C-916-99<\/p>\n
Sentencia C-916\/99 <\/p>\n
DECLARACION TRIBUTARIA-Caso en que no se configura inexactitud sancionable <\/p>\n
Lejos de contrariar la Carta Pol\u00edtica, el contenido normativo de la norma sub-examine se acompasa con sus postulados y que, en particular, desarrolla lo preceptuado por los art\u00edculos 6\u00ba., 95-9 y 83 pues, como en la hip\u00f3tesis que en ella se contempla, el contribuyente no ha transgredido la ley tributaria, ya que ha consignado en su declaraci\u00f3n hechos y cifras completos que son ciertos, ciertamente, es lo razonable, equitativo y justo que se le exima de responsabilidad tributaria toda vez que el menor valor resulta de diferencias interpretativas con las oficinas de impuestos acerca del derecho aplicable, m\u00e1s no de conductas que le sean imputables al declarante pues, como ya se connot\u00f3, en dicho evento, los datos e informes que registr\u00f3 en su declaraci\u00f3n tributaria son veraces, todo lo cual da cuenta que, contrariamente a lo afirmado por la actora, al expedir la norma en comento, el legislador precisamente le ha dado plena vigencia al principio de la buena fe. <\/p>\n
Referencia: Expediente D-2424 <\/p>\n
Acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad en contra del art\u00edculo 647 – inciso final – del Estatuto Tributario – Decreto Extraordinario 624 de 1989- <\/p>\n
Actora: Claudia Patricia Corchuelo Bernal <\/p>\n
Temas: <\/p>\n
Hip\u00f3tesis en las que no se configura inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias <\/p>\n
Magistrado Ponente: <\/p>\n
Dr. FABIO MORON DIAZ <\/p>\n
Santaf\u00e9 de Bogot\u00e1, D.C., noviembre dieciocho (18) de mil novecientos noventa y nueve (1999). <\/p>\n
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y tr\u00e1mite establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente: <\/p>\n
SENTENCIA <\/p>\n
I. ANTECEDENTES <\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad, la ciudadana CLAUDIA PATRICIA CORCHUELO BERNAL demand\u00f3 el inciso final del art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario -Decreto 624 de 1989. <\/p>\n
Por auto de junio 2 del cursante a\u00f1o, el Magistrado Sustanciador admiti\u00f3 la demanda; orden\u00f3 la fijaci\u00f3n en lista y el traslado del expediente al se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n para efectos de recibir el concepto fiscal de su competencia. <\/p>\n
Dispuso, adem\u00e1s, que se cursaran las comunicaciones de rigor al Secretario General de la Presidencia de la Rep\u00fablica, al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, a la Directora de Impuestos y Aduanas Nacionales y al representante legal del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, para que si lo estimaban oportuno, conceptuaran sobre la constitucionalidad de las normas acusadas. <\/p>\n
Cumplidos, como se encuentran, los requisitos que para esta \u00edndole de asuntos, contemplan la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica y el Decreto 2067 de 1991, procede la Corte a decidir. <\/p>\n
<\/p>\n
I. LA DISPOSICION ACUSADA <\/p>\n
El fragmento acusado, perteneciente al art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario. es el que se transcribe a continuaci\u00f3n: <\/p>\n
(…) <\/p>\n
\u201cNo se configura inexactitud, cuando el menor valor a pagar que resulte en las declaraciones tributarias, se derive de apreciaci\u00f3n o de diferencias de criterio entre las oficinas de impuestos y el declarante, relativos a la interpretaci\u00f3n del derecho aplicable, siempre que los hechos y cifras denunciados sean completos y verdaderos.\u201d <\/p>\n
<\/p>\n
I. LA DEMANDA <\/p>\n
La actora considera que el aparte acusado del art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario quebranta los art\u00edculos 2\u00ba., 6\u00ba., 13, 29, 83, 95-9 y 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. <\/p>\n
Considera transgredido el numeral 9\u00ba. del art\u00edculo 95 de la Carta Pol\u00edtica, pues en su parecer, el inciso cuestionado le impone un deber al declarante cuya fuente es incierta y susceptible de varias interpretaciones, igualmente razonables. <\/p>\n
En su sentir, el Estado impone una nueva carga tributaria al contribuyente por un supuesto deber incumplido cuando el hecho del que se deriva la inexactitud es imputable al Estado, quien es el \u00fanico responsable de haber expedido una norma tributaria poco clara. <\/p>\n
De igual modo, la demandante estima vulnerado al art\u00edculo 83 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, pues, en su parecer, lo preceptuado por el segmento acusado significa que, en la pr\u00e1ctica, el Estado presume la mala f\u00e9 del contribuyente por el solo hecho de haber interpretado una norma de una forma diferente a la esperada por el liquidador. <\/p>\n
Igualmente considera desconocido el art\u00edculo 29 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica pues, en su sentir, el precepto cuestionado le coarta al contribuyente su derecho a la defensa, puesto que, en su entender, t\u00e1citamente precept\u00faa que toda declaraci\u00f3n tributaria elaborada con base en una interpretaci\u00f3n del derecho aplicable que determine un valor diferente al que arribare la Administraci\u00f3n, da lugar a la cancelaci\u00f3n del mayor valor liquidado. <\/p>\n
Finalmente, acusa el inciso final del art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario por considerar que conlleva a una violaci\u00f3n del art\u00edculo 13 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica ya que las diferentes interpretaciones acerca del derecho aplicable, por los contribuyentes y las oficinas de Impuestos, pueden dar lugar al pago de distintos valores ante id\u00e9nticas situaciones de hecho. <\/p>\n
I. INTERVENCIONES <\/p>\n
1. La abogada EDNA PATRICIA DIAZ, funcionaria de la Oficina Nacional de Normativa y Doctrina de la U.A.E. de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales -DIAN, intervino para oponerse a las pretensiones de la demanda. <\/p>\n
La interviniente considera que el pronunciamiento de la Corte debe ser inhibitorio pues \u201cla pretensi\u00f3n de la demandante no tiene cono objetivo que se declare contrario al ordenamiento constitucional la no aplicaci\u00f3n de la sanci\u00f3n de inexactitud, cuando los menores valores que consign\u00f3 el contribuyente en su declaraci\u00f3n tributaria obedecen a errores de interpretaci\u00f3n del derecho aplicable, sino que est\u00e1 en contra de otras disposiciones legales que la accionante no concreta en la demanda\u201d <\/p>\n
En opini\u00f3n de la interviniente \u201cla argumentaci\u00f3n no est\u00e1 dirigida a que se declare la inconstitucionalidad del ac\u00e1pite demandado, sino de otras normas que para nada menciona… y que facultan a la Administraci\u00f3n a modificar de fondo las bases gravables determinadas por el contribuyente en sus declaraciones tributarias.\u201d <\/p>\n
No obstante lo anterior y, en forma subsidiaria, se adentra en la materia cuestionada, con miras a defender la constitucionalidad del inciso cuestionado. <\/p>\n
A ese fin, explica que la sanci\u00f3n de inexactitud, prevista en el art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario busca castigar al contribuyente que en su declaraci\u00f3n tributaria ha omitido ingresos, impuestos generados por operaciones gravadas, bienes o actuaciones susceptibles de gravamen, as\u00ed como la inclusi\u00f3n de costos, deducciones, descuentos, exenciones, pasivos, impuestos descontables, retenciones o anticipos inexistentes y, en general, la utilizaci\u00f3n en las declaraciones tributarias o en los informes suministrados a las oficinas de impuestos, de datos o factores falsos, equivocados, incompletos o desfigurados, de los cuales se derive un menor impuesto o saldo a pagar, o un mayor saldo a favor para el contribuyente o responsable. <\/p>\n
A su juicio, el inciso demandado se ajusta a los principios constitucionales de equidad, justicia y proporcionalidad pues, en su sentir, \u201cno puede pretenderse absurdamente que el Estado respetando interpretaciones err\u00f3neas del contribuyente sobre el derecho positivo aplicable, deje de cumplir con la misi\u00f3n constitucional de vigilar estrictamente por la recaudaci\u00f3n de los caudales p\u00fablicos, pues con ello… se dejar\u00eda al arbitrio del contribuyente el que coadyuvara con lo que a bien quisiera de acuerdo a su sano entendimiento.\u201d <\/p>\n
2. El Presidente (E) del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, Dr. Alvaro Leyva Zambrano, aport\u00f3 la ponencia de la Doctora Sof\u00eda Regueros De Ladr\u00f3n De Guevara, que fu\u00e9 aprobada en sesi\u00f3n del Consejo Directivo el d\u00eda 22 de junio de 1999, la cual propende por la constitucionalidad de la disposici\u00f3n acusada, seg\u00fan la argumentaci\u00f3n cuya s\u00edntesis a continuaci\u00f3n se transcribe: <\/p>\n
El Instituto considera infundado el cargo que aduce transgresi\u00f3n del art\u00edculo 338 de la Carta pues, \u201cel hecho de que en \u00faltima instancia prevalezca la interpretaci\u00f3n dada por el funcionario administrativo en raz\u00f3n de su facultad de interpretar, no puede llevar a la conclusi\u00f3n de que el Estado es por ello responsable del mayor impuesto que se determine, en raz\u00f3n de haber dictado una norma que, como de ordinario sucede con las legales, es susceptible de interpretaci\u00f3n\u201d. <\/p>\n
En opini\u00f3n del Instituto, \u201clo \u00fanico razonable es que si la instancia final de la jurisdicci\u00f3n concluye que la interpretaci\u00f3n del contribuyente s\u00ed es la correcta, no haya lugar ni al mayor impuesto ni a la sanci\u00f3n: pero si la decisi\u00f3n final de la justicia es la contraria, es decir, que la correcta interpretaci\u00f3n es la de la Administraci\u00f3n, no puede existir raz\u00f3n alguna para que, ampar\u00e1ndose el contribuyente en que se expidi\u00f3 una norma oscura, susceptible de diferentes interpretaciones, el Estado deba aceptar una base impositiva ajena a la realidad, dejando de percibir un mayor gravamen al cual tiene pleno derecho.\u201d <\/p>\n
Tampoco encuentra fundamento en la acusaci\u00f3n que alega desconocimiento del art\u00edculo 95, numeral 9\u00ba. de la Carta pues \u201cno es cierto que la determinaci\u00f3n de un mayor impuesto a consecuencia de la interpretaci\u00f3n oficial, debidamente confirmada por el juez competente, viole, como se afirma en el libelo, los principios de justicia y equidad, sino que por el contrario, es afirmaci\u00f3n de lo equitativo, entendido ello como lo fundamentalmente justo\u201d. <\/p>\n
A prop\u00f3sito del cargo que argumenta la transgresi\u00f3n del principio de la buena f\u00e9 previsto en el art\u00edculo 83 de la Carta, se\u00f1ala: <\/p>\n
\u201c… <\/p>\n
La argumentaci\u00f3n, por lo dem\u00e1s confusa, es totalmente contraria al sentido de la norma, por cuanto \u00e9sta al disponer que no hay lugar a aplicar la sanci\u00f3n por inexactitud, lo que presume es precisamente, que la diferencia de interpretaci\u00f3n del contribuyente es de buena fe. <\/p>\n
No tiene l\u00f3gica alguna afirmar que cuando una norma legal obliga al contribuyente a pagarle al Estado el impuesto correspondiente a su real base gravable, determinada de conformidad con las exigencias legales pertinentes, se viola el principio de la buena fe. <\/p>\n
Finalmente, hace ver que \u201cno es cierto que si la decisi\u00f3n definitiva es desfavorable al contribuyente ..se est\u00e9 en presencia de \u2018nueva carga tributaria\u2019, sino simplemente de determinar la carga que precisamente en raz\u00f3n del mandato del numeral 9\u00ba del art\u00edculo 95 de la Constituci\u00f3n, est\u00e1 obligado a pagar el contribuyente.\u201d <\/p>\n
De igual modo, considera inadmisible el razonamiento que la actora hace en relaci\u00f3n con el desconocimiento de la igualdad pues implicar\u00eda que \u201cel funcionario administrativo tendr\u00eda siempre que aceptar la interpretaci\u00f3n del contribuyente, a\u00fan en el supuesto de que \u00e9sta fuere equivocada; o en otras palabras, que la administraci\u00f3n carece de la facultad interpretativa, o sea la de establecer el verdadero sentido y alcance de la ley.\u201d <\/p>\n
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION <\/p>\n
El se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n rindi\u00f3 en tiempo el concepto de su competencia, en el cual solicita a la Corte declarar CONSTITUCIONAL el aparte acusado. <\/p>\n
El Supremo Director del Ministerio P\u00fablico manifiesta que \u201c… no se trata aqu\u00ed de un problema de constitucionalidad, por cuanto la norma acusada no contiene en s\u00ed misma las implicaciones atribu\u00eddas por la demandante,\u201d lo cual explica, as\u00ed: <\/p>\n
\u201c..ni en la lectura del aparte acusado ni en el texto completo del art\u00edculo en el que se encuentra contenido, se advierte la situaci\u00f3n indicada por la demandante, por cuanto, la norma exime del pago de cualquier sanci\u00f3n cuando se presente una diferencia en la declaraci\u00f3n tributaria, ocasionada por una diferencia interpretativa, pero no indica que el contribuyente deber\u00e1 pagar el mayor valor. <\/p>\n
La norma acusada contiene el mismo texto que el inciso tercero del art\u00edculo 588 del mismo Estatuto, relativo a las correcciones que aumenten el impuesto o disminuyan el saldo a favor, cuando \u00e9stas se generen por diferencias interpretativas.\u201d <\/p>\n
En criterio del Supremo Director del Ministerio P\u00fablico, el segmento impugnado se aviene a la Carta Pol\u00edtica, \u201cpues excluye de la sanci\u00f3n al contribuyente que se encuentre en esta situaci\u00f3n, justamente en atenci\u00f3n al principio de la Buena Fe que debe regular las relaciones entre los ciudadanos y la Administraci\u00f3n. Si una norma es susceptible de diversas interpretaciones, mal podr\u00eda sancionarse al contribuyente por no coincidir con los par\u00e1metros interpretativos de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales \u201c <\/p>\n
A su juicio, la norma por el contrario, desarrolla el art\u00edculo 29 de la Carta, pues en \u00faltimas, lo que establece es una presunci\u00f3n de inculpabilidad, a favor del contribuyente, consistente en reconocer que obr\u00f3 de buena fe al escoger una interpretaci\u00f3n posible de la norma tributaria, situaci\u00f3n que lo exonera de responsabilidad. <\/p>\n
Para concluir, no advierte que los contribuyentes est\u00e9n sujetos a la arbitrariedad alegada por la actora con respecto a la interpretaci\u00f3n de las normas tributarias, por cuanto, anota que mal podr\u00eda dejarse la determinaci\u00f3n del monto de las obligaciones tributarias a la interpretaci\u00f3n de cada ciudadano o de los funcionarios en particular, aun bajo la presunci\u00f3n de la buena fe. <\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS <\/p>\n
1. La Competencia <\/p>\n
La disposici\u00f3n a que pertenece el inciso acusado forma parte de un Decreto Extraordinario. Por tanto, conforme a lo dispuesto en el art\u00edculo 241-4 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, esta Corporaci\u00f3n es competente para decidir definitivamente sobre su constitucionalidad. <\/p>\n
2.- El inciso tercero del art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario y los casos en que no se configura inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias. <\/p>\n
A lo largo de su extenso escrito expone en forma reiterativa como tesis central de su argumento acusatorio el que el segmento acusado \u201cle impone una nueva carga tributaria al declarante que elabor\u00f3 bien su declaraci\u00f3n, por el hecho de haber interpretado de manera diferente a la Administraci\u00f3n la norma con base en la cual hizo su declaraci\u00f3n, oblig\u00e1ndosele a pagar el mayor valor esperado por las Oficinas de Impuestos respecto de su declaraci\u00f3n tributaria.\u201d <\/p>\n
De ah\u00ed, que, en su criterio el problema jur\u00eddico consista en responder al interrogante de si \u201ces constitucional una norma tributaria que imponga una nueva carga tributaria al contribuyente por haber este interpretado el derecho aplicable susceptible de tal interpretaci\u00f3n, cuando la expedici\u00f3n de dicho derecho en forma clara -es decir sin dejar lugar a diferentes interpretaciones- era responsabilidad del Estado?\u201d <\/p>\n
A juicio de esta Corte las acusaciones de inconstitucionalidad que la actora plantea a causa de la presunta transgresi\u00f3n de los principios de igualdad (Art. 13 C.P.) y del debido proceso (Art. 29 C.P.) no se deducen razonablemente del contenido normativo que se consagra en el inciso final del art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario, pues este no establece carga tributaria alguna, ni sanciona al contribuyente que incurri\u00f3 en una inexactitud en su declaraci\u00f3n tributaria que se origina en diferencias interpretativas con la DIAN. <\/p>\n
Al contrario, atendido su contenido normativo, para esta Corte resulta claro que su sentido es exactamente el opuesto al que le endilga la demandante, y que, como bien lo observa el se\u00f1or Procurador, este se limita a consagrar una causal de inculpabilidad que exonera de sanci\u00f3n tributaria, al tipificar las hip\u00f3tesis en las que no se configura inexactitud sancionable en las declaraciones tributarias, lo que, en sentir de la Corporaci\u00f3n, constituye cabal expresi\u00f3n del debido proceso y de la igualdad, al prever la regulaci\u00f3n normativa en estudio, un trato diferenciado para el contribuyente cuya declaraci\u00f3n arroja un menor valor a pagar, que se origina en diferencias interpretativas con la DIAN, pues, debiendo prevalecer el criterio jur\u00eddico de esta, como autoridad doctrinaria en materia de normas tributarias, no ser\u00eda justo ni razonable que tal diferencia, en la hip\u00f3tesis en comento, le acarreara una sanci\u00f3n. <\/p>\n
As\u00ed, pues, la Corporaci\u00f3n encuentra que, lejos de contrariar la Carta Pol\u00edtica, el contenido normativo de la norma sub-examine se acompasa con sus postulados y que, en particular, desarrolla lo preceptuado por los art\u00edculos 6\u00ba., 95-9 y 83 pues, como en la hip\u00f3tesis que en ella se contempla, el contribuyente no ha transgredido la ley tributaria, ya que ha consignado en su declaraci\u00f3n hechos y cifras completos que son ciertos, ciertamente, es lo razonable, equitativo y justo que se le exima de responsabilidad tributaria toda vez que el menor valor resulta de diferencias interpretativas con las oficinas de impuestos acerca del derecho aplicable, m\u00e1s no de conductas que le sean imputables al declarante pues, como ya se connot\u00f3, en dicho evento, los datos e informes que registr\u00f3 en su declaraci\u00f3n tributaria son veraces, todo lo cual da cuenta que, contrariamente a lo afirmado por la actora, al expedir la norma en comento, el legislador precisamente le ha dado plena vigencia al principio de la buena f\u00e9. <\/p>\n
Ahora bien, la Corte juzga necesario advertir que so pretexto de la observancia del principio de la buena f\u00e9, el Estado no puede quedar desprovisto de la potestad de determinar el monto de las obligaciones tributarias, desde luego con observancia plena del debido proceso, ni \u00e9stas pueden quedar supeditadas al criterio de los ciudadanos o de los funcionarios en particular, por m\u00e1s bien intencionados que estos sean, pues no debe olvidarse que la labor interpretativa es monopolio del Estado y que las autoridades est\u00e1n instituidas, entre otras, para asegurar que los particulares cumplan con sus deberes, que en este caso, se concretan en la observancia de la ley tributaria (Art. 4\u00ba. C.P.) y en su contribuci\u00f3n al financiamiento de las cargas p\u00fablicas, dentro de criterios de justicia y equidad (Art. 95-9 C.P.) <\/p>\n
Infi\u00e9rese de lo expuesto, que contrariamente al entender de la demandante, el tenor literal y el sentido del inciso \u00faltimo del art\u00edculo 647 del Estatuto Tributario, permiten inequ\u00edvocamente afirmar que consagra la hip\u00f3tesis exactamente opuesta a la que la accionante deduce de su texto, a saber, la referida al caso en que no se configura inexactitud en la declaraci\u00f3n tributaria y, por ende, no hay lugar a la sanci\u00f3n que, de otro modo, acarrear\u00edan las inexactitudes en la declaraci\u00f3n tributaria. <\/p>\n
Concluye, pues, la Corte que la norma en comento, se aviene plenamente a los art\u00edculos 2\u00ba., 6\u00ba., 13, 29, 83, 95-9 y 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. <\/p>\n
As\u00ed lo declarar\u00e1. <\/p>\n
<\/p>\n
I. DECISION <\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Sala Plena de la Corte Constitucional, o\u00eddo el concepto del se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n, administrando justicia en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, <\/p>\n
<\/p>\n
<\/p>\n
RESUELVE: <\/p>\n
Primero.- Decl\u00e1rase EXEQUIBLE el inciso final del art\u00edculo 647 del Decreto Extraordinario 624 de 1989 -Estatuto Tributario. <\/p>\n
C\u00f3piese, comun\u00edquese, notif\u00edquese, c\u00famplase, ins\u00e9rtese en la Gaceta de la Corte Constitucional y arch\u00edvese el expediente. <\/p>\n
ALEJANDRO MARTINEZ CABALLERO <\/p>\n
Presidente <\/p>\n
ANTONIO BARRERA CARBONELL <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
ALFREDO BELTRAN SIERRA <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
EDUARDO CIFUENTES MU\u00d1OZ <\/p>\n
Presidente <\/p>\n
CARLOS GAVIRIA DIAZ <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
JOSE GREGORIO HERNANDEZ GALINDO <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
FABIO MORON DIAZ <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
VLADIMIRO NARANJO MESA <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
ALVARO TAFUR GALVIS <\/p>\n
Magistrado <\/p>\n
MARTHA VICTORIA SACHICA DE MONCALEANO <\/p>\n
Secretaria General <\/p>\n
<\/p>\n
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