\u00a0 \u00a0 Sentencia C-690\/03 \u00a0<\/p>\n
INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL-Ineptitud sustantiva de la demanda \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Alcance \u00a0<\/p>\n
LEGISLADOR-Cl\u00e1usula general de competencia \u00a0<\/p>\n
REPARTO DE COMPETENCIAS NORMATIVAS ENTRE LEY Y REGLAMENTO-Finalidad \u00a0<\/p>\n
CLAUSULA GENERAL DE COMPETENCIA LEGISLATIVA-Imposibilidad de ejercicio de otras autoridades sin que previamente se haya expedido la ley que contenga la regulaci\u00f3n b\u00e1sica \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Concreci\u00f3n por medio de reglamentos administrativos \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Concepto \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Concreci\u00f3n a trav\u00e9s de la reserva de ley \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Alcance \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Modalidades especiales de la actividad legislativa\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Las dos manifestaciones del principio de legalidad a las que se ha hecho referencia, la ordinaria y la derivada de las espec\u00edficas reservas de ley, comportan consecuencias diferentes desde la perspectiva de la articulaci\u00f3n de fuentes. \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Reglamento no puede ser fuente aut\u00f3noma de obligaciones, limitaciones o grav\u00e1menes \u00a0<\/p>\n
ADMINISTRACION EN MATERIA TRIBUTARIA-Regulaci\u00f3n\u00a0 \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Imposibilidad de remisi\u00f3n a reglamento \u00a0<\/p>\n
CLAUSULA GENERAL DE COMPETENCIA-Diferencia con la reserva de ley \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Remisi\u00f3n a normas reglamentarias \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-De la propia norma se desprenden los par\u00e1metros que permiten especificar la articulaci\u00f3n de las fuentes \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO JURIDICO-Susceptibles de concreci\u00f3n por la autoridad administrativa \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Posibilidad de remisi\u00f3n expresa a la Administraci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY EN MATERIA PENAL-Posibilidad de que el legislador acuda a los denominados tipos penales en blanco \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-R\u00e9gimen disciplinario de los funcionarios p\u00fablicos \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Determinaci\u00f3n de la regulaci\u00f3n de los servicios p\u00fablicos \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Articulaci\u00f3n de fuentes \u00a0<\/p>\n
RESERVA ESPECIAL DE LEY EN MATERIA TRIBUTARIA-Alcance \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Expresi\u00f3n de los principios de representaci\u00f3n popular y democr\u00e1tica \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Desconocimiento \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY EN MATERIA TRIBUTARIA-Principio de certeza \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Elementos del tributo \u00a0<\/p>\n
En desarrollo del principio de legalidad en materia tributaria, corresponde a las corporaciones de elecci\u00f3n popular definir de manera clara e inequ\u00edvoca todos los elementos del tributo, sin que sobre la materia quepa remisi\u00f3n al reglamento, la Corte, en la aplicaci\u00f3n del principio a situaciones concretas, ha identificado unas limitaciones a la extensi\u00f3n del mismo que, en general, pueden encuadrarse dentro de consideraciones de razonabilidad y proporcionalidad en su interpretaci\u00f3n, y conforme a las cuales, por un lado, no toda dificultad interpretativa de las normas que crean un tributo conduce a su inconstitucionalidad, y por otro, resultan admisibles a la luz de la Constituci\u00f3n, determinadas remisiones al reglamento en las leyes que crean tributos. \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-No vulneraci\u00f3n por remisi\u00f3n a la Administraci\u00f3n cuando existan razones de orden t\u00e9cnico o administrativo \u00a0<\/p>\n
ELEMENTOS DEL TRIBUTO-Determinaci\u00f3n pol\u00edtica estar\u00eda sujeta al rigorismo propio del principio de legalidad \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-Elementos de la obligaci\u00f3n tributaria \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Rigor en materia de remisiones a la Administraci\u00f3n o reglamento \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Posibilidad de remisi\u00f3n sobre concepto \u00a0<\/p>\n
Es posible que la remisi\u00f3n recaiga sobre conceptos que no obstante no tener un car\u00e1cter un\u00edvoco en la ciencia econ\u00f3mica sean determinables, a partir de ciertos par\u00e1metros. \u00a0<\/p>\n
PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Concepto \u00a0<\/p>\n
PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Fijaci\u00f3n para efectos tributarios \u00a0<\/p>\n
PRECIOS DE TRANSFERENCIA-M\u00e9todo incorporado al Estatuto Tributario \u00a0<\/p>\n
PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Aplicaci\u00f3n de gu\u00edas de la OCDE para la interpretaci\u00f3n de normas \u00a0<\/p>\n
ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Objetivos \u00a0<\/p>\n
JURISDICCIONES DE MENOR IMPOSICION-Remisi\u00f3n a la OCDE para el se\u00f1alamiento \u00a0<\/p>\n
ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Ausencia de se\u00f1alamiento de las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n \u00a0<\/p>\n
JURISDICCIONES DE MENOR IMPOSICION-Concepto indeterminado \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Concepto \u00a0<\/p>\n
Se considera que una determinada jurisdicci\u00f3n puede calificarse como un PARAISO fiscal cuando ofrece ventajas tributarias atractivas para el capital y la actividad financiera de personas no residentes en ella, al amparo de legislaci\u00f3n laxa en materia de controles y poco transparente en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n que se suministra a terceros Estados. \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Identificaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Se\u00f1alamiento depende en gran medida de consideraciones de tipo pol\u00edtico \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Sistema de evaluaci\u00f3n y calificaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Inclusi\u00f3n o no de los listados de la OCDE obedece a procesos de negociaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Para\u00edsos fiscales junto con reg\u00edmenes de preferencia tributaria hacen parte de la competencia tributaria nociva entre jurisdicciones \u00a0<\/p>\n
COMPETENCIA TRIBUTARIA ENTRE JURISDICCIONES-Alcance \u00a0<\/p>\n
ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Identificaci\u00f3n de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y de para\u00edsos fiscales \u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA-Remisi\u00f3n a la listas de la OCDE es un dato externo que no comporta delegaci\u00f3n de facultad\u00a0 \u00a0<\/p>\n
JURISDICCION DE MENOR IMPOSICION-Indeterminaci\u00f3n de la expresi\u00f3n \u00a0<\/p>\n
COMPETENCIA TRIBUTARIA ENTRE JURISDICCIONES-Escenario \u00a0<\/p>\n
ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Identificaci\u00f3n de para\u00edsos fiscales cooperadores y no cooperadores \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Facultad de la OCDE para incluir o no a las jurisdicciones de pa\u00edses miembros \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Efectos de la inclusi\u00f3n o no a un determinado Estado o jurisdicci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA-Efectos para Colombia de la remisi\u00f3n de listado sobre para\u00edsos fiscales de la OCDE \u00a0<\/p>\n
LEY-Remisi\u00f3n a un organismo internacional no puede comprometer la autonom\u00eda del Estado en su pol\u00edtica fiscal de comercio exterior o de relaciones exteriores \u00a0<\/p>\n
LEY-Imposibilidad de hacer remisi\u00f3n a un organismo internacional con efecto vinculante directo \u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA-Remisi\u00f3n a la OCDE en relaci\u00f3n con los para\u00edsos fiscales contrar\u00eda la Constituci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO-Regulaci\u00f3n de un sistema de precios de transferencias \u00a0<\/p>\n
SISTEMA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Remisi\u00f3n a las gu\u00edas para empresas multinacionales y administraciones fiscales de la OCDE \u00a0<\/p>\n
SISTEMA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Objeto de la remisi\u00f3n a las gu\u00edas de la OCDE \u00a0<\/p>\n
SISTEMA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Remisi\u00f3n a las gu\u00edas es un instrumento auxiliar \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Solo la ley puede ser fuente de tributos\/OBLIGACION TRIBUTARIA-Facultad de concreci\u00f3n de elementos indeterminados \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD DEL TRIBUTO-Elementos esenciales de la obligaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
TRIBUTO-Articulaci\u00f3n de fuentes formales del derecho para la creaci\u00f3n y aplicaci\u00f3n conforme a la Constituci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
GUIAS DE LA ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Car\u00e1cter de normas interpretativas \u00a0<\/p>\n
GUIAS DE LA ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Delimitan las posibilidades interpretativas que pudieran derivarse del Estatuto Tributario \u00a0<\/p>\n
NORMA INTERPRETATIVA-Restricci\u00f3n al contenido de la ley a cuya interpretaci\u00f3n se aplica \u00a0<\/p>\n
NORMA INTERPRETATIVA-Debe tener la misma jerarqu\u00eda y condiciones de la norma interpretada \u00a0<\/p>\n
GUIAS DE LA ORGANIZACION PARA LA COOPERACION Y EL DESARROLLO ECONOMICO-Imposibilidad de interpretar la ley por cuanto son normas que no tienen tal rango \u00a0<\/p>\n
ESTATUTO TRIBUTARIO-Remisi\u00f3n a las gu\u00edas de la OCDE es inexequible \u00a0<\/p>\n
JURISDICCIONES DE MENOR IMPOSICION-Son aquellas que se\u00f1ale el Gobierno \u00a0<\/p>\n
IMPUESTO SOBRE LA RENTA-Elementos esenciales han sido definidos directamente por el legislador \u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA-Aplicaci\u00f3n no afecta de manera directa la base gravable del impuesto a la renta \u00a0<\/p>\n
REGLAMENTO-No puede ser fuente aut\u00f3noma de obligaciones o grav\u00e1menes \u00a0<\/p>\n
SISTEMA DE PRECIOS DE TRANSFERENCIA-Aplicaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA-Remisi\u00f3n al sistema de fijaci\u00f3n de los precios de transferencia no afecta la base gravable del impuesto a la renta \u00a0<\/p>\n
JURISDICCIONES DE MENOR IMPOSICION-Tipos de interpretaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
JURISDICCIONES DE MENOR IMPOSICION-Ambito de indeterminaci\u00f3n del concepto no es compatible con el principio de legalidad en sentido amplio \u00a0<\/p>\n
De la definici\u00f3n que se adopte en relaci\u00f3n con el concepto de \u201cjurisdicciones de menor imposici\u00f3n\u201d, as\u00ed ella no incida de manera directa sobre la base gravable del impuesto de renta, se derivan importantes obligaciones y consecuencias para los contribuyentes, y encuentra la Corte que su \u00e1mbito de indeterminaci\u00f3n no es compatible con el principio de legalidad en sentido amplio. En la medida en que no se ha desarrollado un criterio para establecer el \u00e1mbito del concepto de menor imposici\u00f3n y que la ley no fija los par\u00e1metros para establecerlo, har\u00eda falta ese m\u00ednimo de materialidad legislativa que resulta indispensable como soporte de la actividad reglamentaria del Gobierno. \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Definici\u00f3n comporta un margen de discrecionalidad para la Administraci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-No desconocimiento por dejar a la Administraci\u00f3n la especificaci\u00f3n de algunos elementos del tributo \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD EN MATERIA TRIBUTARIA-Resulta admisible la remisi\u00f3n al Reglamento por consideraciones t\u00e9cnicas \u00a0<\/p>\n
ACTIVIDAD REGLAMENTARIA-Se tiene como v\u00e1lida cuando sea necesaria para la cabal ejecuci\u00f3n de la ley \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Se\u00f1alamiento por parte de la Administraci\u00f3n\u00a0 \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Determinaci\u00f3n y discrecionalidad debe ser estricto \u00a0<\/p>\n
NORMA ACUSADA-Afectaci\u00f3n directa de los elementos del tributo \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Condiciones para el ejercicio de la labor de determinaci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
PARAISO FISCAL-Remisi\u00f3n al gobierno nacional para determinaci\u00f3n es inexequible \u00a0<\/p>\n
Referencia: expediente D-4454 \u00a0<\/p>\n
Asunto: Demanda de inconstitucionalidad contra los art\u00edculos 28 (parcial), 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 \u201cPor la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0<\/p>\n
Dr. RODRIGO ESCOBAR GIL \u00a0<\/p>\n
Bogot\u00e1, D. C., doce (12) de agosto de dos mil tres (2003). \u00a0<\/p>\n
I.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0ANTECEDENTES \u00a0<\/p>\n
El ciudadano Juan Guillermo Saldarriaga San\u00edn, en ejercicio de la acci\u00f3n p\u00fablica de inconstitucionalidad consagrada en los art\u00edculos 241 y 242 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, demand\u00f3 la inexequibilidad de los art\u00edculos 28 (parcial), 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 \u201cPor la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
La Corte mediante auto de febrero diez de 2003, proferido por el Despacho del magistrado sustanciador, admiti\u00f3 la demanda y orden\u00f3 comunicarla al Ministro de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico, al Director de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN) y al Presidente del Instituto Colombiano de Derecho Tributario (ICDT), para que intervengan impugnando o defendiendo la disposici\u00f3n acusada. \u00a0<\/p>\n
Una vez cumplidos los tr\u00e1mites previstos en el art\u00edculo 242 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica y en el Decreto 2067 de 1991, procede la Corte a resolver sobre la demanda de la referencia. \u00a0<\/p>\n
II. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 TEXTO DE LA NORMAS ACUSADAS. \u00a0<\/p>\n
A continuaci\u00f3n se transcribe el texto de las disposiciones demandadas, tal como fueron publicadas en el Diario Oficial 45.046 de 27 de diciembre de 2002 y en las que el actor incluye \u201c… subrayas y resaltado para mayor claridad\u201d: \u00a0<\/p>\n
\u201cLEY 788 DE 2002 \u00a0<\/p>\n
(diciembre 27) \u00a0<\/p>\n
por la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones. \u00a0<\/p>\n
El Congreso de Colombia \u00a0<\/p>\n
DECRETA: \u00a0<\/p>\n
Art\u00edculo 28. Precios de transferencia. Adici\u00f3nase el Cap\u00edtulo XI al T\u00edtulo I del Estatuto Tributario, el cual quedar\u00e1 as\u00ed: \u00a0<\/p>\n
CAPITULO XI \u00a0<\/p>\n
Precios de transferencia \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 260-6. Jurisdicci\u00f3n de menor imposici\u00f3n fiscal. Salvo prueba en contrario, se presume que las operaciones entre residentes o domiciliados en Colombia y residentes o domiciliados en pa\u00edses o jurisdicciones de menor imposici\u00f3n en materia del impuesto sobre la renta, son operaciones entre vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pactan conforme a los que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables. \u00a0<\/p>\n
Para efectos del presente art\u00edculo, los contribuyentes del impuesto sobre la renta y complementarios que realicen las transacciones a que se refiere el inciso anterior deber\u00e1n cumplir con las obligaciones se\u00f1aladas en los art\u00edculos 260-4 y 260-8 del Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo. Son jurisdicciones de menor imposici\u00f3n aquellas que se\u00f1ale la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico, OCDE o el Gobierno Nacional\u201d. \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 260-9. Interpretaci\u00f3n. Para la interpretaci\u00f3n de lo dispuesto en este cap\u00edtulo, ser\u00e1n aplicables la Gu\u00edas sobre Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones Fiscales, aprobadas por el Consejo de la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico, OCDE, en la medida en que las mismas sean congruentes con las disposiciones del Estatuto Tributario\u201d. \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 82. Otros pagos no deducibles. Adici\u00f3nase un par\u00e1grafo 2\u00b0 al art\u00edculo 124-1 del Estatuto Tributario, el cual queda as\u00ed: \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo 2\u00b0. No ser\u00e1n constitutivos de costo o deducci\u00f3n los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas naturales, personas jur\u00eddicas o a cualquier otro tipo de entidad que se encuentre constituida, localizada o en funcionamiento en pa\u00edses que hayan sido declarados para\u00edsos fiscales, por la Organizaci\u00f3n para el Desarrollo Econ\u00f3mico Europeo, OCDE, o por el Gobierno colombiano, salvo que se haya efectuado la retenci\u00f3n en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y remesas. \u00a0<\/p>\n
Este tratamiento no les ser\u00e1 aplicable a los pagos o abonos en cuenta que hayan sido registrados antes de la vigencia de la presente ley que se realicen a entidades financieras con ocasi\u00f3n de cr\u00e9ditos registrados ante el Banco de la Rep\u00fablica\u201d. \u00a0<\/p>\n
(…) \u00a0<\/p>\n
\u201cArt\u00edculo 83. Adici\u00f3nase el art\u00edculo 408 del Estatuto Tributario con el siguiente par\u00e1grafo:\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Par\u00e1grafo. Los pagos o abonos en cuenta por cualquier concepto que constituyan ingreso gravado para su beneficiario y \u00e9ste sea residente o se encuentre constituido, localizado o en funcionamiento en pa\u00edses que hayan sido declarados para\u00edsos fiscales, por la Organizaci\u00f3n para el Desarrollo Econ\u00f3mico Europeo, OCDE, o por el Gobierno colombiano, se someter\u00e1n a retenci\u00f3n en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y ganancia ocasional a la tarifa del treinta y cinco por ciento (35%), sin perjuicio de la aplicaci\u00f3n de la retenci\u00f3n en la fuente por concepto de impuesto de remesas, a la tarifa del siete por ciento (7%)\u201d. \u00a0<\/p>\n
III. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 LA DEMANDA \u00a0<\/p>\n
1.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Normas constitucionales que se consideran infringidas \u00a0<\/p>\n
Considera el accionante que con las disposiciones acusadas se vulneran los numerales 1\u00b0 y 10\u00ba del art\u00edculo 150 y el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0<\/p>\n
2.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Fundamentos de la demanda \u00a0<\/p>\n
2.1.\u00a0 El accionante sostiene que se vulnera el art\u00edculo 150 numeral 1\u00b0 del Texto Fundamental, cuando el Congreso de la Rep\u00fablica, contrariando lo previsto en el ordenamiento Superior, desconoce su obligaci\u00f3n de \u201chacer las leyes\u201d y se limita a delegar dicha facultad, en las decisiones que adopte un organismo for\u00e1neo como lo es la OCDE. \u00a0<\/p>\n
2.2. Por otra parte, el demandante considera que las normas acusadas, con excepci\u00f3n del nuevo art\u00edculo 260-9 del Estatuto Tributario, violan el numeral 10 del art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n, cuando a partir de la delegaci\u00f3n que realizan en el Gobierno Nacional de la potestad de determinar las \u201cjurisdicciones de menor imposici\u00f3n\u201d y los \u201cpara\u00edsos fiscales\u201d, autorizan mediante facultades extraordinarias – ilimitadas en el tiempo -, la imposici\u00f3n o variaci\u00f3n de las cargas tributarias. \u00a0<\/p>\n
Concluye el accionante que: \u201c[c]on la remisi\u00f3n a la voluntad de un tercero y con el otorgamiento de licencia para legislar sin limitaciones al Gobierno Nacional, como se ha indicado, quedan la OCDE y el Ejecutivo con facultades para, a su arbitrio, sin examen del legislador leg\u00edtimo en materia impositiva de car\u00e1cter nacional y por fuera del escrutinio de constitucionalidad, se\u00f1alar reglas que conduzcan a desconocer al contribuyente costos con el consecuente aumento de impuestos e imponer nuevas cargas para que el contribuyente pueda deducir sus costos, teniendo que asumir unas mayores cargas impositivas …\u201d. \u00a0<\/p>\n
2.3. Por \u00faltimo, afirma que las disposiciones acusadas vulneran el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, referente al principio democr\u00e1tico de representaci\u00f3n en la imposici\u00f3n de tributos, en cuanto dichas normas facultan al Gobierno y a la OCDE para se\u00f1alar directa o indirectamente los sujetos activos, pasivos y los hechos gravables de la obligaci\u00f3n tributaria. En efecto, n\u00f3tese como: \u201c(…) por obra y gracia de esas determinaciones de la OCDE o del Gobierno nacional, quedan expuestos a ser gravados hechos nuevos y sujetos que no ejercen actividades en el pa\u00eds (retenciones), olvidando de paso el principio de territorialidad de la ley\u201d. \u00a0<\/p>\n
IV.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0INTERVENCIONES \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Intervenci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico \u00a0 \u00a0<\/p>\n
La ciudadana Ivonne Johana Alvarez Moreno, en representaci\u00f3n del Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico intervino dentro del proceso de la referencia con el objeto de solicitar a la Corte declarar exequibles las normas acusadas, de acuerdo con las siguientes consideraciones: \u00a0<\/p>\n
1.1.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El antecedente de las disposiciones acusadas se encuentra en la necesidad de prever mecanismos de cooperaci\u00f3n entre los gobiernos y las organizaciones internacionales, destinados a determinar el real beneficio econ\u00f3mico de las operaciones de intercambio internacional, con el objeto de salvaguardar la integridad de la base gravable de las obligaciones tributarias. As\u00ed, se\u00f1ala que: \u201cen las operaciones realizadas por los grupos multinacionales, puede ocurrir que mediante manipulaci\u00f3n de los precios entre los miembros del grupo, se transfieran artificialmente sus utilidades de un pa\u00eds con altas tasas de imposici\u00f3n a pa\u00edses con tasas m\u00e1s reducidas o inclusive a para\u00edsos fiscales, tambi\u00e9n as\u00ed la transferencia artificial de utilidades, de compa\u00f1\u00edas en el grupo que tienen utilidades gravables a otras compa\u00f1\u00edas del mismo grupo con p\u00e9rdidas fiscales. La finalidad de estas transferencias es reducir o eliminar el impacto impositivo global de sus operaciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, la interviniente estima que las normas acusadas al regular el tema de los precios de transferencia1, permiten la consecuci\u00f3n de mayores recursos con el fin de superar la crisis fiscal que atraviesa el Estado colombiano. \u00a0<\/p>\n
Por eso, a su juicio \u201ccon la introducci\u00f3n de este sistema de precios de transferencia, se permite a la administraci\u00f3n tributaria revisar y objetar el valor de los bienes y servicios fijados por partes relacionadas, las que con el prop\u00f3sito de aminorar la carga impositiva global a nivel de grupo, trasladan la utilidad o renta imponible a regiones o pa\u00edses con una menos carga impositiva\u201d. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, contrario a lo expuesto por el demandante, los art\u00edculos acusados no facultan al Gobierno Nacional ni a la OCDE, para se\u00f1alar directa o indirectamente los sujetos activos, pasivos y los hechos gravables de la obligaci\u00f3n tributaria. En efecto, una interpretaci\u00f3n contextualizada de dichas disposiciones, permite concluir que la obligaci\u00f3n principal, es decir, el impuesto a la renta, se encuentra claramente determinado en todos sus elementos en normas vigentes anteriores a la reforma. De suerte que los art\u00edculos demandados simplemente establecen unos elementos de referencia, como lo son algunos datos indicativos suministrados por el Gobierno Nacional y la OCDE. \u00a0<\/p>\n
En estos t\u00e9rminos, afirma el interviniente que \u201c… en ning\u00fan momento el legislador est\u00e1 facultando, ni al Gobierno Nacional ni a la OCDE, para que como parte de la ley determinen unos elementos constitutivos del tributo sobre la renta, tan s\u00f3lo se establecen unas obligaciones tributarias que coadyuvan al cumplimiento de la obligaci\u00f3n tributaria principal. De igual forma se establece en la ley que se tomar\u00e1n los referentes dados por el Gobierno Nacional o por la OCDE, que permitan determinar el tributo respectivo, dado que los sujetos pasivos no tienen la misma calidad contributiva (…), pues se trata de sujetos pasivos (personas naturales o jur\u00eddicas) que se encuentran sujetos a diferentes jurisdicciones fiscales, por lo que es necesario, establecer la obligaci\u00f3n tributaria a partir de los datos referenciales suministrados por el Gobierno Nacional o por la OCDE, los cuales son id\u00f3neos y permiten reglamentar dichas operaciones dentro del marco de la ley tributaria colombiana\u201d. \u00a0<\/p>\n
1.2.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Por otra parte, sostiene que las normas acusadas acuden a dicho sistema de determinaci\u00f3n del impuesto sobre la renta, teniendo en cuenta que dichos datos referenciales que deben ser suministrados por el Gobierno Nacional o por la OCDE son por esencia cambiantes a nivel global y, por lo mismo, ser\u00eda imposible determinarlos ex – ante a trav\u00e9s de Ley. \u00a0<\/p>\n
Circunstancia que en su opini\u00f3n no es contraria al principio de legalidad en la determinaci\u00f3n de los tributos. Para el efecto, cita un pronunciamiento de esta Corporaci\u00f3n, en el cual se afirm\u00f3 que: \u201c..No se opone al principio de legalidad de los tributos, que el legislador, sin fijar todos los elementos en forma completa, proporcione criterios objetivos de acuerdo con los cuales otras autoridades puedan precisarlos, pero en tal evento la facultad que se confiere a esas autoridades no es para ejercer actos de voluntad, sino, apenas, de conocimiento. Lo que importa, entonces, es que cada elemento del tributo sea determinable con base en las gu\u00edas que se\u00f1ale el legislador…\u201d2. \u00a0<\/p>\n
Acorde con lo anterior, manifiesta que \u201cno puede considerarse que el legislador, por haber establecido una remisi\u00f3n a las recomendaciones que en materia de para\u00edsos fiscales, jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y gu\u00edas sobre precios de transferencia emita el Gobierno Nacional y la OCDE, este otorgando al Gobierno Nacional o a la mencionada organizaci\u00f3n la facultad de legislar en materia tributaria, sino que por el contrario lo hace con el fin de establecer un instrumento para hacer efectiva la aplicaci\u00f3n del tributo, sin que esto constituya una contradicci\u00f3n con el principio constitucional de legalidad\u201d. \u00a0<\/p>\n
As\u00ed mismo, la interviniente considera que las disposiciones acusadas corresponden al libre ejercicio de la facultad del legislador de establecer criterios de aplicaci\u00f3n de la ley en raz\u00f3n del territorio y que, sin desconocer el ordenamiento constitucional, persiguen establecer una metodolog\u00eda clara y necesaria para demostrar la real carga impositiva que se deriva de las operaciones celebradas entre vinculados econ\u00f3micos. \u00a0<\/p>\n
1.3.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0A continuaci\u00f3n, la representante del Ministerio destaca la naturaleza y las funciones de la OCDE, se\u00f1alando que se trata de una organizaci\u00f3n internacional intergubernamental que re\u00fane a los pa\u00edses industrializados de econom\u00eda de mercado, con los siguientes objetivos: \u00a0<\/p>\n
– \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Realizar la mayor expansi\u00f3n posible de la econom\u00eda y el empleo y un progreso en el nivel de vida dentro de los pa\u00edses miembros, manteniendo la estabilidad financiera y contribuyendo as\u00ed al desarrollo de la econom\u00eda mundial. \u00a0<\/p>\n
– \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Contribuir a una sana expansi\u00f3n econ\u00f3mica en los pa\u00edses miembros, as\u00ed como no miembros, en v\u00edas de desarrollo econ\u00f3mico. \u00a0<\/p>\n
– \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Contribuir a la expansi\u00f3n del comercio mundial sobre una base multilateral y no discriminatoria conforme a las obligaciones internacionales. \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el tema de la demanda, se\u00f1ala que la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y Desarrollo Econ\u00f3mico – OCDE -, ha realizado diversos estudios y publicaciones sobre la importancia de desarrollar un marco legal para luchar contra la competencia fiscal desleal, en aras de controlar primordialmente el establecimiento de para\u00edsos fiscales, mediante la consagraci\u00f3n de una normatividad homog\u00e9nea a escala mundial. \u00a0<\/p>\n
Agrega la interviniente que no es el primer caso en el que el legislador ha establecido como referencia las consideraciones de la OCDE, \u201cpues ya en la Ley 150 de 1994 \u2018por medio de la cual se aprueba el Tratado General de Cooperaci\u00f3n y Amistad entre la Rep\u00fablica de Colombia y el Reino de Espa\u00f1a\u2019, para establecer cr\u00e9ditos comerciales, se toma como referencia las condiciones que se\u00f1ale la OCDE. Esta ley, como los tratados que aprueba, fue declarada exequible por la Corte Constitucional en Sentencia C-130 de 1995\u201d. \u00a0<\/p>\n
\u201c1. Las facultades extraordinarias otorgadas al Ejecutivo por parte del legislativo (numeral 10 del art\u00edculo 150 de la C.P), no pueden ser concedidas con el fin de establecer tributos de car\u00e1cter permanente. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Las facultades extraordinarias son expresamente conferidas, es decir, no se puede presumir una delegaci\u00f3n t\u00e1cita de la facultad legislativa. Dichas facultades deben estar expresamente conferidas, deben concederse sobre temas espec\u00edficos, no prohibidos por la Constituci\u00f3n y la ley y no pueden ser de car\u00e1cter permanente sino por un tiempo limitado. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0 \u00a0<\/p>\n
1. Adicionalmente, no puede argumentar el actor que en los art\u00edculos demandados el legislador confiera al ejecutivo facultades legislativas en virtud de la concesi\u00f3n de unas facultades extraordinarias, pues es obvio que s\u00ed el legislador hubiese querido conferir las mencionadas facultades en este punto, lo hab\u00eda expresado as\u00ed, tal y como lo hizo en el art\u00edculo 60 de la misma ley, en el cual se conceden facultades extraordinarias al presidente de la Rep\u00fablica para que expida el r\u00e9gimen procedimental y sancionatorio de los tributos de las entidades territoriales\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
Por lo anteriormente expuesto, el Ministerio de Hacienda y Cr\u00e9dito P\u00fablico solicita la declaratoria de exequibilidad de los art\u00edculos demandados. \u00a0<\/p>\n
2.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Intervenci\u00f3n de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN- \u00a0<\/p>\n
La ciudadana Myriam Jeanet Romero Cruz, en representaci\u00f3n de la Direcci\u00f3n de Impuestos y Aduanas Nacionales – DIAN -, intervino dentro del proceso de la referencia con el objeto de solicitar a la Corte declarar la exequibilidad de las normas acusadas, de acuerdo con las siguientes consideraciones: \u00a0<\/p>\n
2.1.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Para la interviniente el juicio de inconstitucionalidad de las disposiciones acusadas, exige un estudio previo en relaci\u00f3n con la figura de los precios de transferencia, adicionada en el art\u00edculo 28 de la Ley 788 de 2002 y objeto de la presente demanda de inexequibilidad. \u00a0<\/p>\n
A juicio de la represente de la DIAN, el sistema de precios de transferencia se puede definir en cuanto a su fin como el conjunto de \u201c… principios para evitar el manejo artificial de precios entre entidades vinculadas, efectuado por un grupo multinacional o por una o m\u00e1s administraciones tributarias, que resulta, bien en lesi\u00f3n a un fisco al privarlo de grav\u00e1menes a los que tiene derecho, bien en doble o m\u00faltiple imposici\u00f3n para el grupo multinacional\u201d3 \u00a0<\/p>\n
A partir del citado problema de tributaci\u00f3n, se ha decidido acudir a un sistema de cooperaci\u00f3n en materia tributaria entre los distintos gobiernos y las organizaciones internacionales, siguiendo para el efecto las directrices del Banco mundial, el Fondo Monetario Internacional y la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y Desarrollo Econ\u00f3mico -OCDE-. Dicho sistema de cooperaci\u00f3n pretende, en primer lugar, evitar que los grupos multinacionales manipulen los precios entre los miembros del grupo, transfiriendo artificialmente sus utilidades de un pa\u00eds con altas tasas de imposici\u00f3n a pa\u00edses con tasas m\u00e1s reducidas o inclusive para\u00edsos fiscales, as\u00ed como evitar la transferencia artificial de utilidades, de compa\u00f1\u00edas en el grupo que tienen utilidades gravables a otras compa\u00f1\u00edas del mismo grupo con p\u00e9rdidas fiscales y, en segundo t\u00e9rmino, ajustar los sistemas impositivos de los distintos pa\u00edses a un r\u00e9gimen uniforme de tributaci\u00f3n, en aras de controlar la doble o m\u00faltiple imposici\u00f3n sobre las mismas rentas gravables. \u00a0<\/p>\n
En este orden de ideas, la OCDE ha hecho suya la problem\u00e1tica de los precios de transferencia, sugiriendo como principio rector el denominado \u201carm\u2019s length\u201d, que tiene por objeto evitar que, debido a las condiciones especiales que existen dentro de un grupo multinacional, se puedan establecer condiciones econ\u00f3micas especiales que difieran de aquellas que se hubiesen establecido de haber actuado los miembros como empresas independientes en el mercado libre. \u00a0<\/p>\n
De suerte que, con base en este principio, \u201cse otorga un tratamiento tributario igual a las empresas multinacionales y a las empresas independientes, poni\u00e9ndolas sobre las mismas bases para efectos tributarios. Este principio obliga a las empresas multinacionales a determinar sus precios de transferencia tal como lo har\u00edan empresas independientes en an\u00e1logas circunstancias, so pena que las autoridades fiscales de los pa\u00edses donde operan entren a modificar dichos precios, determin\u00e1ndolos en l\u00ednea con el precio est\u00e1ndar\u201d. \u00a0<\/p>\n
En desarrollo del citado principio, el art\u00edculo 260-6 adicionado por el art\u00edculo 28 de Ley 788 de 2002 (ahora demandado), establece una presunci\u00f3n iuris tantum o de hecho, en virtud de la cual, salvo prueba en contrario, \u201cse presume que las operaciones entre residentes o domiciliados en Colombia y residentes o domiciliados en pa\u00edses o jurisdicciones de menor imposici\u00f3n en materia del impuesto sobre la renta, son operaciones entre vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pactan conforme a los que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables, imponiendo a dichos contribuyentes el deber de cumplir con las obligaciones de preparar y conservar documentaci\u00f3n comprobatoria y la obligaci\u00f3n de presentar declaraciones informativas de operaciones con vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas\u201d. \u00a0<\/p>\n
A partir de lo cual es posible concluir que la Administraci\u00f3n tributaria tiene la facultad para revisar y objetar el valor de los bienes y\/o servicios fijados por el contribuyente, cuando dicha declaraci\u00f3n tenga como prop\u00f3sito aminorar las cargas impositivas del grupo. \u00a0<\/p>\n
2.2. En relaci\u00f3n con la presunta delegaci\u00f3n de facultades legislativas del Congreso de la Rep\u00fablica a las decisiones que adopte la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico -OCDE-, la interviniente considera que el cargo no est\u00e1 llamado a prosperar, toda vez que el Congreso de la Rep\u00fablica, en ejercicio de su potestad legislativa no s\u00f3lo tiene competencia para establecer tributos, sino tambi\u00e9n para adoptar sistemas impositivos, como el contenido en el cap\u00edtulo sobre precios de transferencia, con el fin de adecuar la legislaci\u00f3n colombiana a las actuales tendencias internacionales en el manejo impositivo. \u00a0<\/p>\n
La remisi\u00f3n efectuada por el legislador en los art\u00edculos acusados no puede ser entendida como una delegaci\u00f3n de la facultad legislativa que a \u00e9ste le compete, sino simplemente como el ejercicio de la discrecionalidad de que goza en la expedici\u00f3n de las leyes, \u201ccuyo \u00fanico l\u00edmite lo constituyen los mandatos constitucionales que consagran derechos, deberes y garant\u00edas y que constituyen principios y valores esenciales del orden constitucional, los que en ning\u00fan momentos son desconocidos por las disposiciones acusadas como inconstitucionales\u201d. \u00a0<\/p>\n
Desde esta perspectiva, a juicio de la representante de la DIAN, el legislador se encuentra facultado para establecer los procedimientos y hacer las remisiones que considere pertinentes, siempre que se respeten los mandatos constitucionales y \u00e9stos propendan por el logro de fines constitucionalmente leg\u00edtimos. As\u00ed, en las disposiciones acusadas, tan s\u00f3lo se establece un mecanismo para hacer efectiva la presunci\u00f3n establecida en la Ley, sin suponer la delegaci\u00f3n de la facultad legislativa. \u00a0<\/p>\n
De este modo, el interviniente manifiesta que: \u201cSi el legislador no hubiera establecido en la norma los criterios que se adoptar\u00edan para determinar cu\u00e1les son las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, indicando que ser\u00e1n las se\u00f1aladas por la OCDE o el Gobierno Nacional, la norma resultar\u00eda inoperante, por esta raz\u00f3n se acude adem\u00e1s del Gobierno Nacional, a la OCDE, organismo que cuenta con un amplio reconocimiento a nivel internacional y que ha desarrollado esfuerzos tendientes a lograr una mayor efectividad en el control fiscal y una m\u00e1s justa competencia y distribuci\u00f3n de la renta proveniente de actividades internacionales (…)\u201d \u00a0<\/p>\n
Y mas adelante, reitera que: \u201cSi no se acudiera a la experiencia de la OCDE, con la finalidad de establecer tanto las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n como los para\u00edsos fiscales, la administraci\u00f3n tributaria colombiana, por lo menos actualmente, no contar\u00eda con las adecuadas y suficientes fuentes de informaci\u00f3n a nivel nacional que le permitieran determinar con certeza cu\u00e1les jurisdicciones pueden ser catalogadas como de menor imposici\u00f3n ni tampoco como para\u00edsos fiscales, por corresponder \u00e9sta informaci\u00f3n precisamente a un serio y completo estudio realizado por organismos internacionales, contando para ello con la cooperaci\u00f3n que en cumplimiento de convenios de informaci\u00f3n proveen no s\u00f3lo sus pa\u00edses miembros sino los no miembros. Se ver\u00eda de esta manera muy limitada en su accionar la administraci\u00f3n tributaria y los resultados no ser\u00edan los pretendidos con la incorporaci\u00f3n de normas como las de precios de transferencia a las que se ha hecho referencia\u201d. \u00a0<\/p>\n
En conclusi\u00f3n, quien crea los grav\u00e1menes, es quien se encuentra facultado constitucionalmente para introducir todos los cambios y adaptaciones que requiera el sistema tributario para adecuarlo a las tendencias internacionales, siempre que no se oponga a los principios y valores esenciales del orden constitucional. \u00a0<\/p>\n
2.3.\u00a0 Se\u00f1ala la interviniente que la ley no ha conferido facultades extraordinarias ilimitadas en el tiempo al Gobierno Nacional para determinar las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y los para\u00edsos fiscales, porque el Congreso de Rep\u00fablica al remitir a la OCDE y al Gobierno nacional para esos efectos, \u201cs\u00f3lo actu\u00f3 en ejercicio de su amplia potestad legislativa, se\u00f1alando los instrumentos con los que la administraci\u00f3n puede contar para definir unos elementos cuya determinaci\u00f3n resulta indispensable para una adecuada ejecuci\u00f3n de la ley\u201d. \u00a0<\/p>\n
2.4.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Expresa, por otra parte, que es el legislador quien directamente en las normas acusadas se\u00f1ala las reglas que permiten desconocer costos y deducciones, auxili\u00e1ndose para ello en los criterios del Gobierno Nacional y de la OCDE, que permiten contar con instrumentos \u00e1giles en aras de establecer qu\u00e9 jurisdicciones son de menor imposici\u00f3n y en qu\u00e9 lugares existen para\u00edsos fiscales. \u00a0<\/p>\n
Adicionalmente, estima que las normas acusadas tan s\u00f3lo reconocen la facultad del Gobierno para ejercer su potestad reglamentaria, a partir del se\u00f1alamiento expreso de algunas materias que en criterio de la Ley deben ser objeto de reglamentaci\u00f3n. Ello, en atenci\u00f3n a la imposibilidad del legislador de regular de manera minuciosa toda la materia relacionada con los precios de transferencia. \u00a0<\/p>\n
En estos t\u00e9rminos, manifiesta que: \u00a0<\/p>\n
\u201cpretender regular algunas materias en su integridad a trav\u00e9s de leyes, ir\u00eda en contra de los principio de eficiencia, econom\u00eda y celeridad que deben orientar la funci\u00f3n administrativa, pues no se contar\u00eda con instrumentos \u00e1giles como el reglamento que en todo caso se debe ce\u00f1ir a lo que previamente ha dispuesto la ley, sino que se tendr\u00eda que acudir a los tr\u00e1mites requeridos para la aprobaci\u00f3n de una ley, en detrimentos de los principios de eficacia, econom\u00eda y celeridad antes referidos. \u00a0<\/p>\n
No resultar\u00eda pr\u00e1ctico, por la gran movilidad de los temas econ\u00f3micos y fiscales que exigen decisiones oportunas, que se requiriera de todo un tr\u00e1mite legislativo para conocer o desconocer jurisdicciones que se consideren como de menor imposici\u00f3n o para la inclusi\u00f3n o exclusi\u00f3n de para\u00edsos fiscales, o para la modificaci\u00f3n de gu\u00edas sobre precios de transferencia; \u00e9ste tr\u00e1mite que incluye la elaboraci\u00f3n, presentaci\u00f3n, reparto, discusi\u00f3n, aprobaci\u00f3n, sanci\u00f3n y publicaci\u00f3n de la ley, har\u00eda que resultaran inoperantes las normas que regulan los precios de transferencia\u201d. \u00a0<\/p>\n
2.5.\u00a0 Frente a la presunta violaci\u00f3n del art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, la representante de la DIAN sostiene que: \u201cel legislador no deleg\u00f3 en el Gobierno Nacional ni en la OCDE el principio democr\u00e1tico de representaci\u00f3n en los tributos no facult\u00f3 para se\u00f1alar directa ni indirectamente sujetos activos, pasivos y hechos gravables. Los precios de transferencia \u00fanicamente producen efectos en la determinaci\u00f3n del impuesto sobre la renta y complementarios, impuesto cuyos elementos esenciales, se encontraban previamente definidos por el legislador\u201d. \u00a0<\/p>\n
Finalmente, expresa que no se desconoce el principio de territorialidad, en cuanto el legislador se encuentra facultado para establecer los criterios de aplicaci\u00f3n de la Ley en raz\u00f3n del territorio. En este orden de ideas, por ejemplo, pueden gravarse servicios que se prestan por fuera del territorio nacional y cuyo destinatario final est\u00e1 ubicado en Colombia. \u00a0<\/p>\n
3. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Intervenci\u00f3n del Instituto Colombiano de Derecho Tributario – ICDT- \u00a0<\/p>\n
El Instituto Colombiano de Derecho Tributario -ICDT-, representado por el ciudadano Juan de Dios Bravo Gonz\u00e1lez, en concepto emitido por invitaci\u00f3n de la Corte solicita declarar inexequibles las disposiciones acusadas, con excepci\u00f3n del art\u00edculo 28 en relaci\u00f3n con la adici\u00f3n al art\u00edculo 260-9 del Estatuto Tributario, por las siguientes razones: \u00a0<\/p>\n
Despu\u00e9s de realizar unas breves consideraciones sobre la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n Econ\u00f3mica y el Desarrollo, OCDE, se\u00f1ala que debe tenerse en cuenta que los pronunciamientos de ese organismo no constituyen normas supranacionales para sus miembros, quienes deben incorporarlas a sus legislaciones, y que no existen mecanismos de divulgaci\u00f3n masiva de esos pronunciamientos. Agrega que en relaci\u00f3n con los para\u00edsos fiscales se ha producido un cambio en las par\u00e1metros aplicados a ese efecto \u00a0por la OCDE, puesto que en la actualidad las jurisdicciones no se clasifican bajo el concepto de \u201cpara\u00edsos fiscales\u201d, sino como para\u00edsos fiscales cooperadores y no cooperadores, que en dicha clasificaci\u00f3n intervienen razones extra-tributarias y que los criterios de cooperaci\u00f3n se miden primordialmente respecto de los pa\u00edses miembros de la OCDE. \u00a0<\/p>\n
Al referirse a los cargos de la demanda, el Instituto se\u00f1ala, en primer lugar, que las normas acusadas no desconocen los numerales 1\u00b0 y 10 del art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, puesto que \u201c[s]in mayor esfuerzo interpretativo de las normas tributarias mencionadas \u00a0el Instituto llega a la conclusi\u00f3n de que ni el art\u00edculo 260-6 ni el 260-9, facultan al ejecutivo y much\u00edsimo menos a la OCDE, para decretar impuestos, en la medida en que de ellos no se desprende autorizaci\u00f3n alguna para redactar y promulgar decretos, con fuerza de ley, en materia tributaria, por cuanto las normas, el par\u00e1grafo del art\u00edculo 260-6, simplemente se limita a expresar que la OCDE o el Gobierno Nacional pueden determinar qu\u00e9 pa\u00edses se consideran jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y el 260-9, dispone que para efectos de lo relacionado con los precios de transferencia en Colombia, se aplicar\u00e1 la gu\u00eda sobre precios de transferencia aprobados por la OCDE para empresas multinacionales y administraciones fiscales\u201d \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, a juicio del ICDT, la presunci\u00f3n que se establece en la primera parte del art\u00edculo 28 acusado (260-6 del Estatuto Tributario) no es contraria a la Constituci\u00f3n, puesto que, en la medida en que admite prueba en contrario, se considera un instrumento de control tributario constitucionalmente admisible, tal como ha sido se\u00f1alado por la jurisprudencia y la doctrina. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, la previsi\u00f3n del par\u00e1grafo de la norma demandada, en cuanto remite al se\u00f1alamiento que haga la OCDE, o delega en el Gobierno el se\u00f1alamiento de las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, si es, en criterio del Instituto, contraria al art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, puesto que si el contribuyente no logra desvirtuar la presunci\u00f3n establecida en la primera parte de la norma, indudablemente la base gravable del impuesto sobre la renta se ver\u00e1 afectada por las decisiones que tomen sobre estos aspectos la OCDE o el Gobierno Nacional, con lo cual dicha base imponible no estar\u00eda fijada directamente por el legislador, como lo ordena el mandato constitucional. \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el art\u00edculo 260-9 del Estatuto Tributario, expresa el interviniente que el mismo no resulta contrario al principio de legalidad tributaria, en raz\u00f3n a que las gu\u00edas de la OCDE a las que la norma se refiere son meramente interpretativas, sin car\u00e1cter vinculante para la determinaci\u00f3n de la base gravable del impuesto sobre la renta. \u00a0<\/p>\n
Considera el Instituto, que de la regulaci\u00f3n contenida en el art\u00edculo 82 de la Ley 788 de 2002, se desprende que \u201c… no solamente la base gravable queda supeditada a la declaratoria de para\u00edso fiscal que haga la OCDE o el Gobierno Nacional, sino que adem\u00e1s se crean nuevos sujetos pasivos, al someter a gravamen los pagos o abonos en cuenta, inclusive los no constitutivos de renta en Colombia, realizados a las entidades situadas en para\u00edsos fiscales, con retenciones en la fuente tanto a t\u00edtulo de renta como de remesas, lo cual a juicio del Instituto Colombiano de Derecho Tributario, constituye una clara violaci\u00f3n del principio de reserva de ley consagrado en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n …\u201d. \u00a0<\/p>\n
Situaci\u00f3n similar a la anterior, se presenta, a juicio del ICDT, con la norma prevista en el art\u00edculo 83, toda vez que si la OCDE o el Gobierno Nacional establecen que un determinado pa\u00eds es para\u00edso fiscal, la tarifa aplicable es la que surge del hecho de la clasificaci\u00f3n efectuada por un organismo diferente al Congreso. \u00a0<\/p>\n
Por \u00faltimo, en salvamento de voto al anterior concepto, el ciudadano Alberto M\u00fanera Cabas sostiene que el art\u00edculo 28 de la ley 788 de 2002 (260-9 E.T) es igualmente contrario a la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. A su juicio, dicha disposici\u00f3n desconoce el art\u00edculo 338 del Texto Superior, en cuanto a que el verdadero sentido de las mencionadas \u201cgu\u00edas\u201d, es servir de fuente para la determinaci\u00f3n de los ingresos ordinarios y extraordinarios, los costos y deducciones (art\u00edculo 260-1) y, consecuencialmente, para establecer la base gravable de los contribuyentes que celebren operaciones o transacciones entre vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas. \u00a0<\/p>\n
V. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0CONCEPTO DEL PROCURADOR GENERAL DE LA NACION \u00a0<\/p>\n
El representante del Ministerio P\u00fablico solicit\u00f3 la declaratoria de exequibilidad del art\u00edculo 28, de inexequibilidad del art\u00edculo 83 y de exequibilidad condicionada del art\u00edculo 82 de la Ley 788 de 2002, con base en las siguientes consideraciones: \u00a0<\/p>\n
1.\u00a0 Inicialmente considera que el sistema de precios de transferencia constituye una herramienta indispensable para determinar la base gravable del impuesto sobre la renta, cuando se celebren operaciones entre vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas. Seg\u00fan su parecer, no puede catalogarse dicha herramienta como un elemento principal del tributo, ya que \u00e9stos han sido previamente definidos y determinados por el legislador, en el libro primero del Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
2. Se\u00f1ala la Vista Fiscal, en relaci\u00f3n con el art\u00edculo 28 que las remisiones previstas en la ley a la OCDE y al Gobierno Nacional, son razonables y no vulneran el principio de legalidad tributaria, pues apuntan a la determinaci\u00f3n de aspectos eminentemente t\u00e9cnicos y administrativos que obedecen a estudios que escapan a la \u00f3rbita funcional del legislador. En esta medida, se trata de \u201csub elementos\u201d o \u201cvariables\u201d que no inciden directamente en los elementos principales del tributo. \u00a0<\/p>\n
En efecto, \u201cfen\u00f3menos tan din\u00e1micos y fluctuantes que surgen de la econom\u00eda de mercado a nivel mundial, ser\u00eda imposible preverlos en un cuerpo normativo con vocaci\u00f3n de permanencia y, por lo tanto, pretender que el legislador regule directamente dichos aspectos, contrar\u00eda la naturaleza misma de la figura de precios de transferencia\u201d. \u00a0<\/p>\n
3. En relaci\u00f3n con el art\u00edculo 82, el Procurador sostiene que la norma es constitucional tan s\u00f3lo en el entendido de que no ser\u00e1n constitutivos de costo o deducci\u00f3n, los pagos o abonos en cuenta realizados a las personas ubicadas en el para\u00edso fiscal, cuando no se hubiere realizado la retenci\u00f3n en la fuente en los casos en que \u00e9sta proceda, de conformidad con el art\u00edculo 24 del Estatuto Tributario. Lo contrario, conllevar\u00eda a la vulneraci\u00f3n de los art\u00edculos 83 (buena fe) y 13 (igualdad) de la Carta Fundamental, el primero, por comportar una presunci\u00f3n seg\u00fan la cual siempre que se realiza una operaci\u00f3n con una persona ubicada en un para\u00edso fiscal se tiene la intenci\u00f3n de defraudar siempre al fisco, y, el segundo, \u201cporque cuando la persona a quien se le hace el pago o abono en cuenta no est\u00e1 en el para\u00edso fiscal no se le retiene en la fuente por no ser un ingreso de fuente nacional, pero en cambio a los que est\u00e1n en dicha jurisdicci\u00f3n se le aplica la retenci\u00f3n aun cuando no se renta de fuente nacional\u201d. \u00a0<\/p>\n
4. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En torno al art\u00edculo 83 de la Ley 788 de 2002, la Vista Fiscal afirma que desconoce el art\u00edculo 13 Superior, pues cuando las personas \u201c… a quienes se les hace el pago o abono en cuenta no est\u00e1n ubicadas en un para\u00edso fiscal, no se les retiene en la fuente por no ser un ingreso de fuente nacional, pero en cambio, a las que est\u00e1n en dicha jurisdicci\u00f3n, por ese s\u00f3lo hecho, se les aplica la retenci\u00f3n en comento a\u00fan cuando no constituya una renta de fuente nacional, grav\u00e1ndolas por concepto de sus rentas de origen nacional y extranjero, lo cual a primera vista establece un trato diferente que carece de toda justificaci\u00f3n razonable y proporcional\u201d. \u00a0<\/p>\n
VI. \u00a0 \u00a0 CONSIDERACIONES DE LA CORTE \u00a0<\/p>\n
1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Competencia \u00a0<\/p>\n
De conformidad con lo dispuesto en el numeral 4\u00b0 del art\u00edculo 241 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica, la Corte Constitucional es competente para conocer y decidir sobre la demanda de inconstitucionalidad de la referencia, porque las normas acusadas hacen parte de una ley de la Rep\u00fablica. \u00a0<\/p>\n
2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El problema jur\u00eddico \u00a0<\/p>\n
2.1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ineptitud Sustantiva de la demanda en el cargo por violaci\u00f3n del art\u00edculo 150 numeral 10 de la Constituci\u00f3n Pol\u00edtica. \u00a0<\/p>\n
El demandante expresa que, en su concepto, las disposiciones acusadas son contrarias al numeral 10 del art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n, porque en ellas se delega en el gobierno y en un organismo internacional la facultad legislativa para determinar los elementos integrantes de un impuesto, algo que la citada disposici\u00f3n constitucional expresamente proh\u00edbe, y, adem\u00e1s, porque las facultades extraordinarias conferidas en las disposiciones acusadas no tienen previsto l\u00edmite temporal, tal como lo exige la Constituci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
Observa la Corte que para que pueda adelantarse el juicio de constitucionalidad en torno a una ley de facultades extraordinarias legislativas es necesario que tal ley exista y haya sido demandada. Pero cuando la existencia de una ley de facultades es producto de un equivocado entendimiento del actor, que no corresponde con la realidad, no hay materia sobre la cual pueda recaer el juicio de constitucionalidad. \u00a0<\/p>\n
Para que pueda trabarse el juicio de constitucionalidad es necesario que est\u00e9n acreditados los dos extremos que determinan la comparaci\u00f3n que debe hacer la Corte: la norma acusada y la norma constitucional que se estima violada. De all\u00ed que en el art\u00edculo 2\u00ba del Decreto 2067 de 1991 se disponga que las demandas de inconstitucionalidad deben contener tanto el se\u00f1alamiento de las normas acusadas como inconstitucionales, acompa\u00f1ando una transcripci\u00f3n de las mismas, como el se\u00f1alamiento de las normas constitucionales que se consideran infringidas, as\u00ed como el concepto de la violaci\u00f3n. De esta manera, por ejemplo, si se demanda una norma por ser violatoria de una disposici\u00f3n que no hace parte de la Constituci\u00f3n, bien sea porque fue derogada o porque nunca se incorpor\u00f3 a la Carta Fundamental (v.gr. porque no obstante haber sido propuesta en el Congreso y haber cumplido parte del tramite previsto en la Constituci\u00f3n para los Actos Legislativos, no fue finalmente aprobada), no hay lugar al juicio de constitucionalidad. En ese caso el papel de la Corte se reducir\u00eda a una mera verificaci\u00f3n f\u00e1ctica: la norma que se tiene como violada no hace parte de la Constituci\u00f3n y por consiguiente no es posible hacer un juicio de constitucionalidad. Con base en la demanda no ser\u00eda posible, en tal caso, que la Corte se pronuncie sobre la constitucionalidad \u00a0o no de la norma acusada, porque no habr\u00eda t\u00e9rmino de comparaci\u00f3n para el ejercicio del control. Del mismo modo, la jurisprudencia, de manera reiterada, ha dicho que se requiere que el contenido normativo acusado debe ser realmente existente y no \u00a0un mero producto de la imaginaci\u00f3n del actor. En este \u00faltimo caso tampoco es posible el juicio de constitucionalidad por cuanto el pronunciamiento de la Corte recaer\u00eda, no sobre la norma cuya expresi\u00f3n formal se acusa, sino sobre el sentido que le atribuye el actor y que es ajeno a la misma. \u00a0<\/p>\n
Toda ley de facultades extraordinarias legislativas es expresa, sin que sea posible que se den facultades extraordinarias de manera impl\u00edcita. En presencia de una ley de facultades, y si el asunto llega al conocimiento de la Corte conforme a las normas que regulan su competencia, procede el juicio de constitucionalidad, para establecer, seg\u00fan sea el caso, si se han cumplido los requisitos de procedimiento en el tr\u00e1mite de la ley y si, adem\u00e1s, las facultades conferidas se acomodan a las condiciones previstas en el numeral 10 del art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n. Pero cuando no hay un acto expreso del Congreso que delegue en el gobierno el ejercicio de la facultad legislativa en los t\u00e9rminos de esa disposici\u00f3n constitucional, si se considera que en una ley se atribuye al gobierno o a otra entidad el ejercicio de competencias propias del Congreso a trav\u00e9s de la ley, lo que ocurre es que se habr\u00eda violado el principio de legalidad o de reserva de ley, en cualquiera de sus diferentes \u00a0manifestaciones, asunto que es ajeno a la instituci\u00f3n de las facultades extraordinarias legislativas. \u00a0<\/p>\n
En el presente caso resulta evidente que en los art\u00edculos demandados no se reviste al Gobierno de facultades extraordinarias legislativas en los t\u00e9rminos del art\u00edculo 150 numeral 10 de la Constituci\u00f3n, y por consiguiente el cargo por violaci\u00f3n de dicha disposici\u00f3n es inepto y la Corte se inhibir\u00e1 de pronunciarse en torno al mismo. \u00a0<\/p>\n
2.2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Cargos por violaci\u00f3n de los art\u00edculos 150 y 338 de la Constituci\u00f3n \u00a0<\/p>\n
A partir de los planteamientos de la demanda y de las consideraciones de los intervinientes, encuentra la Corte que es necesario establecer los siguientes aspectos: \u00a0<\/p>\n
2.2.1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Si resulta contraria al principio de legalidad, contenido de manera general en el art\u00edculo 150 y de manera especial en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n, la remisi\u00f3n que en las disposiciones acusadas se hace al Gobierno Nacional y a la OCDE para que se\u00f1alen cuales son las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y los para\u00edsos fiscales a los que tales disposiciones se refieren. \u00a0<\/p>\n
2.2.2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Del mismo modo, si resulta contraria al principio de legalidad, la remisi\u00f3n que se hace en el art\u00edculo 260-9 del Estatuto Tributario a las Gu\u00edas sobre Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales Administraciones Fiscales aprobadas por la OCDE. \u00a0<\/p>\n
Para el demandante, las disposiciones acusadas delegan en el Gobierno y en la OCDE la facultad de determinar, mediante el se\u00f1alamiento de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, para\u00edsos fiscales y gu\u00edas de precios de transferencia, los elementos integrantes del impuesto sobre la renta, como sujetos activos y pasivos, hecho generador y base gravable, con lo cual se viola el principio de legalidad en materia tributaria. \u00a0<\/p>\n
En el concepto presentado por el Instituto Colombiano de Derecho Tributario se concluye que la remisi\u00f3n que las disposiciones acusadas hacen al Gobierno y a la OCDE para se\u00f1alar cuales son las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y los para\u00edsos fiscales, tiene una clara incidencia sobre la determinaci\u00f3n de los elementos esenciales de la obligaci\u00f3n tributaria y resulta violatoria de la Constituci\u00f3n, debido a que tales elementos esenciales ya no ser\u00edan fijados directamente por la ley. No considera, por otra parte, el Instituto, que la remisi\u00f3n a las gu\u00edas sobre precios de transferencia de la OCDE sea contraria a la Constituci\u00f3n, en la medida en que, en tanto se trata de la aplicaci\u00f3n de criterios de interpretaci\u00f3n, contribuye a precisar la base gravable y puede constituirse en valiosa herramienta para excluir la arbitrariedad en la determinaci\u00f3n oficial de los grav\u00e1menes. Una opini\u00f3n disidente del Instituto, considera que tambi\u00e9n esa remisi\u00f3n a las gu\u00edas de la OCDE resulta inconstitucional, porque si se considera que tales gu\u00edas son congruentes con el Estatuto Tributario, inexorablemente deber\u00e1n aplicarse para determinar los ingresos ordinarios y extraordinarios, los costos y las deducciones, y por consiguiente la base gravable. Y si, por el contrario, la DIAN concluye que las gu\u00edas no son congruentes con el Estatuto Tributario, tal decisi\u00f3n tendr\u00eda tambi\u00e9n una incidencia directa sobre la determinaci\u00f3n de los elementos del tributo. \u00a0<\/p>\n
El Ministerio P\u00fablico, finalmente, considera que las remisiones previstas en las disposiciones acusadas, son razonables a la luz de la Constituci\u00f3n, que no exige, en desarrollo del principio de legalidad contenido en su art\u00edculo 338, que en la ley que establece un tributo queden consagradas todas las variables o sub elementos que tengan la potencialidad de incidir sobre alguno de los elementos del gravamen y que tanto el se\u00f1alamiento de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, como la estructuraci\u00f3n de gu\u00edas sobre precios de transferencia, son aspectos eminentemente t\u00e9cnicos y administrativos que responden a fen\u00f3menos din\u00e1micos y fluctuantes de la econom\u00eda de mercado a nivel mundial y cuya determinaci\u00f3n escapa a la orbita funcional del legislador. \u00a0<\/p>\n
Pone de presente la Corte que en el presente proceso, la controversia constitucional que se ha planteado gira en torno al principio de legalidad en materia tributaria y la remisi\u00f3n que para la determinaci\u00f3n de algunos de los elementos del impuesto de renta se hace al Gobierno Nacional y a la OCDE. \u00a0Por consiguiente, la Corte no se referir\u00e1 al principio de territorialidad de \u00a0la ley, que apenas se menciona en la demanda y es objeto de consideraci\u00f3n tangencial por algunos intervinientes, o a los planteamientos del se\u00f1or Procurador General de la Naci\u00f3n, que al margen del problema jur\u00eddico que se ha identificado, evolucionan en torno a la diferencia de tratamiento que reciben o deben recibir las rentas seg\u00fan que sean consideradas de fuente nacional o no y con base en los cuales solicita declarar la exequibilidad condicionada del art\u00edculo 124-1 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 82 de la Ley 788 de 2002, y la inexequibilidad del par\u00e1grafo del art\u00edculo 408 del Estatuto Tributario, adicionado por el art\u00edculo 83 de la misma ley. \u00a0<\/p>\n
Para resolver los problemas jur\u00eddicos planteados considera la Corte necesario determinar, en primer lugar, si las disposiciones acusadas inciden de manera directa sobre los elementos esenciales del impuesto sobre la renta, caso en el cual el an\u00e1lisis de constitucionalidad deber\u00e1 hacerse a la luz de la estricta reserva de legalidad prevista en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n, o si por el contrario, por no incidir de manera directa sobre los elementos esenciales del tributo, deben analizarse desde la perspectiva m\u00e1s amplia del principio de legalidad en su acepci\u00f3n general. \u00a0<\/p>\n
Para ese efecto la Corte se referir\u00e1, en primer lugar a la noci\u00f3n de reserva de ley y al principio de legalidad de los tributos, luego a los elementos del esquema de precios de transferencia del que hacen parte algunas de las disposiciones acusadas, y a los conceptos de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y de para\u00edsos fiscales, para establecer, finalmente, a la luz de esos par\u00e1metros, la constitucionalidad o no de las disposiciones acusadas. \u00a0<\/p>\n
3. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El principio de legalidad y la reserva de ley en materia tributaria \u00a0<\/p>\n
Del principio de legalidad propio del Estado de Derecho, en su acepci\u00f3n m\u00e1s amplia, se deriva el postulado conforme al cual s\u00f3lo la ley puede imponer grav\u00e1menes, limitaciones o restricciones a las personas. Ello quiere decir que, sin perjuicio de las especiales facultades de regulaci\u00f3n que la Constituci\u00f3n o la ley asignen a determinados \u00f3rganos del Estado, el reglamento no puede ser fuente aut\u00f3noma de obligaciones o restricciones para las personas.4 \u00a0<\/p>\n
A este respecto, la Corte, de manera reiterada, ha expresado que en los art\u00edculos 114 y 150 numerales 1 y 2 de la Constituci\u00f3n est\u00e1 contenida una cl\u00e1usula general de competencia para el legislador, conforme a la cual, por un lado \u201c…el \u00f3rgano que tiene la potestad gen\u00e9rica de desarrollar la Constituci\u00f3n \u00a0y expedir las reglas de derecho es el Congreso…\u201d5, y, por otro, \u201c… el desarrollo de la potestad reglamentaria por el Gobierno exige que la ley haya previamente configurado una regulaci\u00f3n b\u00e1sica o materialidad legislativa, a partir de la cual, el Gobierno puede ejercer la funci\u00f3n de reglamentar la ley con miras a su debida aplicaci\u00f3n, que es de naturaleza administrativa, y est\u00e1 entonces sujeta a la ley …\u201d6. \u00a0<\/p>\n
Sobre este particular la Corte se\u00f1al\u00f3 que \u201c[e]ste reparto general de competencias normativas entre la ley y el reglamento no es casual ni caprichoso sino que responde a finalidades profundas, tal y como esta Corte lo ha indicado en varias oportunidades7. As\u00ed, la sentencia C-710 de 2001, MP Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o, indic\u00f3 que esa estructura de competencias atiende al desarrollo del principio de divisi\u00f3n de poderes y a la necesidad de que el derecho, adem\u00e1s de ser legal, sea democr\u00e1ticamente leg\u00edtimo (CP arts 1\u00b0, 2\u00b0, 3\u00b0 y 113). La legitimidad del derecho se encuentra vinculada al principio democr\u00e1tico de elaboraci\u00f3n de las leyes. Las normas que rigen una sociedad deben ser el resultado de un procedimiento en el que se garanticen en especial dos principios: el principio de soberan\u00eda popular, en virtud del cual los l\u00edmites al ejercicio de las facultades de las personas que hacen parte de una colectividad tienen como \u00fanico origen leg\u00edtimo la voluntad popular. Y el principio del pluralismo, como una garant\u00eda de participaci\u00f3n de la diversidad de los individuos y grupos que componen una sociedad.\u201d8 \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con lo anterior, aquellos asuntos que por virtud de la cl\u00e1usula general de competencia corresponde desarrollar primariamente al legislador, no pueden ser objeto del ejercicio de potestades de regulaci\u00f3n por parte de autoridades distintas sin que previamente se haya expedido la ley que contenga la regulaci\u00f3n b\u00e1sica. \u00a0<\/p>\n
La existencia de ese principio de legalidad, no implica, sin embargo, que el legislador deba agotar la regulaci\u00f3n de todas las materias hasta el detalle, puesto que, como lo ha se\u00f1alado la Corte, cuando la regulaci\u00f3n de determinada materia corresponda primariamente al Legislador, en virtud de la cl\u00e1usula general de competencia, \u201c… la ley no tiene que desarrollar integralmente la materia, pues puede delimitar el tema y permitir su concreci\u00f3n por medio de reglamentos administrativos.\u201d9 \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, la Corte ha distinguido esa competencia general del legislador para desarrollar primariamente las materias cuya regulaci\u00f3n no haya sido atribuida por la Constituci\u00f3n a otra autoridad, de la llamada reserva de ley, que es una instituci\u00f3n jur\u00eddica conforme a la cual, por disposici\u00f3n de la propia Constituci\u00f3n, corresponde exclusivamente al legislador el desarrollo de determinadas materias. \u00a0<\/p>\n
De esta manera el principio de legalidad general, que se expresa en el sistema de articulaci\u00f3n de fuentes formales del derecho contenido en la Constituci\u00f3n, ha sido concretado por la propia Carta, mediante el establecimiento de espec\u00edficas reservas de ley en determinadas materias. \u00a0<\/p>\n
La Corte se ha referido, entre otras, a la reserva de ley en materia de libertad individual, para se\u00f1alar que las restricciones a ese derecho se encuentran sometidas a estricta reserva legal, de manera que corresponde al legislador se\u00f1alar de manera precisa las hip\u00f3tesis en las que la privaci\u00f3n de la libertad es jur\u00eddicamente viable10; a la reserva en materia penal, conforme a la cual corresponde al legislador definir de manera clara y expresa todos los elementos del delito y establecer la sanci\u00f3n aplicable11; a la reserva en materia disciplinaria12; a la reserva en relaci\u00f3n con el establecimiento de inhabilidades13; o la reserva legal para la determinaci\u00f3n del r\u00e9gimen de regulaci\u00f3n de la prestaci\u00f3n de los servicios p\u00fablicos, campo en el cual la Corte ha expresado que la reserva de ley, \u201c… como expresi\u00f3n del principio democr\u00e1tico, busca que el r\u00e9gimen de los servicios p\u00fablicos sea el resultado de un proceso de deliberaci\u00f3n pluralista, p\u00fablico, abierto a la participaci\u00f3n de todos y responsable ante las personas que sean usuarios de dichos servicios.\u201d14 \u00a0<\/p>\n
Adicionalmente al se\u00f1alamiento de espec\u00edficas reservas de ley, que en cuanto no se refieren a un tipo especial de ley, pueden denominarse reservas de ley ordinaria, la Constituci\u00f3n ha previsto tambi\u00e9n unas reservas de ley estatutaria y reservas de ley org\u00e1nica, conforme a las cuales para la regulaci\u00f3n de determinadas materias es necesario acudir a esas modalidades especiales de la actividad legislativa. Y como una manifestaci\u00f3n m\u00e1s exigente del principio de legalidad, en ciertos casos la Constituci\u00f3n ha excluido la posibilidad de la legislaci\u00f3n delegada a trav\u00e9s de facultades extraordinarias al Ejecutivo. As\u00ed, en el numeral 10\u00ba del art\u00edculo 150 de la Constituci\u00f3n se establece que no se podr\u00e1n conferir facultades extraordinarias para expedir c\u00f3digos, leyes estatutarias, org\u00e1nicas, o marco, ni para decretar impuestos. \u00a0<\/p>\n
Las dos manifestaciones del principio de legalidad a las que se ha hecho referencia, la ordinaria y la derivada de las espec\u00edficas reservas de ley, comportan consecuencias diferentes desde la perspectiva de la articulaci\u00f3n de fuentes. \u00a0<\/p>\n
Del principio de legalidad en sentido general se desprende la consecuencia de que no puede el reglamento ser fuente aut\u00f3noma de obligaciones, limitaciones o grav\u00e1menes, pero si es posible, en t\u00e9rminos amplios, una concreci\u00f3n administrativa de los elementos centrales que hayan sido previamente definidos en la ley, lo que constituye una exigencia t\u00e9cnica para su debida ejecuci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, por ejemplo, en materia tributaria, como se precisar\u00e1 m\u00e1s adelante, no est\u00e1 dentro del \u00e1mbito de reserva estricta del principio de legalidad de los tributos la regulaci\u00f3n de las obligaciones formales necesarias para hacer efectiva la obligaci\u00f3n tributaria principal. As\u00ed, no obstante que corresponde a la ley establecer la base de esas obligaciones formales en materia tributaria, \u00a0cabe, con criterio amplio, la regulaci\u00f3n administrativa de las mismas, dentro de los par\u00e1metros que hayan sido fijados en la ley en materias tales como el recaudo o los deberes de informaci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
A su vez, las materias que se encuentran dentro del \u00e1mbito de una espec\u00edfica reserva de ley no pueden ser objeto de remisi\u00f3n al reglamento, puesto que corresponde al legislador la regulaci\u00f3n clara y expresa de las materias reservadas. De este modo, por ejemplo, el principio de legalidad en materia penal, del que hace parte el principio de tipicidad, exige que todos los elementos del delito est\u00e9n contenidos de manera precisa en la ley. \u00a0<\/p>\n
Sobre esta diferencia en la articulaci\u00f3n de fuentes la Corte, en la citada Sentencia C-474 de 2003, expres\u00f3 que la existencia de la cl\u00e1usula general de competencia del legislador, \u201c… no significa que la ley deba obligatoriamente agotar toda la materia, pues una cosa es que determinada materia corresponda primariamente al Legislador, en virtud de la cl\u00e1usula general de competencia, y otra que se trate de un asunto que tenga reserva legal, por mandato espec\u00edfico de la Carta. En el primer caso, la ley no tiene que desarrollar integralmente la materia, pues puede delimitar el tema y permitir su concreci\u00f3n por medio de reglamentos administrativos. En cambio, si se trata de una materia que tiene reserva legal, entonces corresponde exclusivamente al Legislador desarrollarla, pues la reserva de ley \u201ces una instituci\u00f3n jur\u00eddica, de raigambre constitucional, que protege el principio democr\u00e1tico, al obligar al legislador a regular aquellas materias que el constituyente decidi\u00f3 que fueran desarrolladas en una ley\u201d15.\u201d \u00a0<\/p>\n
Sobre este \u00faltimo particular cabe se\u00f1alar, sin embargo, que en muchos casos, la naturaleza misma de las materias objeto de regulaci\u00f3n no excluye la posibilidad de que las leyes contengan remisiones a normas reglamentarias a efectos de permitir su cumplida ejecuci\u00f3n, y que en tales casos el contenido de la reserva est\u00e1 referido al n\u00facleo esencial de la materia reservada, de tal manera que el reglamento se limite a desarrollar, complementar y precisar lo que ya ha sido de manera expresa contemplado en la ley. \u00a0<\/p>\n
Quiere lo anterior decir que corresponde al legislador regular directamente el n\u00facleo de las materias reservadas, el objeto propio de la reserva, sin perjuicio de la posterior especificaci\u00f3n que, en ciertos supuestos, se deje a la actuaci\u00f3n administrativa. \u00a0<\/p>\n
Cuando hay espec\u00edfica reserva de ley, de la propia norma que establece la reserva se desprenden \u00a0los par\u00e1metros que permiten especificar la articulaci\u00f3n de fuentes. Por la manera como, en cada caso, las potestades de regulaci\u00f3n se distribuyen entre la ley y el reglamento, es posible distinguir, siguiendo la jurisprudencia de la Corte, entre reservas m\u00e1s o menos estrictas, en relaci\u00f3n con la posibilidad de concreci\u00f3n administrativa de los elementos contenidos en la ley. \u00a0<\/p>\n
Dentro de dichas posibilidades de articulaci\u00f3n est\u00e1 el recurso a los denominados conceptos jur\u00eddicos indeterminados que, aunque est\u00e1n contenidos en la ley y por ello se satisface el principio de legalidad, son, en ciertos casos, susceptibles de concreci\u00f3n por la autoridad administrativa con un cierto margen de apreciaci\u00f3n. A este respecto Eduardo Garc\u00eda de Enterr\u00eda y Tom\u00e1s-Ram\u00f3n Fern\u00e1ndez se\u00f1alan que \u201c[e]s claro que abstractamente el concepto indeterminado no admite m\u00e1s que una sola soluci\u00f3n justa en su aplicaci\u00f3n a un supuesto de hecho determinado, pero es igualmente claro que la concreci\u00f3n de esa \u00fanica soluci\u00f3n no siempre es f\u00e1cil. En la estructura del concepto indeterminado es identificables un n\u00facleo fijo (Begriffkern) o \u2018zona de certeza\u2019, configurado por datos previos y seguros, una zona intermedia o de incertidumbre, o \u2018halo del concepto\u2019 (Begriffhof), m\u00e1s o menos imprecisa, y, finalmente, una \u2018zona de certeza negativa\u2019 tambi\u00e9n segura en cuanto a la exclusi\u00f3n del concepto\u201d.16 \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, tambi\u00e9n son posibles las expresas remisiones a la Administraci\u00f3n, particularmente cuando por la naturaleza de la materia no es posible que la especificaci\u00f3n del concepto contenido en la ley, no obstante que indispensable para la cumplida ejecuci\u00f3n de la misma, se cumpla por el propio legislador. \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-333 de 200118, la Corte puso de presente que los tipos penales pueden contener conceptos jur\u00eddicos indeterminados, \u201c… cuya concreci\u00f3n, incluso, en determinados supuestos, puede dejarse a la Administraci\u00f3n sin afectar el principio de legalidad del delito.\u201d En esa Sentencia, en la que se discut\u00eda la constitucionalidad de la remisi\u00f3n a la certificaci\u00f3n que haga la Superintendencia Bancaria sobre la tasa de inter\u00e9s cobrada por los establecimientos bancarios para los cr\u00e9ditos ordinarios de libre asignaci\u00f3n, a efectos de establecer el delito de usura, la Corte se\u00f1al\u00f3 que ese tipo de remisiones deben apreciarse en concreto con el prop\u00f3sito de que se mantenga la intangibilidad del principio de legalidad en materia penal, y que las mismas pueden resultar necesarias dada la mutabilidad del entorno econ\u00f3mico y financiero de ciertos delitos. En concreto, se\u00f1al\u00f3 la Corte en esa oportunidad que no resulta contrario al principio de legalidad en materia penal que para la defensa del inter\u00e9s jur\u00eddico que se intenta proteger con el tipo de la usura, se atribuya a las autoridades administrativas la potestad de complementarlo, con un cierto margen de apreciaci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
En otra de las reservas de ley previstas en la Constituci\u00f3n, en relaci\u00f3n con el r\u00e9gimen disciplinario de los servidores p\u00fablicos, la Corte se\u00f1al\u00f3 que si bien las prohibiciones a las que los mismos est\u00e1n sometidos deben ser estipuladas por el legislador, \u201c… en lo que respecta a los deberes funcionales, en concordancia con los art\u00edculos 6\u00ba, 122 y 123 de la Constituci\u00f3n, la misma ley puede establecer que el funcionario que se extralimite, infrinja u omita el ejercicio de sus funciones, a\u00fan las detalladas en el reglamento, incurre en una falta disciplinaria19.\u201d20 \u00a0Agreg\u00f3 la Corte que \u201c[c]uando el legislador emplea esta t\u00e9cnica legislativa, la configuraci\u00f3n de la falta depende tanto de la ley, que crea la prohibici\u00f3n y remite a una norma de menor nivel jer\u00e1rquico que delimita su contenido, como del reglamento, que detalla las funciones del funcionario21.\u201d22 \u00a0<\/p>\n
En materia de la reserva de ley para la determinaci\u00f3n de la regulaci\u00f3n de los servicios p\u00fablicos, la Corte se\u00f1al\u00f3 que es \u00a0posible \u201c… que la rama legislativa con la utilizaci\u00f3n de un lenguaje amplio reconozca a la autoridad administrativa competente un margen suficiente para el desarrollo espec\u00edfico de algunos de los supuestos definidos en \u00a0la ley con el prop\u00f3sito de concretar la aplicaci\u00f3n de ciertos preceptos legales a circunstancias diversas y cambiantes. Eso es propio de un Estado regulador. Sin embargo, en esos eventos la acci\u00f3n de la administraci\u00f3n y el cumplimiento de las pol\u00edticas p\u00fablicas que animan la ley y las regulaciones administrativas que las materializan dependen de que las disposiciones legales establezcan criterios inteligibles, claros y orientadores dentro de los cuales ha de actuar la administraci\u00f3n de tal forma que se preserven los principios b\u00e1sicos de un estado social y democr\u00e1tico de derecho.\u201d23 \u00a0<\/p>\n
De esta manera, conforme al anterior recuento jurisprudencial, ser\u00e1 diferente la articulaci\u00f3n de fuentes seg\u00fan que, en cada caso concreto, el asunto se desenvuelva en la orbita del principio ordinario de legalidad o est\u00e9 sujeto a una de las espec\u00edficas reservas de ley previstas en la Constituci\u00f3n, y dentro de \u00e9stas ser\u00e1 necesario precisar el nivel de exigencia de la reserva, que es cambiante seg\u00fan la naturaleza de la materia y la forma como la propia Constituci\u00f3n haya previsto la reserva. \u00a0<\/p>\n
3.1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0La reserva de ley en materia tributaria \u00a0<\/p>\n
En materia tributaria existe un reserva especial de ley prevista en los art\u00edculos 150-12 y 338 de la Constituci\u00f3n. De conformidad con el primero, corresponde al Congreso, mediante una ley \u201cestablecer contribuciones fiscales y, excepcionalmente, contribuciones parafiscales en los casos y bajo las condiciones que establezca la ley\u201d. Para ese efecto se ha excluido la posibilidad de legislaci\u00f3n delegada, por cuanto de acuerdo con el numeral 10 del art\u00edculo 150 de la Carta las facultades extraordinarias legislativas no pueden conferirse para decretar impuestos. En el art\u00edculo 338 Superior, a su vez, se dispone que corresponde a la ley, y en ocasiones, en los t\u00e9rminos de \u00e9sta, a las ordenanzas de las Asambleas Departamentales o a los Acuerdos de los Concejos Municipales, determinar los elementos esenciales de los tributos. \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-155 de 2003, M.P. Eduardo Montealegre Lynett, la Corte hizo un recuento de la jurisprudencia constitucional en relaci\u00f3n con el alcance del principio de legalidad en materia tributaria, para se\u00f1alar, entre otros aspectos, que el mismo es expresi\u00f3n de los principios de representaci\u00f3n popular y democr\u00e1tico, que exigen que para decretar un impuesto hayan concurrido los eventuales afectados por medio de sus representantes ante los cuerpos colegiados24, y que materializa el principio de predeterminaci\u00f3n del tributo, \u201cseg\u00fan el cual una lex previa y certa debe se\u00f1alar los elementos de la obligaci\u00f3n fiscal\u201d25, es decir, el sujeto activo, el sujeto pasivo, el hecho generador, la base gravable y la tarifa. La definici\u00f3n de tales elementos, ha dicho la Corte, est\u00e1 sujeta al rigor del principio de legalidad que exige que la misma se realice de manera clara e inequ\u00edvoca. \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-597 de 2000 la Corte puso de presente que si la ley, la ordenanza o el acuerdo que crean un tributo no se\u00f1alan directa y claramente los elementos de la obligaci\u00f3n tributaria se desconoce el principio de legalidad en sentido material y agreg\u00f3 que, \u201c… en tal caso, la administraci\u00f3n no es la llamada a solventar esa carencia por medio de su facultad reglamentaria26, puesto que de llegar a establecer tales elementos invadir\u00eda \u00f3rbitas de competencia espec\u00edficamente establecidas en el ordenamiento superior para otras autoridades, en la medida en que estar\u00eda facultando para la determinaci\u00f3n de la fuente esencial del impuesto, es decir para la creaci\u00f3n misma del tributo.\u201d \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el principio de certeza al que atiende la reserva de ley en materia tributaria la Corte ha se\u00f1alado que el mismo \u201c… juega un papel de trascendental importancia para efectos de la aplicaci\u00f3n y cumplimiento de las disposiciones que consagran obligaciones fiscales. Si la norma creadora del tributo no establece con suficiente claridad y precisi\u00f3n los elementos esenciales del mismo no s\u00f3lo genera inseguridad jur\u00eddica sino que fomenta la evasi\u00f3n, pues los contribuyentes obligados a pagar los impuestos no podr\u00edan hacerlo, lo que repercute gravemente en las finanzas p\u00fablicas y, por ende, en el cumplimiento de los fines del Estado.\u201d 27 \u00a0<\/p>\n
Agreg\u00f3 la Corte que \u201c[d]icha situaci\u00f3n tambi\u00e9n se prestar\u00eda para abusos y arbitrariedades pues en \u00faltimas quien vendr\u00eda a definir tales elementos ser\u00edan las autoridades administrativas encargadas de exigir su cumplimiento, lo cual no se aviene con el ordenamiento constitucional.\u201d 28 \u00a0<\/p>\n
No obstante el se\u00f1alamiento de los anteriores criterios, conforme a los cuales, en desarrollo del principio de legalidad en materia tributaria, corresponde a las corporaciones de elecci\u00f3n popular definir de manera clara e inequ\u00edvoca todos los elementos del tributo, sin que sobre la materia quepa remisi\u00f3n al reglamento, la Corte, en la aplicaci\u00f3n del principio a situaciones concretas, ha identificado unas limitaciones a la extensi\u00f3n del mismo que, en general, pueden encuadrarse dentro de consideraciones de razonabilidad y proporcionalidad en su interpretaci\u00f3n, y conforme a las cuales, por un lado, no toda dificultad interpretativa de las normas que crean un tributo conduce a su inconstitucionalidad, y por otro, resultan admisibles a la luz de la Constituci\u00f3n, determinadas remisiones al reglamento en las leyes que crean tributos. \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-537 de 1995, por otra parte, la Corte al estudiar la constitucionalidad de las normas que establec\u00edan una contribuci\u00f3n sobre las boletas, billetes y tiquetes de rifas y apuestas y sobre los premios de las mismas, expres\u00f3 que no obstante que alguno de los elementos esenciales del tributo no estaban claramente determinados, si eran determinables y que por consiguiente no se violaba el principio de legalidad tributaria consagrado en el art\u00edculo 338 de la Carta Pol\u00edtica. \u00a0<\/p>\n
A su vez, en relaci\u00f3n con las remisiones a la Administraci\u00f3n en las normas que crean tributos, la Corte, en diversas oportunidades ha se\u00f1alado que ello es posible, sin violar el principio de legalidad del tributo, cuando existan razones de orden t\u00e9cnico o administrativo que lo hagan indispensable. \u00a0<\/p>\n
De este modo, la Corte ha admitido la remisi\u00f3n al reglamento o a la administraci\u00f3n entre otros casos, en normas que tienen que ver con la certificaci\u00f3n del precio de la panela29, la fijaci\u00f3n del precio de los productos agropecuarios como punto de partida para establecer la tarifa de las contribuciones parafiscales aplicables30, las exenciones del IVA impl\u00edcito para la importaci\u00f3n de bienes cuando exista insuficiencia de oferta31, la determinaci\u00f3n de los par\u00e1metros para la fijaci\u00f3n, y la fijaci\u00f3n, del \u00edndice de bursatilidad de las acciones32, la valoraci\u00f3n de activos patrimoniales33 y el aval\u00fao catastral34. \u00a0<\/p>\n
Al referirse a las conclusiones que se desprenden de las providencias, a las que se ha venido haciendo referencia, la Corte en la Sentencia C-597 de 2000 \u00a0 se\u00f1al\u00f3 que \u201c… resultar\u00eda contrario a la t\u00e9cnica del procedimiento tributario exigir que la ley, el acuerdo o el reglamento, m\u00e1s all\u00e1 de la fijaci\u00f3n de la base de cobro del gravamen, entren a detallar en cada caso concreto la suma sobre la cual el mismo habr\u00e1 de liquidarse35, ya que en esta operaci\u00f3n deben tenerse en cuenta variables econ\u00f3micas que escapan al rigorismo propio de esos actos jur\u00eddicos y a la determinaci\u00f3n pol\u00edtica del tema, lo cual se encuadra dentro del principio de legalidad tributaria que establece el art\u00edculo 338 de la Carta Pol\u00edtica.\u201d \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, solo la determinaci\u00f3n pol\u00edtica \u00a0de los elementos del tributo estar\u00eda sujeta al rigorismo propio del principio de legalidad, al paso que las variables econ\u00f3micas que inciden sobre los mismos, son susceptibles de un tratamiento menos restringido. \u00a0<\/p>\n
En la Sentencia C-583 de 1996, a la que se ha hecho referencia, la Corte se pronunci\u00f3 en relaci\u00f3n con la demanda de una norma conforme a la cual la determinaci\u00f3n del valor de ciertos activos patrimoniales para efectos de determinar el impuesto de renta se har\u00eda de acuerdo con las disposiciones expedidas al respecto por las respectivas entidades de control. En criterio del demandante, ello implicaba dejar en manos de la respectiva entidad de control la determinaci\u00f3n de uno de los elementos esenciales del tributo, por el efecto que el valor patrimonial de dichos activos tiene sobre la renta presuntiva. \u00a0<\/p>\n
La Corte, por su parte, reiter\u00f3 los criterios que hab\u00eda vertido en la Sentencia C-040 de 1993 y expres\u00f3 que la facultad concedida a algunos \u00f3rganos de control para fijar los m\u00e9todos de valoraci\u00f3n de ciertos activos patrimoniales, no significa que se est\u00e1 delegando la facultad de se\u00f1alar la base gravable, por cuanto \u201c… establecer la manera \u00a0de valorar \u00a0uno o varios de los activos patrimoniales, no puede equipararse a fijar la base gravable, concepto este \u00faltimo mucho m\u00e1s complejo, pues incluye el de patrimonio bruto y patrimonio l\u00edquido, y la presunci\u00f3n de una rentabilidad porcentual, que en el presente caso no est\u00e1n siendo determinados por los organismos de control.\u201d\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Concluy\u00f3 la Corte, despu\u00e9s de hacer un recuento jurisprudencial sobre la materia, que \u201c… la ley no puede, por razones de tipo t\u00e9cnico que tienen que ver especialmente con la fluctuaci\u00f3n de los valores de los distintos activos patrimoniales, entrar a determinar en cada caso concreto el valor \u00a0de un bien. Debe entonces limitarse a indicar la manera como debe ser fijado ese valor. As\u00ed lo hace en el caso del impuesto predial y as\u00ed tambi\u00e9n procede para la determinaci\u00f3n del precio de la panela, base gravable de la cuota de fomento panelero, situaciones ambas que, como acaba de verse, han sido estudiadas por esta Corporaci\u00f3n, que las ha encontrado avenidas al precepto constitucional consagrado en el art\u00edculo 338 superior.\u201d \u00a0<\/p>\n
Y agreg\u00f3 que \u201c… no compete al legislador se\u00f1alar directamente en todos los casos los valores patrimoniales de los bienes que son tomados como determinantes de la base gravable de los tributos, pues esto, por razones de tipo t\u00e9cnico y administrativo, no resulta posible en la mayor\u00eda de los casos. Fen\u00f3menos tan din\u00e1micos como la inflaci\u00f3n y la devaluaci\u00f3n monetaria, entre otros, hacen pensar en lo inconveniente y contraria a la naturaleza de las cosas que resulta esa posici\u00f3n.\u201d \u00a0<\/p>\n
Con base en el recuento de la jurisprudencia de la Corporaci\u00f3n sobre la materia, es posible concluir que en desarrollo del principio de legalidad de los tributos contenido en los art\u00edculos 150-12 y 338 de la Constituci\u00f3n, corresponde al legislador, y en ciertos casos a las Asambleas y los Consejos, con sujeci\u00f3n a la ley, determinar directamente y de manera clara todos los elementos de la obligaci\u00f3n tributaria. Sin embargo, no toda ambig\u00fcedad en la ley que crea un tributo o toda dificultad en su interpretaci\u00f3n conduce a la inconstitucionalidad de la misma, porque para ello es necesario que el alcance de la ley no pueda ser determinado de acuerdo con las reglas generales de interpretaci\u00f3n de la ley. \u00a0<\/p>\n
Por otra parte, no siempre resulta exigible que la determinaci\u00f3n de los elementos del tributo sea expresa, y no se viola el principio de legalidad tributaria cuando uno de tales elementos no est\u00e1 determinado en la ley, pero es determinable a partir de ella. \u00a0<\/p>\n
Finalmente, en materia de remisiones a la administraci\u00f3n o al reglamento, es posible concluir que el rigor del principio de legalidad se aplica a la determinaci\u00f3n pol\u00edtica de los elementos del tributo, y que de tal rigor escapan ciertas variables t\u00e9cnicas o econ\u00f3micas cuya concreci\u00f3n no es posible realizar \u00a0en la misma ley. \u00a0<\/p>\n
Entre tales remisiones, la Corte se ha pronunciado acerca de la constitucionalidad de las que se refieren a la certificaci\u00f3n de precios, a la fijaci\u00f3n de par\u00e1metros para la valoraci\u00f3n de activos, al aval\u00fao catastral, al \u00edndice de bursatilidad de las acciones. Estas hip\u00f3tesis de remisi\u00f3n a la administraci\u00f3n tienen como denominador com\u00fan que se refieren a elementos variables, que no es posible predeterminar en la ley, pero que responden a realidades t\u00e9cnicas susceptibles de concreci\u00f3n con un alto nivel de certeza. As\u00ed, no obstante un relativo margen de apreciaci\u00f3n, la determinaci\u00f3n del valor de un inmueble, o el precio de un producto, el valor de unos activos o el \u00edndice de bursatilidad de unas acciones, est\u00e1 necesariamente vinculada a la realidad objetiva que tales conceptos comportan. \u00a0<\/p>\n
Adicionalmente la Corte tambi\u00e9n ha dicho que es posible que la remisi\u00f3n recaiga sobre conceptos que no obstante no tener un car\u00e1cter un\u00edvoco en la ciencia econ\u00f3mica sean determinables, a partir de ciertos par\u00e1metros. Tal ese el caso por ejemplo, del concepto de insuficiencia de oferta. \u00a0<\/p>\n
De este modo, no obstante que el legislador ha expresado su voluntad en torno a la configuraci\u00f3n de un impuesto, ciertas variables escapan a la posibilidad de determinaci\u00f3n legislativa, bien sea por el car\u00e1cter cambiante que revisten o por su naturaleza t\u00e9cnica especializada. \u00a0<\/p>\n
En este caso la determinaci\u00f3n pol\u00edtica del tributo, que como se ha expresado est\u00e1 sometida al rigor del principio de legalidad en sentido estricto, hace referencia a un elemento volitivo, esto es a la decisi\u00f3n del legislador de establecer un determinado tributo definiendo los elementos que lo conforman. Pero en la definici\u00f3n del tributo pueden incidir variables econ\u00f3micas cuya determinaci\u00f3n puede librarse a la administraci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
4. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El sistema de precios de transferencia, las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, los para\u00edsos fiscales y la OCDE \u00a0<\/p>\n
La presente demanda versa sobre dos conjuntos de normas que se desenvuelven en contextos distintos, no obstante el com\u00fan denominador de remitir al Gobierno o a la OCDE para el se\u00f1alamiento de las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n o los pa\u00edses que se consideren para\u00edsos fiscales. Por un lado, el art\u00edculo 28 de la Ley 788 de 2002 adiciona al Estatuto Tributario un cap\u00edtulo sobre precios de transferencia, del que hacen parte los art\u00edculos 260-6 y 260-9 acusados. Por otro lado, los art\u00edculo 82 y 83 de la Ley 788, modifican los art\u00edculos 124-1 y 408 del Estatuto Tributario, para, de manera directa, excluir, en el primer caso, de los costos y deducciones los pagos o abonos en cuenta que se realicen a personas localizadas, constituidas o en funcionamiento en pa\u00edses que hayan sido declarados para\u00edsos fiscales, y, en el segundo, para someter a un diferente r\u00e9gimen de retenci\u00f3n en la fuente a esas mismas operaciones. \u00a0\u00a0 \u00a0<\/p>\n
Se refiere la Corte a continuaci\u00f3n a los conceptos contenidos en los anteriores conjuntos normativos y que resultan determinantes para el juicio de constitucionalidad que debe cumplirse. \u00a0<\/p>\n
4.1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Los precios de transferencia \u00a0<\/p>\n
Se denominan precios de transferencia los que se utilizan en transacciones que se realizan entre empresas vinculadas. Desde la perspectiva tributaria han surgido diversas inquietudes en relaci\u00f3n con tales precios, por cuanto en la medida en que puedan fijarse libremente entre las empresas vinculadas, pueden producir distorsiones, que en ocasiones conducen a doble o m\u00faltiple tributaci\u00f3n, o permiten que las empresas manipulen los precios con el objeto de obtener ventajas desde la perspectiva tributaria, principalmente las que se derivan de las operaciones que se realizan entre jurisdicciones con distintos niveles impositivos. \u00a0<\/p>\n
Con el prop\u00f3sito de combatir esa situaci\u00f3n, pero particularmente, para hacer frente a la erosi\u00f3n de las bases impositivas que se produce cuando, con prop\u00f3sito netamente tributario, se fijan determinados precios de transferencia en operaciones que se realizan con partes localizadas en jurisdicciones de baja o nula imposici\u00f3n, los Estados han venido desarrollando herramientas que permitan a las administraciones tributarias revisar y objetar el valor de los bienes y servicios que haya sido fijado en operaciones entre partes relacionadas. \u00a0<\/p>\n
Desarrollar un sistema para la fijaci\u00f3n de los precios de transferencia no es una tarea sencilla, dada la gran cantidad de variables que incide en la determinaci\u00f3n del precio de los bienes y servicios en un mercado abierto. Sin embargo se ha avanzado en la direcci\u00f3n de se\u00f1alar que los precios acordados entre empresas vinculadas, t\u00edpicamente, empresas de un mismo grupo econ\u00f3mico, deben fijarse, para efectos tributarios, a partir de los que para operaciones similares y en condiciones tambi\u00e9n similares habr\u00edan sido establecidos por personas independientes. \u201cEsto es lo que se conoce en la actualidad como el principio del operador independiente (arm\u2019s length principle), el cual a su vez viene a determinar, tanto para las autoridades tributarias como para las compa\u00f1\u00edas vinculadas, los rangos de precios que son aceptables \u2014al menos para efectos fiscales\u2014para las operaciones que realizan entre s\u00ed. La justificaci\u00f3n de la aplicaci\u00f3n del principio est\u00e1 dada, como ya se advirti\u00f3, en el derecho que se reconoce a los distintos Estados para que por la v\u00eda de los mecanismos de fijaci\u00f3n de precios entre vinculadas no escapen ingresos de su poder de imposici\u00f3n, as\u00ed como proveer paridad de tratamiento a las compa\u00f1\u00edas multinacionales frente a otras empresas independientes36.\u201d37 \u00a0<\/p>\n
Para el proceso de fijar esos precios, tanto por las empresas como por las administraciones tributarias, se han desarrollado distintos m\u00e9todos, los cuales en Colombia, fueron incorporados por la ley en el art\u00edculo 260-2 del Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
El art\u00edculo 28 de la Ley 788 de 2002 introduce en Colombia un sistema para el tratamiento de los precios de transferencia. Como parte del mismo, en el art\u00edculo 260-9 del Estatuto Tributario se dispone, que para la interpretaci\u00f3n de las normas sobre precios de transferencia resultar\u00e1n aplicables las gu\u00edas que sobre el particular ha aprobado el Consejo de la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico OCDE. \u00a0<\/p>\n
Dicha organizaci\u00f3n internacional, de la que no hace parte Colombia, tiene entre sus objetivos \u00a0constituirse en un foro de consulta y coordinaci\u00f3n entre gobiernos, en materias relacionadas con el crecimiento de la econom\u00eda y el empleo en los pa\u00edses \u00a0miembros, as\u00ed como el mejoramiento sostenido de sus niveles de vida, dentro de un contexto de promoci\u00f3n del desarrollo de la econom\u00eda mundial y de expansi\u00f3n del comercio internacional. \u00a0<\/p>\n
En desarrollo de sus objetivos, la OCDE ha venido trabajando en torno al problema de los precios de transferencia, y en 1979 public\u00f3 por primera vez las \u201cGu\u00edas de Precios de Transferencia para Multinacionales y Administraciones Tributarias\u201d, las cuales se basan en el principio de arm\u2019s length y fueron significativamente actualizadas en 1995. Dentro de la labor permanente que la OCDE adelanta en este campo, peri\u00f3dicamente se publican revisiones de las mismas y material complementario. \u00a0<\/p>\n
En relaci\u00f3n con el sistema de precios de transferencia previsto en la ley, la demanda versa exclusivamente sobre la remisi\u00f3n a las Gu\u00edas de la OCDE para la interpretaci\u00f3n del mismo y sobre la remisi\u00f3n al Gobierno Nacional y a la OCDE para el se\u00f1alamiento de las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n a efectos de hacer efectiva la presunci\u00f3n de vinculaci\u00f3n econ\u00f3mica prevista en el art\u00edculo 260-6 del Estatuto Tributario. \u00a0<\/p>\n
4.2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y para\u00edsos fiscales \u00a0<\/p>\n
En las disposiciones acusadas la ley emplea las expresiones \u201cjurisdicciones de menor imposici\u00f3n\u201d y \u201cpara\u00edsos fiscales\u201d, sin que en la propia ley o en otra norma de nuestro ordenamiento jur\u00eddico se precise el alcance de las mismas. \u00a0<\/p>\n
No obstante que la ley remite a la OCDE para el se\u00f1alamiento de las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, dicha organizaci\u00f3n no produce en la actualidad listados en funci\u00f3n de esa denominaci\u00f3n. Su trabajo, en este campo, se ha centrado en los denominados para\u00edsos fiscales, y en los documentos de la organizaci\u00f3n es posible encontrar referencias a \u201cjurisdicciones de baja o de nula imposici\u00f3n\u201d. Desde esta perspectiva el concepto de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n presenta problemas de determinaci\u00f3n, que la Corte habr\u00e1 de evaluar m\u00e1s adelante, en la medida en que ser\u00eda susceptible de interpretarse en un rango que va desde su asimilaci\u00f3n a los para\u00edsos fiscales, hasta la posibilidad de incluir en el mismo cualquier jurisdicci\u00f3n a la que de alguna manera le sea atribuible un menor nivel de tributaci\u00f3n en relaci\u00f3n con unos determinados est\u00e1ndares. \u00a0<\/p>\n
Por el contrario, el concepto de para\u00edso fiscal responde a una denominaci\u00f3n generalizada y ampliamente difundida en el panorama internacional. \u00a0<\/p>\n
En general, se considera que una determinada jurisdicci\u00f3n puede calificarse como un para\u00edso fiscal cuando ofrece ventajas tributarias atractivas para el capital y la actividad financiera de personas no residentes en ella, al amparo de legislaci\u00f3n laxa en materia de controles y poco transparente en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n que se suministra a terceros Estados. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, en la pr\u00e1ctica, establecer cuando se est\u00e1 ante un para\u00edso fiscal, y m\u00e1s espec\u00edficamente, cuando resulta adecuado adoptar en relaci\u00f3n con determinada jurisdicci\u00f3n medidas defensivas contra los efectos nocivos que se atribuyen a los para\u00edsos fiscales, es un asunto complejo, que ha sido objeto de estudio por diversos Estados y organizaciones internacionales. La OCDE, dentro de su programa de trabajo para combatir las pr\u00e1cticas tributarias nocivas en el panorama internacional, ha desarrollado unos criterios al efecto. \u00a0<\/p>\n
En su Reporte de 1998, la OCDE, despu\u00e9s de arduas negociaciones con partes interesadas, identific\u00f3 cuatro criterios para determinar si una jurisdicci\u00f3n puede ser calificada como para\u00edso fiscal y a partir \u00a0de los cuales fuese posible superar el criterio de la fama o reputaci\u00f3n que se hab\u00eda tratado de hacer operativo con anterioridad.38 \u00a0<\/p>\n
El primero de tales criterios es la ausencia de impuestos o impuestos meramente nominales para las rentas generadas por las actividades econ\u00f3micas. Este criterio, sin embargo, no obstante que necesario para la calificaci\u00f3n correspondiente, no se considera suficiente. Esto es, puede haber jurisdicciones de baja o nula imposici\u00f3n que, sin embargo, no sean calificadas como para\u00edsos fiscales, si no satisfacen alguno de los criterios restantes. \u00a0<\/p>\n
El segundo criterio tiene que ver con la carencia de intercambio efectivo de informaci\u00f3n con terceros pa\u00edses en relaci\u00f3n con sus contribuyentes. \u00a0<\/p>\n
Finalmente, el cuarto criterio se refiere a la no exigencia de actividad real a particulares o a empresas domiciliadas en esa jurisdicci\u00f3n fiscal, porque ello sugiere que se pretende atraer inversiones o transacciones que acuden por razones puramente tributarias. \u00a0<\/p>\n
No obstante la adopci\u00f3n de los mencionados criterios, la identificaci\u00f3n de los para\u00edsos fiscales sigue siendo materia de profundos y agitados debates en raz\u00f3n de los diversos intereses encontrados: La jurisdicciones de alta imposici\u00f3n, las jurisdicciones de baja imposici\u00f3n, unas y otras con diferente perspectiva seg\u00fan se trate de pa\u00edses de mayor o de menor grado de desarrollo, y los contribuyentes. \u00a0<\/p>\n
A partir de los anteriores criterios en el Reporte de 1998 de la OCDE se recomend\u00f3 que la Organizaci\u00f3n dispusiese la adopci\u00f3n de un listado de para\u00edsos fiscales. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, la experiencia ha mostrado c\u00f3mo, a partir de los criterios generales, el concreto se\u00f1alamiento de un pa\u00eds o de una jurisdicci\u00f3n como para\u00edso fiscal, depende, en gran medida de consideraciones de tipo pol\u00edtico. As\u00ed, el sistema de evaluaci\u00f3n y la correspondiente calificaci\u00f3n opera de manera diversa seg\u00fan se trate de Estados o de jurisdicciones que pertenezcan o no a la OCDE. Por otra parte, la inclusi\u00f3n, la no inclusi\u00f3n, o la exclusi\u00f3n de los listados que se elaboran por la OCDE obedece a procesos de negociaci\u00f3n que se adelantan con los diversos pa\u00edses y a los compromisos que \u00e9stos decidan hacer en relaci\u00f3n con los criterios generales. \u00a0<\/p>\n
Cabe anotar que, como producto de esas negociaciones, por una parte la OCDE en su Reporte del a\u00f1o 2001 manifest\u00f3 que el criterio de carencia de operaciones reales ya no ser\u00eda empleado para la elaboraci\u00f3n de los listados y por otra, que dichos listados en adelante se referir\u00edan a para\u00edsos fiscales no cooperadores, en funci\u00f3n de los compromisos que las jurisdicciones que inicialmente hab\u00edan sido calificadas como para\u00edsos fiscales hayan hecho o est\u00e9n dispuestas a hacer en materia de transparencia e intercambio de informaci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
Debe tenerse en cuenta que en su Reporte de 2000 la OCDE incluy\u00f3 un listado de 35 jurisdicciones que satisfac\u00edan los criterios para ser calificadas como para\u00edsos fiscales y que no obstante que en abril de 2002 hizo p\u00fablico un listado de siete jurisdicciones calificadas como para\u00edsos fiscales no cooperadores (reducido a seis jurisdicciones en mayo de 2003), no ha habido un pronunciamiento expreso de la OCDE para excluir una jurisdicci\u00f3n de la lista original de para\u00edsos fiscales o para dejarla sin vigencia. \u00a0<\/p>\n
Acompasado con ese cambio en los criterios para manejar el tema de los para\u00edsos fiscales debe mirarse tambi\u00e9n la evoluci\u00f3n en cuanto a la evaluaci\u00f3n de sus consecuencias nocivas, al punto que hay quienes consideran que las jurisdicciones de nula o baja imposici\u00f3n cumplen un papel importante en el contexto internacional sin que puedan considerarse nocivas en si mismas. Sin embargo, desde la perspectiva de la OCDE, los para\u00edsos fiscales, junto con los reg\u00edmenes con sistemas de preferencias tributarias nocivas, hacen parte de la competencia tributaria nociva entre jurisdicciones, que consiste en la existencia de esquemas tributarios orientados a atraer hacia ciertas jurisdicciones la actividad financiera y otras actividades geogr\u00e1ficamente m\u00f3viles39, como ciertos servicios, lo cual puede ocasionar distorsiones tanto en la inversi\u00f3n como en el comercio y erosionar la base gravable de los Estados. \u00a0<\/p>\n
5. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El an\u00e1lisis de los cargos \u00a0<\/p>\n
Para el an\u00e1lisis de los cargos, la Corte se referir\u00e1, en primer lugar, y en relaci\u00f3n con todas las disposiciones acusadas, a las remisiones que se hacen a la OCDE. Luego se analizar\u00e1n por separado las remisiones que se hacen al Gobierno Nacional, por un lado, en el art\u00edculo 28, y, por otro, en los art\u00edculos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002. \u00a0<\/p>\n
5.1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Las remisiones a la OCDE \u00a0<\/p>\n
5.1.1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0La identificaci\u00f3n de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n y de para\u00edsos fiscales \u00a0<\/p>\n
El demandante y algunos intervinientes han planteado que la remisi\u00f3n que en las disposiciones acusadas se hace a la OCDE para el se\u00f1alamiento de cuales son las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n o los para\u00edsos fiscales a los que ella se refiere, comporta la delegaci\u00f3n de una potestad discrecional en esa materia. Sin embargo considera la Corte que es necesario distinguir entre, por un lado, la atribuci\u00f3n de una potestad, sea discrecional o reglada, a una autoridad para la determinaci\u00f3n de los elementos de un tributo, y, por otro, la remisi\u00f3n a un dato que se produce de manera externa a la norma y que no comporta la expresi\u00f3n de un contenido volitivo en relaci\u00f3n con ella. As\u00ed, no obstante que pueda existir un margen de discrecionalidad en la manera como la OCDE elabora esas listas de para\u00edsos fiscales o, dado el caso, de \u00a0jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, tal discrecionalidad no se predica en funci\u00f3n de la norma a cuya determinaci\u00f3n se pretende. La decisi\u00f3n de incluir o no un pa\u00eds en una de tales listas es por completo ajena a la consideraci\u00f3n sobre la consecuencia que de ello se deriva en el derecho colombiano. Por tal raz\u00f3n se trata de la remisi\u00f3n a un dato externo que no comporta delegaci\u00f3n de facultad alguna. \u00a0<\/p>\n
Por el contrario, la remisi\u00f3n al Gobierno comporta una habilitaci\u00f3n para producir unos listados en funci\u00f3n \u00a0del contenido de la disposici\u00f3n legal y es necesario establecer entonces si tal habilitaci\u00f3n es congruente con el principio de legalidad en materia tributaria. Antes de analizar esta situaci\u00f3n, sin embargo, es preciso establecer si la remisi\u00f3n a las listas de la OCDE, no obstante que no constituye una habilitaci\u00f3n para alterar los elementos que est\u00e1n definidos en la ley, satisface los dem\u00e1s requerimientos del principio de legalidad, en particular el relacionado con la certeza de los tributos. \u00a0<\/p>\n
Un primer d\u00e9ficit de certeza se produce en la medida en que no hay claridad en torno a la formalizaci\u00f3n de los listados a los que remite la ley. Un segundo elemento tiene que ver con la correspondencia de los t\u00e9rminos, puesto que, en uno de los casos, la ley remite al concepto de \u201cjurisdicciones de menor imposici\u00f3n\u201d, al paso que en los documentos de la OCDE no se encuentran listados que respondan a esa denominaci\u00f3n y en los an\u00e1lisis de la organizaci\u00f3n se utilizan las expresiones \u201cjurisdicciones de baja o de nula imposici\u00f3n\u201d. Y es clara la diferencia de determinaci\u00f3n que existe entre las expresiones \u201cnula\u201d o \u201cbaja\u201d, por una parte, y la expresi\u00f3n \u201cmenor\u201d, por otra. En cuanto hace a las remisiones en relaci\u00f3n con los para\u00edsos fiscales, debe tenerse en cuenta que la OCDE ha producido listados de jurisdicciones que cumplen con los criterios generales que esa organizaci\u00f3n ha desarrollado para la identificaci\u00f3n de los para\u00edsos fiscales, pero en su \u00faltimo reporte sobre la materia ha formalizado s\u00f3lo un listado de \u201cpara\u00edsos fiscales no cooperadores\u201d. Ello dar\u00eda lugar a interrogantes acerca de cual de los listados resultar\u00eda aplicable para efectos de la Ley 788 de 2002, o en relaci\u00f3n con la vigencia de los mismos. Otro problema de determinaci\u00f3n surge del hecho de que mientras que la ley se hace referencia a \u201clos pa\u00edses que hayan sido declarados para\u00edsos fiscales\u201d, los listados de la OCDE se refieren a jurisdicciones, puesto que la calificaci\u00f3n puede no resultar aplicable a todo un Estado pero si a una determinada jurisdicci\u00f3n del mismo.40 Adicionalmente los art\u00edculos 82 y 83 contienen una imprecisi\u00f3n, en cuanto que remiten a los listados de la \u201cOrganizaci\u00f3n para el Desarrollo Econ\u00f3mico Europeo OCDE\u201d, organizaci\u00f3n que fue el antecedente de la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el Desarrollo Econ\u00f3mico \u2013 OCDE, y que hoy ya no existe. \u00a0<\/p>\n
Jurisdicciones de menor imposici\u00f3n \u00a0<\/p>\n
En cuanto hace a la indeterminaci\u00f3n de la expresi\u00f3n \u201cjurisdicciones de menor imposici\u00f3n\u201d, se tiene que, adicionalmente, la ley establece que se tendr\u00e1n por tales \u201c… aquellas que se\u00f1ale la Organizaci\u00f3n para la Cooperaci\u00f3n y el desarrollo Econ\u00f3mico, OCDE …\u201d, puesto que en la medida en que, como se ha dicho, no existen listados que respondan a esa denominaci\u00f3n, quedar\u00eda por establecer de qu\u00e9 manera se formalizar\u00eda un eventual se\u00f1alamiento por la OCDE de una jurisdicci\u00f3n como de menor imposici\u00f3n. Se tiene, as\u00ed, que la redacci\u00f3n de la norma es ambigua, en cuanto que no se refiere a un instrumento concreto, por ejemplo, \u201cque figuren como tales en el listado de los reportes anuales de la OCDE sobre competencia tributaria nociva\u201d, sino que podr\u00eda interpretarse como relativa a las jurisdicciones que de cualquier manera y en cualquier escenario, hayan sido se\u00f1aladas por esa organizaci\u00f3n como de menor imposici\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, en su reporte de 1998, la OCDE al analizar la manera de enfrentar el problema que para la econom\u00eda mundial representa la competencia tributaria nociva entre jurisdicciones, identific\u00f3 tres escenarios: uno primero, que se refiere a los para\u00edsos fiscales, que o no imponen tributos sobre la renta para actividades con alta movilidad geogr\u00e1fica o lo hacen s\u00f3lo de manera nominal; un segundo escenario, en el cual, no obstante que se contempla un impuesto significativo sobre la renta para tales actividades, a trav\u00e9s de un sistema de preferencias se permite que la tributaci\u00f3n efectiva sea o muy baja o nula, y finalmente, el tercer escenario se refiere a jurisdicciones que no obstante derivar ingresos significativos por concepto de impuesto sobre la renta en esos supuestos, tienen una tasa de tributaci\u00f3n efectiva inferior a la de otro Estado. De manera expresa el reporte se\u00f1ala que este tercer escenario, que corresponder\u00eda al concepto literal de jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, se desenvuelve por fuera del \u00e1mbito del trabajo adelantado por la OCDE, entre otras razones porque esa organizaci\u00f3n no ha pretendido, ni expl\u00edcita ni impl\u00edcitamente, sugerir que exista un nivel m\u00ednimo de tributaci\u00f3n por debajo del cual un Estado pueda considerarse como incurso en pr\u00e1cticas de competencia fiscal nociva.41 \u00a0<\/p>\n
Encuentra la Corte que, en estas condiciones, la remisi\u00f3n a la OCDE para el se\u00f1alamiento de las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, carece del m\u00ednimo de precisi\u00f3n necesario para que se pueda considerar acorde con la Constituci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
Para\u00edsos fiscales \u00a0<\/p>\n
En cuanto hace a la remisi\u00f3n para la identificaci\u00f3n de los para\u00edsos fiscales, la OCDE, en desarrollo de los criterios fijados en el Reporte de 1998, aprob\u00f3 en el a\u00f1o 2000 un listado de treinta y cinco jurisdicciones consideradas como para\u00edsos fiscales, en el cual, sin embargo, no incluy\u00f3 algunas jurisdicciones que no obstante satisfacer los criterios del Reporte de 1998, hab\u00edan realizado un previo compromiso de eliminar sus pr\u00e1cticas tributarias nocivas. Dicho listado se incluy\u00f3 en el Reporte del a\u00f1o 2000, \u201cTowards Global Tax Cooperation\u201d, publicado en junio de 2000, producto de la reuni\u00f3n del Consejo Ministerial (Ministerial Council meeting) y de las recomendaciones del Comit\u00e9 de Asuntos Tributarios (Recommendations by the Committee on Fiscal Affairs), en relaci\u00f3n con el Progreso en la Identificaci\u00f3n y Eliminaci\u00f3n de las Pr\u00e1cticas Tributarias Nocivas (Progress in Identifying and Eliminating Harmful Tax Practices). En ese Reporte se se\u00f1al\u00f3 que la lista de treinta y cinco jurisdicciones que se encuadran en los criterios del reporte de 1998 sobre para\u00edsos fiscales tiene como prop\u00f3sito reflejar las conclusiones t\u00e9cnicas del Comit\u00e9 y no est\u00e1 prevista para ser usada como base para la adopci\u00f3n de medidas defensivas coordinadas por los miembros de la Organizaci\u00f3n. Agrega el reporte que a ese efecto se elaborar\u00e1 una nueva lista dentro de los siguientes doce meses. \u00a0<\/p>\n
En la actualizaci\u00f3n del Reporte sobre para\u00edsos fiscales en el a\u00f1o 2002, la OCDE cambi\u00f3 la orientaci\u00f3n de su actividad, puesto que la misma se centr\u00f3 en la identificaci\u00f3n de para\u00edsos fiscales cooperadores y no cooperadores, en funci\u00f3n de los compromisos que se hiciesen en relaci\u00f3n con la transparencia de los reg\u00edmenes tributarios y el efectivo intercambio de informaci\u00f3n sobre la materia. En abril de ese a\u00f1o la OCDE public\u00f3 un listado de siete jurisdicciones que hab\u00edan sido clasificadas como para\u00edsos fiscales no cooperadores. Dicha lista se redujo a seis en mayo de 2003. \u00a0<\/p>\n
La existencia de ese doble listado en la OCDE puede conducir a la conclusi\u00f3n de que la remisi\u00f3n que hacen los art\u00edculos demandados es ambigua. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, tal ambig\u00fcedad podr\u00eda ser objeto de determinaci\u00f3n por el reglamento, el cual podr\u00eda se\u00f1alar que para efectos de estas disposiciones se tendr\u00e1 como lista de para\u00edsos fiscales la publicada por la OCDE en documento que el propio reglamento identifique de manera precisa, la cual regir\u00eda hasta que se produzca una nueva lista. Sin embargo la constitucionalidad de esta posibilidad debe supeditarse a lo que se decida en torno a la constitucionalidad de la habilitaci\u00f3n a la Administraci\u00f3n para determinar el contenido de la norma legal, porque en determinados casos, esa posibilidad de determinaci\u00f3n reglamentaria comporta sustanciales cambios en el contenido del concepto previsto en la ley. As\u00ed, podr\u00eda el reglamento optar por se\u00f1alar que la lista de la OCDE para efectos de los art\u00edculos 124-1 y 408 del Estatuto Tributario es la de las jurisdicciones que satisfacen los criterios sobre para\u00edsos fiscales (35 jurisdicciones), o, por el contrario, que esa lista corresponde a la de los para\u00edsos fiscales no cooperadores (6 jurisdicciones). Es necesario establecer, entonces si ese \u00e1mbito de apreciaci\u00f3n para optar por uno u otro extremo se aviene al principio de legalidad. El an\u00e1lisis para este efecto es el mismo que el que cabe hacer respecto de la \u00a0habilitaci\u00f3n a la Administraci\u00f3n para elaborar los listados de para\u00edsos fiscales y a tal an\u00e1lisis, que se har\u00e1 mas adelante, remite la Corte. \u00a0<\/p>\n
Otra de las consideraciones en torno a esta remisi\u00f3n, es la de que las listas que elabora la OCDE sobre para\u00edsos fiscales obedecen a consideraciones de pol\u00edtica que responden primariamente a los objetivos de esa organizaci\u00f3n, la cual cuenta con un amplio margen de discrecionalidad para incluir, no incluir o excluir a una jurisdicci\u00f3n de sus listados. En efecto, a partir de los criterios generales sobre para\u00edsos fiscales, sobre cuya aplicaci\u00f3n, como se ha visto, se desarrollan intensos debates, la OCDE puede optar por no incluir en sus listados a las jurisdicciones de pa\u00edses miembros, a los que somete a un tratamiento especial, o elaborar, para determinar la aplicaci\u00f3n de las llamadas medidas defensivas, unos listados de para\u00edsos fiscales no cooperadores, en los que no se incluyen jurisdicciones que no obstante satisfacer todos los criterios para ser consideradas para\u00edsos fiscales, hayan realizado compromisos \u00a0sobre intercambio de informaci\u00f3n y transparencia que, a juicio de la organizaci\u00f3n, resulten satisfactorios. \u00a0<\/p>\n
Se tiene, por otra parte, que la decisi\u00f3n de incluir o no a un determinado Estado o jurisdicci\u00f3n en un listado de para\u00edsos fiscales, y darle, por consiguiente, un tratamiento especial en atenci\u00f3n a esa calificaci\u00f3n, comporta, para los Estados que adopten el listado, claros efectos en materia de pol\u00edtica exterior, relaciones internacionales y comercio exterior, asuntos todos cuyo manejo, en Colombia, corresponde, dentro del marco de la Constituci\u00f3n y de la ley, al Presidente de la Rep\u00fablica. Y en ese sentido, decisiones que pueden tener alcance definitorio de la pol\u00edtica exterior y de las relaciones exteriores el Estado, ser\u00edan objeto de una remisi\u00f3n vinculante a los dictados de un organismo internacional, conformado por pa\u00edses de mayor desarrollo econ\u00f3mico, del que Colombia no hace parte. \u00a0<\/p>\n
En la medida en que, tal como la remisi\u00f3n est\u00e1 prevista en la ley, la declaraci\u00f3n sobre para\u00edsos fiscales que se haga por la OCDE tendr\u00eda efecto vinculante directo e inmediato en Colombia, la ley habr\u00eda limitado el \u00e1mbito de las competencias constitucionales del Presidente de la Rep\u00fablica. En efecto, sin perjuicio de la utilidad que puedan tener para identificar a los para\u00edsos fiscales y para la adopci\u00f3n de medidas defensivas, no resulta acorde con la Constituci\u00f3n transferir la capacidad de definir aspectos sustantivos de la pol\u00edtica de comercio exterior y de las relaciones internacionales del pa\u00eds a un ente internacional del cual Colombia no hace parte. O dicho de manera m\u00e1s precisa, es contrario a la Constituci\u00f3n deferir al se\u00f1alamiento de un ente internacional la determinaci\u00f3n de asuntos en los cuales existe un amplio margen de discrecionalidad y que tienen directa incidencia en la pol\u00edtica de comercio exterior del pa\u00eds. As\u00ed por ejemplo, podr\u00eda resultar que por consideraciones de distinta \u00edndole, entre ellas la existencia de un significativo volumen de operaciones reales entre Colombia y un Estado particular, o el prop\u00f3sito de impulsar la integraci\u00f3n econ\u00f3mica iberoamericana, el inter\u00e9s de Colombia fuese, no obstante que dicho Estado satisfaga los criterios que permitir\u00edan calificarlo como un para\u00edso fiscal, el de no incluirlo en una lista de para\u00edsos fiscales para efectos de las medidas defensivas previstas en la Ley. Pero podr\u00eda ocurrir que en ese evento, la OCDE, seg\u00fan sus propias consideraciones, decidiese incluir a ese Estado en sus listados. En la medida en que la remisi\u00f3n que hace la ley tiene car\u00e1cter vinculante inmediato, la pol\u00edtica de comercio exterior colombiana e incluso sus relaciones internacionales se ver\u00edan comprometidas por la decisi\u00f3n adoptada por ese organismo internacional. \u00a0<\/p>\n
No quiere lo anterior decir que no sea posible, en ning\u00fan caso, que la ley haga remisiones a la actividad de un organismo internacional, que como la OCDE en este caso, ha desarrollado amplios estudios sobre una determinada materia. Sin embargo tales remisiones no pueden comprometer la autonom\u00eda del Estado colombiano en el manejo de su pol\u00edtica fiscal, de comercio exterior o de relaciones internacionales. As\u00ed, por ejemplo, podr\u00eda resultar admisible a la luz a de la Constituci\u00f3n que para la elaboraci\u00f3n de listados sobre para\u00edsos fiscales, por autoridades colombianas, se tomasen como referencia, los listados elaborados por la OCDE. Pero no cabe que dicha remisi\u00f3n se haga con efecto vinculante directo, en materias que no son susceptibles de una determinaci\u00f3n exclusivamente t\u00e9cnica y que comprometen la pol\u00edtica exterior del Estado. \u00a0<\/p>\n
Encuentra, por consiguiente, la Corte que la remisi\u00f3n que en los art\u00edculos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 se hace a la OCDE en relaci\u00f3n con los para\u00edsos fiscales resulta contraria a la Constituci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
5.1.2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0La remisi\u00f3n a la Gu\u00edas de la OCDE sobre Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones Fiscales \u00a0<\/p>\n
La Ley 788 de 2002, en su art\u00edculo 28, incorpora al Estatuto Tributario la regulaci\u00f3n de un sistema de precios de transferencia, del cual se derivan ciertas obligaciones formales para los contribuyentes y la posibilidad de modificar en determinados supuestos, algunos de los elementos esenciales del impuesto de renta. \u00a0<\/p>\n
De manera general, el demandante considera que la remisi\u00f3n que el art\u00edculo 260-9 del Estatuto Tributario hace a las Gu\u00edas sobre Precios de Transferencia para Empresas Multinacionales y Administraciones Fiscales de la OCDE, resulta contraria al principio de legalidad en materia tributaria, porque la aplicaci\u00f3n de tales gu\u00edas en Colombia, podr\u00eda dar lugar a que con base en ellas se modifiquen elementos esenciales de la obligaci\u00f3n tributaria. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, encuentra la Corte que la disposici\u00f3n demandada remite a esas gu\u00edas \u00fanicamente para la interpretaci\u00f3n de lo dispuesto en el cap\u00edtulo sobre precios de transferencia, y que es la propia ley la que de manera directa ha regulado los distintos aspectos de dicho sistema que pueden incidir sobre los elementos esenciales del impuesto de renta. \u00a0<\/p>\n
Como se ha visto, la fijaci\u00f3n de precios de transferencia es una materia que reviste alta complejidad t\u00e9cnica y en relaci\u00f3n con la cual, en el plano internacional, la OCDE ha adelantado un importante trabajo, que se plasm\u00f3 en las mencionadas Gu\u00edas, las cuales son objeto de permanente revisi\u00f3n y actualizaci\u00f3n. La remisi\u00f3n a tales Gu\u00edas, constituye, en ese contexto, un instrumento auxiliar tanto para las empresas como para la Administraci\u00f3n Tributaria, a fin de que puedan aplicarse adecuadamente unas normas que no obstante definir con precisi\u00f3n un sistema de precios de transferencia, deben interpretarse en ese complejo contexto. Se trata, pues, de una remisi\u00f3n a criterios t\u00e9cnicos que pueden orientar la interpretaci\u00f3n de la ley en su aplicaci\u00f3n a casos concretos y que, por consiguiente contribuye a la determinaci\u00f3n de los elementos de un sistema que por su elevado grado de complejidad no pueden ser regulados hasta el menor detalle en la propia ley. \u00a0<\/p>\n
No obstante que las anteriores consideraciones parecer\u00edan conducir a la conclusi\u00f3n que la norma acusada no resulta contraria a la Constituci\u00f3n, encuentra la Corte que un an\u00e1lisis m\u00e1s detenido conduce a un resultado distinto. \u00a0<\/p>\n
En efecto, conforme al principio de legalidad en materia tributaria, s\u00f3lo la ley puede ser fuente de tributos, y a ella corresponde definir los elementos esenciales de la obligaci\u00f3n tributaria. Y si bien, tal como se ha mostrado en esta providencia, del principio de legalidad no se deriva la exigencia de que la ley desarrolle hasta en el m\u00e1s m\u00ednimo detalle la obligaci\u00f3n tributaria, no es menos cierto que la concreci\u00f3n de los elementos de indeterminaci\u00f3n que resulten admisibles en la ley, corresponde a quien de acuerdo con la Constituci\u00f3n, pueda ejercer una potestad de regulaci\u00f3n de car\u00e1cter reglamentario, y en particular, al Presidente de la Rep\u00fablica. \u00a0<\/p>\n
Se produce, de esta manera, para la creaci\u00f3n y aplicaci\u00f3n de un tributo, una articulaci\u00f3n de fuentes formales del derecho, en los t\u00e9rminos previstos en la Constituci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
En ese contexto es preciso indagar cual es el alcance de la remisi\u00f3n que se hace en la norma acusada. \u00a0<\/p>\n
Puesto que la norma dispone que para la interpretaci\u00f3n de lo dispuesto en el capitulo sobre precios de transferencia del Estatuto Tributario \u201c… ser\u00e1n aplicables …\u201d \u00a0las gu\u00edas de la OCDE, podr\u00eda concluirse que tales gu\u00edas tienen el car\u00e1cter de normas interpretativas. \u00a0<\/p>\n
Tal podr\u00eda ser el entendimiento de la referida remisi\u00f3n por cuanto el imperativo que ella contiene, claramente, implica que las Gu\u00edas de la OCDE delimitan las posibilidades interpretativas que pudieran derivarse de las normas del Estatuto Tributario sobre precios de transferencia y, en esa medida, supone una restricci\u00f3n al contenido de la ley a cuya interpretaci\u00f3n se aplica. Tal caracter\u00edstica, de acuerdo con la jurisprudencia de la Corte, es propia de las normas interpretativas.42 \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, esa posibilidad debe descartarse por cuanto, de acuerdo con reiterada jurisprudencia, la norma interpretativa debe tener la misma jerarqu\u00eda y est\u00e1 sujeta a las mismas condiciones que la norma interpretada.43 Se incorpora a ella y tiene que tener su mismo nivel jer\u00e1rquico. No podr\u00eda un reglamento tenerse como interpretativo de la ley reglamentada. \u00a0<\/p>\n
Si ese fuese el alcance de la remisi\u00f3n, la norma acusada ciertamente resultar\u00eda contraria a la Constituci\u00f3n, no solamente porque permitir\u00eda que una norma legal sea interpretada de manera aut\u00e9ntica por una norma que no tiene fuerza de ley, sino porque, adem\u00e1s, se lesionar\u00eda el principio de legalidad tributaria, en la medida en que el sentido de una ley que afecta los elementos esenciales de un tributo ser\u00eda fijado por una norma que no tiene rango de ley. \u00a0<\/p>\n
Podr\u00eda decirse, sin embargo, que tal no es el alcance de la remisi\u00f3n que se hace en la norma acusada, puesto que en ella no se pretende que con base en las Gu\u00edas de la OCDE se fije, de manera general el sentido de las normas del Estatuto Tributario sobre precios de transferencia, sino que sirvan de pautas de interpretaci\u00f3n de esas normas en su aplicaci\u00f3n al caso concreto. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, el anterior razonamiento no es suficiente para superar la objeci\u00f3n derivada del car\u00e1cter imperativo que tiene la remisi\u00f3n. Por un lado, porque la interpretaci\u00f3n en los casos concretos terminar\u00eda por convertirse en una regla general de interpretaci\u00f3n que se incorporar\u00eda a la ley interpretada, y por otro, dado el car\u00e1cter imperativo que se desprende de la ley, ya no se tratar\u00eda de una mera opci\u00f3n interpretativa, sino de una fijaci\u00f3n de sentido de car\u00e1cter vinculante. As\u00ed, por ejemplo, no podr\u00eda la DIAN interpretar una de las disposiciones del Cap\u00edtulo sobre precios de transferencia, de manera distinta a aquella que resulte de las Gu\u00edas de la OCDE. Si ello ocurriera as\u00ed, de manera parad\u00f3jica, se estar\u00eda desconociendo el principio de legalidad, que impone una determinada manera de interpretar la ley, puesto que le fija como \u00fanico sentido posible el contenido en las Gu\u00edas. Y como lo sostiene en sus concepto el ICDT, \u00a0ese ser\u00eda un elemento de determinaci\u00f3n del Tributo. El problema reside en que la disposici\u00f3n que hace la determinaci\u00f3n no tiene rango de ley, y \u00a0no puede por consiguiente, interpretar con alcance imperativo el sentido de la ley, ni constituye norma v\u00e1lida en Colombia, para que pudiese admitirse que tiene capacidad para precisar, en la esfera reglamentaria, las indeterminaciones que, en los niveles que resulten constitucionalmente admisibles, est\u00e9n presentes en la ley. \u00a0<\/p>\n
De este modo, se tiene que, adicionalmente, no solamente se trata de unas normas que no tienen rango de ley, y por consiguiente no pueden interpretar la ley, sino que se trata de unas disposiciones elaboradas por un organismo internacional, del que no hace parte Colombia, que no han sido incorporadas a nuestro ordenamiento interno por el procedimiento establecido en la Constituci\u00f3n, y por consiguiente no pueden tener alcance vinculante en Colombia. \u00a0<\/p>\n
Se tiene, entonces, que las Gu\u00edas de la OCDE, no son normas jur\u00eddicas de un tratado internacional aprobado por Colombia, -en realidad son una especie de derecho derivado y program\u00e1tico en el seno de la propia OCDE- y no han sido incorporadas al ordenamiento interno colombiano, por tal raz\u00f3n no pueden tener fuerza vinculante, ni la ley puede d\u00e1rsela por la v\u00eda indirecta de establecerlas como pautas interpretativas obligatorias. Tales disposiciones no ser\u00edan susceptibles de control judicial en Colombia y sobre ellas no se habr\u00eda ejercido el previo control de constitucionalidad, que la Constituci\u00f3n ha establecido como requisito sin el cual, un tratado regularmente acordado por Colombia, no puede entrar a regir en el ordenamiento interno. \u00a0<\/p>\n
Con base en las anteriores consideraciones, la remisi\u00f3n contenida en el art\u00edculo 260-9 del estatuto tributario habr\u00e1 de declararse inexequible. \u00a0<\/p>\n
Ello no quiere decir que tales Gu\u00edas no constituyan una herramienta interpretativa valiosa en un tema complejo y cambiante como el de los precios de transferencia, pero si que las mismas no pueden tener alcance vinculante en Colombia, y que toda limitaci\u00f3n o gravamen que se derive del sistema de precios de transferencia introducido en el Capitulo XI del Estatuto Tributario, debe tener su fuente en la ley. \u00a0<\/p>\n
5.2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0La remisi\u00f3n al Gobierno Nacional contenida en el art\u00edculo 28 de la Ley 788 de 2002 \u00a0<\/p>\n
En el art\u00edculo 260-6 del Estatuto Tributario, adicionado a ese ordenamiento por el art\u00edculo 28 de la Ley 788 de 2002 se establece una presunci\u00f3n iuris tantum seg\u00fan la cual se considera que las operaciones entre residentes o domiciliados en Colombia y residentes o domiciliados en pa\u00edses o jurisdicciones de menor imposici\u00f3n en materia del impuesto sobre la renta, son operaciones entre vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas en las que los precios y montos de las contraprestaciones no se pactan conforme a los que hubieran utilizado partes independientes en operaciones comparables. \u00a0<\/p>\n
Para ese efecto se establece, en lo que a este ac\u00e1pite concierne, que son jurisdicciones de menor imposici\u00f3n aquellas que se\u00f1ale el Gobierno Nacional. \u00a0<\/p>\n
Observa la Corte que, en este caso, a diferencia de la remisi\u00f3n que en la misma disposici\u00f3n se hace a la OCDE y que ya fue objeto de an\u00e1lisis, se trata de una clara habilitaci\u00f3n a la Administraci\u00f3n para que, en principio, complemente la determinaci\u00f3n de la norma legal, mediante la elaboraci\u00f3n de un listado de jurisdicciones de \u00a0menor imposici\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
La enunciaci\u00f3n que de este modo se haga por \u00a0el Gobierno, se realizar\u00eda \u00a0espec\u00edficamente en funci\u00f3n de la ley. No estar\u00edan presentes en este sentido, los elementos de indeterminaci\u00f3n que se predicaban de la remisi\u00f3n a la OCDE, porque resulta claro que para hacer operativa la norma legal el Gobierno tendr\u00eda que expedir un Decreto en el que de manera precisa se se\u00f1alase cuales jurisdicciones se consideran de menor imposici\u00f3n para los efectos en ella previstos. \u00a0<\/p>\n
Se ha planteado que esa remisi\u00f3n a la Administraci\u00f3n resulta contraria al principio de legalidad tributaria, por cuanto por esa v\u00eda se permite que uno de los elementos esenciales del impuesto de renta, la base gravable, sea determinado, no directamente en la ley, sino que quede supeditado a la decisi\u00f3n que el gobierno adopte sobre las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, parecer\u00eda claro, como lo ponen de presente varios de los intervinientes, que los elementos esenciales del impuesto sobre la renta han sido definidos, en principio, directamente por el legislador, en normas distintas de la acusada y en las cuales se establece de manera expresa y clara el hecho generador, los sujetos activos y pasivos, la base gravable y la tarifa. \u00a0<\/p>\n
En la disposici\u00f3n que es objeto de estudio se establece una presunci\u00f3n que de no ser desvirtuada dar\u00eda lugar a la aplicaci\u00f3n del sistema de precios de transferencia previsto en la ley. Ello no afecta de manera directa la base gravable, porque la misma s\u00f3lo ser\u00eda susceptible de ser modificada mediante la aplicaci\u00f3n del sistema de precios de transferencia por el hecho cierto de que se trate de una operaci\u00f3n entre empresas vinculadas o partes relacionadas, y la presunci\u00f3n que contiene la ley admite prueba en contrario. Cualquier vicio de determinaci\u00f3n legislativa de la base gravable, en este caso, se derivar\u00eda de la falta de precisi\u00f3n de los conceptos de empresas vinculadas o partes relacionadas, pero la actuaci\u00f3n del Gobierno no incide de manera directa sobre los elementos del tributo \u00a0y \u00a0por lo tanto la controversia constitucional no se inscribe dentro del principio de legalidad en materia tributaria o de la \u00a0reserva estricta de ley que en esta materia existe a tenor de lo dispuesto en el articulo 338 de la Constituci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
No obstante lo anterior, es necesario examinar, a\u00fan, si se satisfacen las exigencias del principio de legalidad en sentido amplio, en la medida en que el reglamento no puede ser fuente aut\u00f3noma de obligaciones o grav\u00e1menes. \u00a0<\/p>\n
El asunto que se ha planteado admite dos interpretaciones: conforme a la primera cabr\u00eda incluso una facultad discrecional, en la medida en que en desarrollo de la misma no se afectar\u00eda directamente la base gravable, la cual depender\u00eda de la efectiva vinculaci\u00f3n econ\u00f3mica que pueda predicarse de los destinatarios de la norma. As\u00ed, el esquema de precios de transferencia previsto en la ley s\u00f3lo se aplica si efectivamente se trata de operaciones entre partes vinculadas. Si no hay tal vinculaci\u00f3n, el esquema de precios de transferencia no se aplica. \u00a0<\/p>\n
De acuerdo con la segunda interpretaci\u00f3n, las dificultades e incluso la imposibilidad de desvirtuar la presunci\u00f3n, conducen a que de la definici\u00f3n de jurisdicci\u00f3n de menor imposici\u00f3n se derive una afectaci\u00f3n directa de la base gravable. En ese caso, resultar\u00eda exigible un m\u00ednimo de determinaci\u00f3n legal del concepto cuya concreci\u00f3n se deja al legislador, determinaci\u00f3n que no estar\u00eda presente en este caso, porque la expresi\u00f3n \u201cmenor imposici\u00f3n\u201d queda librada a la absoluta discrecionalidad de la administraci\u00f3n. Cualquier jurisdicci\u00f3n que tenga tasas impositivas, en cualquier medida, menores que las de Colombia podr\u00eda ser incluida en la calificaci\u00f3n. A\u00fan as\u00ed, debe tenerse en cuenta que del art\u00edculo acusado se derivan obligaciones meramente instrumentales, bien sea de informaci\u00f3n, o de declarar las transacciones entre partes vinculadas o relacionadas a precios de mercado. Pero si la presunci\u00f3n no corresponde a la realidad, aun cuando no pueda ser desvirtuada, ello no afectar\u00eda el hecho de que en realidad, el precio se habr\u00eda fijado entre partes independientes y por consiguiente deber\u00eda encajar en los rangos que al efecto se contemplan en el sistema de fijaci\u00f3n de precios de transferencia, con lo cual la base gravable, finalmente, no se ver\u00eda afectada. \u00a0<\/p>\n
Lo anterior permitir\u00eda concluir que la disposici\u00f3n acusada no viola la estricta reserva de ley del art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n. Sin embargo, como se ha dicho, a\u00fan es necesario establecer si la remisi\u00f3n que se hace a la Administraci\u00f3n resulta compatible con el principio de legalidad en sentido general. \u00a0<\/p>\n
La norma objeto de revisi\u00f3n es susceptible de dos tipos de interpretaci\u00f3n. En un primer sentido resultar\u00eda aplicable a las operaciones que se realicen con cualquier jurisdicci\u00f3n que tenga un menor nivel de imposici\u00f3n que Colombia en materia del impuesto sobre la renta. La labor del Gobierno ser\u00eda, en ese caso, de mera verificaci\u00f3n y declaraci\u00f3n de certeza. En la medida en que cada jurisdicci\u00f3n puede tener un diferente sistema de impuesto sobre la renta, en cuanto a base gravable, sujetos pasivos y tarifas, resultar\u00eda necesario aplicar una metodolog\u00eda que permita hacerlos comparables y esa ser\u00eda la tarea que tendr\u00eda que cumplir el Gobierno. Identificar, mediante una operaci\u00f3n de conocimiento, cuales son las jurisdicciones que tengan un menor nivel de imposici\u00f3n que Colombia, y declararlo as\u00ed para efectos de certeza. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, a dicha interpretaci\u00f3n se pueden oponer dos consideraciones; por una parte, que la redacci\u00f3n del par\u00e1grafo de la norma acusada parece contener una habilitaci\u00f3n a la Administraci\u00f3n que sustituir\u00eda al concepto indeterminado contenido en su primer inciso. Las jurisdicciones de menor imposici\u00f3n son aquellas que se\u00f1ale el Gobierno Nacional, esto es, no las que respondan a ciertos par\u00e1metros, sino aquellas que sean se\u00f1aladas por el Gobierno. Por otra parte, la norma remite, para el mismo efecto, al se\u00f1alamiento que se haga por la OCDE y es claro que la OCDE, que en principio no ha identificado jurisdicciones de menor imposici\u00f3n, no obrar\u00eda en funci\u00f3n de identificar a las que tengan un nivel de imposici\u00f3n menor que el de Colombia en relaci\u00f3n con el impuesto sobre la renta. De esta manera, en el evento en el que la OCDE se\u00f1alase a determinadas jurisdicciones como de menor imposici\u00f3n, lo har\u00eda en funci\u00f3n de unos est\u00e1ndares internacionales fijados por la propia organizaci\u00f3n, que podr\u00edan resultar o inferiores o superiores al nivel de imposici\u00f3n que en el impuesto de renta exista en Colombia. \u00a0<\/p>\n
Lo anterior dar\u00eda piso a una conclusi\u00f3n distinta a la inicialmente contemplada, y seg\u00fan la cual la norma acusada se refiere a jurisdicciones de menor imposici\u00f3n en relaci\u00f3n con un cierto est\u00e1ndar internacional. En tal evento, ser\u00eda susceptible de interpretarse, por ejemplo, en un sentido seg\u00fan el cual \u201cmenor imposici\u00f3n\u201d es equivalente \u00a0a lo que en el panorama internacional se conoce como \u201cnula o baja imposici\u00f3n\u201d. Y en algunos documentos estas ultimas expresiones se utilizan como suced\u00e1neas de la de para\u00edsos fiscales. Sin embargo, ya se ha visto como la OCDE ha precisado que la baja o nula imposici\u00f3n es solo un elemento, necesario pero no suficiente, para la determinaci\u00f3n de un para\u00edso fiscal. Y habr\u00eda que concluir, entonces que \u201cmenor imposici\u00f3n\u201d significa baja o nula imposici\u00f3n, pero sin que para efectos de la norma resulten exigibles las dem\u00e1s condiciones que se predican de los para\u00edsos fiscales. \u00a0<\/p>\n
De la definici\u00f3n que se adopte en relaci\u00f3n con el concepto de \u201cjurisdicciones de menor imposici\u00f3n\u201d, as\u00ed ella no incida de manera directa sobre la base gravable del impuesto de renta, se derivan importantes obligaciones y consecuencias para los contribuyentes, y encuentra la Corte que su \u00e1mbito de indeterminaci\u00f3n no es compatible con el principio de legalidad en sentido amplio. En la medida en que no se ha desarrollado un criterio para establecer el \u00e1mbito del concepto de menor imposici\u00f3n y que la ley no fija los par\u00e1metros para establecerlo, har\u00eda falta ese m\u00ednimo de materialidad legislativa que resulta indispensable como soporte de la actividad reglamentaria del Gobierno. \u00a0<\/p>\n
5.2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Las remisiones al Gobierno Nacional contenidas en los art\u00edculos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 \u00a0<\/p>\n
Los art\u00edculos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 remiten al Gobierno Nacional para establecer cuales son los para\u00edsos fiscales a efectos de excluir costos y deducciones en ciertas operaciones o establecer un r\u00e9gimen especial de retenci\u00f3n para las mismas. \u00a0<\/p>\n
Es claro que, como se ha dejado establecido, la expresi\u00f3n \u201cpara\u00edso fiscal\u201d no responde, hoy por hoy, a un concepto que pueda aplicarse a partir de su mera enunciaci\u00f3n legislativa y sin una previa determinaci\u00f3n. No es, o no vale como concepto indeterminado, por el nivel de inseguridad e incertidumbre que se generar\u00eda. Nadie sabr\u00eda si una determinada operaci\u00f3n se realiza con persona situada en un para\u00edso fiscal; habr\u00eda una determinaci\u00f3n ad hoc, a partir de una apreciaci\u00f3n discrecional fundamentada en criterios extrajur\u00eddicos. No obstante que la Administraci\u00f3n debe inscribirse dentro del contexto de lo que pueda considerarse como un para\u00edso fiscal, la precisi\u00f3n de ello obedece a criterios, econ\u00f3micos y de pol\u00edtica fiscal, as\u00ed como a consideraciones de pol\u00edtica exterior, que no est\u00e1n contenidos en la norma legal. \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, la norma no remite a una realidad econ\u00f3mica determinable que responda a la denominaci\u00f3n de para\u00edsos fiscales contenida en ella, sino que confiere o habilita al gobierno para determinar cuales son los para\u00edsos fiscales. En el momento de su aplicaci\u00f3n la norma ser\u00eda claramente determinada porque se sabr\u00eda a ciencia cierta cuales son para cada momento los para\u00edsos fiscales. \u00a0<\/p>\n
La decisi\u00f3n pol\u00edtica, sujeta a la estricta reserva de legalidad, es la de combatir la evasi\u00f3n tributaria desestimulando las operaciones con para\u00edsos fiscales, y para el efecto, \u00a0dado el caso, gravarlas de manera especial, bien sea mediante la imposici\u00f3n de obligaciones formales o la alteraci\u00f3n de las condiciones de tributaci\u00f3n aplicables a las mismas. \u00a0<\/p>\n
La determinaci\u00f3n del \u00e1mbito de la decisi\u00f3n, sin embargo, por la naturaleza del concepto y la imposibilidad legislativa de precisarlo, se deja a la administraci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
As\u00ed, encuentra la Corte que en esta materia, se tiene: \u00a0<\/p>\n
1. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0La definici\u00f3n acerca de los pa\u00edses o las jurisdicciones que puedan calificarse como para\u00edsos fiscales a efectos de la ley comporta un margen de discrecionalidad para la Administraci\u00f3n, en la medida en que la ley no refiere a un concepto objetivo y determinable conforme a criterios exclusivamente t\u00e9cnicos o econ\u00f3micos, sino que, a partir de la definici\u00f3n de unos criterios generales por la doctrina internacional, o por el propio gobierno, operan otros que pueden resultar determinantes para incluir, no incluir o excluir a una determinada jurisdicci\u00f3n en la lista de para\u00edsos fiscales y que obedecen a consideraciones de pol\u00edtica tales como la existencia de compromisos bilaterales o multilaterales o los niveles de comercio real que existan con determinados pa\u00edses. \u00a0<\/p>\n
2. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Resulta posible, sin desconocer el principio de legalidad en materia tributaria, que a partir del se\u00f1alamiento que se haga en la ley de los elementos de un tributo, se deje a la Administraci\u00f3n la especificaci\u00f3n de algunos de ellos cuando resulte imposible que tal especificaci\u00f3n, en raz\u00f3n de la naturaleza de la materia, se haga en la propia ley. \u00a0<\/p>\n
En este caso el concepto relevante es el de imposibilidad legislativa. Cuando hay un prop\u00f3sito constitucionalmente valioso que se incluye en el \u00e1mbito de determinaci\u00f3n pol\u00edtica del tributo, pero cuya realizaci\u00f3n requiere de una concreci\u00f3n que no es posible incorporar a la misma ley, por consideraciones t\u00e9cnicas, resulta admisible la \u00a0remisi\u00f3n al reglamento. De manera rec\u00edproca, la actividad reglamentaria se tiene como v\u00e1lida cuando ella sea necesaria para la cabal ejecuci\u00f3n de la ley. El balance es en este caso muy delicado, porque una interpretaci\u00f3n laxa de la idea de imposibilidad legislativa, conducir\u00eda a que el legislador trasladase a la Administraci\u00f3n los asuntos que la Constituci\u00f3n ha sujetado a expresa reserva de ley, pero, por el contrario, una interpretaci\u00f3n demasiado r\u00edgida del principio de legalidad, y del tipo de imposibilidad legislativa que habilitar\u00eda la remisi\u00f3n al reglamento, conducir\u00eda a que asuntos que responden a objetivos constitucionalmente valiosos y respecto a los cuales ha habido una clara y expresa manifestaci\u00f3n de voluntad legislativa, no pudiesen ponerse en pr\u00e1ctica por d\u00e9ficit insubsanable de determinaci\u00f3n en la propia ley. \u00a0<\/p>\n
3. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En principio, por la naturaleza de los elementos que inciden en la determinaci\u00f3n de los pa\u00edses o las jurisdicciones que pueden calificarse como para\u00edsos fiscales, no resulta posible que tal determinaci\u00f3n se haga en la ley. En efecto, se trata de una situaci\u00f3n de naturaleza din\u00e1mica y cambiante, en funci\u00f3n de las variaciones que puedan darse en las legislaciones de los pa\u00edses, sujeta a consideraciones t\u00e9cnicas y de pol\u00edtica comercial que afectan las relaciones internacionales del pa\u00eds, sometida a factores tales como compromisos bilaterales o multilaterales entre los Estados y que por consiguiente no puede someterse a la rigidez de la ley. \u00a0<\/p>\n
4. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0De esta manera, tambi\u00e9n en principio, cabr\u00eda que el legislador remita a la Administraci\u00f3n para el se\u00f1alamiento de las jurisdicciones que deban considerarse como para\u00edsos fiscales para los efectos contemplados en la ley, confiri\u00e9ndole, incluso, un cierto margen de discrecionalidad. \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
5. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sin embargo, en la medida en que tal remisi\u00f3n afecte de manera directa los elementos de un tributo, materia que es objeto de estricta reserva de ley, el examen acerca de la imposibilidad legislativa para hacer la correspondiente determinaci\u00f3n debe ser tambi\u00e9n estricto y lo mismo se predica del margen de discrecionalidad que resulta constitucionalmente tolerable. \u00a0<\/p>\n
6. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En el caso que es objeto de consideraci\u00f3n por la Corte, las disposiciones acusadas producen una directa afectaci\u00f3n de los elementos del tributo, porque de la calificaci\u00f3n de para\u00edsos fiscales que el Gobierno haga de determinadas jurisdicciones, se deriva una afectaci\u00f3n inmediata, o bien de la base gravable, en las operaciones que se realicen con entidades que se encuentren constituidas, localizadas o en funcionamiento en tales jurisdicciones, por efecto de la exclusi\u00f3n de los costos y las deducciones, o bien de la tarifa, en la medida en que la misma cambia para efectos de la retenci\u00f3n en la fuente por concepto de impuesto sobre la renta y ganancia ocasional y de impuesto de remesas. \u00a0<\/p>\n
7. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ello hace imperativo que para el ejercicio de la labor de determinaci\u00f3n que se deja a la Administraci\u00f3n se presente una de las siguientes condiciones: a) o que el \u00e1mbito de determinaci\u00f3n que se deja a la Administraci\u00f3n se encuentre suficientemente restringido a partir de las caracter\u00edsticas t\u00e9cnicas de la materia cuya extensi\u00f3n es susceptible de precisarse con un alto grado de exactitud, o b) que existan en la propia ley unos par\u00e1metros generales que gu\u00eden la acci\u00f3n del Ejecutivo. \u00a0<\/p>\n
8. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0La anterior consideraci\u00f3n conducir\u00eda, en principio, a la inexequibilidad de las disposiciones acusadas, puesto que ya se ha se\u00f1alado c\u00f3mo (i) el concepto de para\u00edsos fiscales, no tiene una significaci\u00f3n un\u00edvoca en la ciencia econ\u00f3mica y, (ii) la ley no fija ning\u00fan par\u00e1metro para la determinaci\u00f3n del mismo por la Administraci\u00f3n. Sin embargo, es posible un examen m\u00e1s detenido de estos dos extremos. \u00a0<\/p>\n
9. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En cuanto hace a la necesidad de que se establezcan en la ley unos par\u00e1metros generales que gu\u00eden la acci\u00f3n administrativa, encuentra la Corte que al efecto cabr\u00eda evaluar la posibilidad de dos alternativas: O dichos \u00a0 par\u00e1metros se establecen en la propia ley tributaria, como condici\u00f3n para la remisi\u00f3n a la potestad reglamentaria ordinaria del Presidente de la Rep\u00fablica, o se considera que la determinaci\u00f3n del concepto de para\u00edsos fiscales y las condiciones en las cuales resulta aplicable a jurisdicciones de terceros Estados, debe hacerse a trav\u00e9s de una ley marco, en cuanto que involucra consideraciones de comercio exterior, lo cual a su vez remite a una potestad de regulaci\u00f3n por el Ejecutivo cuyo contenido es m\u00e1s amplio que el de la potestad reglamentaria ordinaria. En cualquier caso, la necesidad de dichos par\u00e1metros legislativos est\u00e1 supeditada a la imposibilidad de determinaci\u00f3n t\u00e9cnica del concepto contenido en la ley. Pasa la Corte a examinar esta cuesti\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
10. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Tal como se ha expresado, el concepto de para\u00edsos fiscales presenta claras dificultades de determinaci\u00f3n. Ya se vio c\u00f3mo la OCDE, organismo al que la propia ley remite para la determinaci\u00f3n del concepto, ha dedicado un importante esfuerzo, a lo largo de un buen n\u00famero de a\u00f1os, a la identificaci\u00f3n de los criterios que permitan calificar a una determinada jurisdicci\u00f3n como un para\u00edso fiscal. Y se puso de presente, tambi\u00e9n, que no obstante lo anterior, todav\u00eda existen serias discrepancias en torno a la pertinencia y suficiencia de esos criterios, algunas de las cuales han llevado a la OCDE a atenuar la manera como aplica algunos de tales criterios44. Del mismo modo se indic\u00f3 que, por otra parte, la OCDE ha manifestado que el listado inicial de para\u00edsos fiscales no est\u00e1 concebido para servir de base para la adopci\u00f3n de medidas defensivas, efecto para el cual se desarrollar\u00eda un segundo listado. En ese segundo listado, el \u00e9nfasis no est\u00e1 en los criterios que permiten identificar un para\u00edso fiscal, sino en la consideraci\u00f3n de si una de tales jurisdicciones est\u00e1 dispuesta a cooperar en materia de informaci\u00f3n y transparencia. \u00a0<\/p>\n
Sin embargo, tambi\u00e9n cabr\u00eda argumentar, que no obstante que la expresi\u00f3n para\u00edsos fiscales no tiene una significaci\u00f3n un\u00edvoca, lo cierto es que si tiene un contenido propio, en el cual es posible distinguir, por un lado, jurisdicciones que definitivamente tienen la condici\u00f3n de para\u00edso fiscal, y por otro, jurisdicciones que definitivamente no pueden encajar en ese concepto. Podr\u00eda entonces se\u00f1alarse que entre esos dos extremos existe una zona de penumbra cuya determinaci\u00f3n se deja al Ejecutivo, porque, precisamente las dificultades que se han enunciado, har\u00edan imposible que tal determinaci\u00f3n se hiciese de manera efectiva por la ley. \u00a0<\/p>\n
No obstante la validez general de esta consideraci\u00f3n, considera la Corte que en este caso la misma no es de recibo, por cuanto, por una parte, aunque no se expresa en el texto de la ley, ello se deriva de la experiencia internacional sobre la materia, el concepto de para\u00edsos fiscales requiere una determinaci\u00f3n adicional para que sea operativo. Esto es, uno es el concepto de para\u00edso fiscal y otra la valoraci\u00f3n que debe hacerse en torno a las condiciones en las cuales un para\u00edso fiscal puede ser el destinatario de medidas defensivas. De este modo, no basta con precisar el concepto de para\u00edso fiscal para que la ley pueda ser operativa, sino que se requerir\u00eda, adem\u00e1s, precisar en qu\u00e9 casos las disposiciones defensivas previstas en la ley debieran aplicarse a una jurisdicci\u00f3n que encaje en los criterios generales de lo que constituye un para\u00edso fiscal. Por otra parte, tal como est\u00e1n concebidos los art\u00edculos 82 y 83, el se\u00f1alamiento de una determinada jurisdicci\u00f3n como para\u00edso fiscal implica una afectaci\u00f3n directa de, al menos, uno de los elementos esenciales del impuesto sobre la renta, la base gravable, en un caso y la tarifa, en otro, raz\u00f3n por la cual la argumentaci\u00f3n que ser\u00eda admisible en el contexto del principio general de legalidad no lo es en el de la reserva estricta de ley prevista en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n. Dicha reserva har\u00eda imprescindible que si no es posible definir en la ley, de manera precisa, el concepto de para\u00edsos fiscales, y el mismo no es susceptible de precisa determinaci\u00f3n t\u00e9cnica, sea la ley la que se\u00f1ale, al menos, los par\u00e1metros dentro de los cuales dicha determinaci\u00f3n habr\u00e1 de hacerse por el Gobierno. \u00a0<\/p>\n
12. \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Dado que la ley tributaria no se\u00f1ala par\u00e1metro alguno para la determinaci\u00f3n del concepto de para\u00edso fiscal y tampoco se ha expedido una ley marco que regule de manera general la materia, la remisi\u00f3n que en los art\u00edculos 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 se hace al Gobierno Nacional habr\u00e1 de declararse inexequible. \u00a0<\/p>\n
VII.\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0DECISION \u00a0<\/p>\n
Dado que la Corte ha encontrado que las remisiones al Gobierno Nacional y a la OCDE previstas en los art\u00edculos 260-6; 260-9; 124-1, par\u00e1grafo 2\u00ba y 408, par\u00e1grafo, del Estatuto Tributario, son contrarias a la Constituci\u00f3n, y como quiera que dichas disposiciones no pueden aplicarse en ausencia de tales remisiones, la Corte habr\u00e1 de declarar la inexequibilidad de las normas acusadas. \u00a0<\/p>\n
En m\u00e9rito de lo expuesto, la Corte Constitucional actuando en nombre del pueblo y por mandato de la Constituci\u00f3n, \u00a0<\/p>\n
R E S U E L V E : \u00a0<\/p>\n
Declarar la INEXEQUIBILIDAD de los art\u00edculos 260-6 y 260-9; del par\u00e1grafo 2\u00ba del art\u00edculo 124-1 y del par\u00e1grafo del art\u00edculo 408, adicionados al Estatuto Tributario por los art\u00edculos 28, 82 y 83 de la Ley 788 de 2002. \u00a0<\/p>\n
Notif\u00edquese, comun\u00edquese, publ\u00edquese, ins\u00e9rtese en la Gaceta de la Corte Constitucional y arch\u00edvese el expediente. \u00a0<\/p>\n
EDUARDO MONTEALEGRE LYNETT \u00a0<\/p>\n
Presidente \u00a0<\/p>\n
JAIME ARAUJO RENTER\u00cdA \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
ALFREDO BELTR\u00c1N SIERRA \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
MANUEL JOS\u00c9 CEPEDA ESPINOSA \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
JAIME C\u00d3RDOBA TRIVI\u00d1O \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
RODRIGO ESCOBAR GIL \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
MARCO GERARDO MONROY CABRA \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
\u00c1LVARO TAFUR GALVIS \u00a0<\/p>\n
Magistrado \u00a0<\/p>\n
CLARA IN\u00c9S VARGAS HERN\u00c1NDEZ \u00a0<\/p>\n
Magistrada \u00a0<\/p>\n
MARTHA VICTORIA S\u00c1CHICA MENDEZ \u00a0<\/p>\n
Secretaria General \u00a0<\/p>\n
Aclaraci\u00f3n de voto a la Sentencia C-690\/03 \u00a0<\/p>\n
PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Competencia del legislador para imponer tributos en el Estado Social de Derecho (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0<\/p>\n
RESERVA DE LEY-Gobierno no tiene facultades extraordinarias para imponer tributos (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0<\/p>\n
Respecto de los conceptos jur\u00eddicos indeterminados, como lo sosten\u00eda Kelsen, las normas jur\u00eddicas tienen una estructura indeterminada, a veces de manera inconciente a veces de manera conciente. \u00a0Las causas de esta indeterminaci\u00f3n son m\u00faltiples: \u00a0Ambiguedad del lenguaje utilizado en las normas; la vaguedad del concepto (no se puede confundir \u00e9sta con la primera), etc.. Un concepto es ambiguo si tiene m\u00e1s de un significado y en el contexto que se usa se utiliza en un significado y al mismo tiempo en el otro; dicho m\u00e1s claramente, no se distingue en cual de los varios significados se le est\u00e1 usando. \u00a0Para evitar este error, que da lugar a una falacia en el razonamiento se utilizan como soluci\u00f3n las denominadas definiciones lexico gr\u00e1ficas. \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO JURIDICO-Estructura indeterminada\/CONCEPTO JURIDICO-Causas de indeterminaci\u00f3n (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0<\/p>\n
CONCEPTO JURIDICO-L\u00edmites de indeterminaci\u00f3n\/CONCEPTO JUR\u00cdDICO-Tipos (Aclaraci\u00f3n de voto) \u00a0<\/p>\n
Un concepto jur\u00eddico es indeterminado s\u00f3lo cuando sus l\u00edmites no son bien precisos (o lo que es lo mismo, no est\u00e1 bien delimitado). Se distinguen dos tipos de conceptos jur\u00eddicos indeterminados: a) de experiencia, como por ejemplo, peste; casa que amenaza ruina; cuyos criterios de aplicaci\u00f3n remiten a hechos emp\u00edricos; y b) conceptos indeterminados de valor; por ejemplo, justo precio; buena fe; democracia; cuyos criterios de aplicaci\u00f3n se refieren a juicios de valor. \u00a0<\/p>\n
Referencia: expediente D-4454 \u00a0<\/p>\n
Demanda de inconstitucionalidad contra los art\u00edculos 28 (parcial), 82 y 83 de la Ley 788 de 2002 \u201cPor la cual se expiden normas en materia tributaria y penal del orden nacional y territorial; y se dictan otras disposiciones\u201d. \u00a0<\/p>\n
Magistrado Ponente: \u00a0<\/p>\n
Dr. RODRIGO ESCOBAR GIL \u00a0<\/p>\n
Con el respeto acostumbrado por las decisiones de esta Corporaci\u00f3n, el suscrito magistrado aclara el voto, sobre los siguientes temas: \u00a0<\/p>\n
En primer tema que debo aclarar es que los pa\u00edses en ejercicio de su soberan\u00eda pueden determinar como manejan sus decisiones tributarias: que gravan y que no; y si deciden hacerlo en que proporci\u00f3n. \u00a0<\/p>\n
El segundo tema que se debe precisar es el relativo a los conceptos de legalidad, reserva de ley y conceptos jur\u00eddicos inditerminados (p\u00e1ginas 19 y 23). \u00a0<\/p>\n
El principio de legalidad apunta a que en el Estado de derecho s\u00f3lo el legislador puede imponer tributos. \u00a0<\/p>\n
La reserva de ley apunta a otro concepto diverso: A que el Gobierno no tiene competencia para tocar el tema reservado a la ley. \u00a0No la tiene directamente, ni tampoco de manera indirecta por medio de facultades extraordinarias para imponer tributos. \u00a0<\/p>\n
Respecto de los conceptos jur\u00eddicos indeterminados, como lo sosten\u00eda Kelsen, las normas jur\u00eddicas tienen una estructura indeterminada, a veces de manera inconciente a veces de manera conciente. \u00a0Las causas de esta indeterminaci\u00f3n son m\u00faltiples: \u00a0Ambiguedad del lenguaje utilizado en las normas; la vaguedad del concepto (no se puede confundir \u00e9sta con la primera), etc.. Un concepto es ambiguo si tiene m\u00e1s de un significado y en el contexto que se usa se utiliza en un significado y al mismo tiempo en el otro; dicho m\u00e1s claramente, no se distingue en cual de los varios significados se le est\u00e1 usando. \u00a0Para evitar este error, que da lugar a una falacia en el razonamiento se utilizan como soluci\u00f3n las denominadas definiciones lexico gr\u00e1ficas. \u00a0<\/p>\n
En cambio un concepto es vago no por que tenga m\u00e1s de un significado, sino que teniendo un significado preciso y existiendo una categor\u00eda de objetos a los cuales es claramente aplicable; sin embargo, en el l\u00edmite existe una zona de nebulosa en la cual no se sabe si a otros objetos tambi\u00e9n se aplica o no; por ejemplo, el impuesto que se aplica a las casas, \u00bfse aplica tambi\u00e9n a los carros-casa?. \u00a0Con el fin de reducir la vaguedad de un concepto se debe utilizar una definici\u00f3n aclaratoria, que cobije no solo a las casas sino tambi\u00e9n de manera expresa a los carros-casa (o que los excluye expresamente). \u00a0<\/p>\n
La definici\u00f3n de concepto jur\u00eddico indeterminado apunta m\u00e1s a los conceptos vagos que a los ambiguos. \u00a0<\/p>\n
Por eso algunos han afirmado que un concepto jur\u00eddico es indeterminado s\u00f3lo cuando sus l\u00edmites no son bien precisos (o lo que es lo mismo, no est\u00e1 bien delimitado). \u00a0Se distinguen dos tipos de conceptos jur\u00eddicos indeterminados: a) de experiencia, como por ejemplo, peste; casa que amenaza ruina; cuyos criterios de aplicaci\u00f3n remiten a hechos emp\u00edricos; y b) conceptos indeterminados de valor; por ejemplo, justo precio; buena fe; democracia; cuyos criterios de aplicaci\u00f3n se refieren a juicios de valor. \u00a0<\/p>\n
As\u00ed como podemos tener dificultades para determinar si estamos ante un problema sanitario que constituye una peste o no; podemos tener dificultades para decir si el trato es cruel o no y si la conducta fue justa o no. \u00a0Como se puede observar existen problemas adicionales para los conceptos jur\u00eddicos indeterminados de valor, ya que su discusi\u00f3n no versa sobre hechos sino sobre actitudes, lo que los hace subjetivos, pues los juicios de valor intr\u00ednsecos y los principios morales no puede ser demostrados ni verificados, no son falsos ni verdaderos. \u00a0<\/p>\n
Fecha ut supra. \u00a0<\/p>\n
JAIME ARAUJO RENTERIA \u00a0<\/p>\n
1\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Enti\u00e9ndase por sistema de precios de transferencia: \u201cla obligaci\u00f3n para efectos del impuesto de renta de declarar a precios de mercado las operaciones realizadas con vinculados econ\u00f3micos o partes relacionadas, tanto para el efecto del ingreso como de costos y gastos\u201d. (ZARAMA V\u00e1squez Fernando, Reforma Tributaria Comentada, Editorial Legis, Bogot\u00e1, 2003). \u00a0<\/p>\n
2\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-086 de 1998. M.P. Jorge Arango Mej\u00eda. [Hace notar la Corte que el texto citado por el interviniente NO HACE PARTE de la sentencia C-086 de 1998, como equivocadamente se afirma. \u00a0<\/p>\n
3\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Tomado de: Ponencia del Dr. Jaime Gonz\u00e1lez Bendiksen. XXII Jornadas Colombianas de Derecho Tributario. Febrero de 1998. \u00a0<\/p>\n
4\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sobre esta significaci\u00f3n general del principio de legalidad, la Corte en Sentencia C-790 de 2002. M.P. Clara In\u00e9s Vargas Hern\u00e1ndez expres\u00f3 que \u201cdesde la Declaraci\u00f3n de los Derechos del Hombre y del Ciudadano en 1789 se consider\u00f3 que la reserva de ley, en virtud de la cual los derechos y libertades ciudadanas s\u00f3lo pueden ser restringidos por la ley en cuanto expresi\u00f3n leg\u00edtima de la voluntad popular, constituye un elemento esencial para que los derechos del hombre puedan estar jur\u00eddicamente protegidos y existir plenamente en la realidad.\u201d \u00a0 \u00a0<\/p>\n
5\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-280 de 1996, M.P. Alejandro Mart\u00ednez Caballero \u00a0<\/p>\n
6\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-474 de 2003 M.P. Eduardo Montealegre Lynett \u00a0<\/p>\n
7\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ver, entre otras, las sentencias C-234 de 2002 y C-710 de 2001. \u00a0<\/p>\n
8\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ibid.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
9\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ibid. \u00a0<\/p>\n
10\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-327 de 1997, M.P. Fabio Mor\u00f3n D\u00edaz \u00a0<\/p>\n
11\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ver al respecto las siguientes sentencias: C-996 de 2000 y C-939 de 2002. \u00a0<\/p>\n
12\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ver sentencias C-769 de 1998, M.P. Antonio Barrera Carbonell y C-328 de 2003, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. \u00a0<\/p>\n
13\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ver sentencias C-448 de 1998, M.P. Hernando Herrera Vergara y C-1076 de 2002 M.P. Clara In\u00e9s Vargas Hern\u00e1ndez \u00a0<\/p>\n
14\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-150 de 2003, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa\u00a0 \u00a0<\/p>\n
15\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-570 de 1997. MP Carlos Gaviria D\u00edaz, consideraci\u00f3n VI.4.2. Ver tambi\u00e9n, entre otras, la sentencia C-1191 de 2001. \u00a0Fundamento 39. \u00a0<\/p>\n
16\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Eduardo Garc\u00eda de Enterr\u00eda, Tom\u00e1s-Ram\u00f3n Fern\u00e1ndez, Curso de Derecho Administrativo, E. Civitas, Madrid, 1983, reimpresi\u00f3n 1986, p 436. \u00a0<\/p>\n
17\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0M.P. Alejandro Mart\u00ednez Caballero \u00a0<\/p>\n
18\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0M.P. Rodrigo Escobar Gil \u00a0<\/p>\n
19\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Por ejemplo, el numeral 1\u00ba del art\u00edculo 35 del C\u00f3digo Disciplinario \u00danico establece que: \u201cArt\u00edculo 35. Prohibiciones. A todo servidor p\u00fablico le est\u00e1 prohibido: 1. Incumplir los deberes o abusar de los derechos o extralimitar las funciones contenidas en la Constituci\u00f3n, los tratados internacionales ratificados por el Congreso, las leyes, los decretos, las ordenanzas, los acuerdos distritales y municipales, los estatutos de la entidad, los reglamentos y los manuales de funciones, las decisiones judiciales y disciplinarias, las convenciones colectivas y los contratos de trabajo.\u201d \u00a0<\/p>\n
20\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-328 de 2003, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa \u00a0<\/p>\n
21\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Cabe anotar que el C\u00f3digo Disciplinario \u00danico establece: \u201cArt\u00edculo 4\u00ba de la Ley 756 de 2002: El servidor p\u00fablico y el particular en los casos previstos en este c\u00f3digo s\u00f3lo ser\u00e1n investigados y sancionados disciplinariamente por comportamientos que est\u00e9n descritos como falta en la ley vigente al momento de su realizaci\u00f3n.\u201d \u00a0<\/p>\n
22\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-328 de 2003 \u00a0<\/p>\n
23 Corte Constitucional, Sentencia C-265 de 2002, M.P. Manuel Jos\u00e9 Cepeda Espinosa. En esta ocasi\u00f3n la Corte declar\u00f3 \u00a0INEXEQUIBLE el inciso tercero del art\u00edculo 64 de la Ley 675 de 2001. Consider\u00f3 que \u201ccondicionar la posibilidad del cerramiento a una autorizaci\u00f3n administrativa, sin se\u00f1alar criterios que impidan dicha apropiaci\u00f3n y exclusi\u00f3n, resulta insuficiente para proteger los bienes constitucionalmente garantizados\u201d.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
24\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-227 de 2002 MP. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. \u00a0En aquella oportunidad la Corte declar\u00f3 exequible la Ley 645 de 2001, \u201cPor medio de la cual se autoriza la emisi\u00f3n de una estampilla Pro-Hospitales Universitarios\u201d. \u00a0La Corte estudi\u00f3 el principio de legalidad en el caso de las leyes habilitantes y frente a la autonom\u00eda de las entidades territoriales, para concluir que en ese caso no se ve\u00edan afectados. \u00a0Ver tambi\u00e9n las sentencias C-987 de 1999, C-084\/95 y C-004\/93. (Cita original de la Sentencia C-155 de 2003) \u00a0<\/p>\n
25\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Corte Constitucional, Sentencia C-227 de 2002 MP. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o. (Cita original de la Sentencia C-155 de 2003) \u00a0<\/p>\n
26\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ver la Sentencia C-740 de 1999, M.P. Dr. Alvaro Tafur Galvis. \u00a0<\/p>\n
27\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-488 de 2000 \u00a0<\/p>\n
28\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ibid. \u00a0<\/p>\n
29\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En la Sentencia C-040 de 1993, \u00a0la Corte encontr\u00f3 que no resulta contrario al principio de legalidad tributaria que la ley atribuya al Ministerio de Agricultura la fijaci\u00f3n del precio de la panela que se tomar\u00e1 como base gravable de la cuota de fomento panelero, que es una contribuci\u00f3n parafiscal. \u00a0Dijo la Corte en esa oportunidad, que la funci\u00f3n atribuida al Ministro de Agricultura, era simplemente una labor administrativa de certificaci\u00f3n que facilitaba el c\u00e1lculo y la prueba de dicho precio, la cual no pod\u00eda cumplirse de manera arbitraria.\u00a0 \u00a0<\/p>\n
30\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Sentencia C-1067 de 2002, M.P. Jaime C\u00f3rdoba Trivi\u00f1o \u00a0<\/p>\n
31\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En la Sentencia C-597 de 2000, la Corte estudi\u00f3 la demanda presentada contra las disposiciones que, por una parte, exoneran del llamado IVA impl\u00edcito, a las importaciones de bienes cuya oferta sea insuficiente para atender la demanda interna, y por otra se\u00f1alan que corresponde al gobierno publicar la base gravable de ese impuesto. En concepto del demandante, en la norma acusada \u00a0el legislador incurri\u00f3 en una indeterminaci\u00f3n del impuesto a las importaciones de bienes exentos del IVA, atribuible a la indefinici\u00f3n del concepto de oferta insuficiente de esos productos en el mercado nacional, lo cual hab\u00eda dado lugar a distintas interpretaciones por parte de autoridades nacionales encargadas de este tema econ\u00f3mico, en desmedro de los destinatarios de la exclusi\u00f3n del gravamen. \u00a0Al analizar el problema planteado, la Corte, no obstante que de manera categ\u00f3rica reitero la jurisprudencia conforme a la cual no pueden remitirse al reglamento las materias que son objeto de reserva de ley, \u00a0concluy\u00f3 que \u201c… la Corporaci\u00f3n en varias oportunidades ha aceptado que por razones de orden t\u00e9cnico y administrativo se defiera al ejercicio de la potestad reglamentaria, la definici\u00f3n de la suma sobre la cual se liquida un tributo, sin que esto suponga una vulneraci\u00f3n a la vigencia del principio de legalidad del mismo, pues la determinaci\u00f3n particular de la base gravable sigue estando en manos de los \u00f3rganos representativos de elecci\u00f3n popular.\u201d La Corte en esa ocasi\u00f3n pudo constatar, a partir de los conceptos emitidos por el Ministerio de Agricultura y por el Departamento de Planeaci\u00f3n Nacional y que sirvieron de base para el Decreto en el cual el Gobierno defini\u00f3 el concepto de \u201coferta insuficiente para atender la demanda interna\u201d31, que tal concepto no tiene una significaci\u00f3n un\u00edvoca en la ciencia econ\u00f3mica; sin embargo concluy\u00f3 que \u201c… no se puede afirmar que la definici\u00f3n de dicho concepto haya quedado librada al arbitrio de la autoridad encargada de interpretar y aplicar la norma, con grave atentado del ordenamiento superior, pues si bien dicha labor de precisi\u00f3n corresponder\u00e1 al Ministerio de Hacienda, \u00e9ste deber\u00e1 hacerlo con sujeci\u00f3n a precisos marcos de acci\u00f3n.\u201d Agreg\u00f3 la Corte que el legislador hab\u00eda establecido unas bases ciertas y determinables para se\u00f1alar la suma concreta sobre la cual se liquidar\u00e1 el gravamen de que trata la norma acusada y que por el car\u00e1cter t\u00e9cnico de esa labor, la misma corresponde a la Administraci\u00f3n, \u201c… sin que pueda endilgarse el ejercicio absolutamente discrecional de una funci\u00f3n, pues como se ha visto \u00e9sta se encuentra reglada, lo que permitir\u00e1 el debido cumplimiento de los mandatos legales establecidos en la disposici\u00f3n acusada, con sujeci\u00f3n a los art\u00edculos 113, 189-11 y 338 de la Carta Pol\u00edtica.\u201d \u00a0<\/p>\n
32\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En la Sentencia C-842 de 2000 la Corte se pronunci\u00f3 sobre la constitucionalidad de un art\u00edculo de la Ley 488 de 1998, que modific\u00f3 el inciso segundo del art\u00edculo 36-1 del Estatuto Tributario, para disponer que \u00a0\u201cCuando la utilidad provenga de la enajenaci\u00f3n de acciones de alta o media bursatilidad, certificada as\u00ed por la Superintendencia de Valores, realizada a trav\u00e9s de una bolsa de valores, \u00e9sta no constituye renta ni ganancia ocasional\u201d. En esa oportunidad el demandante sosten\u00eda que el art\u00edculo acusado delegaba en la Rama Ejecutiva una funci\u00f3n inherente y privativa del Congreso de la Rep\u00fablica, como es la de determinar los ingresos gravados con el impuesto de renta, y cu\u00e1les son considerados como no constitutivos de renta para efectos de este impuesto con lo cual se vulneraban los art\u00edculos 150 y 338 de la Constituci\u00f3n. Para resolver el problema planteado, la Corte consider\u00f3 que conforme a la jurisprudencia de la Corporaci\u00f3n \u201c… nociones de tipo t\u00e9cnico, que estaban presentes en la valoraci\u00f3n de ciertos conceptos econ\u00f3micos que incid\u00edan en la determinaci\u00f3n de la base gravable de los respectivos impuestos, justificaban que se defiriera a algunas autoridades tal valoraci\u00f3n o el se\u00f1alamiento del m\u00e9todo para establecerla, dado que el Congreso no pod\u00eda, dada la naturaleza de las cosas, ejercer esa funci\u00f3n en raz\u00f3n de las circunstancias cambiantes dependientes del mercado o altamente t\u00e9cnicas.\u201d\u00a0 \u00a0<\/p>\n
33\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En la Sentencia C-583 de 1996, M.P. Vladimiro Naranjo Mesa, la Corte, al estudiar la posibilidad de que se remita a las entidades de control la fijaci\u00f3n de los m\u00e9todos para hacer la valoraci\u00f3n patrimonial de ciertos activos, \u00a0se\u00f1al\u00f3 que si bien \u201c… en desarrollo del principio de legalidad del impuesto es menester que la fijaci\u00f3n del mismo incluya la determinaci\u00f3n de los elementos de la obligaci\u00f3n tributaria, entre ellos la base gravable, ello no significa que la ley, las ordenanzas o los acuerdos tengan que se\u00f1alar las sumas concretas sobre las cuales ha de liquidarse el impuesto. Razones de tipo administrativo y por sobre todo de car\u00e1cter t\u00e9cnico, conducen a desechar esta interpretaci\u00f3n extrema del principio de legalidad del tributo.\u201d. \u00a0<\/p>\n
34\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En la sentencia C-467 de 1993, la Corte examin\u00f3, entre otros asuntos, si la remisi\u00f3n que hace la ley al aval\u00fao catastral para la determinaci\u00f3n de la base gravable del impuesto predial resultaba contraria al principio de legalidad tributaria contenido en el art\u00edculo 338 de la Constituci\u00f3n. No obstante que la manera de cumplirse el aval\u00fao catastral no estaba contenida en norma de rango legal, sino en un reglamento, consider\u00f3 la Corte que en la medida en que el aval\u00fao catastral consiste en la determinaci\u00f3n del valor de los predios, obtenido mediante investigaci\u00f3n y an\u00e1lisis estad\u00edstico del mercado inmobiliario, el hecho de que el mismo, alternativamente con el autoaval\u00fao, constituya la base gravable del impuesto, \u201c… es tan s\u00f3lo un par\u00e1metro que el legislador dentro de una pol\u00edtica impositiva consider\u00f3 como el mas apropiado, pues si la propiedad va a representar una base impositiva, lo mas l\u00f3gico es que se le de un valor para tales efectos. Y el \u00fanico valor real de una cosa es el precio que \u00e9sta tiene en el mercado.\u201d\u00a0 \u00a0<\/p>\n
35 Consultar igualmente la Sentencia C- 467 de 1993, M.P. Carlos Gaviria D\u00edaz, en la cual se hizo menci\u00f3n a este tema respecto del impuesto predial. \u00a0<\/p>\n
36\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0\u201c\u2026Because the arm\u2019s length principle puts associated and independent enterprises on a more equal footing for tax purposes, it avoids the creation of tax advantages or disadvantages that would otherwise distort the relative competitive positions of either type of entity. In so removing these tax considerations from economic decisions, the arm\u2019s length principle promotes the growth of international trade and investment\u201d. Transfer Pricing Guidelines\u2026 Ob. Cit. Secci\u00f3n I-3. \u00a0<\/p>\n
37\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Juan Pablo Godoy, Ponencia XXII Jornadas de Derecho Tributario \u00a0<\/p>\n
38\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0En su Reporte de 1987 la OCDE concluy\u00f3 que un buen indicador de que un pa\u00eds estaba actuando como un para\u00edso fiscal era que tal pa\u00eds se presentase a si mismo o fuese generalmente reconocido como tal, en lo que se denomin\u00f3 \u00a0\u201creputation test\u201d. \u00a0 \u00a0<\/p>\n
39\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0El concepto de movilidad geogr\u00e1fica se considera relevante para la identificaci\u00f3n de los para\u00edsos fiscales debido a que, precisamente, se trata de atraer hacia esas jurisdicciones, actividades econ\u00f3micas que no requieran de un sustrato material y que por consiguiente pueden desplazarse con facilidad de una a otra jurisdicci\u00f3n. En la actualidad, por ejemplo, con el avance tecnol\u00f3gico y la disminuci\u00f3n de las restricciones cambiarias, la actividad financiera es altamente m\u00f3vil entre jurisdicciones. \u00a0<\/p>\n
40\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0As\u00ed por ejemplo, la jurisdicci\u00f3n de la Isla de Mann, de nula imposici\u00f3n, pertenece a la Gran Breta\u00f1a. \u00a0<\/p>\n
41\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0OCDE, 1998 Report, Harmful Tax Competition: An emerging Global Issue. www.ocde.org \u00a0<\/p>\n
\u00a0 \u00a0<\/p>\n
42\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ver Sentencia C-1246 de 2001 M.P. Rodrigo Uprimny Yepes\u00a0 \u00a0<\/p>\n
43\u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0 \u00a0Ibid. \u00a0<\/p>\n
<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"
\u00a0 \u00a0 Sentencia C-690\/03 \u00a0 INHIBICION DE LA CORTE CONSTITUCIONAL-Ineptitud sustantiva de la demanda \u00a0 PRINCIPIO DE LEGALIDAD-Alcance \u00a0 LEGISLADOR-Cl\u00e1usula general de competencia \u00a0 REPARTO DE COMPETENCIAS NORMATIVAS ENTRE LEY Y REGLAMENTO-Finalidad \u00a0 CLAUSULA GENERAL DE COMPETENCIA LEGISLATIVA-Imposibilidad de ejercicio de otras autoridades sin que previamente se haya expedido la ley que contenga la regulaci\u00f3n […]<\/p>\n","protected":false},"author":1,"featured_media":0,"comment_status":"open","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"footnotes":""},"categories":[53],"tags":[],"class_list":["post-9381","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-sentencias-2003"],"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9381","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/users\/1"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=9381"}],"version-history":[{"count":0,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/9381\/revisions"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=9381"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=9381"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.dmsjuridica.com\/buscador_20179478954\/corteconstitucionalcronologico202454587\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=9381"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}