\u00a0 \u00a0 Sentencia C-1714\/00 \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Evoluci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO-Contribuyentes y agentes responsables \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Contribuyentes y agentes responsables \u00a0<\/p>\n
El contribuyente satisface su obligaci\u00f3n una vez su agente retenedor le deduzca el monto de la liquidaci\u00f3n privada que realice, y, por supuesto, s\u00f3lo puede exig\u00edrsele que pruebe esa circunstancia, que consigue plenamente con el certificado que a su favor expide aqu\u00e9l. De otra parte, los agentes retenedores est\u00e1n en la obligaci\u00f3n de llevar a cabo el recaudo y pago efectivo de su importe al Estado y en consecuencia est\u00e1n llamados a probar ese hecho, cuya prueba cumple con las certificaciones correspondientes. \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Recaudo \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Sanci\u00f3n no tributaria por no pago \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Suspensi\u00f3n de valor probatorio de documentos y no admisi\u00f3n \u00a0<\/p>\n
EFICIENCIA DEL TRIBUTO Y EFICIENCIA DEL RECAUDO-Alcance \u00a0<\/p>\n
LIBERTAD DE CONFIGURACION LEGISLATIVA EN MATERIA PROBATORIA-Alcance \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Eficiencia del recaudo \u00a0<\/p>\n
DERECHO DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE-Recaudo de impuesto \u00a0<\/p>\n
DERECHO DE DEFENSA EN IMPUESTO DE TIMBRE-Suspensi\u00f3n valor probatorio de documentos por no pago \u00a0<\/p>\n
DERECHO DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE-Condicionamiento valor probatorio de documentos al pago de impuesto \u00a0<\/p>\n
Referencia: expediente D-3030 \u00a0<\/p>\n
Demanda de inconstitucionalidad contra el art\u00edculo 540 del Decreto 624 de 1989 \u201cpor el cual se expide el Estatuto Tributario de los impuestos administrados por la Direcci\u00f3n Nacional de Impuestos Nacionales\u201d. \u00a0<\/p>\n
Actor: Jorge Romero Rodr\u00edguez \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0<\/p>\n
Dr. JAIRO CHARRY RIVAS \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1 D.C., diciembre 12 (doce) de dos mil (2000). \u00a0<\/p>\n
La Sala Plena de la Corte Constitucional, en cumplimiento de sus atribuciones constitucionales y de los requisitos y tr\u00e1mites establecidos en el Decreto 2067 de 1991, ha proferido la siguiente \u00a0<\/p>\n
SENTENCIA \u00a0<\/p>\n
\u00a0\u00a0 \u00a0<\/p>\n
I. ANTECEDENTES \u00a0<\/p>\n
En ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad, el ciudadano Jorge Romero Rodr\u00edguez demand\u00f3 el art\u00edculo 540 del Decreto 624 de 1989 \u201cpor el cual se expide el Estatuto Tributario de los impuestos administrados por la Direcci\u00f3n Nacional de Impuestos Nacionales\u201d. \u00a0<\/p>\n
Como la ponencia original elaborada por el magistrado Avaro Tafur Galvis, no fue aprobada por la Sala Plena de la Corte, esta design\u00f3 al magistrado Jairo Charry Rivas con el fin de que redactara el proyecto de la sentencia respectiva. En raz\u00f3n de lo anterior se mantendr\u00e1n los apartes relacionados con los antecedentes del proyecto original, y se introducir\u00e1n los cambios necesarios para adoptar el fallo en los t\u00e9rminos establecidos por la Sala Plena. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cumplidos los tr\u00e1mites constitucionales y legales propios de los procesos de constitucionalidad, la Corte Constitucional procede a decidir acerca de la demanda en referencia. \u00a0<\/p>\n
II. NORMA DEMANDADA. \u00a0<\/p>\n
A continuaci\u00f3n, se transcribe el texto de la disposici\u00f3n acusada, conforme a su publicaci\u00f3n en el Diario Oficial No. 38756, del 30 de marzo de 1989. \u00a0<\/p>\n
\u201cDECRETO 624 DE 1989 \u00a0<\/p>\n
(marzo 30) \u00a0<\/p>\n
por el cual se expide el Estatuto Tributario de los impuestos administrados por la Direcci\u00f3n General de Impuestos Nacionales. \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
LIBRO CUARTO \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE NACIONAL \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
TITULO VIII \u00a0<\/p>\n
Articulo 540. Ning\u00fan documento deber\u00e1 ser tenido como prueba mientras no se pague el impuesto de timbre. Ning\u00fan instrumento1 o actuaci\u00f3n sujeto al impuesto de timbre podr\u00e1 ser admitido por funcionarios oficiales ni tenido como prueba mientras no se pague el impuesto, las sanciones y los intereses de acuerdo con el art\u00edculo 535.\u201d \u00a0<\/p>\n
III. LA DEMANDA. \u00a0<\/p>\n
A juicio del demandante, la norma acusada vulnera los art\u00edculos 2o., 29 en su primer inciso, 83, 209, 228 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica por las razones que se exponen a continuaci\u00f3n: \u00a0<\/p>\n
Para el actor, si la presunci\u00f3n constitucional de buena fe (C.P., art. 83), constituye un precepto fundamental en las relaciones negociales cotidianas entre particulares, lo es igualmente, y por expresa menci\u00f3n del mismo art\u00edculo, en relaci\u00f3n con v\u00ednculos de aqu\u00e9llos con las autoridades p\u00fablicas, ante las cuales se cumplen distintos deberes y obligaciones, as\u00ed como se ejercen derechos en virtud de los lazos que forzosamente los unen. \u00a0<\/p>\n
De manera que, considera que las consecuencias contempladas en la norma enjuiciada por el no pago del impuesto de timbre sobre documentos o actuaciones que lo causen, como son la inadmisi\u00f3n o perdida de vocaci\u00f3n probatoria cuando se exhiben ante los servidores p\u00fablicos, conforman una situaci\u00f3n vulneradora de dicho principio constitucional. \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, a\u00f1ade que, cuando se trata de documentos v\u00e1lidos y legales que no se tienen en cuenta por el no pago del impuesto referido, se est\u00e1 otorgando un papel preponderante y decisorio a la formalidad \u201cdesconociendo completamente la sustancia\u201d, lo que a su vez desconoce la disposici\u00f3n que en sentido contrario hace la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica (C.P., art. 228), punto sobre el cual cita jurisprudencia constitucional en la que se recalca la prevalencia del derecho sustancial sobre las formas2. \u00a0<\/p>\n
Por lo anterior, estima que la norma demandada tambi\u00e9n quebranta el derecho fundamental al debido proceso (C.P., art. 29), el cual implica la posibilidad de presentar pruebas en cualquier tipo de tr\u00e1mite judicial o administrativo, las que no pueden perder valor, idoneidad o legalidad por la omisi\u00f3n en el pago del tributo al cual se refiere la norma acusada, puesto que se configurar\u00eda una extralimitaci\u00f3n de los poderes estatales. \u00a0<\/p>\n
En ese orden de ideas, afirma que la vulneraci\u00f3n constitucional con la preceptiva legal acusada, igualmente, se extiende a principios superiores tales como el de \u201cceleridad y econom\u00eda\u201d (sic) (C.P., arts. 209 y 363), ya que estos persiguen la simplificaci\u00f3n de requisitos y la \u201cmaximizaci\u00f3n de resultados o beneficios sociales con la menor cantidad de recursos posibles\u201d en las actuaciones ante el Estado, prop\u00f3sitos que se ven frustrados con el art\u00edculo enjuiciado del Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
Finalmente, plantea que la norma controvertida impide al Estado la realizaci\u00f3n de sus fines (C.P., art. 2o.), lo cual conlleva la imposibilidad de materializar los derechos de los particulares, contraviniendo una vez m\u00e1s la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0<\/p>\n
IV. INTERVENCIONES. \u00a0<\/p>\n
1. Direcci\u00f3n General de Impuestos y Aduanas Nacionales \u00a0<\/p>\n
La representante de la entidad interviene para defender la constitucionalidad de la norma acusada y solicitar la declaratoria de exequibilidad de la misma, con base en la siguiente argumentaci\u00f3n: \u00a0<\/p>\n
De antemano, la interviniente se ocupa de mencionar los principios constitucionales que la norma enjuiciada cumple y desarrolla cabalmente, seg\u00fan su criterio. As\u00ed las cosas: \u00a0<\/p>\n
1.1. Hace referencia a la facultad del legislador para crear disposiciones que impidan la evasi\u00f3n fiscal, ya sea por medio de instrumentos que propicien el pago espont\u00e1neo o persuasivo de los impuestos, u otros que lo hagan posible de manera coercitiva. Esa capacidad de configuraci\u00f3n normativa en materia tributaria se encuentra limitada de manera exclusiva por criterios de \u201c … equidad, razonabilidad, proporcionalidad, igualdad y progresividad.\u201d3, y se ejerce en desarrollo del art\u00edculo 150 numerales 11 y 12 de la Constituci\u00f3n, los cuales contemplan la potestad de imponer las condiciones necesarias para el \u00e9xito de la gesti\u00f3n fiscal. \u00a0<\/p>\n
1.2. Explica que, verificada la obligaci\u00f3n de los ciudadanos de contribuir al financiamiento de gastos e inversiones del Estado (C.P., art. 95, num. 9o.), la congruencia y armon\u00eda de la norma es manifiesta, ya que la exigencia del pago del impuesto de timbre por medio del mecanismo estudiado combate la evasi\u00f3n de dicha obligaci\u00f3n, sin que esa circunstancia \u201cper se\u201d se perciba como violatoria de la Norma Suprema. \u00a0<\/p>\n
1.3. Sostiene, tambi\u00e9n, que en virtud de la colaboraci\u00f3n debida entre los \u00f3rganos del Estado (C.P., art. 113), el legislador est\u00e1 en la obligaci\u00f3n de prestar su concurso para que el ejecutivo, a su vez, cumpla con el deber de \u201c … Velar por la estricta recaudaci\u00f3n y administraci\u00f3n de las rentas y caudales p\u00fablicos …\u201d ( C. P., art. 189, num. 20). \u00a0<\/p>\n
1.4. Tambi\u00e9n expone que, el principio de eficiencia tributaria (C.P., art. 363) no consiste, exclusivamente, en la promulgaci\u00f3n de leyes que desarrollen la materia, sino, en hacer realidad el cumplimiento de las obligaciones de los contribuyentes, evitando as\u00ed la elusi\u00f3n y la evasi\u00f3n pues, de otra forma, se estar\u00eda legitimando el consentimiento de conductas ilegales por parte de los servidores p\u00fablicos. \u00a0<\/p>\n
Es as\u00ed como, a partir de las anteriores premisas, para la participante en el presente proceso los cargos de la demanda pierden validez, unido al hecho de que el incumplimiento de las obligaciones tributarias no es compatible con el postulado de la buena fe (C.P., art. 83), igualmente exigible a los contribuyentes. \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan su criterio, no se configura desconocimiento alguno de derechos sustanciales (C.P., art. 228) con la norma controvertida, ya que el pago del gravamen no corresponde a una obligaci\u00f3n accesoria de car\u00e1cter formal, como lo pretende el demandante, dado que, en la medida en que se encuentra definida en la ley y respaldada en la Constituci\u00f3n, se puede predicar su importancia y car\u00e1cter sustancial. \u00a0<\/p>\n
As\u00ed mismo, anota que en todos los procesos ante las diferentes jurisdicciones existentes (civil, laboral, penal, administrativa, etc.) se exigen requisitos y formalidades esenciales o accidentales para la aceptaci\u00f3n de las pruebas, sin que por ello se pueda afirmar que se vulnera el debido proceso (C.P., art. 29).\u00a0 \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con los principios de celeridad y econom\u00eda (C.P., art. 209 y 363), manifiesta que su eventual afectaci\u00f3n tendr\u00eda lugar por el incumplimiento con el requisito de pago del impuesto, y no por el hecho mismo de su exigencia. \u00a0<\/p>\n
Y, por \u00faltimo, recuerda que en la realizaci\u00f3n de los fines del Estado (C.P., art. 2o.), el papel de los contribuyentes es fundamental y cuando se exige a \u00e9stos el cumplimiento de sus obligaciones, el efecto futuro elemental es la prosperidad general. \u00a0<\/p>\n
2. Instituto Colombiano de Derecho Tributario. \u00a0<\/p>\n
El Consejo Directivo del Instituto de Derecho Tributario, con ponencia del doctor Arturo Acosta Villaveces, present\u00f3 concepto en el presente proceso de constitucionalidad. \u00a0<\/p>\n
En \u00e9l, de manera sucinta se exponen los antecedentes de la norma demandada, remiti\u00e9ndose para el efecto al art\u00edculo 25 de la Ley 2\u00aa. de 1976, la cual han dado en llamar \u201ceje de la legislaci\u00f3n primigenia del impuesto de timbre nacional\u201d. Adicionalmente, se mencionan las normas del Estatuto Tributario que guardan estrecha relaci\u00f3n con el precepto acusado, a saber, el art\u00edculo 544 que contempla las sanciones a los funcionarios que admitan documentos gravados sin el pago del impuesto, y el art\u00edculo 543 que obliga a estos mismos funcionarios a remitir a la divisi\u00f3n de fiscalizaci\u00f3n de la correspondiente administraci\u00f3n de impuestos, los documentos respecto de los cuales no hubiere sido posible verificar el pago del impuesto. \u00a0<\/p>\n
En esta presentaci\u00f3n, se advierte, adem\u00e1s, que la norma controvertida por el accionante reenv\u00eda de manera equivocada al art\u00edculo 535 del E.T cuando se refiere a los intereses y sanciones derivadas del incumplimiento en el pago del impuesto de timbre, ya que en realidad es el art\u00edculo 635 \u00eddem el que regula la materia. \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, el Instituto interviniente deduce que el art\u00edculo controvertido, al derivarse del mencionado art\u00edculo 25 de la ley 2a. de 1976, corresponde a un r\u00e9gimen de liquidaci\u00f3n y pago del impuesto de timbre completamente diferente al que en la actualidad rige. Lo anterior, en raz\u00f3n a que la legislaci\u00f3n era imprecisa al determinar los sujetos pasivos, toda vez que de la redacci\u00f3n de las normas se inferir\u00eda que cualquiera de los intervinientes o aceptantes de documentos gravados adquir\u00edan la doble calidad de contribuyentes y responsables del pago. Excepcionalmente hab\u00eda determinaci\u00f3n acerca de algunos responsables especiales (art\u00edculo 38, ley 2a. de 1976). \u00a0<\/p>\n
En cuanto a la organizaci\u00f3n para la liquidaci\u00f3n del tributo en el r\u00e9gimen anterior, se explica en el escrito que las diferencias son tambi\u00e9n sustanciales, pues esa funci\u00f3n no se delegaba en los particulares de la forma en que actualmente ocurre, en tanto que eran dependencias autorizadas las que determinaban el monto a pagar por concepto del impuesto, por medio de estampillas que se adher\u00edan f\u00edsicamente al documento y que luego se anulaban (art\u00edculos 16 a 25 de la ley 2a. de 1976), m\u00e9todo que evolucion\u00f3 en la medida que los recursos por virtud de este gravamen aumentaron, recurri\u00e9ndose a las llamadas m\u00e1quinas porteadoras, las cuales dejaban constancia del valor del impuesto liquidado y pagado. \u00a0<\/p>\n
Seguidamente, el Instituto afirma que la normativa vigente del impuesto de timbre evolucion\u00f3 hacia el cumplimiento voluntario del tributo, diferenciando con precisi\u00f3n quienes son los sujetos responsables y los contribuyentes de \u00e9ste. \u00a0<\/p>\n
Se anota, de otra parte, que con el art\u00edculo 33 de la Ley 6a. de 1992 se estructur\u00f3 el sistema de retenci\u00f3n en la fuente, radic\u00e1ndose en cabeza de los agentes retenedores la obligaci\u00f3n de declarar y responder, tanto por el pago del tributo, como por las sanciones (art\u00edculo 547 del E.T.), solidariamente con los funcionarios oficiales que autoricen, expidan, registren o tramiten actos o instrumentos sometidos al impuesto (art\u00edculo 517 del E.T.). Adem\u00e1s, se aclar\u00f3 que, cuando en el otorgamiento del documento intervienen dos agentes retenedores, el sistema prefiere asignar el deber de pago del gravamen al solvens o deudor de la obligaci\u00f3n dineraria.4 \u00a0<\/p>\n
As\u00ed las cosas, el Instituto de Derecho Tributario, en el concepto presentado, informa sobre la posici\u00f3n de un ilustre sector de la doctrina, seg\u00fan la cual, atendida la notoria incompatibilidad de la normativa acusada con el sistema de retenci\u00f3n en la fuente del impuesto de timbre y las exigencias a los intervinientes no retenedores, aquella debe entenderse derogada t\u00e1citamente, por lo que el Instituto alerta sobre la posible necesidad de que esta Corte se declare inhibida en este proceso. \u00a0<\/p>\n
Concluye diciendo que la mec\u00e1nica del impuesto de timbre en el sistema actual, da lugar a que la carga de la prueba respecto del pago, las sanciones y los intereses est\u00e9 depositada en un tercero (agente retenedor), lo que se traduce en que los intervinientes que no tienen esa calidad (entre ellos los contribuyentes) carezcan de una constancia espec\u00edfica del pago del tributo, a menos que se expida en su favor un instrumento que as\u00ed lo indique, lo cual en realidad se produce s\u00f3lo anualmente, pudiendo el gobierno eliminarlo en cualquier momento. Pero que, sin embargo, y a pesar del funcionamiento expuesto, el impuesto continua a cargo de los intervinientes no retenedores en su calidad de contribuyentes. \u00a0<\/p>\n
En esas condiciones, manifiesta que el art\u00edculo demandado, evidencia una palmaria inconstitucionalidad, demostrable, entre otros, con argumentos relevantes como el que continuaci\u00f3n se transcribe: \u00a0<\/p>\n
\u201c(…) En el caso que nos ocupa, la sanci\u00f3n no tributaria se proyecta sobre el terreno del valor legal de las pruebas documentales en cualquier tipo de proceso o de actuaci\u00f3n en la v\u00eda gubernativa, vale decir, que priva de la prueba a quienes pretenden tener alg\u00fan derecho, principal pero no exclusivamente econ\u00f3mico, ya sea en materias penales, laborales, familiares, civiles, comerciales, administrativas, etc., porque no tienen modo de acreditar simult\u00e1neamente el pago del impuesto de timbre, de las sanciones de los intereses, ya que estas pruebas reposan en manos de la contraparte, quien para exonerarse de los efectos de una sentencia condenatoria bien podr\u00eda abstenerse de cumplir con los deberes tributarios sustanciales o formales, como suele observarse en la vida practica.(…)\u201d \u00a0<\/p>\n
Por consiguiente, el Instituto indica que la sanci\u00f3n no tributaria en comento es desproporcionada, porque ni siquiera la impulsi\u00f3n oficiosa del funcionario ante quien se exhibe el documento, garantiza que se obtenga la prueba del pago del impuesto, como quiera que la administraci\u00f3n tributaria no est\u00e1 en capacidad de revelar esa informaci\u00f3n de terceros, y mucho menos se puede exigir o permitir que una persona no obligada primigeniamente -pero avocada a ello en contraposici\u00f3n al art\u00edculo 18 de la C.P-, sea quien lo cancele. Lo anterior, dado que trat\u00e1ndose de obligaciones que tienen su fuente en la ley, guardan cierta distancia con la teor\u00eda general sobre la materia, ya que las disposiciones fiscales deben afectar s\u00f3lo a quienes el legislador define como responsables, por lo que de realizarse el pago en estas condiciones, se les reconoce a quienes lo hubieren efectuado, el derecho a exigir la devoluci\u00f3n de lo no debido. (art\u00edculos 594 numeral 2o. del E.T y 21 y siguientes del Decreto 1000 de 1997). \u00a0<\/p>\n
Bajo este panorama, en criterio del Instituto se considera que la vulneraci\u00f3n de car\u00e1cter constitucional implica el quebrantamiento de la igualdad real (C.P., art. 13), pues se termina por prohijar pr\u00e1cticas que, por deslealtad procesal o desconocimiento en materia tributaria, ponen en condiciones de inferioridad a los titulares de derechos que no ostentan el car\u00e1cter de retenedores. Igualmente, indica que la transgresi\u00f3n se extiende y opone a la normativa constitucional que impide anteponer las formas sobre el derecho sustancial (C.P., art. 228), a los prop\u00f3sitos de un orden justo (Pre\u00e1mbulo y art. 1o. ib\u00eddem), al principio de buena fe (C.P., art. 83), a la garant\u00eda de la efectividad de los derechos y deberes como fin del Estado (C.P., art. 2o.), al derecho de defensa (C.P., art. 29) y tambi\u00e9n a la libertad de los funcionarios para examinar las pruebas en sana cr\u00edtica, as\u00ed como al libre acceso a la justicia. \u00a0Asimismo, se\u00f1ala que ocurre la violaci\u00f3n a la prohibici\u00f3n del postulado \u201csolve et repite\u201d (sic), el cual se entiende antijur\u00eddico seg\u00fan lo acogido en nuestro ordenamiento a trav\u00e9s del Pacto de San Jos\u00e9 de Costa Rica, ratificado mediante la ley 16 de 1972. \u00a0<\/p>\n
Finalmente, solicita la declaratoria de inexequibilidad del precepto acusado y del art\u00edculo 544 del E.T., en cuanto hace parte de la proposici\u00f3n jur\u00eddica controvertida. \u00a0<\/p>\n
V. CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION \u00a0<\/p>\n
El Se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n, mediante concepto No. 2267 recibido el 11 de agosto de 2000 en la Secretar\u00eda de la Corte Constitucional, solicita la declaratoria de inexequibilidad de la disposici\u00f3n acusada, con base en los argumentos que se presentan a continuaci\u00f3n: \u00a0<\/p>\n
En primer t\u00e9rmino, considera pertinente recordar que de la lectura de las normas que se refieren al impuesto de timbre, es posible observar su gran importancia en el panorama de la tributaci\u00f3n nacional, lo cual no se encuentra cuestionado en el presente proceso, sino, la medida consagrada en el art\u00edculo 540 del E.T. demandado, que sustrae la vocaci\u00f3n probatoria de documentos y actuaciones sujetas al gravamen mientras \u00e9ste no cancele. \u00a0<\/p>\n
La observancia del mecanismo de recaudaci\u00f3n aludido, seg\u00fan el se\u00f1or Procurador, implica una ponderaci\u00f3n de los valores comprometidos en su ejecuci\u00f3n, es decir, entre la eficiencia del sistema tributario y el derecho fundamental de los ciudadanos de presentar pruebas y controvertir las que se aporten en su contra, as\u00ed como con la autonom\u00eda e imparcialidad de los funcionarios p\u00fablicos, de manera que, en su criterio, se hace necesario establecer cu\u00e1l de ellos debe primar. \u00a0<\/p>\n
Sostiene que si bien el legislador posee un gran margen dentro del cual puede determinar los medios de prueba admisibles en cada tr\u00e1mite y disponer sobre su idoneidad, la atribuci\u00f3n no puede ser ejercida de manera arbitraria, irracional o desproporcionada, argumento que sustenta citando jurisprudencia constitucional sobre el tema. \u00a0<\/p>\n
Se\u00f1ala que un examen desprevenido de la medida cuestionada la har\u00eda ver leg\u00edtima, en tanto est\u00e1 instituida para arbitrar recursos fiscales que el Estado necesita para el cumplimiento de sus fines y en desarrollo de postulados constitucionales (C.P., art. 95 num. 9o.). Sin embargo, aclara que por esa \u00fanica circunstancia no es posible predicar su constitucionalidad, ya que la restricci\u00f3n que la norma demandada comporta, limita desproporcionadamente el derecho fundamental al debido proceso, al negar el valor probatorio intr\u00ednseco de los documentos y actuaciones que los particulares presentan ante servidores p\u00fablicos, por el incumplimiento de un deber tributario que no es inherente al tr\u00e1mite, m\u00e1s a\u00fan, cuando existen otros mecanismos para el efecto, como el contemplado en el art\u00edculo 543 del E.T., lo que deja ver que se ha optado por aquel que resulta m\u00e1s restrictivo de los derechos fundamentales. \u00a0<\/p>\n
En ese orden de ideas, el Jefe del Ministerio Publico concept\u00faa que la medida legal acusada no guarda una \u201crelaci\u00f3n equilibrada con la finalidad perseguida\u201d, puesto que no representa beneficios preponderantes en la eficiencia de la actividad recaudadora del Estado, que justifiquen el sacrificio del inter\u00e9s general y los derechos fundamentales que conlleva su aplicaci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
De otro lado, estima que la autonom\u00eda e imparcialidad de la funci\u00f3n judicial y administrativa resultan vulneradas con la norma controvertida, al imped\u00edrsele con ella a los funcionarios la apreciaci\u00f3n de instrumentos probatorios para la formaci\u00f3n libre de su convencimiento con arreglo al postulado de la sana cr\u00edtica.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Finalmente, el se\u00f1or Procurador solicita que la declaraci\u00f3n de inexequibilidad se extienda al art\u00edculo 544 del E.T., puesto que su contenido guarda unidad normativa con el precepto acusado. \u00a0<\/p>\n
VI. CONSIDERACIONES Y FUNDAMENTOS. \u00a0<\/p>\n
1. Competencia \u00a0<\/p>\n
De conformidad con lo dispuesto en el art\u00edculo 241, numeral 5o. de la Carta Pol\u00edtica, la Corte Constitucional es competente para conocer y decidir, definitivamente, sobre la demanda de inconstitucionalidad de la referencia. \u00a0<\/p>\n
2. Planteamiento del problema \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 540 del E.T. establece un efecto sancionatorio en materia tributaria destinado a garantizar el recaudo del impuesto de timbre sobre los instrumentos o actuaciones sujetos a dicho tributo, de acuerdo al cual, \u00e9stos no pueden ser admitidos ni tenidos como prueba por una autoridad p\u00fablica, mientras no se haya cancelado el valor de su importe. Para el actor, la disposici\u00f3n acusada resulta inconstitucional porque contraviene distintas reglas, principios y derechos constitucionales, como el de la buena fe (art.83), la prevalencia del derecho sustancial sobre el formal (art.228), el debido proceso (art.29) y los principios de celeridad y econom\u00eda (arts.209 y 363). \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Teniendo en cuenta los planteamientos anteriores, que en lo esencial comparte el Ministerio P\u00fablico, ya que a su parecer \u00a0la norma cuestionada consagra efectos que vulneran las relaciones de proporcionalidad y razonabilidad entre el principio de eficiencia tributario y los derechos al debido proceso y a presentar y controvertir pruebas, debe la Corte establecer si dentro de su atribuci\u00f3n de configuraci\u00f3n normativa, la Constituci\u00f3n habilita efectivamente al legislador para que, en aras de hacer eficiente el recaudo de un impuesto, pueda llegar a condicionar el valor probatorio de un instrumento o de una actuaci\u00f3n sujetos a determinada exacci\u00f3n, cuando ellos \u00a0tengan que hacerse valer frente a una autoridad p\u00fablica. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, antes de iniciar el examen de los cargos resulta necesario considerar la posibilidad de una derogatoria t\u00e1cita de la norma acusada, que es la eventualidad que considera el Instituto Colombiano de Derecho Tributario y, que de ser cierta, obligar\u00eda a la Corte a inhibirse para fallar sobre la demanda. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
3. Consideraciones sobre una eventual derogatoria de la norma acusada como resultado de la evoluci\u00f3n del impuesto de timbre. \u00a0<\/p>\n
3.1. Por invitaci\u00f3n del Magistrado Ponente, el Instituto Colombiano de Derecho Tributario rindi\u00f3 concepto en torno a los planteamientos de la demanda y, adem\u00e1s de se\u00f1alar su criterio sobre el particular, advirti\u00f3 sobre la revocatoria t\u00e1cita del art\u00edculo 540 del E.T. como resultado de los cambios que se han operado en los mecanismos de recaudo del impuesto de timbre y, particularmente, con ocasi\u00f3n del sistema de retenci\u00f3n en la fuente que resolvi\u00f3 implantar la ley 6\/92.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Sustenta el Instituto su punto de vista en los siguientes se\u00f1alamientos:\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cPara la \u00e9poca en que se dict\u00f3 la ley 2 de 1976, de cuyo art\u00edculo 25 surgi\u00f3 el citado art\u00edculo demandado, el r\u00e9gimen de liquidaci\u00f3n y pago del impuesto de timbre era completamente diferente al que actualmente rige\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cEn general, el sistema tributario part\u00eda de la noci\u00f3n de que todo documento en el que consten obligaciones dinerarias de cuant\u00eda superior a una cifra que anualmente se actualiza, debe estar sujeto a gravamen, salvo que expresamente se encuentre exento\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cAunque en esos a\u00f1os la legislaci\u00f3n no era particularmente precisa en la definici\u00f3n de los sujetos pasivos, por la redacci\u00f3n de las normas se infer\u00eda que cualquiera de los intervinientes o aceptantes del documento gravado adquir\u00edan la doble calidad de contribuyentes y responsables del pago\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
\u201cDe acuerdo con las previsiones de esa misma ley, la liquidaci\u00f3n del tributo se hac\u00eda en forma oficial, es decir, no corr\u00eda a cargo de particulares, quienes deb\u00edan acudir a las dependencias autorizadas para que all\u00ed se les determinara el monto del impuesto, el cual se pagaba mediante estampillas de timbre nacional que se adher\u00edan f\u00edsicamente al documento y luego se anulaban\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cLuego cuando los valores del impuesto de timbre fueron creciendo se autoriz\u00f3 el uso de las m\u00e1quinas porteadoras, por medio de las cuales en el cuerpo del documento gravado solo se dejaba constancia del valor del impuesto liquidado y pagado\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u201cEn otras palabras respecto de los documentos gravados que pod\u00edan servir de prueba, resultaba relativamente f\u00e1cil para los funcionarios oficiales verificar el monto liquidado y efectivamente pagado por timbre nacional, por que siempre constaban estos elementos de juicio en el cuerpo de aquellos. Igualmente, pod\u00eda decirse que todos los intervinientes estaban en un mismo plano de igualdad, por que una vez revelada la existencia del documento, aparec\u00eda en forma autom\u00e1tica \u00a0la prueba del pago del impuesto de timbre respectivo o su ausencia\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(…)\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cSin embargo con la promulgaci\u00f3n del art\u00edculo 33 de la ley 6\u00b0 de 1992 y para asegurar la eficacia del recaudo, el legislador resolvi\u00f3 implantar el sistema de retenci\u00f3n en la fuente, mecanismo de pago que tiene la virtud de reducir en forma importante el universo de los sujetos expuestos a la fiscalizaci\u00f3n en esta materia\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u201cA tal prop\u00f3sito, dicho art\u00edculo 33 radic\u00f3 exclusivamente en cabeza de los agentes retenedores la obligaci\u00f3n sustancial de pagar el tributo, aun sin tener el car\u00e1cter de contribuyentes, y les asign\u00f3 las dem\u00e1s obligaciones formales de declarar y responder por las sanciones. En concordancia con esa disposici\u00f3n se encuentra el nuevo art\u00edculo 547 del Estatuto Tributario, el cual puntualiza que las sanciones corren a cargo exclusivo de los agentes retenedores\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cConforme a estas disposiciones, el agente retenedor act\u00faa como un sustituto legal de los contribuyentes del impuesto de timbre, vale decir, de los intervinientes de un documento gravado\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
(…)\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u201cprima facie debe concluirse que la carga probatoria, en relaci\u00f3n con el pago del impuesto, de las sanciones y de los intereses, se torna m\u00e1s compleja para cualquier interviniente del documento gravado que no tenga la calidad de agente retenedor, pues en momento alguno se adhieren estampillas o se deja constancia expresa en el cuerpo del documento de la liquidaci\u00f3n y pago del tributo\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u201cVisto de otro modo, la prueba de todas esas circunstancias se encuentra en manos de un tercero, el agente retenedor, que como se anot\u00f3 puede ser el deudor de la obligaci\u00f3n que se requiere probar con la aportaci\u00f3n del documento gravado y que adem\u00e1s se halla amparado por la reserva \u00a0general de sus declaraciones tributarias, conforme a las previsiones del art\u00edculo 583 del Estatuto Tributario y dem\u00e1s disposiciones subsiguientes\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u201cEllo significa que los intervinientes que no tienen la calidad de agentes retenedores carecen de una constancia espec\u00edfica del pago del tributo, salvo que quien act\u00fae como agente retenedor cumpla con la obligaci\u00f3n posterior de expedir a los dem\u00e1s interesados una constancia de la retenci\u00f3n practicada, que al tenor de lo establecido por el art\u00edculo 381 del Estatuto Tributario es de car\u00e1cter anual y que adem\u00e1s el gobierno nacional puede eliminar en cualquier momento\u201d \u00a0<\/p>\n
De lo expresado concluye el Instituto: \u201cEn atenci\u00f3n a la notoria incompatibilidad del sistema de retenci\u00f3n en la fuente en materia de impuesto de timbre y las exigencias de esas antiguas disposiciones en torno a los intervinientes no agentes retenedores o a los funcionarios oficiales, un ilustre sector de la doctrina se inclina en conceptuar que los art\u00edculos en cuesti\u00f3n se encuentran t\u00e1citamente derogados\u201d \u00a0<\/p>\n
No resulta aceptable a la luz de los planteamientos anteriores la pretendida derogatoria, si se tiene en cuenta que todo el peso argumentativo para llegar a tal conclusi\u00f3n se hace derivar de una supuesta dificultad en materia de prueba del pago, al haberse sometido este \u00faltimo al sistema de retenci\u00f3n en la fuente por virtud de la ley 6 de 1992. \u00a0<\/p>\n
3.2. En el sistema se\u00f1alado, la legislaci\u00f3n vigente hace la distinci\u00f3n entre agentes responsables del tributo y contribuyentes, asignando a los primeros la responsabilidad del recaudo, que antes constitu\u00eda una actividad propia que asum\u00eda mediante la intervenci\u00f3n de sus organismos o funcionarios. No cabe duda de que el sistema de retenci\u00f3n en la fuente mejor\u00f3 notablemente la eficiencia tributaria porque el cobro de un tributo se cumple al momento en que se dan los supuestos f\u00e1cticos y jur\u00eddicos que generan la obligaci\u00f3n, por lo mismo facilita el control de la evasi\u00f3n, agiliza el recaudo y disminuye considerablemente el costo de esta actividad. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Eventualmente el agente retenedor del timbre puede ser a la vez contribuyente, si en \u00e9l se conjugan las dos calidades, no obstante lo cual, y en raz\u00f3n de la forma como est\u00e1 regulado el sistema, no media una seria posibilidad de que se puedan confundir sus obligaciones tributarias. \u00a0<\/p>\n
Contribuyentes, seg\u00fan el art\u00edculo 515 del E.T., son las personas naturales o jur\u00eddicas, sus asimiladas y las entidades p\u00fablicas no exceptuadas expresamente, que intervengan como otorgantes, giradores, aceptantes, emisores, suscriptores de documentos, lo mismo que aqu\u00e9l a cuyo favor se expida, otorgue o extienda el documento. Y son responsables por el impuesto, en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 516 del mismo estatuto, todos los agentes retenedores, incluidos aquellos, que a\u00fan sin tener el car\u00e1cter de contribuyentes, deben cumplir las obligaciones de \u00e9stos por disposici\u00f3n expresa de la ley.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Hechas estas precisiones, se observa que los sujetos comprometidos en el pago y recaudo del impuesto de timbre, tienen delimitada su responsabilidad por la ejecuci\u00f3n de sus \u00a0deberes que cumplen dentro del proceso tributario, pues cada cual agota su responsabilidad en un momento determinado. De manera que debe entenderse, por una parte, que el contribuyente satisface su obligaci\u00f3n una vez su agente retenedor le deduzca el monto de la liquidaci\u00f3n privada que realice, y, por supuesto, s\u00f3lo puede exig\u00edrsele que pruebe esa circunstancia, que consigue plenamente con el certificado que a su favor expide aqu\u00e9l. De otra parte, los agentes retenedores est\u00e1n en la obligaci\u00f3n de llevar a cabo el recaudo y pago efectivo de su importe al Estado y en consecuencia est\u00e1n llamados a probar ese hecho, cuya prueba cumple con las certificaciones correspondientes (E.T.arts.539 y 632; D. 2598, art. 26). \u00a0<\/p>\n
Ahora, si se hace hoy una lectura textual de la norma enjuiciada, pareciera que se extiende la exigencia de probar el pago del impuesto de timbre por quien quiera hacer valer un documento ante un funcionario p\u00fablico, sin tomar en cuenta las particularidades suscitadas por la mec\u00e1nica actual de su recaudo, no entendiendo que al ser trasladada la norma sin ninguna consideraci\u00f3n al r\u00e9gimen actual, puede ser descontextualizada e interpretada err\u00f3neamente, generando inconvenientes a los sujetos pasivos no retenedores.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Asi entonces, el deber del funcionario oficial de verificar el pago del gravamen, ahora como antes, se cumple de la misma manera, esto es, estableciendo el recaudo de su monto con los asientos correspondientes que se originan en el sistema de retenci\u00f3n en la fuente o con el certificado de retenci\u00f3n que aporte el contribuyente.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Si se toma en cuenta la forma como est\u00e1 concebido el texto de la norma acusada, es \u00a0f\u00e1cil concluir que el nuevo mecanismo de recaudo no resulta en la pr\u00e1ctica inaplicable porque encaja perfectamente en la disposici\u00f3n en examen. Efectivamente, el legislador no se propuso con \u00e9lla consagrar una t\u00e9cnica de recaudo del tributo, sino simplemente establecer un medio de coerci\u00f3n destinado a asegurar la eficacia de \u00e9ste. De ah\u00ed por qu\u00e9 sea factible se\u00f1alar que las innovaciones introducidas por la ley 2 de 1976 en el recaudo del impuesto, puedan aplicarse a la luz de la norma demandada sin mayores contratiempos. \u00a0<\/p>\n
Superados, como est\u00e1n, los argumentos en que se fundament\u00f3 una pretendida inexistencia de la norma acusada, al establecer que la aplicaci\u00f3n pr\u00e1ctica de \u00e9sta no resulta incompatible con el sistema de recaudo del impuesto mediante el sistema de retenci\u00f3n en la fuente, procede la Corte a precisar los objetivos de la norma acusada, establecer a la luz de los principios constitucionales y de la doctrina tributaria el contenido, alcance y l\u00edmites de la eficiencia tributaria, precisar si el legislador no desbord\u00f3 los l\u00edmites superiores para crear disposiciones dirigidas a evitar la evasi\u00f3n fiscal, luego lo cual, abordar\u00e1 el examen de los cargos planteados en la demanda. \u00a0<\/p>\n
4. Objetivos de la norma acusada. \u00a0<\/p>\n
4.1. Como se ha se\u00f1alado por el demandante y destacado de igual modo por el Ministerio P\u00fablico, la medida cuestionada somete a diferentes limitaciones distintos derechos y garant\u00edas constitucionales de los contribuyentes del impuesto de timbre, al constre\u00f1irlo para su pago suspendiendo el valor probatorio de los documentos sujetos a la exacci\u00f3n y asegurar por este medio la eficacia del recaudo de dicho tributo \u00a0<\/p>\n
Para adelantar el examen de constitucionalidad planteado, se requiere confrontar, de un lado, la eficiencia del recaudo de los tributos, como expresi\u00f3n formal del principio tributario que consagra la Constituci\u00f3n (art. 363 C.P.), corolario l\u00f3gico del deber de los ciudadanos de contribuir al financiamiento de los gastos e inversiones del Estado (art. 95-9 C.P.), con los postulados presuntamente quebrantados para establecer, luego de ello, si el legislador obr\u00f3 dentro de los criterios superiores que limitan su capacidad de configuraci\u00f3n normativa o efectivamente los desconoci\u00f3, caso en el cual la norma impugnada devendr\u00eda en inexequible. \u00a0<\/p>\n
5. Finalidad de la norma. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan su contenido, no cabe duda que el precepto en examen utiliza como mecanismo de eficacia del recaudo una sanci\u00f3n no tributaria, que es la suspensi\u00f3n del valor probatorio de los documentos sujetos a timbre, para forzar a los contribuyentes al pago de su importe. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
El texto acusado dispone: \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 540. Modificaco por la ley 6\u00aa. de 1992. Ning\u00fan documento o actuaci\u00f3n sujeto al impuesto de timbre podr\u00e1 ser admitido por funcionarios oficiales ni tenido como prueba mientras no se pague el impuesto, las sanciones y los intereses de acuerdo con el art\u00edculo 535\u201d. \u00a0<\/p>\n
E evidente entonces que la disposici\u00f3n constituye un mecanismo legal para evitar la evasi\u00f3n fiscal, que se estructura por el legislador al suspender transitoriamente la eficacia probatoria de los documentos sujetos al timbre y su posibilidad de aducirlos frente a la justicia o a la administraci\u00f3n, hasta tanto el sujeto obligado no pague el tributo. Asi, entonces, por el solo ministerio de la ley, a tales instrumentos se les convierte en medios ineficaces de prueba de los derechos y las obligaciones que de ellos se reconocen o que por si mismos representan. \u00a0<\/p>\n
Hay que reconocer que la norma resulta ser efectiva, como mecanismo de recaudo, porque virtualmente no le deja al contribuyente alternativa alguna para eludir el tributo. No cubrir su importe significa tanto como aceptar que no puede hacer efectivos los derechos o exigir las obligaciones consignadas en el instrumento, sobre todo cuando se trata de un t\u00edtulo valor, donde el derecho incorporado est\u00e1 necesariamente condicionado a la existencia del documento que lo contiene, y por supuesto, a que este sea eficaz como prueba de dicho contenido. \u00a0<\/p>\n
6. La eficiencia tributario, modalidades y alcance. \u00a0<\/p>\n
6.1. En la practica fiscal resulta insuficiente la creaci\u00f3n de un impuesto sin la necesaria disposici\u00f3n de los elementos instrumentales para hacer efectivo su recaudo, porque entonces, como es f\u00e1cil entenderlo, resulta neutralizado por los fen\u00f3menos de la evasi\u00f3n y elusi\u00f3n tributaria, de manera que las f\u00f3rmulas legales con las cuales se pretende garantizar el pago de dichas exacciones, apremiando el cumplimiento o desestimulando su incumplimiento, resultan en principio no solo necesarias sino leg\u00edtimas, aun a t\u00edtulo de sanciones tributarias, siempre claro est\u00e1, que no desborden los l\u00edmites que los precedentes jurisprudenciales han elaborado con ocasi\u00f3n de la aplicaci\u00f3n del test de razonabilidad. \u00a0<\/p>\n
Es obvio, como se ha advertido, que la justificaci\u00f3n de la norma tiene por fundamento asegurar la eficacia del recaudo del timbre, esto es, conseguir el pago persuasivo o coercitivo del impuesto, objetivo que tiene indudable respaldo en el art\u00edculo 363 de la Constituci\u00f3n, donde se consagran los principios tributarios como gu\u00edas obligatorias en el dise\u00f1o del sistema impositivo y donde se reconoce la eficiencia fiscal como una estrategia a partir de la cual se eval\u00faa la bondad econ\u00f3mica del tributos pero tambi\u00e9n se proyectan los mecanismos adecuados que faciliten su recaudo oportuno. \u00a0<\/p>\n
6.2. De manera general, se ha entendido el derecho tributario como una especialidad del derecho administrativo cuyo objeto se ocupa de la imposici\u00f3n pero igualmente del recaudo de los tributos, es decir, de integrar los elementos esenciales que estructuran la obligaci\u00f3n tributaria (CP. art. 338), como de establecer los elementos formales a partir de los cuales se elaboran los mecanismos para hacer efectivo el recaudo de la exacci\u00f3n.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cuando se examina la eficiencia del sistema tributario se acude al principio constitucional consagrado por el art\u00edculo 363, del cual es viable deducir dos aplicaciones diferentes: la eficiencia del tributo y la eficiencia del recaudo. Ello quiere decir, que el examen del principio puede llevarse a acabo asumi\u00e9ndolo como un elemento del tributo, o tambi\u00e9n, como un factor a tenerse en cuenta cuando se organizan los procesos de liquidaci\u00f3n y recaudo del mismo. En el primer caso, el principio tiene un sentido eminentemente econ\u00f3mico vinculado a la relaci\u00f3n costo beneficio, de la cual se deduce la viabilidad o no de la creaci\u00f3n o mantenimiento del \u00a0tributo. Si esa relaci\u00f3n de proporcionalidad entre el costo de administraci\u00f3n del tributo y el beneficio final que se deduce de \u00e9l es positiva, el tributo es eficiente, de lo contrario ser\u00e1 ineficiente. Para ilustrar esta aplicaci\u00f3n puede ponerse, a manera de ejemplo, lo que ocurri\u00f3 con el impuesto del papel sellado6, cuya administraci\u00f3n result\u00f3 tan onerosa frente a los ingresos que ven\u00eda generando, que el Estado se vio en la necesidad de suprimirlo. Dentro de esta perspectiva tambi\u00e9n se alude a la eficiencia del tributo para se\u00f1alar los efectos que \u00e9ste tiene sobre la asignaci\u00f3n de los recursos en la econom\u00eda.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Pero como se advirti\u00f3, la eficiencia tambi\u00e9n se predica del recaudo y tiene que ver con la instrumentaci\u00f3n de estrategias y mecanismos id\u00f3neos para el cobro del importe del tributo, cuya aplicaci\u00f3n permita a la administraci\u00f3n superar los procesos de su elusi\u00f3n y evasi\u00f3n y mejorar notablemente los ingresos del Estado. Precisamente dentro de \u00a0esta l\u00ednea de criterio normativo, es que el legislador expidi\u00f3 el art\u00edculo 540 del E.T., objeto de examen por la Corte.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
7. Examen de los cargos. \u00a0<\/p>\n
7.1. De los planteamientos anteriores, surge el siguiente interrogante: \u00bfEn virtud del deber especial que constitucionalmente se impone a los ciudadanos de contribuir al financiamiento de los gastos del Estado, resulta leg\u00edtimo que el legislador establezca cualquier mecanismo de recaudo de los tributos con tal que se garantice la eficiencia de su cobro? \u00a0<\/p>\n
El interrogante anterior resume el supuesto en que la demanda fundamenta las violaciones por la norma acusada de los postulados de la buena fe, los presupuestos del debido proceso y de la prevalencia del derecho sustancial. \u00a0<\/p>\n
Debe comenzarse por se\u00f1alar que en virtud de la facultad de configuraci\u00f3n normativa que la Constituci\u00f3n le reconoce al Congreso para el ejercicio de sus \u00a0diferentes competencias en su papel de ordenador del Estado, puede \u00e9ste idear formas y establecer instrumentos de regulaci\u00f3n, acordes con los fines que se propone, con tal que dichos ordenamientos persigan un fin constitucional.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por eso se acepta como leg\u00edtimo que el Congreso a trav\u00e9s de la ley, establezcan sanciones, impongan cargas, restrinja o limite el ejercicio de los derechos. Con todo, es necesario tener en cuenta que el fin por s\u00ed mismo no es suficiente para legitimar la actividad normativa del Congreso, si no que resulta indispensable, que tales restricciones, imposiciones o limitaciones sea razonables y proporcionales con el desarrollo de esos mismos fines.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Tal como se ha visto, el 540 del E.T. suspende el valor probatorio de los documentos sujetos al impuesto de timbre, e impide inclusive que sean aceptados como prueba en las instancias judiciales y administrativas cuando los aporten sus \u00a0otorgantes, giradores, aceptantes, emisores o suscriptores de los mismos, hasta tanto se cancele el respectivo tributo.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se ha dicho y con raz\u00f3n por la jurisprudencia que en materia probatoria el legislador tiene una amplia capacidad de configuraci\u00f3n normativa, porque se libra a su voluntad el se\u00f1alamiento de los medios probatorios, los requisitos y las ritualidades de su pr\u00e1ctica, las exigencias procesales para aportarlos y los principios a los cuales se somete su valoraci\u00f3n, etc; pero de igual modo ha reconocido que esa atribuci\u00f3n no lo habilita para desconocer los principios y valores consagrados en la Carta Pol\u00edtica establecidos en garant\u00eda de los bienes y derechos constitucionales, y particularmente el derecho del debido proceso\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Ese es el sentido de la sentencia C-038\/96, donde la Corte expres\u00f37: \u00a0<\/p>\n
\u201cNo cabe duda que el r\u00e9gimen probatorio (pr\u00e1ctica, valoraci\u00f3n y apreciaci\u00f3n de las pruebas, medios probatorios, requisitos sustanciales y procesales aplicables a la aportaci\u00f3n de las pruebas etc), en general, se libra a la voluntad del legislador. \u00a0<\/p>\n
No obstante, el sistema que se establezca no puede desconocer la garant\u00eda del debido proceso y el respeto y protecci\u00f3n de los restantes bienes y derechos constitucionales. \u00a0<\/p>\n
Una pretensi\u00f3n p\u00fablica subjetiva que integra el derecho al debido proceso es el de presentar pruebas y controvertir las que se alleguen \u00a0en contra (C.P. art. 29). A este respecto, las limitaciones legales relativas \u00a0a la conducencia o admisibilidad de un medio espec\u00edfico de prueba, solo resultan admisibles si persiguen un fin constitucional y las restricciones que entra\u00f1an son razonables y proporcionales en relaci\u00f3n con el mismo y las consecuencias que de este se derivan\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
7.2. A juicio de la Corte, el contenido de la norma acusada no se aviene con el ordenamiento constitucional, porque para conseguir la eficiencia del recaudo del impuesto de timbre, que es un fin constitucional, el legislador compromete abiertamente el derecho de defensa de los contribuyentes, sin que tales restricciones guarden un grado de razonabilidad y proporcionalidad con el objetivo legal, de manera que \u00e9stas se justifiquen. \u00a0<\/p>\n
7.3. No cabe duda de que resulta plausible y, mas aun, necesario que el legislador consagre instrumentos formales que agilicen y faciliten los procesos de liquidaci\u00f3n y recaudo de los tributos, por que esa clase de medidas apuntan a hacer efectiva la obligaci\u00f3n de las personas y los ciudadanos de contribuir al financiamiento de los gastos del Estado (CP arts. 95, 363); s\u00f3lo que ese motivo por s\u00ed solo \u00a0no es suficiente para legitimar las restricciones que se impongan al derecho de defensa de los contribuyentes (otorgantes, giradores, aceptantes, emisores o suscriptores de documentos sujetos al impuesto), que es lo que entra\u00f1a la medida en estudio cuanto prohibe, as\u00ed sea transitoriamente, que los documentos sujetos al gravamen \u00a0sea admitidos o tenidos como prueba, si no ha sido cubierto el respectivo gravamen.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
El derecho de defensa implica, como lo ha se\u00f1alado la Corte8, \u201cla plena posibilidad de controvetir las pruebas allegadas en contra; la de traer al proceso y lograr que san decretadas, practicadas y tenidas en cuenta las existentes a favor, o las que neutralizan lo acreditado por quien acusa; la de ejercer los recursos legales; la de ser t\u00e9cnicamente asistido en todo momento, y la de impugnar la sentencia condenatoria\u201d. \u00a0<\/p>\n
Pues justamente lo que hace la disposici\u00f3n acusada, es negarle a los contribuyentes el ejercicio de los derechos consignados o reconocidos en los documentos sujetos al timbre o aducirlos frente a los jueces o las autoridades administrativas, con lo cual la disposici\u00f3n desconoce de plano su alcance probatorio y, por contera, restringe de manera dr\u00e1stica el derecho de defensa de sus titulares. Esas restricciones, que afectan la conducencia o admisibilidad de los documentos aludidos como medios de prueba, no son admisibles a la luz de los principios superiores, porque si bien se proponen una finalidad constitucional, resultan desproporcionados frente a este objetivo, en virtud de que comprometen garant\u00edas superiores como el derecho de defensa, para asegurar la eficiencia del recaudo de un tributo, que s\u00f3lo representa un valor fiscal. \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Pero las restricciones censuradas resultan menos razonables si se tiene en cuenta que su efecto, no s\u00f3lo tiene un alcance tributario, como es de suponerse, en la medida en que el contribuyente resulta involucrado en una relaci\u00f3n frente al Estado con ocasi\u00f3n de sus obligaciones impositivas; sino, que resulta en buena medida ajeno al objetivo que se propuso el legislador. Asi, pues, para satisfacer una necesidad tributaria, como es la de asegurar la eficiencia del recaudo del timbre, no se acude por la ley a instrumentar una medida sustentada en la materia asunto de protecci\u00f3n, sino que se decide afectar derechos y garant\u00edas perfectamente ajenos a aqu\u00e9lla, como el derecho de defensa, lo cual hace sin duda m\u00e1s evidente la desproporci\u00f3n entre la finalidad de la norma y las restricciones que \u00a0utiliza \u00a0para lograr su cometido. \u00a0<\/p>\n
De los razonamientos anteriores resulta claro que la norma acusada viola principios superiores a los que entra\u00f1an las finalidades que persiguen y, en consecuencia, deviene necesariamente en inconstitucional.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
7.4. En relaci\u00f3n con el cargo de la demanda contra la norma acusada en el sentido de que vulnera el postulado de la buena fe, que se \u00a0presume en todas las gestiones que los particulares adelanten frente a las autoridades p\u00fablicas, no deduce la Corte, como lo pretende el actor, motivo de inconstitucionalidad. \u00a0<\/p>\n
Seg\u00fan el art\u00edculo 83 de la Carta Pol\u00edtica, las actuaciones de los particulares y de las autoridades p\u00fablicas deber\u00e1n ce\u00f1irse a los postulados de la buena fe, la cual se presumir\u00e1 en todas las gestiones que aqu\u00e9llos adelanten ante \u00e9stas. \u00a0<\/p>\n
Para examinar el cargo, no resulta del caso analizar el concepto de buena fe desde la doble perspectiva, como tradicionalmente se le examina, esto es, como un principio subjetivo o psicol\u00f3gico o un principio objetivo o \u00e9tico, sino en los t\u00e9rminos que ha precisado la Corte9, vale decir, como \u201cel compromiso de obrar honesta y desprevenidamente en el marco de una relaciones de mutua confianza, de tal manera que sometidos todos al orden jur\u00eddico y dispuestos a cumplir sus disposiciones con rectitud, no hay motivo alguno de recelo\u201d. \u00a0<\/p>\n
Aducir entonces, como lo hace el actor, que el principio se quebranta porque la norma condiciona la validez probatoria de los documentos sujetos al impuesto de timbre al pago del tributo, resulta ser una afirmaci\u00f3n carente de respaldo l\u00f3gico. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Evidentemente, no puede considerarse que medidas como las adoptadas en la norma en examen supongan la mala fe de quienes est\u00e1n obligados con el Estado, porque como se ha visto, el legislador, dentro de su capacidad de configuraci\u00f3n normativa, puede no s\u00f3lo imponer cargas impositivas, sino establecer diferentes mecanismos que garanticen su cumplimiento, lo cual resulta jur\u00eddicamente admisible, salvo \u2013como se ha visto- que la restricci\u00f3n resulte desproporcionada con el fin que ellas se proponen. \u00a0<\/p>\n
La presunci\u00f3n de buena fe, que en el caso en examen se traduce en la validez de los documentos y existencia de los derechos que \u00e9stos reconocen o representan, no se pone en tela de juicio en virtud de que se desconf\u00ede de esos contenidos y valores, sino por otras razones ya se\u00f1aladas, como es la de establecer un mecanismo de presi\u00f3n para forzar a los contribuyentes al pago del impuesto de timbre. Por lo mismo, se puede concluir que el cargo en examen resulta inconducente y no da lugar a que la disposici\u00f3n se declare inexequible bajo tales supuestos. \u00a0<\/p>\n
7.5. Tambi\u00e9n acusa el actor la norma porque a su juicio se le otorga prevalencia a la forma en perjuicio de la sustancia, al suspender el valor probatorio de documentos v\u00e1lidos por no haberse pagado el impuesto de timbre, con lo cual se quebranta el art\u00edculo 228 constitucional.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Como se se\u00f1al\u00f3 en un punto anterior, efectivamente la eficiencia del recaudo constituye un supuesto cuyo manejo resulta ser objeto del derecho tributario formal, de manera que se compadece el asunto que regula la norma con su naturaleza. Como ya se advirti\u00f3 la norma es de naturaleza procesal, porque su contenido enfoca exclusivamente el ordenamiento de un aspecto relacionado con el cobro del tributo, y en ninguna forma asume la regulaci\u00f3n de cuestiones vinculadas con los elementos que lo integran. As\u00ed pues, no hay desarmon\u00eda entre la naturaleza tributaria de la norma y su contenido, por lo mismo, no puede predicarse de ella su inexequibilidad. \u00a0<\/p>\n
Por las razones anteriores tampoco prospera el cargo examinado. \u00a0<\/p>\n
VI. DECISION. \u00a0<\/p>\n
RESUELVE: \u00a0<\/p>\n
Declarar INEXEQUIBLE el art\u00edculo 540 del decreto 624 de 1989 \u201cpor el cual se expide el Estatuto Tributario de los impuestos administrados \u00a0por la Direcci\u00f3n General de Impuestos Nacionales\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese, publ\u00edquese, ins\u00e9rtese en la Gaceta de la Corte Constitucional y arch\u00edvese el expediente. \u00a0<\/p>\n
FABIO MORON DIAZ \u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0<\/p>\n
ALFREDO BELTRAN SIERRA \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
JAIRO CHARRY RIVAS \u00a0<\/p>\n
Magistrado (e) \u00a0<\/p>\n
CARLOS GAVIRIA DIAZ \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
JOSE GREGORIO HERNANDEZ GALINDO \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
ALEJANDRO MARTINEZ CABALLERO \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
CRISTINA PARDO SCHLESINGER \u00a0<\/p>\n
Magistrada (e) \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA SACHICA MENDEZ \u00a0<\/p>\n
Magistrada (e) \u00a0<\/p>\n
ALVARO TAFUR GALVIS \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
IVAN H. ESCRUCERIA MAYOLO \u00a0<\/p>\n
Secretario General\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Salvamento de voto a la Sentencia C-1714\/00 \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Pago como requisito ad probationem (Salvamento de voto) \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO DE TIMBRE-Medio adecuado de recaudo (Salvamento de voto) \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Referencia: expediente D-3030 \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente (E): \u00a0<\/p>\n
Dr. JAIRO CHARRY RIVAS \u00a0<\/p>\n
Con el habitual respeto manifestamos a continuaci\u00f3n nuestro desacuerdo con la decisi\u00f3n contenida en la Sentencia C-1714\/00, mediante la cual la Corporaci\u00f3n resolvi\u00f3 declarar INEXEQUIBLE el art\u00edculo 540 del Decreto 624 de 1989, por el cual se expide el Estatuto Tributario de los impuestos administrados por la Direcci\u00f3n Nacional de Impuestos Nacionales. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se\u00f1ala adem\u00e1s la Corte, que la decisi\u00f3n acusada niega a los contribuyentes el ejercicio de los derechos consignados o reconocidos en los documentos sujetos al timbre o aducirlos frente a los \u00a0jueces y a las autoridades administrativas, con lo cual la disposici\u00f3n desconoce de plano su alcance probatorio, por lo cual \u00a0restringe de manera dr\u00e1stica el derecho de defensa de sus titulares. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Se sostiene en la providencia que al no tener en cuenta documentos v\u00e1lidos, porque no se pag\u00f3 el impuesto, se da prevalencia a la forma en perjuicio de la sustancia quebrantando el art\u00edculo 228 constitucional. Sin embargo, como el pago del impuesto es un requisito ad probationen, que no afecta el derecho debido a que el acto subsiste y surte los efectos jur\u00eddicos que le son propios, los derechos que del instrumento se deriven, o que \u00e9ste represente, pueden demostrarse por otros medios, lo que demuestra que la norma no vulnera la previsi\u00f3n constitucional. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Podr\u00eda afirmarse que en ciertos casos no existe libertad probatoria porque hay actos o contratos que no admiten prueba diferente al documento mismo; no obstante esta previsi\u00f3n, adem\u00e1s de excepcional, no guarda ninguna relaci\u00f3n con la consecuencia que se deriva de la norma en comento, debido a que, en \u00e9stos casos, a la obligaci\u00f3n fiscal se le da cumplimiento en el momento mismo del otorgamiento -son ejemplos los art\u00edculos 313, 1055, 1457, 1760, 1722, 2292, 2434 del C.C.- o el acto solemne no est\u00e1 sujeto al tributo -art\u00edculos 115, 314, 96 D.2737\/89, 6 Ley 75 de 1968, entre otros.- \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. De otra parte, se aduce que se quebranta el derecho al debido proceso al negarle a los sujetos procesales la posibilidad de presentar pruebas y contradecir las que los afectan, con el argumento de que no se pag\u00f3 el impuesto. Sin embargo, la imposibilidad del juzgador de tener como prueba \u201cdocumental\u201d el instrumento que no cumple tal requisito, no implica que \u00e9ste no tenga ning\u00fan valor probatorio, debido a que, aunque irregularmente presentado, puede ser de gran utilidad y conducir al juzgador, al valorarlo en conjunto con las dem\u00e1s pruebas, a derivar consecuencias del mismo, aunque se haya omitido el cumplimiento del requisito fiscal -art\u00edculos 248 a 250 C. de P.C., 300 a 303 del C. de P.P.- \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Cabe afirmar, as\u00ed mismo que \u00a0no se vulnera el derecho al debido proceso porque se exija dar cumplimiento a un requisito fiscal para hacer valer una prueba, porque quienes demandan lo intervenci\u00f3n de la justicia pueden elegir no cumplir con dicho requisito y atenerse, como es obvio, a las consecuencias procesales de su decisi\u00f3n. A manera de ilustraci\u00f3n puede indicarse que quien pretende ejecutar un t\u00edtulo valor, del que no se ha cancelado el impuesto, podr\u00eda optar por un proceso declarativo para demostrar la existencia de la obligaci\u00f3n y obtener su pago-. \u00a0<\/p>\n
En consecuencia, el art\u00edculo 540 del Decreto 624 de 1989, modificado por el art\u00edculo 43 de la Ley 6a. de 1992, no quebrantaba los art\u00edculos 29, 83, 228, 209 y 363 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, porque se trata de un medio adecuado para lograr el cumplimiento de las obligaciones tributarias -art\u00edculos 209 y 363- adoptado por el legislador dentro de sus competencias constitucionales que lo habilitan para regular la procedibilidad, pertenencia y la conducencia de los medios de prueba en los diferentes procesos. Igualmente la citada disposici\u00f3n no vulneraba los derechos fundamentales de los administrados, debido a que la existencia misma de los derechos y obligaciones no depende del cumplimiento de la carga fiscal -art\u00edculo 83 C.P.-, tampoco esta prestaci\u00f3n condicional, impide o limita el derecho a exigir el cumplimiento de la carga fiscal -art\u00edculo 83 C.P.-, tampoco esta prestaci\u00f3n condiciona, impide o limita el derecho a exigir el cumplimiento de las obligaciones, con la intervenci\u00f3n de la administraci\u00f3n de justicia, o sin ella -art\u00edculo 228 C.P.- ni el ejercicio del derecho de defensa porque, al igual que documentos que no cumplen otros requisitos -art\u00edculos 253, 259 y 261 del C. de P.C.-, el incumplimiento de la carga no excluye su valoraci\u00f3n, en conjunto, conforme a las reglas de la sana cr\u00edtica, para deducir de ellos un hecho cierto o para desvirtuarlo -art\u00edculo 28 C.P.-.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Fecha ut supra, \u00a0<\/p>\n
ALFREDO BELTRAN SIERRA \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 ALVARO TAFUR GALVIS \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0\u00a0<\/p>\n
1 Modificado por el art\u00edculo 43 de la Ley 6o. de 1992, que cambi\u00f3 la expresi\u00f3n \u201cinstrumento\u201d por \u201cdocumento\u201d. \u00a0<\/p>\n
2 Sentencia T – 006 de 1992 M.P. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz. \u00a0<\/p>\n
3 Sentencia C – 709 de 1999 M.P. Jos\u00e9 Gregorio Hern\u00e1ndez Galindo. \u00a0<\/p>\n
4 Esta afirmaci\u00f3n tiene asidero normativo en el art\u00edculo 2o. del Decreto 180 de 1993. \u00a0<\/p>\n
5 Los agentes retenedores, adem\u00e1s de la obligaci\u00f3n que tienen de expedir el certificado de retenci\u00f3n, deben cumplir, en su condici\u00f3n de responsables del impuesto de timbre, con las obligaciones estipuladas, \u00a0en los art\u00edculos 539-1, 539-3, 632-1 del E.T. \u00a0<\/p>\n
6 Ver Nociones Fundamentales de Derecho Tributario, J. R. Bravo Arteaga, E. Rosarista, 1997, p. 79 \u00a0<\/p>\n
7 C-038\/96, M.P. Eduardo Cifuentes Mu\u00f1oz \u00a0<\/p>\n
8 C-007\/93 \u00a0<\/p>\n
9 T-532\/95 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
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\u00a0 \u00a0 Sentencia C-1714\/00 \u00a0 IMPUESTO DE TIMBRE-Evoluci\u00f3n \u00a0 IMPUESTO-Contribuyentes y agentes responsables \u00a0 IMPUESTO DE TIMBRE-Contribuyentes y agentes responsables \u00a0 El contribuyente satisface su obligaci\u00f3n una vez su agente retenedor le deduzca el monto de la liquidaci\u00f3n privada que realice, y, por supuesto, s\u00f3lo puede exig\u00edrsele que pruebe esa circunstancia, que consigue plenamente con […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[37],"tags":[],"class_list":["post-5156","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-2000"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/5156","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=5156"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/5156\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=5156"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=5156"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=5156"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}