remesas es el uno por ciento (1%), calculado sobre el valor bruto del respectivo pago o abono en cuenta. <\/p>\n
PARAGRAFO. En los casos previstos en este art\u00edculo, no habr\u00e1 lugar a retenci\u00f3n en la fuente cuando la empresa beneficiaria de los correspondientes pagos o abonos en cuenta no sea sujeto del impuesto sobre la renta en Colombia en virtud de Tratados sobre doble tributaci\u00f3n.\u201d <\/p>\n
2 Sentencia C-472 de 1995, M.P. Dr. Antonio Barrera Carbonell. <\/p>\n
3 Cfr. estad\u00edsticas de la Divisi\u00f3n de An\u00e1lisis y estudios de la DIAN, sobre la media de utilidad neta en empresas de servicio y, en particular, de las de transporte internacional. <\/p>\n
4 Sentencia C-015 de 1993 <\/p>\n
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C-251-99 Sentencia C-251\/99 IMPUESTO SOBRE LA RENTA E IGUALDAD TRIBUTARIA ENTRE EMPRESAS COLOMBIANAS Y EXTRANJERAS NO DOMICILIADAS EN COLOMBIA QUE PRESTAN SERVICIOS DE TRANSPORTE AEREO Y MARITIMO INTERNACIONAL Antes que violar la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, el Legislador ha ejercido sus facultades dentro de los l\u00edmites constitucionales, pues, respetando los principios tributarios de […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[33],"tags":[],"class_list":["post-4318","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-1999"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/4318","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=4318"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/4318\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=4318"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=4318"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=4318"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}